CE-17001-23-31-000-2005-01383-01(17628)-2011

DETERMINACION DE COSTOS ESTIMADOS Y PRESUNTOS – Para que procedan el contribuyente debe presentar las pruebas de los mismos / DEDUCCION – Para que proceda deben probarse los requisitos de las expensas necesarias / SANCION POR INEXACTITUD – Procede así se haya corregido la declaración privada / CORRECCION DE LA DECLARACION – No disminuye la sanción por inexactitud Para la Sala resulta facilista la actitud del contribuyente de limitarse a solicitar al funcionario fiscalizador la aplicación de costos presuntos con la simple afirmación de que todo ingreso apareja un gasto, cuando la norma tributaria en comento exige la confluencia de varias situaciones indispensables para su aplicación. En el caso no está demostrado por qué el contribuyente no puede determinar los costos de los ingresos que fueron adicionados ni adelantó una actividad probatoria tendiente a establecer que los costos relacionados con los ingresos adicionados no estaban incluidos en la declaración, máxime cuando la DIAN pidió los respectivos soportes de costos declarados sin encontrar alguna inconsistencia frente a los ingresos incluidos en su denuncio privado. Tampoco el contribuyente precisa por qué no tiene las pruebas o soportes de sus costos o la dificultad que tiene para poder determinarlos. En esas condiciones, no procede la aplicación del artículo 82 E.T. La Administración Tributaria aceptó únicamente la suma de $198.921.000, porque solicitó su comprobación mediante oficio del 29 de octubre de 2003 y recibió la contabilización registrada en los libros auxiliares de los que sólo pudo verificar deducciones por el valor antes indicado. Sin embargo, la

demandante ni en sede gubernativa ni ante esta jurisdicción demostró la realidad de las deducciones declaradas y se limitó a argumentar su no inclusión en la liquidación inicial para acogerse al beneficio de auditoria, lo cual no puede ser de recibo por la Sala, teniendo en cuenta que para la aceptación de deducciones deben demostrarse los elementos previstos en el artículo 107 E.T., además de estar soportadas debidamente. no existe duda de que el demandante omitió declarar ingresos, hecho aceptado ante la Administración y que no puede ser ahora desvirtuado, lo cual constituye causal para la imposición de la sanción por inexactitud, tal como fue liquidada en los actos demandados, pues las correcciones realizadas por el contribuyente no pueden ser aceptadas para efectos de su disminución.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 82 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 107

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA

Bogotá, D.C., cuatro (4) de agosto de dos mil once (2011) Radicación número: 17001-23-31-000-2005-01383-01(17628)

Actor: JOSE DAVILA S.A. EN LIQUIDACION

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la demandada contra la sentencia de 27 de noviembre de 2008, proferida el Tribunal Administrativo de Caldas, estimatoria de las súplicas de la demanda, dentro del proceso de nulidad y

restablecimiento del derecho contra los actos administrativos por los cuales la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, modificó la declaración privada del impuesto sobre la renta presentada por la actora, por el período gravable 2001. La parte resolutiva de la sentencia apelada señala:

1. DECLARAR la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión N° 100642004000007 de fecha 11 de febrero de 2004, por medio de la cual la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Manizales, modificó la privada del impuesto de renta y complementarios por el año gravable de 2001, a la sociedad JOSÉ DÁVILA S.A., conforme a lo expuesto en la parte motiva.

2. DECLARAR la nulidad de la Resolución N° 100772005000001 de fecha 13 de enero de 2005, por medio de la cual la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Manizales, confirmó la Liquidación Oficial de Revisión N° 100642004000007 de fecha 11 de febrero de 2004, conforme a lo expuesto en la parte motiva.

3. A título de restablecimiento del derecho, tener en firme la declaración de corrección por el impuesto de renta y complementarios año gravable 2001, presentada por la sociedad JOSÉ DÁVILA S.A., el 29 de agosto de 2003, según lo expuesto en la parte motiva.

4. No condenar en costas.

(…) ANTECEDENTES El 8 de abril de 2002, la sociedad JOSÉ DÁVILA S.A. presentó la declaración del impuesto sobre la renta por el período gravable 2001 en la que se acogió al beneficio de auditoría y liquidó un valor a pagar de $469.000 y pagó efectivamente

al momento de la presentación $235.0001. Con fundamento en la Resolución 016 del 12 de septiembre de 20022, expedida por la Administradora de Impuestos y Aduanas Nacionales de Manizales, se ordenó realizar la diligencia de registro de que trata el artículo 779-1 E.T. De la visita de registro surgió el emplazamiento para corregir 1007622003000013 del 7 de marzo de 2003 que concedió un mes para incluir “contratos de obra civil” que no fueron declarados en la declaración inicial3. 1 Fl. 7 2 Fls. 8 a 9 3 Fls. 36 a 37 Con ocasión de tal emplazamiento, la demandante presentó el 23 de mayo de 2003 corrección a la declaración privada, en la cual efectuó algunos ajustes en relación con las deducciones y la renta líquida del ejercicio pero mantuvo la renta líquida gravable, el impuesto a cargo y el total saldo a pagar4. Mediante Requerimiento Especial 100762003000072 del 28 de mayo de 2003, la División de Fiscalización Tributaria y Aduanera adicionó ingresos por ventas brutas en la suma de $262.457.000, con el consecuente incremento de la renta líquida gravable y del total del saldo a pagar, este último a la suma de $239.315.000 que incluye la sanción por inexactitud de $146.982.0005. La contribuyente dio respuesta oportuna al requerimiento y corrigió la declaración del impuesto de renta para adicionar los renglones 23 (ventas brutas) y 28 (total ingreso brutos) en la suma de $262.457.000, así como el 41 (costo de ventas) en

la suma de $196.842.750 correspondientes al 75% de los ingresos aceptados de conformidad con el artículo 82 E.T.6 El 11 de febrero de 2004, la Administración expidió la Liquidación de Revisión 100642004000007 en la que acepta la adición de ingresos y rechaza los costos presuntos conservando la sanción por inexactitud de $146.982.0007. Contra la anterior decisión la demandante interpuso recurso de reconsideración8, que fue decidido mediante Resolución 10077205000001 del 14 de enero de 2005 que confirmó el acto recurrido9. DEMANDA La sociedad JOSÉ DÁVILA S.A., en ejercicio de la acción consagrada en el artículo 85 C.C.A., solicitó la nulidad de (i) la Resolución 016 del 12 de septiembre de 2002 y de las pruebas que de manera fraudulenta se consiguieron con su expedición, (ii) la Liquidación Oficial de Revisión 100642004000007 del 11 de febrero de 2004 y (iii) la Resolución 100772005000001 del 14 enero de 2005 que resolvió el recurso de reconsideración. A título de restablecimiento del derecho, pide que sea aceptada la declaración de corrección presentada el 29 de agosto de 2003. Citó como normas vulneradas los artículos 779-1 y 709 E.T., 29 de la Constitución Política y 84 del C.C.A. Como concepto de violación expuso, en síntesis, lo siguiente: Artículos 29 de la Constitución Política, 84 C.C.A. y 779-1 E.T. Con la Resolución 016 de 2002 que ordenó el registro del establecimiento de la

contribuyente, la demandada violó el debido proceso administrativo, al no establecer claramente las motivaciones que dieron lugar a su expedición. Así, impidió al contribuyente ejercer su derecho a la defensa. Además, la citada resolución incurre en falsa y falta de motivación que también impidió ejercer el derecho constitucional a la defensa, al decir que se encontraron indicios que ameritan llevar a cabo la diligencia de registro para luego emitir el Auto de Archivo 1007620022381 del 23 de octubre de 2002, en el que se indica que “no se encontraron inconsistencias con el punto fijo”. 4 Fl. 35 5 Fls. 38 a 50 6 Fls. 67 a 94 7 Fls. 95 a 119 8 Fls. 120 a 129 9 Fls. 135 a 147 Cuando se habla de motivación, no quiere decir simplemente transcribir la norma que autoriza la actuación, sino indicar los supuestos de hecho que llevan a la Administración a ejecutar una acción tan coercitiva como es el registro. En este sentido, la actuación de la DIAN no sólo viola la intimidad del comerciante sino la de todos los contribuyentes, pues no se ofrecen garantías mínimas al debido proceso, razón por la cual debe declararse la nulidad del acto administrativo y de las pruebas obtenidas en la diligencia de registro. Artículo 709 E.T. La declaración privada fue corregida por la sociedad actora con motivo de la respuesta al requerimiento especial. Además, aceptó la adición de ingresos por concepto de ventas brutas y adicionó costos presuntos correspondientes a los ingresos adicionados. Si bien es cierto que con ocasión a la respuesta al requerimiento especial no es procedente incluir valores diferentes a los glosados,

en este caso se incluyeron costos que corresponden a los ingresos que se adicionaron, costos que deben aceptarse porque no puede existir en la actividad comercial ingreso que no apareje la realización de costos. En este caso no se están incluyendo valores no relacionados en el requerimiento especial, sino el ingreso neto; es decir, tanto los ingresos como sus costos correlativos. Al respecto transcribió apartes de las sentencias de 6 de julio de 1990, Ex. 2589, M.P. Dr. Guillermo Chaín Lizcano y de 14 de octubre de 1994, Exp. 5756, M.P. Dr. Jaime Abella Zárate. De otra parte cuestiona el desconocimiento de las deducciones incluídas en la corrección de la declaración presentada en mayo 23 de 2003, antes de proferirse el requerimiento especial, por ser ésta válida de acuerdo con lo establecido en el artículo 588 E.T., por tanto, las deducciones reales de la sociedad son las solicitadas en dicha corrección y no las solicitadas en la declaración inicial, ya que la sociedad con el ánimo de acogerse al beneficio de auditoría por dicho año, no había solicitado las deducciones a las que tenía derecho, pero una vez producido el emplazamiento para corregir y el desconocimiento del beneficio, la sociedad procedió a corregir la declaración. LA OPOSICIÓN La demandada se opuso a las pretensiones de la demanda, en los siguientes términos: Después de transcribir el artículo 684 E.T. y apartes de la sentencia C-505 de 1999 de la Corte Constitucional sobre la diligencia de registro prevista en el artículo 779-1 E.T., afirmó que el auto de archivo de la diligencia en el programa

de punto fijo, no le impide a la Administración ejercer su facultad fiscalizadora para procurar el cumplimiento efectivo de las obligaciones tributarias por parte de los contribuyentes. La ejecución de un programa no limita la potestad de la DIAN, siendo posible que en una vigencia fiscal un contribuyente sea incluído en varios programas, sin que pueda negarse al control argumentando que antes ya había sido visitado o requerido. No existe vicio de nulidad teniendo en cuenta que la orden de registro tenía una motivación netamente tributaria y así fue como se encaminó la investigación que dio lugar a la liquidación oficial, además, en ella se recaudaron documentos que permitieron establecer las inconsistencias en que incurrió la sociedad. Respecto a la corrección provocada por el requerimiento especial y el beneficio de auditoría regulado en el artículo 17 de la Ley 633 de 2000, la demandada indica que esta última norma no tiene relación con la tesis del apoderado de esperar a que le profieran el emplazamiento para que la sociedad proceda a corregir, es decir, la sociedad no puede excusar la omisión de ingresos hallada por la Administración, con el argumento de que pretendía acogerse al beneficio de auditoría, pues tal comportamiento permite concluir que la sociedad, desde la presentación inicial, tenía conocimiento de las irregularidades de su denuncio rentístico. El acervo probatorio indica que no puede aplicarse el costo presunto señalado en el artículo 82 E.T., y menos aún para obtener beneficios por la omisión de ingresos detectada por los funcionarios de la DIAN de Manizales. Según el artículo mencionado, la aplicación del costo presunto procede cuando existan indicios de que el costo informado por el contribuyente no es real y no sea posible su

determinación mediante pruebas directas. Sin embargo, la investigación y la determinación de la sanción por inexactitud, no se fundamentó en meros indicios sino que estuvo acompañada de documentos que la misma sociedad denominó “contratos de obra civil” en los documentos hallados por los funcionarios. El demandante sostiene que los contratos se tenían como cotizaciones y que la empresa los guardaba para que sirvieran de antecedente, pero en los folios 986 a 1056 reposan los “recibos de fábrica” que describen las ventas, número del recibo de caja, indicando el nombre e identificación de los beneficiarios, fecha y forma de pago y firma, lo que demuestra que se trataba de ventas, máxime cuando el contribuyente no explicó por qué razón si eran cotizaciones, los recibos estaban firmados con constancia de recibido el pago o el abono a la venta a favor de la sociedad. Lo anterior, justifica la sanción por inexactitud que no ha sido cuestionada por la demandante. En relación con la adición de ingresos por ventas brutas, la Administración indica que la actora cita de manera equivocada el artículo 3° del Decreto 1372 de 1992, porque teniendo en cuenta la actividad o el objeto social que desarrolla la sociedad, no es posible determinar el valor del IVA sobre la utilidad, como puede corroborarse con los recibos de caja donde se discrimina el servicio o la venta ejecutada. La doctrina de la DIAN ha distinguido los contratos de obra, los contratos de construcción y los de prestación de servicios, para resaltar que no podrán considerarse contrato de construcción o de obra, aquellos que no involucran alteraciones en la estructura de las edificaciones. En este caso, la demandante se

dedica a la instalación y no a la construcción, independientemente de si asume o no toda la responsabilidad por la realización de la actividad y, en tales condiciones, el impuesto sobre las ventas se determina por el valor total de la operación y no sobre la utilidad o los honorarios. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal anuló la liquidación oficial de revisión y la resolución que resolvió el recurso de reconsideración que confirmó el acto oficial. A título de restablecimiento del derecho, declaró la firmeza de la corrección a la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2001, presentada el 29 de agosto de 2003. En cuanto a los presupuestos procesales de la demanda, precisó que solamente los actos definitivos pueden ser objeto de ser acusados ante la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativa, es decir que, la resolución que ordenó la práctica de una diligencia de registro al establecimiento de comercio de la demandante, por ser un acto de trámite o preparatorio, no puede ser objeto de estudio sobre su legalidad. Respecto al fondo de la controversia, el a quo se refiere a la sentencia del 23 de noviembre de 2005 del Consejo de Estado, en la cual se dijo que en razón del espíritu de justicia que regula el campo tributario, la adición de un ingreso apareja, en principio, el reconocimiento de costos y deducciones para evitar gravar con impuesto un ingreso bruto sin depurar. Luego, es fiscalmente aceptable en aplicación de tal principio económico, que frente a nuevos ingresos detectados en una investigación fiscal, el contribuyente, si no tiene medios probatorios para demostrar los costos y gastos imputables a estos ingresos, solicite que se le

reconozcan mínimo los costos presuntos, que conforme con el artículo 82 E.T. corresponden al 75% de los ingresos. Por otra parte, el artículo 709 E.T. no exige que en las declaraciones de corrección provocadas por la Administración, el contribuyente acepte totalmente las glosas, sino que deja la opción de aceptar parcialmente una parte de ellas. Por otro lado no prohíbe que, en aspectos no glosados por la Administración, el contribuyente tenga la posibilidad de corregir. Lo que si exige la norma es que acepte al menos una parte de los mayores valores determinados, como podrían ser los ingresos incrementados en la investigación tributaria. Si la Administración Tributaria pretendía rechazar los mayores valores de costos y gastos solicitados en la declaración de corrección por el contribuyente, tenía que hacerlo con soporte en pruebas practicadas y no con la simple argumentación de que no podía incluir costos que no habían sido glosados, y que la petición no se ajustaba a los parámetros del artículo 82 E.T. para la aceptación de costos presuntos, pues estos argumentos no son válidos y si la Administración insistía, debió haber ordenado una ampliación del requerimiento especial, para que con fundamento en esas pruebas pudiera rechazar los nuevos costos solicitados por el contribuyente haciendo uso del artículo 708 E.T. EL RECURSO DE APELACIÓN Los argumentos de la demandada contra la sentencia del a quo son los siguientes: La demandante no ejecutó un contrato de obra ni tampoco un contrato de construcción, toda vez que no erigió estructuras ni las modificó, por lo tanto, los contratos establecidos con los terceros, encontrados por los funcionarios en virtud

del registro ordenado por la Resolución 016 del 12 de septiembre de 2002, debían ser liquidados bajo la base gravable del impuesto sobre las ventas, determinado por el valor total de la operación y no sobre la utilidad o los honorarios ni tampoco aceptarse un margen de utilidad del 10% porque se trata de una venta, por lo que debe dársele aplicación al artículo 447 E.T., norma que está en concordancia con conceptos emitidos por la DIAN. Por lo anterior, no es aplicable el artículo 3° del decreto 1372 de 1992 al demostrarse que la base gravable se determina sobre el valor total de las operaciones y no sobre la utilidad. El a quo no analizó que el actor no aportó prueba alguna que permitiera inferir que las modificaciones determinadas en la liquidación oficial debían ser revocadas, sin que haya controvertido los hallazgos documentales ni los nuevos valores de la liquidación oficial, por lo cual debió dejar en firme los actos de liquidación, ya que el demandante no logró demostrar que los datos de ese acto liquidatorio no son los correctos, por lo que gozan de la presunción de acierto y legalidad. El argumento de la demandante en relación con que las deducciones reales son las que aparecen en las correcciones y que no habían sido declaradas porque la sociedad pretendía acogerse al beneficio de auditoría, no resulta de recibo, en virtud de que la sociedad demandante debía saber que no cumplía con los requisitos señalados en el artículo 689-1 E.T. y no puede con ese argumento justificar su omisión de declarar oportunamente sus ingresos y de oponerse a los hallazgos de la Administración.

En lo atinente a los costos presuntos, la DIAN logró demostrar que no puede aplicarse el artículo 82 E.T., porque éste procede cuando existan indicios de que el costo informado por el contribuyente no es real, y no sea posible establecerse mediante prueba directa. En este caso, la DIAN logró probar, mediante los documentos que la misma sociedad denominó “contrato civil o de obra”, que la sociedad obtenía ingresos y que se omitieron al presentar la declaración. Por lo tanto, la liquidación efectuada por la DIAN no estuvo basada en indicios o presunciones. Como lo ha señalado la propia Administración a través de conceptos, el artículo 82 E.T. constituye una prerrogativa para que la Administración señale un costo diferente al informado por el contribuyente, cuando existan indicios acerca de que éste no es real o cuando se desconozca y no sea posible su determinación. La sociedad no podía incluir valores diferentes a los glosados en el requerimiento especial, de acuerdo con lo previsto en el artículo 709 E.T. Como la corrección que efectuó la actora fue posterior a la notificación del requerimiento especial no podía incluir conceptos diferentes a los planteados en dicho acto conforme con la doctrina oficial; ello hace precluir el término de corrección voluntaria de que tratan los artículos 588 y 589 del Estatuto Tributario. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandada reiteró, en síntesis, los argumentos expuestos en la contestación de la demanda y en la apelación. El Ministerio Público, al rendir su concepto, manifiesta que no existe controversia sobre el hecho de que la contribuyente aceptó corregir su declaración de renta con los mayores ingresos propuestos en el requerimiento especial por un monto de

$262.457.000. En la respuesta al requerimiento, la sociedad manifestó expresamente que aceptaba la adición para “no entrar en discusiones jurídicas que desgastarían demasiado el manejo comercial de la empresa”10. De tal manera que la controversia objeto del recurso de apelación se centra en relación con los costos presuntos y su inclusión en esa declaración de corrección en proporción a la adición de ingresos efectuada, cuya procedencia declaró el Tribunal, y no en la determinación de la adición de ingresos. En relación con tales costos, el artículo 82 E.T. permite estimarlos en el 75% del valor de la respectiva enajenación del activo cuando no se conoce el costo de este, existen indicios de que el costo informado por el contribuyente no es real y no sea posible determinarlo mediante pruebas directas o con operaciones o actividades similares de otros contribuyentes. Sin embargo, en el presente caso, la 10 Fls. 47-48, 70 y 94 Administración no desconoció en su totalidad los costos que declaró la demandante y, por lo tanto, no es procedente aplicar la presunción establecida en dicha norma. La modificación propuesta por la demandada en el requerimiento especial, únicamente consistió en la adición de ingresos sin variar las deducciones ni el costo de ventas declarados por la contribuyente. En la declaración de corrección presentada al contestar el requerimiento especial, la demandante declaró por concepto de costos y deducciones $264.530.000 y por costo de ventas $1.221.599.000. Respecto del primer valor, la DIAN sólo aceptó $198.921.000 sin que la demandante hubiera discutido la diferencia.

En relación con el costo de ventas, que es el tema debatido, la Administración no aceptó $196.842.750, que la sociedad incluyó como costos presuntos, porque el costo de ventas no había sido objeto de modificación en el requerimiento. El artículo 709 E.T. permite que los contribuyentes, al responder el requerimiento, acepten total o parcialmente los hechos planteados en el mismo y se beneficien con la reducción de la sanción por inexactitud. La contestación al requerimiento especial constituye una oportunidad que la ley otorga al contribuyente para que éste corrija su declaración pero únicamente en relación con las modificaciones que le proponga y en la medida en que las acepte total o parcialmente. En tal sentido, el Consejo de Estado en sentencia del 5 de octubre de 2006, Exp. 14746, ha señalado que la corrección provocada por el requerimiento especial tiene como finalidad la aceptación total o parcial de los hechos planteados y la reducción de la sanción por inexactitud, pero de ninguna manera habilita el término previsto en el artículo 588 E.T. para que el contribuyente corrija voluntariamente su declaración. Frente a la sanción por inexactitud, precisa que en la liquidación oficial se mantuvo la propuesta por la demandada, aunque la demandante aceptó la adición de ingresos, corrigió y presentó la declaración con pago, liquidó el mayor valor y la sanción reducida. Aunque el valor por tales conceptos no es el que realmente corresponde, porque son materia de determinación, ello no tiene el alcance para desconocer el derecho a la reducción. En esas condiciones, la sentencia apelada se debe revocar para acceder

parcialmente a las pretensiones, en cuanto procede reducir la sanción por inexactitud a la cuarta parte de la planteada por la Administración por el hecho aceptado por la actora, pero se debe mantener el rechazo de los costos presuntos que incluyó la demandante como costo de ventas, conforme se determinó en la liquidación oficial de revisión demandada. CONSIDERACIONES DE LA SALA De acuerdo con el recurso de apelación, corresponde a la Sala determinar si se ajustan a derecho los actos demandados que modificaron la liquidación privada del impuesto de renta del año gravable 2001, en cuanto: (i) adicionaron ingresos originados en los contratos suscritos con terceros determinados sobre el valor total de la operación y no sobre la utilidad o los honorarios como lo señala el artículo 3° del Decreto 1372 de 1992; (ii) rechazaron la adición que hizo la demandante de la suma de $196.842.750 a manera de costos presuntos y (iii) rechazaron las deducciones solicitadas por la demandante al corregir la declaración con posterioridad al requerimiento especial.

1. Adición de ingresos La demandada en el recurso de apelación insiste en precisar que de acuerdo con la actividad de la demandante se concluye que no ejecutó contratos de obra ni tampoco de construcción sino que realizó ventas, entonces, la base gravable se debe determinar por el valor total de las operaciones y no sobre la utilidad, por lo que no es aplicable el artículo 3º del Decreto 1372 de 1992.

Al respecto la Sala advierte que el anterior argumento está relacionado con la adición de ingresos propuesta por la Administración Tributaria en el requerimiento

especial en cuantía de $262.457.000 y que fue aceptada por la contribuyente al corregir el denuncio rentístico para adicionar en la mencionada suma los ingresos inicialmente declarados, por lo que quedó como valor declarado un total de $1.547.775.000 en el renglón Total Ventas Brutas, tal como lo propuso la DIAN. En esas condiciones, como este aspecto no fue objeto de discusión en la demanda ni fue analizado en la sentencia objeto de apelación, la Sala no se pronunciará sobre este punto.

2. Costos presuntos de los ingresos adicionados por valor de $196.842.750.

La demandante corrigió la liquidación privada con posterioridad al requerimiento especial para aceptar la adición de ingresos propuesta por la demandante y, además, incluyó en el renglón 41 la suma de $196.842.750 correspondiente al 75% del valor de los ingresos aceptados a manera de costo presunto, según el artículo 82 E.T. En el caso, en la visita de verificación practicada en las instalaciones de la actora, le fueron entregados a la funcionaria comisionada los auxiliares de las cuentas de ingresos de donde se dedujo la existencia de varios “contratos civiles de obra” por los cuales JOSÉ DÁVILA S.A. liquidó el respectivo impuesto sobre las ventas. Tanto en el requerimiento especial como en la liquidación oficial de revisión, la DIAN afirmó que los “contratos civiles de obra” que figuraban sin declarar no eran contratos de construcción de bien inmueble, sino que en realidad se trataba de ventas de bienes descritos en los mencionados contratos, tales como: ventanas, marcos para naves niqueladas, puertas, biblioteca, suministro e instalación de

vidrios, rejilla y lámpara, puerta plegable, persiana en madera, vidrio de mesa, cambio de perfiles, división baño, etc.11 El artículo 82 del Estatuto Tributario dispone: Artículo 82. Determinación de costos estimados y presuntos. Cuando existan indicios de que el costo informado por el contribuyente no es real o cuando no se conozca el costo de los activos enajenados ni sea posible su determinación mediante pruebas directas, tales como las declaraciones de renta del contribuyente o de terceros, la contabilidad o los comprobantes internos o externos, el funcionario que esté adelantando el proceso de fiscalización respectivo, puede fijar un costo acorde con los incurridos durante el año o período gravable por otras personas que hayan desarrollado la misma actividad del contribuyente, o hayan hecho operaciones similares de enajenación de activos, atendiendo a los datos estadísticos producidos por la Dirección General de Impuestos Nacionales, por el Departamento Administrativo Nacional de Estadística, por el Banco de la República, por la Superintendencia de 11 Fl. 110 c.p. Liquidación Oficial de Revisión. Industria y Comercio, por la Superintendencia de Sociedades u otras entidades cuyas estadísticas fueren aplicables. Su aplicación y discusión se hará dentro del mismo proceso. Si lo dispuesto en este artículo no resultare posible, se estimará el costo en el setenta y cinco por ciento (75%) del valor de la respectiva enajenación, sin perjuicio de las sanciones que se impongan por inexactitud de la declaración de renta o por no llevar debidamente los libros de contabilidad. De la norma transcrita se establece que para acudir a los costos presuntos

deben reunirse varias condiciones.

1. En el proceso de fiscalización el funcionario debe encontrarse frente a alguna de las siguientes situaciones: - Indicios de que el costo informado por el contribuyente no es real, o - Cuando no se conozca el costo de los activos enajenados ni sea posible su determinación mediante pruebas directas, tales como las declaraciones de renta del contribuyente o de terceros, la contabilidad o los comprobantes internos o externos.

2. En caso de que alguna de las anteriores situaciones se presente, puede acudirse a costos incurridos por otras personas que hayan desarrollado la misma actividad del contribuyente, o hayan hecho operaciones similares de enajenación de activos, atendiendo a datos estadísticos de diferentes entidades.

3. En caso de no ser posible ninguna de las anteriores opciones para determinar el costo presunto, el costo se estima en el 75% del valor de la respectiva enajenación.

La Sala adviert