CE-20001-23-31-000-2000-0684-01(13682)-2004

CADUCIDAD DE L ACCION - Presentación de la demanda ante oficina judicial%OFICINA JUDICIAL - Presentación de la demanda: se tiene en cuenta para efectos de la caducidad / PRESENTACION DE LA DEMANDA ANTE OFICINA JUDICIAL - Válidez para efectos de caducidad de la acción Respecto de la caducidad de la acción que afirma el apoderado de la Nación en sus alegatos de conclusión en esta instancia, la Sala observa que no fue propuesta como excepción en la oportunidad procesal, que es la de contestación de la demanda (art.144 C.C.A.). No obstante, ante la observación y por tratarse de un presupuesto procesal de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho la Sala la analizará, para lo cual advierte que la demanda se presentó en forma oportuna ante la Oficina Judicial de Valledupar, el 24 de abril de 2000 y fue recibida en el Tribunal del Cesar el 27 de abril del mismo año, por lo que el actor estima que se encuentra por fuera del término de los 4 meses previsto en el artículo 136 del Código Contencioso Administrativo. Al respecto basta precisar que la Oficina Judicial de la Dirección Seccional de la Administración Judicial, tiene como función la recepción de las demandas y el reparto de las mismas a los Magistrados que integran el Tribunal Administrativo en la respectiva jurisdicción, de manera que se tiene como fecha de presentación de la demanda, la que se realiza ante la Oficina Judicial, y nó la fecha en que por efectos del reparto, es recibida en el Tribunal. Así, que si la presentación de la demanda fue oportuna, como en efecto se confirma al confrontar la fecha

de notificación del acto que agotó vía gubernativa (Dic.15/99), con la presentación del escrito demandatorio ante la Oficina Judicial (Abr.24/00), primer día hábil, siguiente al vencimiento del término de los cuatro meses (abrl. 16/00), después de Semana Santa, no puede afirmarse válidamente la caducidad de la acción. COSTOS Y GASTOS NO DECLARADOS - Deben tenerse en cuenta para la determinación de los gastos no explicados del artículo 663 del E.T. / PASIVOS NO DENUNCIADOS-Se consideran para determinar los gastos no explicados del artículo 663 del E.T. / AJUSTES POR INFLACIÓNDeben restarse de los ingresos y de los gastos en la sanción por gastos no explicados / GASTOS POR DEPRECIACIÓN - Debe restarse de los gastos en la sanción por gastos no explicados / SANCION POR GASTOS NO EXPLICADOS - No procede cuando los costos y gastos resultan inferiores a los ingresos declarados y pasivos adquiridos en el año / SANCION POR GASTOS NO EXPLICADOS - El factor que corresponde a “ingresos” alude a los declarados, pero los pasivos, son los “adquiridos en el año” y los costos y gastos, son los realizados La relación de los rubros objeto de confrontación se establece en relación con los factores declarados, únicamente en cuanto hace referencia a los “ingresos”, y por lo demás, se prevé la relación teniendo en cuenta los “pasivos adquiridos en el año”, y en general, los costos, compras y gastos realizados en el mismo período por el contribuyente. Lo anterior significa que para establecer si existe o no diferencia entre los guarismos que indica

la norma, es posible considerar costos y gastos no declarados, pero efectivamente realizados, así como pasivos no denunciados, ya que en este último evento el legislador se refiere expresamente a “pasivos adquiridos”. Según la declaración de renta presentada por la sociedad actora para la vigencia fiscal de 1995, el total de ingresos declarados asciende a la suma de $3.757.956.000, de los cuales se deducen los ajustes por inflación informados en la misma declaración, a efectos de obtener el factor depurado. Como se observa, el total de costos y gastos ($3.571.376.000) resulta inferior al total de ingresos declarados y pasivos adquiridos en el año 1995 objeto de verificación ($ 3.909.532.000), por lo que no habría ninguna diferencia por justificar, sobre la cual pueda imponerse la sanción prevista en el artículo 663 comentado. De acuerdo con la descripción de los valores que corresponden a los códigos de la fórmula matemática contenidos en anexo al acta de inspección tributaria se observa que para efectos de establecer la diferencia sancionada se incluyen conceptos no previstos en la ley, como son los “pasivos declarados en el año anterior” (1994), que ascienden a la suma de $1.003.064.000 y la cancelación de las “cuentas por pagar” (pasivos de 1994 cancelados en 1995) por el valor de $666.770.000, sumas que se adicionan a los factores objeto de comparación (pasivos adquiridos y costos y gastos), para determinar la diferencia sancionada. La apoderada de la Nación, pretende justificar tal

procedimiento en la necesidad de determinar las variaciones en las deudas reflejadas en el período inmediatamente anterior, frente al año gravable que se investiga, sin explicar, a la luz de cuál norma se rige en este aspecto la actuación demandada, en qué proporción y por qué razones de orden legal deben considerarse tales variaciones, tratándose de la imposición de la sanción por gastos no explicados.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera ponente: MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA

Bogotá, D.C., Cinco (5) de febrero de dos mil cuatro (2004) Radicación número: 20001-23-31-000-2000-00684-01(13682)

ACTOR: COCHES DE VALLEDUPAR LTDA

Referencia: SANCION POR GASTOS NO EXPLICADOS-1995

FALLO Se decide el recurso de apelación interpuesto por la apoderada de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales –parte demandadacontra la sentencia de marzo 21 de 2002, estimatoria de las súplicas de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho incoada contra los actos administrativos mediante los cuales se impuso sanción por gastos no explicados. ANTECEDENTES La sociedad COCHES DE VALLEDUPAR LTDA. EN LIQUIDACIÓN presentó declaración de impuesto de renta y complementarios correspondiente al año gravable 1995, el 11 de abril de 1996, y corrección a la misma el 16 de octubre del mismo año. Previa investigación, que incluyó verificación a los libros de contabilidad de

la sociedad contribuyente, y teniendo como base la información suministrada en las precitadas declaraciones, la Administración de Impuestos Nacionales de Valledupar, mediante requerimiento ordinario 075 de febrero 3 de 1998 le solicitó explicar la diferencia establecida entre la suma de las compras, costos y gastos declarados, frente a los ingresos y pasivos adquiridos durante el año 1995. Las explicaciones suministradas por la sociedad en escrito radicado el 2 de marzo de 1998, no fueron aceptadas por la Administración y en consecuencia profirió el pliego de cargos 0081 de abril 7 de 1998, donde propuso aplicar la sanción por gastos no explicados consagrada en el artículo 663 del Estatuto Tributario, que tasó en la suma de $54.824.000. Las argumentaciones aducidas por la sociedad en respuesta al pliego de cargos, no fueron satisfactorias para la Administración, por lo que profirió la Resolución 00146 de noviembre 5 de 1998, donde impuso la sanción anunciada. Mediante Resolución 008 de diciembre 3 de 1999 se decidió el recurso de reconsideración interpuesto contra el la resolución sanción, confirmando el acto recurrido. DEMANDA Ante el Tribunal Administrativo del Cesar solicitó la actora por conducto de apoderado, la nulidad de las citadas resoluciones, y a título de reestablecimiento del derecho se declare que no está obligada a cancelar suma alguna a título de sanción por gastos no explicados. Los cargos de la demanda se resumen así: Cuando la Administración solicitó a la sociedad explicar el exceso de las

compras, costos y gastos sobre los ingresos declarados y los pasivos adquiridos en el año gravable 1995, ésta respondió en forma clara y precisa, aportando los documentos que probaban la validez de sus explicaciones, como los balances detallados a diciembre 31 de 1994 y 1995, los estados de flujos de efectivo y desembolsos realizados en el año 1995, así como la mecánica comercial de su actividad, que es específica, puesto que la mayoría de ventas de vehículos se hace con intermediación de entidades financieras, donde se factura al cliente al momento de la concreción del negocio, pero el pago sólo entra efectivamente a caja cuando la entidad financiera lo desembolse, lo que no ocurre antes de 15 días, por ello a 31 de diciembre de 1994, la facturación de ese mes, está contabilizada como “cuentas por cobrar”. Las cuentas por cobrar fueron recuperadas en los primeros meses de 1995 y esos recursos fueron utilizados para cancelar los costos y gastos del ejercicio del mismo año, lo cual implica que los saldos de las cuentas a una determinada fecha no reflejan la dinámica interna de las mismas, procedimiento que no fue comprendido por la Administración. Lo anterior implica que la sociedad justificó y explicó en forma clara el rubro de “gastos no explicados”, pese a lo cual la Administración desconoció sus argumentos e hizo caso omiso de sus descargos. Además motivó su decisión en cálculos efectuados con base en los saldos reflejados en las declaraciones de renta de 1994 y 1995, con lo cual violó el artículo 663 del Estatuto Tributario. La sociedad durante el año 1995 adquirió pasivos que fueron utilizados para

el desarrollo de su objeto social, como adquisición de inventarios y pago de costos y gastos, pasivos que por ser cancelados en el mismo año, no aparecen en los saldos de la declaración del año 1995. Por eso es errada la fórmula aplicada por la Administración La errónea apreciación de la información suministrada por la sociedad, los resultados contenidos en el acta de inspección contable del 17 de diciembre de 1996 sobre la procedencia de las deducciones solicitadas, así como el hecho de haberse ordenado la devolución del saldo a favor determinado en la declaración de 1995, implican que son nulos los actos acusados. Además, porque sobre la solicitud de una nueva inspección a los registros contables, se guardó silencio. OPOSICIÓN El apoderado de la administración se remitió a las explicaciones dadas por la sociedad en la respuesta al requerimiento ordinario de febrero 3 de 1998, para resaltar que no existe una explicación lógica que lleve a desvirtuar la diferencia de gastos no explicados. Advirtió que de conformidad con el artículo 663 del Estatuto Tributario es procedente la aplicación de la fórmula dispuesta por la Subdirección de Fiscalización, para efectos de determinar la sanción por gastos no explicados, y que de otra parte, con el fin de determinar los pasivos adquiridos, es necesario tener en cuenta tanto el valor de las deudas del período gravable inmediamente anterior, como las del año revisado, con el fin de encontrar el valor real de las variaciones que afectan los pasivos reflejados en las declaraciones tributarias. LA SENTENCIA APELADA Mediante la sentencia apelada el Tribunal de instancia declaró la nulidad de

los actos acusados, previas las siguientes consideraciones. Consta en la Resolución 00146 de noviembre 5 de 1998 por la cual se impuso la sanción, que la diferencia a que alude el artículo 663 del Estatuto Tributario se estableció aplicando la fórmula No. 1. Los significados de las convenciones correspondientes a la fórmula a aplicar se encuentran en las declaraciones de renta de los años gravables 1994 y 1995, y con base en ella se determinó una diferencia por gastos no explicados de $54.824.000, como resultado de restar al total de compras, costos y gastos declarados ($3.297.656.000), el Total de ingresos y pasivos adquiridos en el año ($3.242.832.000). Se observa que el rubro de compras, costos y gastos coincide con los valores denunciados por estos conceptos en la declaración de renta presentada por el año fiscal 1995. Sin embargo, para determinar el valor de los ingresos netos declarados, si bien se afectaron con los ajustes por inflación, no corresponden a los declarados, pues de ellos se deducen los pasivos supuestamente adquiridos en 1995 en cuantía de $232.383.000, cuando en realidad en dicha vigencia fiscal se disminuyeron los pasivos. La formula empleada por la Administración, incluye un concepto que no contiene el artículo 633, al tomar el pasivo declarado en 1994 y confrontarlo con el denunciado en 1995, para obtener una diferencia con la cual se disminuyen los ingresos efectivamente declarados. Si se tiene en cuenta que la suma establecida por concepto de compras,

costos y gastos fue de $3.297.656.000, es evidente que ésta no excede a los ingresos y pasivos declarados (($3.566.215.000), luego no existe una diferencia a explicar, y tampoco se tipifica la conducta sancionada. APELACIÓN El apoderado de la parte demandada sustentó el recurso de apelación interpuesto en los siguientes términos: Un análisis a los antecedentes administrativos, permite determinar que las sumas de las compras, costos y gastos reflejados en el denuncio rentístico del año gravable 1995, excedieron la suma de los ingresos más los pasivos adquiridos en el mismo período, lo cual implica tipificar la conducta sancionada por el artículo 663 del Estatuto Tributario, toda vez que la sociedad no logró explicar la diferencia establecida por la Administración. Al aplicar la fórmula establecida por la Subdirección de Fiscalización, se toman como base los valores reflejados por la sociedad en la declaración del año 1995, y al cotejar las fuentes y usos, resulta una diferencia de $54.824.000 que se determina así: FUENTES: Ingresos netos depurados 3.542.905.000 Más disminución del patrimonio bruto 224.370.000 Mas nuevos pasivos del período 366.627.000 Total disponible paga gastar o invertir 4.133.902.000

USOS: Costos y gastos depurados 3.571.376.000

Más pasivo pagado 666.700.000 Total usos 4.238.076.000 La fórmula aplicada necesariamente debe considerar para efectos de determinar los pasivos adquiridos, tanto el valor de las deudas que se

reflejan en el año gravable que se investiga, como las deudas reflejadas en el período inmediatamente anterior, pues es la única forma de encontrar el valor real de las variaciones que afectan contablemente los pasivos reflejados en las declaraciones tributarias. Además en materia contable y financiera se comparan los estados financieros en períodos consecutivos para obtener los indicadores que permitan establecer las variaciones que afectan el patrimonio de una empresa. La depuración de los costos , ingresos y pasivos, luego de descontar los ajustes por inflación de las cuentas de ingresos, costos y gastos y el saldo crédito de la cuenta corrección monetaria, arroja una diferencia de $54.824.000, al desarrollar la misma fórmula algebraica. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La entidad demandada advierte sobre la caducidad de la acción, que sustenta en el hecho de haberse notificado personalmente la Resolución que agotó vía gubernativa, el 15 de diciembre de 1999, por lo que el término para presentar la demanda precluía el 16 de abril de 2000, día inhábil, o a más tardar el lunes siguiente, es decir el 24 de abril. Sin embargo, la demanda fue presentada ante la Oficina Judicial de Valledupar el citado día, pero aparece recepcionada por el Tribunal Administrativo del Cesar, el 27 de abril de 2000, es decir tres días después del término previsto en el artículo 136 del Código Contencioso Administrativo. Insiste en los argumentos de la apelación y solicita se revoque la sentencia apelada, en razón de encontrarse probada la caducidad de la acción.

La parte actora no registró actuación en esta oportunidad. MINISTERIO PÚBLICO Solicita se confirme la sentencia apelada, por considerar que la Administración se apartó de los conceptos previstos en el artículo 663 del Estatuto Tributario, al incluir el pasivo del año 1994 para efectos de calcular el exceso de las compras, los costos y gastos, frente a la suma de los ingresos y pasivo del año 1995, no obstante que es claro el texto de la norma al disponer, que para los fines contemplados en ella se deben tener en cuenta únicamente los pasivos adquiridos en el año, sin incluir los de otros períodos. Observa que el hecho sancionado por el artículo 663 es “la no explicación de la diferencia”, respecto al exceso de las compras, costos y gastos sobre los ingresos y los pasivos del año, pero no exige la norma que esa explicación sea satisfactoria para la Administración. CONSIDERACIONES DE LA SALA En primer término respecto de la caducidad de la acción que afirma el apoderado de la Nación en sus alegatos de conclusión en esta instancia, la Sala observa que no fue propuesta como excepción en la oportunidad procesal, que es la de contestación de la demanda (art.144 C.C.A.). No obstante, ante la observación y por tratarse de un presupuesto procesal de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho la Sala la analizará, para lo cual advierte que la demanda se presentó en forma oportuna ante la Oficina Judicial de Valledupar, el 24 de abril de 2000 y fue recibida en el Tribunal del Cesar el 27 de abril del mismo año, por lo que el actor estima

que se encuentra por fuera del término de los 4 meses previsto en el artículo 136 del Código Contencioso Administrativo. Al respecto basta precisar que la Oficina Judicial de la Dirección Seccional de la Administración Judicial, tiene como función la recepción de las demandas y el reparto de las mismas a los Magistrados que integran el Tribunal Administrativo en la respectiva jurisdicción, de manera que se tiene como fecha de presentación de la demanda, la que se realiza ante la Oficina Judicial, y nó la fecha en que por efectos del reparto, es recibida en el Tribunal. Así, que si la presentación de la demanda fue oportuna, como en efecto se confirma al confrontar la fecha de notificación del acto que agotó vía gubernativa (Dic.15/99), con la presentación del escrito demandatorio ante la Oficina Judicial (Abr.24/00), primer día hábil, siguiente al vencimiento del término de los cuatro meses (abrl. 16/00), después de Semana Santa, no puede afirmarse válidamente la caducidad de la acción. Sobre las razones en que se sustenta el recurso de apelación interpuesto por la apoderada de la entidad demandada, procede establecer si el procedimiento adoptado por la Administración para imponer la sanción por gastos no explicados de que tratan los actos demandados, se ajustó a lo previsto en el artículo 663 del Estatuto Tributario, y concretamente en cuanto hace a los conceptos y factores que permiten determinar la diferencia objeto de sanción. Dispone el artículo 663 del Estatuto Tributario: “ART.663.- Sanción por gastos no explicados: Cuando las compras, costos y gastos del contribuyente exceden de la suma

de los ingresos declarados y los pasivos adquiridos en el año, el contribuyente podrá ser requerido por la administración de impuestos para que explique dicha diferencia. La no explicación de la diferencia a que se refiere el presente artículo, generará una sanción equivalente al ciento por ciento (100%) de la diferencia no explicada. Esta sanción se impondrá, previo traslado de cargos por el término de un (1) mes para responder. Del contenido de la norma transcrita, se infiere que el hecho sancionado es la no justificación por parte del contribuyente, de la diferencia establecida entre las compras, costos y gastos efectuados y la suma de los “ingresos declarados y pasivos adquiridos” en el año objeto de verificación, cuando los primeros excedan los segundos. Para ello está previsto el traslado de cargos por el término de un mes, lapso dentro del cual el contribuyente deberá explicar y justificar la diferencia establecida, so pena de hacerse acreedor a la sanción allí prevista. Se observa igualmente, que la relación de los rubros objeto de confrontación se establece en relación con los factores declarados, únicamente en cuanto hace referencia a los “ingresos”, y por lo demás, se prevé la relación teniendo en cuenta los “pasivos adquiridos en el año”, y en general, los costos, compras y gastos realizados en el mismo período por el contribuyente. Lo anterior significa que para establecer si existe o no diferencia entre los guarismos que indica la norma, es posible considerar costos y gastos no declarados, pero efectivamente realizados, así como pasivos no denunciados, ya que en este último evento el legislador se refiere expresamente a “pasivos adquiridos”.

Según la declaración de renta presentada por la sociedad actora para la vigencia fiscal de 1995, el total de ingresos declarados asciende a la suma de $3.757.956.000, (fl. 126 c.p), de los cuales se deducen los ajustes por inflación informados en la misma declaración, a efectos de obtener el factor depurado, así: Total ingresos netos (rgl.18) 3.757.956.000 Menos ajustes (rgls. AG-ST-SS) 215.051.000 Total ingresos netos depurados 3.542.905.000 Sobre el factor de los ingresos declarados, coinciden la contribuyente y la Administración, en aceptar que ellos ascienden a la suma de $3.542.905.000 (ingresos depurados), tal como se confirma en la Resolución 008 de diciembre 9 de 1999 que decidió el recurso gubernativo (fl.258 c.a.), y en el escrito contentivo del recurso de reconsideración (fl.249 c.a.), al referirse a los ingresos que se consideran como factor de determinación de la diferencia objeto de sanción. Los pasivos adquiridos en el año 1995, según lo manifiesta la Administración en la resolución que agotó vía gubernativa y lo acepta la contribuyente en el escrito del recurso gubernativo, ascienden a la suma de $366.627.000. Así, que el total de “ingresos declarados y pasivos adquiridos en el año”, factor base de comparación con los costos y gastos incurridos en la misma vigencia fiscal, se determinaría así: Total ingresos declarados (depurados) 3.542.905.000 Más pasivos adquiridos en el año 366.627.000

Total ingresos y pasivos 3.909.532.000 En cuanto a los costos y gastos tanto la Administración como la contribuyente parten del valor informado en la declaración de corrección (fl.127 c.p.), esto es la suma de $3.792.096.000, de la cual deben deducirse la depreciación y los ajustes por inflación para establecer el factor depurado, así: Total costos y gastos declarados (rgl. 30) 3.792.096.000 Menos depreciación (rgl. 26) 30.689.000 Menos ajustes por inflación (rengl. AO) 190.031.000 Total costos y gastos depurados 3.571.376.000 Como se observa, el total de costos y gastos ($3.571.376.000) resulta inferior al total de ingresos declarados y pasivos adquiridos en el año 1995 objeto de verificación ($ 3.909.532.000), por lo que no habría ninguna diferencia por justificar, sobre la cual pueda imponerse la sanción prevista en el artículo 663 comentado. De otra parte, la Sala observa que tanto en el pliego de cargos como en la Resolución Sanción 00146 de noviembre 5 de 1998 (fl.141 c.a.) se omite la indicación de los valores que corresponden a cada uno de los códigos o convenciones que conforman la fórmula algebraica que se transcribe en dichos actos, para concluir que ella permite establecer una diferencia no explicada de $54.824.000; omisión que resultaría suficiente para decretar la nulidad de los actos acusados por falta de una motivación que garantice realmente el derecho de contradicción y defensa, y permita la verificación

de los supuestos fácticos previstos en la norma que autoriza la sanción impuesta. Sinembargo, de acuerdo con la descripción de los valores que corresponden a los códigos de la fórmula matemática contenidos en anexo al acta de inspección tributaria (fl. 17 c.a.) se observa que para efectos de establecer la diferencia sancionada se incluyen conceptos no previstos en la ley, como son los “pasivos declarados en el año anterior” (1994), que ascienden a la suma de $1.003.064.000 y la cancelación de las “cuentas por pagar” (pasivos de 1994 cancelados en 1995) por el valor de $666.770.000, sumas que se adicionan a los factores objeto de comparación (pasivos adquiridos y costos y gastos), para determinar la diferencia sancionada. La apoderada de la Nación, pretende justificar tal procedimiento en la necesidad de determinar las variaciones en las deudas reflejadas en el período inmediatamente anterior, frente al año gravable que se investiga, sin explicar, a la luz de cuál norma se rige en este aspecto la actuación demandada, en qué proporción y por qué razones de orden legal deben considerarse tales variaciones, tratándose de la imposición de la sanción por gastos no explicados. En conclusión no es admisible agregar conceptos no estipulados expresamente en la ley para determinar la diferencia no explicada que sanciona la norma, pues con ello se desconoce el contenido de la misma, y se configura el cargo de violación en que se sustenta la pretensión de nulidad, esto es la violación del artículo 663 y el debido proceso previsto en

el artículo 29 constitucional, tal como lo decidió el Tribunal. Procede en consecuencia la confirmación de la sentencia apelada, y se niega la prosperidad del recurso de apelación. En merito de loe expuesto, el Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

F A L L A: CONFÍRMASE la sentencia apelada.

Se reconoce al Doctor Antonio Granados como apoderado de la Nación, en los términos del poder que obra a fl. 258 Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudio y aprobó en la sesión de la fecha.

MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA GERMÁN AYALA MANTILLA

PRESIDENTE DE LA SECCIÓN

LIGIA LÓPEZ DÍAZ JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ

RAÚL GIRALDO LONDOÑO

Secretario