CE-25000-23-27-000-2000-1028-01(13295)-2003

RENTA POR COMPARACION PATRIMONIAL - Sistema que parte del supuesto que todo incremento del patrimonio líquido proviene de rentas que han sido capitalizadas / DIFERENCIA PATRIMONIAL - Se produce cuando las rentas y ganancias ocasionales declaradas son inferiores al aumento del patrimonio / PRESUNCIONES EN MATERIA TRIBUTARIA - Están respaldadas constitucionalmente en el principio de eficiencia / PRINCIPIO DE EFICIENCIA - Encuentra su justificación en el establecimiento de presunciones La renta gravable determinada por comparación patrimonial es un sistema que facilita el control de los ingresos y en consecuencia de la evasión, pues parte del supuesto de que todo incremento del patrimonio líquido, proviene de rentas que han sido capitalizadas. Si un contribuyente aumentó su patrimonio, en cuantía superior a las rentas y ganancias ocasionales declaradas, se presume que omitió denunciar la diferencia, salvo que justifique el mayor valor patrimonial. Las presunciones constituyen un recurso de la Administración tributaria para establecer hechos cuya prueba puede ser allegada con mayor facilidad por el contribuyente. El establecimiento de presunciones para determinar hechos gravados, está respaldado constitucionalmente en el principio de eficiencia y busca que el Estado controle en la mejor forma posible la evasión tributaria, para que recaude lo que a cada contribuyente le corresponda en virtud de la ley y del principio de equidad. De esta forma, es pertinente que si la Administración encuentra un incremento patrimonial injustificado, acuda a este sistema especial de determinación de la renta, teniendo en cuenta los datos declarados.

PRUEBAS EN MATERIA TRIBUTARIA - Las oportunidades para hacer parte del expediente son las señaladas en el artículo 744 del E.T. / PRUEBAS ANTE LA JURISDICCION CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA - Procede al tener las partes libertad probatoria en la fase petitoria / DEMANDA - Al interponerla o en su contestación, las partes pueden solicitar pruebas Sobre la oportunidad para acreditar los hechos justificativos de la diferencia patrimonial, es aplicable el artículo 744 del Estatuto Tributario, el cual dispone que la pruebas deben obrar en el expediente, por formar parte de la declaración; haber sido allegadas en desarrollo de las facultades de fiscalización e investigación de la Administración; por haber sido solicitadas en la respuesta al requerimiento especial, al acompañarse al memorial de recurso, o porque se practiquen de oficio, entre otras circunstancias. Lo anterior no obsta para que el contribuyente en su demanda presente nuevas pruebas o mejore las aportadas en vía gubernativa, toda vez que el proceso contencioso otorga a las partes libertad probatoria en la fase petitoria, pues la ley les otorga el derecho a demostrar los hechos que constituyen sus afirmaciones. Es así como los numerales 5° del artículo 137 y 4° del artículo 144 del Código Contencioso Administrativo facultan a las partes para que en la demanda o en su contestación, soliciten las pruebas que pretendan hacer valer en el proceso. AUMENTO PATRIMONIAL - Le corresponde al contribuyente justificar sus causas / PATRIMONIO LIQUIDO - Su ajuste para comparación patrimonial corresponde efectuarlo al contribuyente / VALOR PATRIMONIAL DE

ACCIONES - Antes de la Ley 223 de 1995 era el resultado de dividir el patrimonio neto de la sociedad por el número de acciones en circulación / VALORIZACION DE ACCIONES - Constituye justificación de incremento patrimonial / RENTA POR COMPARACION PATRIMONIAL - Justificación de la diferencia patrimonial por valorización nominales de las acciones La Administración se limita a demostrar los hechos que dan lugar a la presunción de renta, es decir, que la suma de la renta gravable, las rentas exentas y las ganancias ocasionales es inferior a la diferencia entre el patrimonio liquido del periodo y el patrimonio líquido del año inmediatamente anterior. En consecuencia, le corresponde al contribuyente acreditar las causas justificativas del aumento patrimonial, pues él tiene en su poder la información sobre valorizaciones, bienes y demás razones que puedan explicar el incremento. Por ello, no puede aceptarse que a la Administración le correspondía hacer el ajuste al patrimonio. Como es sabido, las declaraciones tributarias no llevan anexos y el artículo 237 del E.T. no orden a la Administración practicar pruebas previas a la comparación patrimonial. Cabe advertir que para el año gravable 1995 que se juzga, de conformidad con el artículo 274 del Estatuto Tributario, antes de su derogatoria por el artículo 285 de la Ley 223 de 1995, el valor patrimonial de las acciones de sociedades que no se cotizaban en bolsa, era el que resultaba de dividir el patrimonio neto de la sociedad por el número de acciones en circulación o de propiedad de los socios o accionistas. Estas certificaciones no fueron objetadas

por la entidad demandada en el proceso, quien se limitó a señalar que no era viable aportarlas ante la jurisdicción, lo cual resulta equivocado, pues no existe tal prohibición. Por lo expuesto, la Sala comparte la apreciación del Tribunal y del Ministerio Público en el sentido de encontrar justificada la diferencia patrimonial establecida por la Administración en cuantía de $1.507’207.000, por las valorizaciones que sufrieron las acciones poseídas por la actora en diversas sociedades, las cuales alcanzaron un monto de $1.839’063.009, según las certificaciones aportadas.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera ponente: LIGIA LÓPEZ DÍAZ

Bogotá, D.C., cuatro (4) de diciembre de dos mil tres (2003) Radicación número: 25000-23-27-000-2000-01028-01(13295)

Actor: CLARA ALICIA BAENA PALACIOS

Demandado: DIAN DE BOGOTA

Referencia: IMPUESTO RENTA F A L L O Negado el proyecto presentado por el consejero conductor del proceso, la Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la entidad demandada contra la Sentencia del 10 de abril de 2002, mediante la cual la Subsección “A” de la Sección Cuarta del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, declaró la nulidad de los actos administrativos a través de los cuales la Administración de Impuestos de las Personas Naturales de Bogotá - DIAN, determinó el impuesto de renta y complementarios del año gravable de 1995, a CLARA ALICIA BAENA PALACIOS.

ANTECEDENTES

La contribuyente CLARA ALICIA BAENA PALACIOS presentó su declaración de renta y complementarios por el año gravable de 1995, el 19 de junio de 1996 La Administración tributaria le profirió el Emplazamiento para corregir N° 202-109 del 5 de junio de 1998, para que adicionara ingresos, toda vez que realizó consignaciones bancarias durante el año 1995 por la suma de $3.252’430.545, mientras que en su declaración de renta por el mismo año sólo reportó ingresos por $52’787.000. Atendiendo la anterior actuación, la demandante corrigió su declaración de renta, el día 6 de julio de 1998, adicionando ingresos por $16’387.000. Adicionalmente explicó que las consignaciones bancarias correspondían a préstamos de sociedades de su grupo familiar y otras consignaciones realizadas por personas naturales, por lo que no podían considerarse como ingresos tributarios. La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales profirió el Auto de Inspección Tributaria N° 0102-00061 del 15 de julio de 1998 y posteriormente, el Requerimiento Especial N° 0401-000179 del 15 de octubre de 1998, en el que se propuso adicionar sus cuentas por cobrar y en consecuencia, determinar su renta por el sistema de comparación patrimonial . Previa respuesta de la contribuyente, la Administración emitió la Liquidación Oficial de Revisión N° 501-900066 del 21 de junio de 1999, en la que adicionó el renglón 3, de cuentas por cobrar de la actora que aparecen reportadas en la

contabilidad de las sociedades INVERSIONES ADAD S.A., INVERSIONES JARIM

S.A., INVERSIONES K D B, INVERSIONES ETAN, INVERSIONES ARON S.A.,

INVERSIONES JEREMÍAS, INVERSIONES AGEO S.A., INVERSIONES PASJUR

y CONSTRUCCIONES YAYA LTDA.

Al adicionar su patrimonio en la suma de $1.242’550.132, determinó la renta por el sistema de comparación patrimonial y en consecuencia liquidó el impuesto correspondiente y la contribución especial. Así mismo impuso sanción por inexactitud y reliquidó la sanción por corrección. Previo recurso de reconsideración, la entidad profirió la Resolución N° 624900005 del 30 de marzo de 2000, mediante la cual modificó la Liquidación oficial, porque aceptó pasivos y en consecuencia disminuyó la diferencia patrimonial frente al año 1994 a la suma de $1.507’207.000. En consecuencia se determinó un impuesto de $448’501.000 y por contribución especial, la suma de $109’322.000. Fue levantada la sanción por inexactitud y se mantuvo la reliquidación de la sanción por corrección fijándola en $1’568.000. Así mismo se rechazaron valorizaciones de activos, que fueron alegados por la actora, porque la Administración consideró que no tenían sustento probatorio. DEMANDA La sociedad actora en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, solicitó anular la Liquidación Oficial de Revisión N° 501-900066 del 21 de junio de 1999 y la Resolución N° 900005 del 30 de marzo de 2000, proferidas por

la Administración de Impuestos de las Personas Naturales de Bogotá. Como restablecimiento del derecho, solicitó determinar la renta del contribuyente por el sistema ordinario, de acuerdo con su liquidación privada. Señaló que se vulneró el artículo 29 de la Constitución Política, pues considera que el proceso administrativo tuvo muchos giros en cuanto a la calificación de la carga fiscal, planteando inicialmente la presunción de renta por consignaciones bancarias y al final determinando el impuesto por el sistema de comparación de patrimonios. Advirtió que no se comprobaron las valorizaciones ocurridas en los años 1994 y 1995, porque su desconocimiento sólo fue advertido al resolver la impugnación en vía gubernativa. Estimó que se vulneraron los artículos 683 y 746 del Estatuto Tributario, toda vez que la Administración debió realizar los ajustes ordenados en el artículo 237 ib., pues los datos de las declaraciones tributarias gozan de presunción de veracidad. Adicionalmente, no tuvo oportunidad de presentar pruebas relacionadas con el rechazo de las valorizaciones. También citó como violados los artículos 209 y 228 de la Carta Política pues la entidad supuso el rechazo de las valorizaciones sin hacer las verificaciones respectivas. OPOSICIÓN La apoderada de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales solicitó denegar las pretensiones de la demanda y declarar la legalidad de los actos acusados. Manifestó que no se realizó ninguna de las causales de nulidad enunciadas en el artículo 730 del Estatuto Tributario. Llamó la atención sobre las oportunidades que tuvo el actor para aportar pruebas

al expediente, en relación con las valorizaciones Expresó que de acuerdo con los artículos 237 y 742 del Estatuto Tributario, los contribuyentes quedan obligados a demostrar plenamente el origen, cuantía y demás operaciones de las valorizaciones. Añadió que la demandante se ha limitado a exigir la aceptación de las valorizaciones, sin el debido respaldo probatorio y sólo ante la jurisdicción presenta un análisis de las mismas, por lo que no pudo ser tenida en cuenta esta justificación por la Administración. SENTENCIA APELADA La Subsección “A” de la Sección Cuarta del Tribunal Contencioso Administrativo de Cundinamarca declaró la nulidad de los actos acusados. En consecuencia declaró en firme la liquidación privada presentada por la entidad actora. El A-quo consideró que la diferencia patrimonial está justificada por las valorizaciones nominales que tuvieron las acciones y aportes de la actora en diversas sociedades, pues estas ascienden a la suma de $1.839’063.000 y la diferencia establecida por el fisco fue de $1.507’207.000. Anotó que los contribuyentes pueden demostrar la diferencia patrimonial ante la jurisdicción y no sólo en la etapa gubernativa. Así mismo, estimó que el ajuste al patrimonio por valorizaciones o desvalorizaciones es una operación a cargo de la Administración. RECURSO DE APELACIÓN El apoderado de la Administración presentó recurso de apelación solicitando se revoque la Sentencia de primera instancia. Afirmó que desde que inició la investigación, la entidad solicitó a la demandante información relacionada con su patrimonio y el Requerimiento Especial señaló la

diferencia patrimonial que presentaba frente al año inmediatamente anterior, por lo que a la actora le correspondía justificar el incremento en ese momento. Llamó la atención sobre la fecha de elaboración de los certificados adjuntos a la demanda y que sustentaron la sentencia, pues corresponden a julio de 2000, mientras que la declaración del año 1995, fue presentada el 19 de junio de 1996. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandante manifestó que si las pruebas aportadas al proceso son conducentes para demostrar el hecho objetado deben apreciarse en aplicación del principio de prevalencia del derecho sustancial. Señaló que se pretende impedir la prueba de un hecho que sólo se advirtió en el último acto administrativo, que clausuró la vía gubernativa. La parte demandada señaló que el fallador de primera instancia debió decretar una verificación directa a las sociedades para comprobar la veracidad de las certificaciones que se pudieron en su conocimiento, teniendo en cuenta el monto de las valorizaciones que se pretende justificar. Agregó que las certificaciones de los contadores no pueden desvirtuar la investigación de la Administración que dio lugar a la determinación del impuesto. MINISTERIO PÚBLICO La Procuradora Sexta (6ª) Delegada ante esta Corporación solicitó confirmar la sentencia apelada. Indicó que no existe norma que impida o limite allegar pruebas ante la jurisdicción contencioso administrativa, al contrario, el artículo 137 del Código Contencioso Administrativo permite inferir la libertad probatoria de la que goza el accionante. Por ello consideró procedentes las certificaciones suscritas por revisor fiscal sobre las valorizaciones de las acciones poseídas en sociedades, que fueron allegadas

con la demanda. CONSIDERACIONES DE LA SECCIÓN De acuerdo con los términos de la apelación, corresponde a la Sala decidir sobre la legalidad de los actos administrativos que modificaron la declaración del impuesto de renta de la contribuyente CLARA ALICIA BAENA PALACIOS por el año gravable 1995. La Administración determinó el impuesto de la actora por el sistema de Comparación Patrimonial previsto en el Capítulo VIII del Título I del Estatuto Tributario, específicamente en los artículos 236 y 237. Normas que disponen: “Artículo 236.—Renta por comparación patrimonial. Cuando la suma de la renta gravable, las rentas exentas y la ganancia ocasional neta resultare inferior a la diferencia entre el patrimonio líquido del último período gravable y el patrimonio líquido del período inmediatamente anterior, dicha diferencia se considera renta gravable, a menos que el contribuyente demuestre que el aumento patrimonial obedece a causas justificativas. “Artículo 237.—Ajustes para el cálculo. Para efectos de la determinación de la renta por comparación de patrimonios, a la renta gravable se adicionará el valor de la ganancia ocasional neta y las rentas exentas. De esta suma, se sustrae el valor de los impuestos de renta y complementarios pagados durante el año gravable. En lo concerniente al patrimonio se harán previamente los ajustes por valorizaciones y desvalorizaciones nominales.” La renta gravable determinada por comparación patrimonial es un sistema que facilita el control de los ingresos y en consecuencia de la evasión, pues parte del supuesto de que todo incremento del patrimonio líquido, proviene de rentas que

han sido capitalizadas. Si un contribuyente aumentó su patrimonio, en cuantía superior a las rentas y ganancias ocasionales declaradas, se presume que omitió denunciar la diferencia, salvo que justifique el mayor valor patrimonial. Las presunciones constituyen un recurso de la Administración tributaria para establecer hechos cuya prueba puede ser allegada con mayor facilidad por el contribuyente. El establecimiento de presunciones para determinar hechos gravados, está respaldado constitucionalmente en el principio de eficiencia y busca que el Estado controle en la mejor forma posible la evasión tributaria, para que recaude lo que a cada contribuyente le corresponda en virtud de la ley y del principio de equidad. De esta forma, es pertinente que si la Administración encuentra un incremento patrimonial injustificado, acuda a este sistema especial de determinación de la renta, teniendo en cuenta los datos declarados. En el caso sub-examine la Administración tributaria planteó en el Requerimiento Especial la determinación de la renta por comparación patrimonial de la siguiente forma: Patrimonio Líquido 1994 $2.071’272.000 Patrimonio Líquido propuesto 1995 $5.651’957.000 Diferencia $3.580’685.000 En la liquidación oficial de revisión se ajustaron las cifras adicionadas al patrimonio de 1995, pero se mantuvo la diferencia y la determinación de la renta por comparación patrimonial así: Patrimonio Líquido 1994 $2.071’272.000 Patrimonio Líquido determinado 1995 $5.028’721.000 Diferencia $2.957’449.000 Por último, al resolver el recurso de reconsideración interpuesto, la Administración

aceptó pasivos que no habían sido declarados y relacionados con las cuentas por cobrar determinadas por la entidad en su investigación. En consecuencia la diferencia patrimonial se determinó así: Patrimonio Líquido 1994 $2.071’272.000 Patrimonio Líquido determinado 1995 $3.578’479.000 Diferencia $1.507’207.000 En su declaración por el año gravable 1995, la sociedad denunció una renta líquida de $60’061.000. A la actora le correspondía explicar las razones por las que su patrimonio líquido, a 31 de diciembre de 1995, se aumentó frente al poseído a 31 de diciembre de 1994, a pesar de que sus rentas declaradas en el año 1995 son notablemente inferiores. En el caso sub-examine, la Administración aplicó la presunción legal contenida en los artículos 236 y siguientes del Estatuto Tributario, exonerándose de acreditar hechos diferentes a la diferencia patrimonial, lo que implica un traslado de la carga de la prueba al declarante. Es una carga del contribuyente demostrar plenamente, la causal que justifique el incremento patrimonial y, que la diferencia no se originó por la omisión de rentas capitalizables. El artículo 746 del Estatuto Tributario presume ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, pero siempre y cuando sobre tales hechos, no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley la exija. La diferencia patrimonial impone al contribuyente probar los datos declarados para demostrar la realidad de los factores denunciados. Sobre la oportunidad para acreditar los hechos justificativos de la diferencia

patrimonial, es aplicable el artículo 744 del Estatuto Tributario, el cual dispone que la pruebas deben obrar en el expediente, por formar parte de la declaración; haber sido allegadas en desarrollo de las facultades de fiscalización e investigación de la Administración; por haber sido solicitadas en la respuesta al requerimiento especial, al acompañarse al memorial de recurso, o porque se practiquen de oficio, entre otras circunstancias. Lo anterior no obsta para que el contribuyente en su demanda presente nuevas pruebas o mejore las aportadas en vía gubernativa, toda vez que el proceso contencioso otorga a las partes libertad probatoria en la fase petitoria, pues la ley les otorga el derecho a demostrar los hechos que constituyen sus afirmaciones. Es así como los numerales 5° del artículo 137 y 4° del artículo 144 del Código Contencioso Administrativo facultan a las partes para que en la demanda o en su contestación, soliciten las pruebas que pretendan hacer valer en el proceso. Otra cosa es la valoración que el fallador haga en la sentencia, de las pruebas que se aporten oportunamente al proceso. Para que la prueba cumpla los objetivos de llevar la certeza al juzgador sobre la existencia o no de los hechos, es apenas obvio que deba otorgárseles tanto a las partes como al juez la libertad de obtenerla siempre y cuando se respete el debido proceso y no esté prohibida por la ley. En el caso sub-examine la parte actora alegó en vía gubernativa y en su demanda, que correspondía a la Administración la carga de ajustar el patrimonio con las valorizaciones y desvalorizaciones nominales, antes de determinar la renta por comparación patrimonial.

Como ya se indicó, la Administración se limita a demostrar los hechos que dan lugar a la presunción de renta, es decir, que la suma de la renta gravable, las rentas exentas y las ganancias ocasionales es inferior a la diferencia entre el patrimonio liquido del periodo y el patrimonio líquido del año inmediatamente anterior. En consecuencia, le corresponde al contribuyente acreditar las causas justificativas del aumento patrimonial, pues él tiene en su poder la información sobre valorizaciones, bienes y demás razones que puedan explicar el incremento. Por ello, no puede aceptarse que a la Administración le correspondía hacer el ajuste al patrimonio. Como es sabido, las declaraciones tributarias no llevan anexos y el artículo 237 del E.T. no orden a la Administración practicar pruebas previas a la comparación patrimonial. A pesar de lo anterior, nada impide que el actor demuestre ante la jurisdicción la causas justificativas del aumento, como ocurrió en este caso, aportando la certificaciones de las sociedades en las cuales poseía acciones o aportes, suscritas por el revisor fiscal. A folios 75 a 131 del cuaderno principal obran estas certificaciones, en las cuales consta que el valor intrínseco de las acciones se aumentó del año 1994 a 1995, por lo que se produjo una valorización nominal de las acciones por un total de $1.839’063.009. Cabe advertir que para el año gravable 1995 que se juzga, de conformidad con el artículo 274 del Estatuto Tributario, antes de su derogatoria por el artículo 285 de la Ley 223 de 1995, el valor patrimonial de las acciones de sociedades que no se

cotizaban en bolsa, era el que resultaba de dividir el patrimonio neto de la sociedad por el número de acciones en circulación o de propiedad de los socios o accionistas. Estas certificaciones no fueron objetadas por la entidad demandada en el proceso, quien se limitó a señalar que no era viable aportarlas ante la jurisdicción, lo cual resulta equivocado, pues no existe tal prohibición. Por lo expuesto, la Sala comparte la apreciación del Tribunal y del Ministerio Público en el sentido de encontrar justificada la diferencia patrimonial establecida por la Administración en cuantía de $1.507’207.000, por las valorizaciones que sufrieron las acciones poseídas por la actora en diversas sociedades, las cuales alcanzaron un monto de $1.839’063.009, según las certificaciones aportadas. Estas valorizaciones nominales de las acciones, permiten ajustar el patrimonio, de conformidad con el artículo 237 del Estatuto Tributario, desvirtuando los presupuestos de hecho de la presunción de renta por comparación patrimonial consagrada en el artículo 236 ib. Por las anteriores consideraciones la Sentencia de primera instancia deberá ser confirmada, en cuanto anuló los actos acusados y declaró la firmeza de la declaración de renta presentada por la actora por el año gravable 1995. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

F A L L A: CONFÍRMASE la Sentencia del 10 de abril de 2002, proferida por la Subsección “A” de la Sección Cuarta del Tribunal Administrativo de Cundinamarca.

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

LIGIA LÓPEZ DÍAZ GERMÁN AYALA MANTILLA

PRESIDENTE DE LA SECCIÓN ACLARO VOTO

MARÍA INES ORTIZ BARBOSA JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ

RAÚL GIRALDO LONDOÑO SECRETARIO RELATORIA.- FEBRERO 16 DE 2004. SE DEJA CONSTANCIA QUE EN EL DESPACHO DEL DR. GERMAN AYALA MANTILLA ME INFORMARON QUE EL H. CONSEJERO NO

ELABORÓ LA ACLARACIÓN DE VOTO.

JAIME RODRIGUEZ PINTO

AUXILIAR JUDICIAL