CE-25000-23-27-000-2000-1311-01(13145)-2003

NORMA TRIBUTARIA NO INCLUIDA EN ESTATUTO TRIBUTARIO - Si estaba vigente al momento de la expedición del Estatuto, no dejó de estarlo al no haber sido incluida en el mismo / INGRESOS POR VENTA Y TRANSPORTE DE ASFALTO - Constituyen renta exenta en virtud del artículo 5° de la Ley 30 de 1982 así no aparezca como tal en el Estatuto Tributario / RENTA EXENTA POR VENTA DE ASFALTO - Al estar vigente, los ingresos no pueden ser gravados con impuesto a la renta / ASFALTO - Se consideran exentas las rentas obtenidas por la venta, transporte y manejo El artículo 5° de la Ley 30 de 1982, si bien no fue incorporada en el Estatuto Tributario, expedido mediante el Decreto 624 de 1989, en desarrollo de las facultades otorgadas al Gobierno Nacional por la Ley 75 de 1986, artículo 89 numeral 5°, para efectuar la compilación de las normas tributarias de carácter legal vigentes, no por tal circunstancia perdió su vigencia, tal como lo precisó la Corte Suprema de Justicia en sentencia de septiembre 27 de 1990 Exp. 2111, al señalar: “las normas que estaban vigentes no dejaron de estarlo por la circunstancia de no haber sido incluidas...ni puede considerarse que, a consecuencia de lo anterior, en el Estatuto Tributario, estén contenidas necesariamente todas las vigentes...”. La vigencia del precepto legal transcrito, fue igualmente confirmada por la Sala de Consulta y Servicio Civil en el concepto No. 147 de 1987, el cual si bien no tiene carácter obligatorio y vinculante para las autoridades administrativas y

jurisdiccionales, si constituye un criterio auxiliar válido en la hermenéutica jurídica, donde se dijo: “En conclusión, del impuesto sobre renta y complementarios está exenta la renta de la Empresa Colombiana de Petróleos obtenida por venta de asfaltos, en cuanto el artículo 5º de la Ley 30 de 1982 no fue derogado por el artículo 199 de la Ley 9ª de 1983 ni por el 108 de la Ley 75 de 1986, como disposición contraria a las adoptadas por estas leyes.” Teniendo en cuenta que no existe duda acerca de la vigencia de la norma que crea la exención controvertida, ni tampoco discusión por parte de la Administración en este aspecto, no puede argumentarse válidamente que por el simple hecho de no existir en el Capítulo VII del Título I del Estatuto Tributario disposición alguna que consagre la exención del impuesto de renta, sobre los ingresos provenientes de la venta, transporte y manejo del asfalto EXENCION TRIBUTARIA - Implica que un sujeto no obstante estar dentro de los presupuestos generadores del tributo está eximido de pagarlo / EXENCION TRIBUTARIA - Obedece a razones de índole económica o social / EXENCION EN IMPUESTO DE RENTA - Pueden establecer bajo condiciones de procedencia o sin establecer ninguna Las exenciones tributarias implican que por mandato del legislador un sujeto, no obstante ubicarse dentro de los presupuestos que la ley señala como generadores de la obligación tributaria sustancial, está eximido de pagar tributo. En todos los casos la ley prevé las circunstancias que le hace acreedor a la exención. Los criterios para establecer las exenciones

corresponden a razones de índole económica o social, según se pretenda el fortalecimiento económico o la protección a un sector social determinados, o para cubrir ya sea en forma permanente o transitoria, las necesidades de una comunidad. En materia del impuesto de renta las exenciones se establecen respecto de determinados hechos, conceptos, actos u operaciones, sin tener en cuenta el sujeto que los realiza. Igualmente, las exenciones del impuesto de renta pueden establecerse bajo condiciones especiales para su procedencia, como es la otorgada a los usuarios de zonas francas (art. 213 ib.); o sin establecer ninguna condición especial para que procedan, distinta de la definición del sujeto beneficiario de la exención o del concepto del ingreso, tal es el caso de las indemnizaciones por accidentes de trabajo o enfermedad (art. 206 ib.) ASFALTO - Está exento de todo impuesto sin distinguir entre clase de impuesto o sujeto beneficiario / PERSONA QUE REALICE ACTOS MERCANTILES CON EL ASFALTO - Está exento de tributar por impuesto sobre la renta / PAVIMENTACION DE CALLES Y CARRETERAS - Es el fin de la Ley 30 de 1982 al exencionar de todo impuesto al asfalto La exención de que trata el artículo 5° de la Ley 30 de 1982, según los términos de la norma, está prevista respecto de “todo impuesto” y tiene como finalidad incentivar “la pavimentación y repavimentación de carreteras y calles”, sin que se haga distinción alguna respecto de los impuestos de que se trata, ni en relación con los sujetos beneficiarios de la misma. Se entiende entonces que salvo que existiera norma expresa en contrario, los

sujetos que realicen actos, hechos u operaciones económicas vinculadas con el “asfalto”, están exentos del pago de “todos los impuestos” que puedan generarse en virtud de la realización de tales actos, hechos u operaciones, sin que sea admisible pretender excluir de la exención el impuesto de renta, puesto que donde la ley no distingue no le es dado al interprete hacerlo. Ahora bien, pretender restringir el alcance de la exención con el argumento de que ésta se concedió respecto del “asfalto” y no del sujeto que percibe ingresos por la actividad económica vinculada a dicho bien, y que en consecuencia estaría referida solo a los impuestos indirectos como el de consumo, y no al impuesto de renta, no puede ser de recibo, puesto que si el fin propuesto por el legislador fue fomentar la pavimentación de calles y carreteras, es obvio que para cumplir con tal finalidad se requiere de la producción, comercialización, transporte y manejo del asfalto, actividades económicas que generan ingresos para los sujetos que las realizan, los que se entienden cobijados por la exención, por el hecho de estar vinculados al bien específico que se señala exento de todo impuesto. En conclusión, es errada la interpretación de la entidad fiscal cuando considera que la exención prevista el artículo 5° de la Ley 30 de 1982, no incluye el impuesto de renta, y con base en ella procede a rechazar la renta exenta originada en la venta, transporte y manejo de asfalto declarada por la actora, pues tal interpretación no se ajusta al texto de la norma, y por el contrario, desconoce la finalidad propuesta por el legislador, de la cual se

infiere que fue su voluntad, exonerar de todo gravamen la actividad económica vinculada con la producción y comercialización del “asfalto”. CONTRIBUCION ESPECIAL SOBRE IMPORRENTA - Dada su exequibilidad, era obligatoria para el año 1995 / DEROGATORIA TRIBUTARIA - Cuando beneficia al contribuyente es de efecto inmediato Mediante la Ley 6ª de 1992, artículo 11, se adicionó el Estatuto Tributario con el siguiente artículo: “ART. 248-1.- Crease una contribución especial para los años gravables 1993 a 1997, inclusive, a cargo de los declarantes del impuesto sobre la renta y complementarios. Ésta contribución era equivalente al veinticinco por ciento (25%) del impuesto neto sobre la renta determinado por cada uno de dichos años gravables y se liquidará en la respectiva declaración de renta y complementarios...”. Con la expedición de la Ley 223 del 22 de diciembre de 1995, se dispuso en su artículo 285 la derogatoria expresa del artículo 248-1 del Estatuto Tributario, mientras que en su artículo 99, se consagró la siguiente disposición: “Artículo 99.- “...” “Suprímase a partir del año gravable de 1996 la contribución especial creada mediante el artículo 11 de la Ley 6ª de 1992”. Mediante sentencia C063 de marzo 5 de 1998 se declaró inhibida para proferir fallo de fondo acerca de la exequibilidad del precepto acusado, por “carencia actual de objeto”, el que justificó así: “... la contribución estuvo vigente durante todo el tiempo comprendido entre el primero de enero de 1995 y el 22 de diciembre

del mismo año...y se causó durante 351 días y no se causo durante los últimos nueve días del año”...la contribución fue obligatoria desde el primero (1º) de enero de 1995, hasta el día 22 de diciembre del mismo año, ...y que solo dejó de ser obligatoria durante los últimos nueve (9) días de 1995”. Como se observa, si bien contienen las precitadas sentencias consideraciones precisas acerca de los términos en que debe entenderse causada la contribución especial respecto de la vigencia fiscal de 1995, así como sobre los parámetros para su liquidación proporcional por el citado año gravable, para la Sala, tal como lo advierte el Ministerio Público, la obligación de liquidar y pagar la contribución especial por el año gravable 1995, surge directamente la ley y no de lo dispuesto en las sentencias de la Corte Constitucional. Ahora bien, si se tiene en cuenta que en la sentencia C-185/97 se declaró exequible el artículo 285 de la Ley 223 de 1995 en cuanto a la disposición que disponía la derogatoria al parágrafo único del artículo 115 de la misma ley, y que la contribución según el artículo 248-1 del Estatuto Tributario, era aplicable por los años gravables 1993 a 1997, cuya derogatoria analizó oficiosamente la Corte y declaró ajustada a la Carta; es obvio concluir que por mandato del legislador la contribución especial se causa y es obligatoria hasta el año gravable 1995 y desaparece solo a partir del año 1996.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ

Bogotá D.C., Trece (13) de marzo de dos mil tres (2003) Radicación número: 25000-23-27-000-2000-1311-01(13145)

Actor: EMPRESA COLOMBIANA DE PETRÓLEOS-ECOPETROL

Demandado: LA NACIÓN – DIAN

Referencia: IMPUESTO DE RENTA –1995

FALLO Se decide el recurso de apelación interpuesto por las partes demandante y demandada contra la sentencia de enero 30 de 2002 del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, parcialmente estimatoria de las súplicas de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho incoada contra la actuación administrativa que determinó oficialmente el impuesto de renta por la vigencia fiscal de 1995. ANTECEDENTES El 12 de abril de 1996 la EMPRESA COLOMBIANA DE PETRÓLEOS ECOPETROL presentó declaración del impuesto de renta por el año gravable 1995, en la cual se declaró un saldo a pagar de $46.215.976.000. Declaración que fue sustituida por la liquidación oficial de corrección 0088 de abril 16 de 1998, mediante la cual se aprobó el proyecto de corrección, donde se estableció un saldo a pagar de $19.582.719.000, como resultado de las modificaciones propuestas, entre ellas la exclusión de la contribución especial del año gravable 1995. El 6 de noviembre de 1998 la Administración Especial de Impuestos Nacionales Grandes Contribuyentes de Bogotá profirió a la empresa emplazamiento para corregir su declaración privada del año gravable 1995,

en lo referente a la renta exenta declarada y la contribución especial. El 4 de diciembre de 1998 la contribuyente dio respuesta al citado emplazamiento, exponiendo las razones por las cuales consideraba improcedente la corrección de su declaración privada. El 17 de diciembre de 1998 la Administración expidió el requerimiento especial 082, en el cual propuso modificar la liquidación privada, en el sentido de rechazar como renta exenta la que corresponde a la venta transporte y manejo de asfaltos, que asciende a la suma de $18.933.461.054, por considerar que para tales ingresos no está consagrada exención alguna; la determinación de la contribución especial creada por la Ley 6ª de 1992 para los años gravables 1993 a 1997 inclusive, en cuantía de $12.579.975.000; así como la imposición de sanción por inexactitud en cuantía de $29.216.021.000. (fl.1289 c.a.) Las razones expuestas por la contribuyente en la respuesta al requerimiento especial para desvirtuar las glosas propuestas no fueron aceptadas por la Administración, expidiendo en consecuencia la liquidación de revisión 90019 de abril 6 de 1999, por la cual se confirma el rechazo de la renta exenta y la determinación de la contribución especial, y se exonera de la sanción por inexactitud, por considerar que existe una diferencia de criterios respecto del derecho aplicable. (fl.46 c.p.) El recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación oficial de revisión fue decidido con la Resolución 900041 de mayo 4 de 2000, confirmando el acto recurrido. (fl.88 c.p.)

LA DEMANDA Ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca solicitó la actora, por conducto de apoderado, la nulidad de los actos administrativos referenciados. Pretensión que fundamentó en los siguientes cargos:

1. Desconocimiento de rentas exentas.

ECOPETROL actúo conforme el concepto de septiembre 17 de 1987, emitido por la Sala de Consulta y Servicio Civil del Consejo de Estado, en respuesta a la consulta elevada por el Ministerio de Minas y Energía, donde se concluyó que está exenta la renta de la Empresa Colombiana de Petróleos obtenida en la venta de asfaltos, en cuanto el artículo 5° de la Ley 30 de 1982 no fue derogado. La DIAN nunca solicitó aclaración o revocación del citado concepto y por el contrario implícitamente lo acogió, ya que habiendo efectuado numerosas visitas para fiscalizar el impuesto de renta declarado por la compañía, nunca cuestionó las rentas exentas solicitadas. No obstante, para glosar la declaración de renta, ahora sostiene que tal concepto no es de obligatorio cumplimiento, lo que resulta evidentemente violatorio de la buena fe, ya que por razones de orden constitucional aquél debe ser aplicado para amparar la buena fe del contribuyente cuando actuó con base en un concepto escrito proferido por dependencias del Estado. No se entiende la razón por la que la Administración ha señalado que el aludido concepto es anterior a la compilación efectuada por el Estatuto Tributario, ya que la autorización dada por las Ley 75 de 1986 para el efecto, no podía implicar la alteración del contenido de la normatividad

vigente, ni su derogatoria, y en el evento de presentarse duda sobre la vigencia de un tratamiento especial se requiere un análisis particular, que justamente en el caso sub-examine está contenido en el referido concepto. Las exenciones siempre son personales, por lo que incurre en error la Administración al concluir que la exención concedida en el artículo 5° de la Ley 32 de 1982 carece de sujeto, por no estar expresamente mencionado su destinatario, ya que corresponde al intérprete siempre establecer los sujetos destinatarios de las normas y no limitarse al contenido de aquellas que consagran tratamientos tributarios. Además pretende restringir el alcance de la expresión “todo impuesto”, con el argumento de que la exención se concedió al bien y no al sujeto que percibe los ingresos por la actividad vinculada al bien. Si la exención es para todo impuesto que incorpore como materia imponible el asfalto, necesariamente incluye aquellos tributos que se generen sobre el enriquecimiento por la producción y comercialización del mismo, esto es el impuesto de renta. No cabe duda que la exención del impuesto de renta al “asfalto” aunque es personal, resulta transmisible al comprador, quien podrá abaratar los costos de las obras en ejecución. La traslación de la exención no es del tratamiento tributario en sí mismo, sino del efecto económico que recae en el productor. Si Ecopetrol no tiene que asumir la carga de pagar el impuesto de renta del 37.5% sobre las rentas provenientes de la producción, comercialización y transporte de asfalto, su margen de utilidad se establece sobre los costos propios de producción, sin que se vean afectados por el impuesto a cargo.

Es entonces errado sostener que por no ser trasladable el impuesto de renta a los consumidores finales no es posible conceder la exención del impuesto de renta para fomentar la pavimentación y de carreteras y calles.

2. Inclusión de la contribución especial.

La contribución especial estaba consagrada en el artículo 248-1 del Estatuto Tributario, el cual fue derogado por la Ley 223 de 1995, al disponer en su artículo 99 la supresión de la misma a partir del año gravable 1996. El artículo 285 de la Ley 223 de 1995 fue declarado constitucional en sentencia C-185 de abril 10 de 1997, bajo el entendido que la contribución especial se encontraba derogada y por ende el derecho a la deducción de la misma. Con base en lo anterior ECOPETROL decidió corregir su declaración de renta del año gravable 1995, para eliminar la contribución especial inicialmente liquidada. La DIAN expidió la Circular 90 del 19 de mayo de 1997 para evitar las correcciones que los contribuyentes iban a solicitar con base en la citada sentencia, circular que fue declarada nula por el Consejo de Estado en sentencia de marzo 13 de 1998 Exp. 8487. Mediante sentencia C-063/98 la Corte Constitucional se declaró inhibida para resolver sobre la constitucionalidad del artículo 99 de la Ley 223 de 1995. La Administración ha señalado que por aplicación de la parte motiva de la citada sentencia inhibitoria, procede la inclusión de la contribución especial en la liquidación oficial de revisión, posición con la cual incurrió en violación del artículo 45 de la Ley 270 de 1996, al aplicar una sentencia proferida con

posterioridad a la presentación y corrección de la declaración tributaria, ya que en la sentencia C-063/98 si bien la Corte se refirió a la obligatoriedad de la contribución especial para el año 1995, no señaló de manera expresa que tal interpretación tuviese efectos retroactivos. Sobre la naturaleza jurídica de la contribución especial y su vigencia se precisa que ella correspondía a un 25% del impuesto neto de renta liquidado para el respectivo ejercicio, por tanto se trata de una contribución de período que se consolidaba al fin de ejercicio y por ende la legislación aplicable era la vigente al final del período. Así que, sí para esa fecha se encontraba derogada la norma que consagraba la contribución, ésta no se causaba, tal como lo analizó la Corte en la sentencia C-185/97, que conforme el artículo 243 de la Constitución Política hizo tránsito a cosa juzgada constitucional, lo cual implica que la decisión no puede ser modificada, ni siquiera por las autoridades jurisdiccionales. Además la sentencia C-063/98 contiene una decisión inhibitoria y no de fondo por lo que no puede entenderse que modificó el expreso señalamiento hecho en la sentencia C-185/97 en el sentido que la contribución no debía liquidarse, declararse y pagarse en el año de 1995. OPOSICIÓN La apoderada de la Nación se opuso a la prosperidad de las pretensiones de la demanda y al efecto expuso en resumen lo siguiente: Observado el régimen del impuesto de renta conforme el Estatuto Tributario, se encuentra que éste no contempla exención alguna de los ingresos o renta obtenidos por la venta, transporte o manejo de asfaltos.

El artículo 5° de la Ley 30 de 1982 no hace referencia a la actividad fuente del ingreso en materia de renta, sino a los asfaltos. Además al señalar que los asfaltos se encuentran exentos de todo impuesto alude a aquellos que gravan en producto, pero no a los que gravan los ingresos. De otra parte, la finalidad de la exención pone de manifiesto que ella fue contemplada para el impuesto sobre las ventas con el fin de incentivar al consumidor final quien soporta realmente la carga del impuesto, esto es que tiene carácter real u objetivo y no personal o subjetivo. Tampoco debe darse aplicación al concepto de la Sala de Consulta y Servicio Civil, porque éste carece de fuerza vinculante para la Administración; excede el tema de consulta ya que se preguntó si el artículo 5° de la Ley 30 de 1982 estaba vigente y sin embargo interpretó la norma afirmando que la exención comprende los impuestos de renta y ventas; e incurre en imprecisión al equiparar la exención y la exclusión. En la resolución que decidió el recurso de reconsideración se advirtió que el debate no está encaminado a determinar si la norma que crea la exención se encuentra vigente o no, por cuanto hasta la fecha ella no ha sido derogada expresamente, por lo que no debe prosperar cualquier cargo que al respecto se presente sobre dicho punto. En cuanto a la contribución especial, una vez se observó lo indicado en las sentencias C-185/97 y C-063/98, así como lo expuesto en la sentencia de marzo 13 de 1998, Exp. 8487, la entidad fiscal expidió la Circular 0055 del 6 de abril de 1998, en la cual se concluyó que la contribución especial

quedaba vigente en los términos establecidos en la sentencia C-063/98. En consecuencia en la liquidación oficial de revisión demandada se procedió a liquidarla en la parte proporcional citada en los mencionados fallos, correspondiente a los 351 días, transcurridos antes de la vigencia de la Ley 223 de 1995. Se aclara que la sentencia C-063 de marzo 5 de 1998 no es posterior a la corrección de la declaración, ya que la corrección solicitada se oficializó a través de la liquidación de corrección 088 de abril 16 de 1998, por lo que los efectos futuros de la sentencia tienen lugar respecto de dicha corrección. LA SENTENCIA APELADA Mediante la sentencia apelada el Tribunal de instancia declaró la nulidad parcial de los actos demandados, con fundamento en las siguientes consideraciones: El argumento de fondo que tuvo la Administración para rechazar como exentos los ingresos por venta de asfalto, fue el no estar contenido el artículo 5° de la Ley 30 de 1982 en el Capítulo VII, Libro I del Estatuto Tributario, (Decreto 624 de 1989), el cual fue expedido en ejercicio de las facultades que tenía el Gobierno según el numeral 5 del artículo 90 de la Ley 75 de 1986. Es claro que en ejercicio de tales facultades no podía el Gobierno alterar el contenido del texto de las normas, aun cuando podía modificarlo y eliminar las normas que se encontraban derogadas o repetidas, pero no fijar como criterio para su vigencia las que estén contenidas en el Estatuto Tributario. De ahí que la Corte Suprema de Justicia en sentencia de septiembre 27 de

1990, considera que las normas anteriores al Estatuto Tributario no perdieron su vigencia por no haber sido incluidas en él. Por lo anterior, el argumento de la parte opositora sobre la derogación de la exención del impuesto de renta, en cuanto no está contenida en el Estatuto Tributario, carece de sustento, pues no ofrece argumentos o pruebas que demuestren su derogatoria. Se acoge el concepto del Consejo de Estado, que estimó exento del impuesto de renta el ingreso proveniente de la producción de asfalto, y se hará una nueva liquidación en la que se reconocerá como renta exenta la suma de $15.185.447.293, porque aun cuando el rechazo es de $18.933.461.054, dentro de esta suma se incluyen las facturaciones de transporte por $1.343.469.572 y las de manejo de productos por $2.404.544.189, que no están exoneradas del impuesto. La actora alega que corrigió la declaración para excluir la contribución, con fundamento en la sentencia C-185/97 que decidió que no había lugar al pago de ella, y si posteriormente se produjo la sentencia C-063/98 que interpretó en forma contraria, este fallo tiene efectos hacia el futuro, de acuerdo con el artículo 45 de la Ley 270 de 1996. Se observa que si las sentencias de la Corte Constitucional no determinan la fecha en que empiezan sus efectos, estos comienzan a partir de su notificación, pero en realidad esta circunstancia no tiene incidencia en la decisión que se adopte. Si bien es cierto que en la sentencia C-185/97 se declaró ajustado a la Carta

el artículo 285 que derogaba el artículo 248-1 del Estatuto Tributario, no es menos cierto que el artículo 99 de la Ley 223 de 1995, que eliminaba la contribución a partir del año 1996, tenía plena vigencia. De ahí que la sentencia C-063/98 expresara que la derogatoria tuvo lugar el 22 de diciembre de 1995, y hasta esa fecha debió liquidarse la contribución en forma proporcional, es decir por 39/40, porque solamente no rigió durante 9 días ese año, criterio acogido al resolver sobre la nulidad de la Circular 90 del 29 de mayo de 1997. Por lo anterior, no son de recibo los argumentos de la demandante sobre el momento de aplicación de la sentencia C-185/97. La accionante hizo uso del procedimiento del artículo 589 del Estatuto Tributario para corregir su declaración, norma que parte de la premisa de que los contribuyentes deben presentar solicitud de corrección. Además las correcciones de las declaraciones no impiden que la Administración use su facultad de revisión. ECOPETROL presentó proyecto de corrección de la declaración de renta del año 1995 el 17 de octubre de 1997 para no incluir inversiones realizadas en mejoramiento del medio ambiente; la reclasificación de la cuenta “inventarios en tránsito”; ajustes de retención en la fuente por conciliación entre lo contabilizado y lo certificado; y exclusión de la suma liquidada por concepto de la contribución especial. La Administración aceptó la solicitud de corrección, pero con acierto tuvo en cuenta la jurisprudencia del Consejo de Estado al no aceptar la modificación de la contribución especial, ya que a través de la liquidación de corrección

no modificó un aspecto de fondo, como era la no inclusión de la contribución especial en la liquidación. La Administración al liquidar la contribución especial obró ajustada a la interpretación de la Corte Constitucional, acogida por el Consejo de Estado. LOS RECURSOS DE APELACIÓN El apoderado de la parte actora manifiesta su inconformidad con la sentencia de primera instancia en cuanto a la liquidación de la contribución especial y respecto del rechazo parcial de la renta exenta, la cual sustenta en los siguientes términos: Está probado que la Corte Constitucional dispuso en la sentencia C-185/97 que la contribución especial no era exigible para el año gravable de 1995, habida consideración que al cierre fiscal la disposición que la regulaba estaba derogada. Esta sentencia hizo tránsito a cosa juzgada y fue aplicada por el Consejo de Estado en la sentencia de marzo 13 de 1998, donde se anuló la Circular 90 de 1997 que pretendía cercenar el derecho de los contribuyentes a corregir la declaración de renta del año 1995 para excluir la contribución especial inicialmente liquidada. Las motivaciones de la decisión inhibitoria de la sentencia C-063/98 carecen de carácter obligatorio para modificar el alcance de la sentencia C-185/97, cuya parte motiva y resolutiva hicieron tránsito a cosa juzgada, ya que conforme el numeral 4° del artículo 333 del Código de Procedimiento Civil, y reiterada jurisprudencia, los fallos inhibitorios no hacen tránsito a cosa juzgada y no tienen fuerza vinculante para las autoridades administrativas ni

jurisdiccionales. En cuanto al rechazo como renta exenta de la parte de la venta de asfaltos, atribuida contablemente al transporte y manejo del asfalto vendido, el Tribunal simplemente dice que “no están exoneradas del impuesto”, sin hacer análisis alguno sobre el particular. Ecopetrol bien hubiera podido registrar contablemente y facturar el transporte y el manejo del asfalto como parte integral de la venta del mismo, sin embargo, por motivos asignables al control de costos, la auditoría aconseja manejar de manera separada la parte del ingreso de la venta atribuible a costos de transporte y manejo. Dentro del objeto de Ecopetrol no está el transporte y manejo del asfalto sin directa asociación con su producción y venta, conceptos que forman parte de la venta, sea que se facturen o registren o no por separado, pues se está en presencia de una obligación contractual de compraventa, de donde surge la obligación accesoria de su transporte y manejo. Es así como la propia legislación tributaria adopta el concepto de “accesoriedad” del artículo 1499 del Código Civil, al definir en el artículo 447 del Estatuto Tributario la base gravable del IVA. Del simple hecho de que Ecopetrol facture y registre por separado obligaciones jurídicamente accesorias a la operación de venta, pudiendo haberlas integrado formalmente como mayor valor de la venta, no puede derivarse una escisión de lo principal y de lo accesorio, que implique el desconocimiento del derecho a la exención del impuesto de renta al asfalto. Por su parte la apoderada de la entidad demandada manifiesta no compartir lo decidido por el Tribunal en cuanto a la aceptación parcial de la

renta exenta. Al efecto expone: El argumento de fondo para el rechazo de la renta exenta no fue el estar o no contenida la norma que consagra la exención en el Capítulo VII Libro I del Estatuto Tributario, por lo que es errónea la conclusión a la cual llega el Tribunal con base en mismo. Tal como se comprueba en el texto del requerimiento especial, la liquidación de revisión y la resolución que desató el recurso de reconsideración, el fundamento jurídico consistió en que el texto del artículo 5° de la Ley 30 de 1982, hacia referencia a “exención” dentro de la noción de impuestos indirectos y no a “renta exenta” relacionada con el impuesto de renta. Igualmente, porque la norma está destinada exclusivamente a favorecer o incentivar a quienes pavimenten carreteras y calles, no a quienes ejerzan otras actividades. Cualquier referencia al Decreto 624 de 1989, tiene origen en la circunstancia de atender los argumentos presentados por la demandante. En consecuencia no puede exigirse a la demandada demostrar que se hubiere derogado la norma que alude a la exención, ni resulta relevante tal hecho. Se resalta que la exención a que se refirió la citada ley, es de carácter real y objetiva y no personal o subjetiva, al concentrarse en los “asfaltos” y al estar destinada a incentivar a quien efectúa la pavimentación o repavimentación de carreteras y calles, que indiscutiblemente es quien realiza la pavimentación, y no el productor o el sujeto que realiza otra actividad económica, como es el caso de la demandante, a quien no puede

extenderse la exención, por tener el carácter restrictivo que prevalece en materia tributaria. Se considera ajustada a la ley la decisión administrativa acusada, respecto del rechazo de