CE-25000-23-27-000-2001-1190-01(13673)-2004

ESTABLECIMIENTOS PUBLICOS - Su naturaleza tiene relevancia frente a los impuestos del orden nacional / INSTITUCIONES FINANCIERAS - Las reconocidas por la ley pueden ser sujetas pasivos del impuesto de industria y comercio / SUJETO PASIVO EN INDUSTRIA Y COMERCIO - Surge independientemente de su naturaleza jurídica o de su calidad de pública o privada La naturaleza jurídica de los “establecimientos públicos” tiene relevancia en materia tributaria, en lo concerniente a los impuestos de orden nacional, como el de renta, para el que no son contribuyentes, de conformidad con el artículo 22 del Estatuto Tributario. Frente al impuesto de industria y comercio, son sujetos pasivos quienes ejerzan actividades industriales, comerciales o de servicios, y los bancos, corporaciones de ahorro y vivienda, corporaciones financieras, almacenes generales de depósito, compañías de seguros generales, compañías reaseguradoras, compañías de financiamiento comercial, sociedades de capitalización y los demás establecimientos de crédito que definan como tales la Superintendencia Bancaria e instituciones financieras reconocidas por la ley, de conformidad con los artículos 32 y 41 de la Ley 14 de 1983. En consecuencia, la naturaleza de “establecimiento público” sólo tiene relevancia en tanto la entidad esté expresamente excluida del gravamen. La calidad de sujeto pasivo aparece independientemente de su naturaleza jurídica o de su calidad de pública o privada, pues el impuesto surge por la realización de una actividad industrial, comercial o de servicios, incluidos los financieros. INTERESES POR OPERACIONES DE APOYO - Constituyen ingresos susceptibles de incrementar el patrimonio de FOGAFIN y son gravables para

Industria y Comercio / INGRESOS POR OPERACIONES DE CREDITO - Los obtenidos por FOGAFIN en operaciones de apoyo son gravables con Industria y Comercio / BASE GRAVABLE EN EL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - La constituye los intereses obtenidos por FOGAFIN en operaciones de apoyo Los intereses por operaciones de apoyo constituyen ingresos operacionales de FOGAFIN, pues se obtienen en desarrollo del objeto social principal de la entidad. Son créditos otorgados a otras instituciones financieras para su fortalecimiento y para otorgarles liquidez, que constituyen ingresos susceptibles de incrementar el patrimonio del Fondo de Garantías y que se reciben en desarrollo de la actividad propia de esta entidad. Estas operaciones de crédito, en apoyo a entidades financieras, hacen parte del objeto principal del Fondo pues permiten la solución de problemas de solvencia de las instituciones inscritas como lo dispone el numeral 2 del artículo 316 del Estatuto Orgánico del Sistema Financiero. En consecuencia, los intereses que resultan de tales préstamos son ingresos obtenidos en desarrollo de su objeto social principal y no pueden ser excluidos de la base gravable del Fondo. Tampoco es relevante, que correspondan a intereses obtenidos por operaciones que desarrollan las funciones públicas de intervención estatal a cargo del FOGAFIN, pues ninguna norma hace tal discriminación y se trata de ingresos propios del Fondo que no provienen de aportes de presupuesto nacional, ni de transferencia públicas, ni son de naturaleza tributaria, porque no se originan en recursos parafiscales. Por tanto, hacen parte de la base gravable.

CERTIFICACIÓN DE SUPERBANCARIA SOBRE BASE GRAVABLE EN EL ICA

• No implica la determinación del tributo por parte de la Superbancaria / INGRESOS POR OPERACIONES DE APOYO DE FOGAFIN - El hecho de haber sido excluidos por la Superbacnaria no significa que no estén gravados / SUPERINTENDENCIA BANCARIA - No le corresponde la determinación oficial del impuesto de industria y comercio / IMPUESTO DE

INDUSTRIA Y COMERCIO EN EL D.C.

En relación con la certificación de la Superintendencia Bancaria invocada por la parte actora, debe advertirse que el artículo 104 del Acuerdo 21 de 1983 dice que la Dirección Distrital de Impuestos solicitará a dicha institución, el monto de la base gravable descrita en el artículo 98 para efectos de su recaudo, repitiendo lo consagrado en el artículo 47 de la Ley 14 de 1983 en lo referente a la base impositiva del Impuesto de Industria y comercio, pero sin que ello implique la determinación del tributo por parte de esa entidad. Como lo ha señalado esta Corporación en ocasiones anteriores, la certificación que emite la Superintendencia Bancaria no tiene el carácter de obligatoria para los municipios. Es simplemente informativa y su única finalidad es facilitar el recaudo del tributo. Por ello, no resulta suficiente que esta entidad de control haya excluido los ingresos por operaciones de apoyo, que por lo demás, al corregirla aclara una certificación anterior, que los había incluido dentro de la base gravable. No es a la Superintendencia a quien le corresponde la determinación oficial del impuesto de industria y comercio. INGRESOS POR FUNCIONES ADMINISTRATIVAS - Conforme a la inexequibilidad del artículo 121 de la Ley 633 de 2000 no es posible

interpretar que están excluidos de gravamen / INGRESOS NO EXCLUIDOS DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Los correspondientes a las funciones administrativas fueron declarados inexequibles mediante Sentencia C-245 de 2002 De otra parte, el artículo 121 de la Ley 633 de 2000, “interpretó con autoridad” que “las actividades desarrolladas conforme a la Ley, por la Nación, sus establecimientos públicos, Superintendencias y Unidades Administrativas Especiales del orden nacional, tienen el carácter de funciones administrativas, no sujetas ellas, ni sus ingresos, al impuesto de industria y comercio.” . No sobra aclarar que el artículo 121 de la Ley 633 de 2000 no puede ser aplicable al caso, en el cual se discute el impuesto de industria y comercio causado durante el año

1995. Así mismo, como lo señaló el Tribunal Constitucional, esta disposición creaba una prohibición no contemplada para este tributo, por lo tanto, no es posible interpretar, que por tratarse de funciones administrativas, los ingresos deben excluirse de la base gravable.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera ponente: LIGIA LÓPEZ DÍAZ

Bogotá, D.C., once (11) de marzo de dos mil cuatro (2004) Radicación número: 25000-23-27-000-2001-01190-01(13673)

Actor: FONDO DE GARANTÍAS DE INSTITUCIONES FINANCIERAS - FOGAFIN

Referencia: IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO F A L L O Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la entidad demandada,

contra la Sentencia del 9 de octubre de 2002, mediante la cual el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, declaró la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión N° 034 del 27 de julio de 2000 y de la Resolución N° 008 del 15 de enero de 2001, proferidas por la Dirección de Impuestos Distritales de Bogotá D.C. y mediante las cuales se determinó el impuesto de industria y comercio del FONDO DE GARANTÍAS DE INSTITUCIONES FINANCIERAS – FOGAFIN, por los bimestres 1° a 6° del año 1995.

ANTECEDENTES

La Dirección de Impuestos Distritales de Bogotá D.C. profirió el Emplazamiento para Declarar N° 06.7769 del 4 de noviembre de 1997 para que el FONDO DE GARANTÍAS DE INSTITUCIONES FINANCIERAS – FOGAFIN presentara sus declaraciones del impuesto de industria y comercio por los bimestres correspondientes a los años 1995 y 1996. FOGAFIN presentó sus declaraciones el 4 de diciembre de 1997, denunciando como ingresos excluidos del impuesto, los generados en las “operaciones de apoyo” en cuantía de $7.036’102.769. Mediante Emplazamiento para Corregir N° 07.0991 del 12 de marzo de 1999, el Distrito Capital le solicitó al demandante corregir sus declaraciones para incluir la totalidad de los intereses percibidos, con base en el Oficio 970372426 del 10 de octubre de 1997 de la Superintendencia Bancaria, donde esta entidad informó la

base gravable de FOGAFIN para 1995 y 1996. Mediante comunicación N° 19990260222 del 18 de mayo de 1999 la Superintendencia Bancaria, previa solicitud de la Administración tributaria, volvió a establecer la base gravable de FOGAFIN para 1995 y 1996, excluyendo los intereses obtenidos en “operaciones de apoyo a las instituciones financieras”. La entidad actora corrigió sus declaraciones de industria y comercio el 25 de junio de 1999, para ajustarlas a la anterior certificación de la Superintendencia Bancaria, pero insistiendo en la exclusión de la suma de $7.036’102.769, por corresponder a “operaciones de apoyo a las instituciones financieras”, las cuales considera fueron obtenidas en desarrollo de funciones administrativas. La Administración distrital expidió el Requerimiento Especial N° 09.6114 del 27 de diciembre de 1999, planteando modificar las declaraciones de industria y comercio de los bimestres correspondientes a los años 1995 y 1996, reiterando que deben incluirse como gravados la totalidad de los intereses percibidos. FOGAFIN atendió el requerimiento especial insistiendo en sus argumentos de excluir los ingresos por “operaciones de apoyo”. Adicionalmente, el 24 de marzo de 2000, corrigió las declaraciones de los bimestres 1, 4 y 5 de 1995; así como 1, 2,3, 5 y 6 de 1996, con el fin de subsanar errores en las sanciones liquidadas. El Distrito profirió la Liquidación Oficial de Revisión N° 034 del 27 de julio de 2000,

mediante la cual modificó la determinación del impuesto liquidado por los bimestres 1° a 6° de 1995, reliquidando la sanción por extemporaneidad e imponiendo sanción por inexactitud. En relación con los bimestres de 1996, la Administración decidió archivar el proceso por estimar que el contribuyente liquidó un mayor valor por concepto de sanciones que compensa el mayor impuesto a cargo determinado por el fisco. Contra la anterior actuación, fue interpuesto el recurso de reconsideración, el cual fue resuelto mediante la Resolución N° 008 del 15 de enero de 2001, notificada el 15 de febrero del mismo año confirmando la Liquidación Oficial. DEMANDA En ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, el apoderado judicial del FONDO DE GARANTÍAS DE INSTITUCIONES FINANCIERAS – FOGAFIN, solicitó declarar la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión N° 034 del 27 de julio de 2000 y de la Resolución N° 008 del 15 de enero de 2001, expedidas por la Dirección de Impuestos Distritales de Bogotá D.C. Como restablecimiento del derecho, pidió que se declare que la demandante no es contribuyente del impuesto de industria, comercio y avisos y tableros. En su defecto, se declare la firmeza de las declaraciones privadas que por dicho gravamen presentó, sin que haya lugar a pagos adicionales. Citó como normas violadas los artículos 6, 29, 95 numeral 9° y 363 de la Constitución Política; 121 de la Ley 633 de 2000; 154 núm. 5° del Decreto

Nacional 1421 de 1993; 25, 33, 34 y 37 del Decreto Distrital 423 de 1996; 47 de la Ley 14 de 1983, concordante con el 212 del Decreto 1333 de 1986; 2°, 62, 63, 64, 95 y 101 del Decreto Distrital 807 de 1993; 647, 683 y 701 del Estatuto Tributario Nacional, y 35 y 59 del Código Contencioso Administrativo. El apoderado de la demandante explicó que el FONDO DE GARANTÍAS DE INSTITUCIONES FINANCIERAS – FOGAFIN es un establecimiento público creado por la Ley 117 de 1985, a través del cual el Estado ejerce funciones de intervención sobre el sector financiero, con el fin de fortalecer y estabilizar las entidades de ese sector. En desarrollo de esta función, se canalizan recursos públicos a entidades del sector financiero que se convierten en factor de riesgo, a través de líneas de crédito denominadas “operaciones de apoyo al sector financiero”, las cuales tienen la naturaleza de función administrativa y no son comparables con las actividades desarrolladas por los bancos y demás entidades financieras. Por lo anterior, concluyó que se vulneró el artículo 33 del Decreto Distrital 423 de 1996, el cual exige que el sujeto pasivo realice el hecho generador del impuesto de industria y comercio, esto es actividades industriales, comerciales o de servicios. Adicionalmente, citó el artículo 121 de la Ley 633 de 2000 el cual interpretó con autoridad que las actividades desarrolladas por los establecimientos públicos, como FOGAFIN, tienen el carácter de funciones administrativas, no sujetas al

impuesto de industria y comercio. Para el apoderado de la parte actora, la adición de ingresos por $7.036’102.769 fue ilegal, porque la determinación de la base gravable se rige por el numeral 8 del artículo 37 del Decreto Distrital 423 de 1996, teniendo en cuenta únicamente los ingresos operacionales, como lo señaló el Consejo de Estado en sentencia del 4 de julio de 1997, por tanto, no pueden incluirse la totalidad de los intereses percibidos, como lo pretende la Administración, vulnerando el espíritu de justicia que debe regir sus actuaciones. También consideró que la entidad demandada debió tener en cuenta la naturaleza de establecimiento público de FOGAFIN y reducir la base gravable a los ingresos obtenidos por actividades propias de las entidades financieras comunes y desgravando aquellos obtenidos en ejercicio de sus funciones públicas de intervención estatal, como ocurre con las “operaciones de apoyo”. Señaló que el numeral 8 del artículo 37 del Decreto 423 de 1996 remite al numeral 1° “en los rubros pertinentes”, para determinar la base gravable de las demás entidades financieras, sin que se definan tal expresión. Por tanto, concluyó que no hay base gravable definida en las normas para entidades como FOGAFIN, o bien este debe establecerse con base en el concepto autorizado de la Superintendencia Bancaria. Advirtió que la Superintendencia Bancaria, mediante el oficio N° 19990260222 del 18 de mayo de 1999 determinó los rubros pertinentes para el caso de FOGAFIN, de acuerdo con el concepto de ingresos operacionales de los bancos y destacó

que el fisco desconoce esta comunicación, en la que se aclaró el contenido de la primera certificación enviada. Manifestó que el legislador establece la base gravable para lo cual puede fijar criterios generales de determinación, delegando su cuantificación a una autoridad idónea, que para el caso es la Superintendencia Bancaria. Estimó que es improcedente la sanción por extemporaneidad liquidada, porque las glosas se refieren a declaraciones de corrección, en las cuales se liquidó la sanción contemplada en el artículo 63 del Decreto Distrital 807 de 1997, limitada al 100% del impuesto según dispone esta misma norma. Considera correctas las sanciones que se liquidaron en las declaraciones privadas. Además, indicó que el procedimiento válido era la liquidación de corrección y no de revisión, conforme al artículo 701 del Estatuto Tributario, aplicable por la remisión expresa del artículo 95 del Decreto Distrital 807 de 1993 Reprochó que la sanción por inexactitud incluyera la sanción por extemporaneidad, porque ésta última resultó aumentada en un 160%, contrariando las normas pertinentes, que disponen un incremento del 30%. En relación con la sanción por inexactitud, también alegó que no es procedente porque la actuación del contribuyente fue legítima, toda vez que no procede la adición de ingresos propuesta. Además, el artículo 101 del Decreto Distrital 807 de 1993 dispone que la simple adición de la base gravable no configura per-se inexactitud sancionable. En este caso, no se omitieron ingresos ni se declararon valores falsos o equivocados y al contrario, las cifras son completas y verdaderas.

Invocó diferencia de criterio entre la Administración distrital y el contribuyente, lo cual se demuestra con la posición de la Superintendencia Bancaria que en su informe aplica la norma en la misma forma que el actor, en consecuencia no se configura inexactitud. OPOSICIÓN El apoderado del Distrito Capital de Bogotá se opuso a las pretensiones de la demanda, por considerar que la actuación no vulnera ningún precepto legal. Solicitó no acceder a las pretensiones de la parte actora. Manifestó que el FONDO DE GARANTÍAS DE INSTITUCIONES FINANCIERAS – FOGAFIN es contribuyente del impuesto de industria y comercio, porque de acuerdo con el artículo 25 del Decreto 423 de 1996, se considera sujeto pasivo de este gravamen, quien realice actividades comerciales, industriales o de servicio dentro del Distrito Capital, sin que pueda excluirse per-se un establecimiento público creado por ley o por desarrollar funciones catalogadas como administrativas. Agregó que el artículo 33 de la misma disposición, señala como sujeto pasivo de la obligación tributaria a toda persona natural o jurídica y a las sociedades de hecho que realicen el hecho generador, sin establecer ninguna excepción. Al contrario, consagró una base gravable especial para las instituciones financieras definidas por ley, como es el caso de la demandante. Solicitó inaplicar el artículo 121 de la Ley 633 de 2000, por ser contrario a la Constitución Política, toda vez que no es una interpretación con autoridad, sino que incluye elementos nuevos al impuesto de industria y comercio, en consecuencia, vulnera los principios de legalidad e irretroactividad de las normas tributarias.

Frente a los demás cargos, manifestó que el artículo 37 del Decreto Distrital 423 de 1993, incluye dentro de la base gravable, los intereses por operaciones con entidades públicas, sin hacer distinciones que lleven a concluir que FOGAFIN está exonerado del impuesto. Señaló que con base en las Circulares externas 016 de 1996 y 004 de 1997 expedidas por la Superintendencia Bancaria, se determinó que dentro de los ingresos operacionales se incluyen las cuentas que representan los beneficios económicos de la entidad en el desarrollo de su actividad comercial, pues provienen del desarrollo del objeto social. Consideró que las certificaciones aportadas al proceso por la Superintendencia Bancaria, en relación con FOGAFIN, no excluyen ningún rubro de los ingresos operacionales, ni establecen una base gravable especial. Advirtió que las opiniones que esa entidad expresó en la comunicación enviada al Distrito el 18 de mayo de 1999 no inciden en la determinación del impuesto. En relación con las sanciones, expresó que la de inexactitud se determina por la diferencia entre saldos a pagar, sin importar si se trata de sanciones, impuestos o retenciones. Agregó que el contribuyente presentó fuera del término sus declaraciones del año 1995 y posteriormente las corrigió, por lo que la sanción por extemporaneidad debe calcularse incluyendo los mayores valores liquidados por el actor. Por último, defendió la procedencia de la sanción por inexactitud. LA SENTENCIA APELADA La Subsección A de la Sección Cuarta del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, mediante providencia del 9 de octubre de 2002 declaró la nulidad

de la Liquidación Oficial de Revisión N° 034 del 27 de julio de 2000 y de la Resolución N° 008 del 15 de enero de 2001, proferidas por la Dirección de Impuestos Distritales de Bogotá D.C. Como restablecimiento del derecho declaró la firmeza de las declaraciones privadas presentadas el 4 de diciembre de 1997 por los bimestres 1, 4 y 5 de 1995, así como las presentadas el 25 de junio de 1999 por los bimestres 2, 3 y 6 de 1995, por concepto del impuesto de industria y comercio. El A-quo consideró que FOGAFIN es una institución financiera reconocida por la Ley y es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio, aunque con una base gravable especial. Citó el Concepto N° 3417 del 28 de octubre de 1992, expedido por la Dirección de Apoyo Fiscal del Ministerio de Hacienda, en el cual se indicó que si los establecimientos públicos ejecutan labores de carácter administrativo, no son sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio; pero si realizan operaciones en competencia con particulares o que son propias de estos, son contribuyentes por la actividad industrial, comercial o de servicios que desarrollen. Con base en esta doctrina y en jurisprudencia de esta Corporación, estimó que las “operaciones de apoyo”, es decir, las que se dedican al otorgamiento de líneas de crédito al sector financiero como una forma de intervención estatal para el fortalecimiento de estas entidades, no constituyen un hecho generador del impuesto, porque no hacen parte de las actividades de servicio ordinarias del

Fondo, sino que corresponden a funciones administrativas y en consecuencia no forman parte de la base gravable. El Tribunal señaló que el contribuyente liquidó y pagó las sanciones correspondientes en sus declaraciones privadas y que la Administración reliquidó la sanción por extemporaneidad al determinar mayores valores del impuesto, por lo que al resultar improcedentes, tampoco hay lugar al incremento de la multa. La sanción por inexactitud fue levantada por las mismas razones, advirtiendo que dentro de la base para liquidarla no procedía incluir la sanción por extemporaneidad. El magistrado Fabio Castiblanco salvó su voto, por considerar que desde que el Estado preste servicios de cualquier naturaleza, cuya competencia provenga de una norma jurídica está sujeto al impuesto, sin que se pueda excluir per-se del gravamen. Para sustentar su posición, citó jurisprudencia del Consejo de Estado y de la Corte Constitucional. EL RECURSO DE APELACION El Distrito Capital de Bogotá, como parte demandada, presentó recurso de apelación contra la providencia de primera instancia por considerarla contradictoria. El apelante manifestó que hay contradicción en el fallo, por cuanto, de un lado señaló que FOGAFIN era sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio, y a su vez, indicó que las operaciones de apoyo que realiza mediante sistemas de crédito no hacen parte del hecho generador. Estimó equivocado el planteamiento del Tribunal, porque la esencia y razón de ser de la entidad demandante es precisamente asistir económicamente a las instituciones financiaras, mediante la utilización de recursos del Estado y en

desarrollo de una típica actividad financiera que constituye hecho generador del impuesto. En su opinión, los créditos a las instituciones financieras por parte del Estado, asumen una doble condición: Intervenir la economía y actuar como institución financiera, por tanto no pueden excluirse los ingresos por operaciones de apoyo. Consideró que los intereses gravados para FOGAFIN, son aquellos percibidos con ocasión de los créditos desembolsados. Alegó que estos ingresos son operacionales, porque provienen del desarrollo del objeto social de la entidad, cual es apoyar a las instituciones financieras. Transcribió apartes del salvamento de voto del magistrado disidente y señaló que comparte sus argumentos. También consideró la intención del legislador al expedir el artículo 121 de la Ley 633 de 2000, fue prohibir que se gravaran las funciones realizadas por los establecimientos públicos, lo que demuestra que quien realiza estas actividades es sujeto pasivo del tributo. Aludió al tratamiento tributario del Banco de la República, señalando que esta entidad es contribuyente del impuesto de industria y comercio, a pesar de ser un ente autónomo y de ejercer las funciones consagradas en la Carta Política. Por su parte el apoderado de la entidad demandante presentó apelación adhesiva, para que en el evento de desestimar los argumentos de la sentencia apelada, se decidan los demás cargos sin las limitaciones para el apelante único. ALEGATOS DE CONCLUSION La parte demandante reiteró que no es contribuyente del impuesto de industria y comercio, respecto de las operaciones de apoyo, porque éstas son funciones administrativas que no encajan en la definición de servicios.

Manifestó que el impuesto de industria y comercio no grava la función pública, sino las actividades desarrolladas dentro del marco del derecho privado. Señaló que las operaciones de apoyo realizadas por FOGAFIN se diferencian de las actividades financieras por su naturaleza (intervención estatal y no actividad financiera); por su fuente (existe disponibilidad presupuestal especial); por su finalidad (fortalecimiento de las entidades financieras), y por sus destinatarios (entidades que entran en crisis financiera). Insistió en que las operaciones de apoyo no constituyen ingresos operacionales por ser propios de la intervención del Estado, como lo señaló en su oportunidad la Superintendencia Bancaria al señalar la base gravable, mediante oficio que constituye documento público que se presume auténtico. Reiteró la improcedencia de las sanciones por extemporaneidad, en cuanto a su reliquidación, y por inexactitud, por no configurarse. La parte demandada no presentó alegatos de conclusión. MINISTERIO PUBLICO La Procuradora Sexta Delegada ante esta Corporación conceptuó que el fallo de primera instancia debe ser revocado y en su lugar procede denegar las súplicas de la demanda. Consideró que la providencia impugnada es inconsistente, por discutir si las llamadas operaciones de apoyo son un hecho gravable. Para el Ministerio Público el debate gira en torno a la base gravable. Manifestó su desacuerdo con la exclusión de los ingresos percibidos en el desarrollo de una función administrativa, porque ello discrimina la cobertura de la base gravable, crea un tratamiento preferente que afecta la redistribución de las cargas tributarias y establece una prohibición no prevista en la Ley 14 de 1983.

Señaló que los servicios prestados en desarrollo de funciones administrativas pueden estar gravados con el impuesto de industria y comercio, como ocurre con el Banco de la República o las empresas de servicios públicos. Estimó que como no hay norma que establezca una base gravable especial para FOGAFIN, ésta se determinará aplicando los artículos 33 y 37 del Decreto 423 de 1996, que incluyen, entre otros, los ingresos percibidos a título de intereses operacionales, o sea, los obtenidos en desarrollo del objeto social de la entidad, que para el caso de la demandante, comprende la concesión de créditos para el fortalecimiento patrimonial de instituciones adscritas a la Superintendencia Bancaria, cuyos intereses están gravados. La Superintendencia Bancaria tiene una función informativa para facilitar el recaudo del tributo, pero no puede realizar exclusiones, ni calificaciones de los ingresos percibidos por sus vigiladas, en consecuencia las certificaciones otorgadas no tienen carácter vinculante para la Administración de impuestos. Concluyó que la actuación demandada fue acertada, pues tuvo en cuenta todos los ingresos operacionales percibidos por FOGAFIN. En relación con las sanciones, indicó que es válido imponer sanción por extemporaneidad mediante la Liquidación Oficial de Revisión, porque éste es el instrumento para suplir los yerros de las declaraciones privadas. Sin embargo, expresó que existe una discrepancia de criterios entre la Administración y el contribuyente que hace improcedente la sanción por inexactitud. CONSIDERACIONES DE LA SECCIÓN De conformidad con el recurso de apelación interpuesto por la entidad demandada, el Consejo de Estado decide sobre la legalidad de los actos

acusados, mediante los cuales se modificaron las declaraciones del impuesto de industria y comercio por los seis bimestres de 1995. En primer lugar debe establecerse si FOGAFIN es una entidad sujeta al impuesto de Industria y Comercio y si en caso de serlo, debe tributar sobre las operaciones de apoyo a otras entidades financieras. Está en discusión la calidad de sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio del FONDO DE GARANTÍAS DE INSTITUCIONES FINANCIERAS – FOGAFIN, entidad que fue creada por la Ley 117 de 1985, como persona jurídica autónoma de derecho público, entidad financiera1 de naturaleza única y sometida a la vigilancia de la Superintendencia Bancaria; asimilada por la Corte Suprema de Justicia como un “establecimiento público”, en los términos de la reforma administrativa de 1968.2 La naturaleza jurídica de los “establecimientos públicos” tiene relevancia en materia tributaria, en lo concerniente a los impuestos de orden nacional3, como el de renta, para el que no son contribuyentes, de conformidad con el artículo 22 del Estatuto Tributario. Frente al impuesto de industria y comercio, son sujetos pasivos quienes ejerzan actividades industriales, comerciales o de servicios, y los bancos, corporaciones de ahorro y vivienda, corporaciones financieras, almacenes generales de depósito, compañías de seguros generales, compañías reaseguradoras, compañías de financiamiento comercial, sociedades de capitalización y los demás establecimientos de crédito que definan como tales la Superintendencia Bancaria e instituciones financieras reconocidas por la ley,

1 El Decreto 2757 de 1991 expresamente califica a FOGAFIN en su artículo 1°, como una entidad financiera de derecho público y de naturaleza única del orden nacional. 2 Corte Suprema de Justicia, Sentencia del 9 de junio de 1987, M.P. Fabio Morón Díaz. 3 Consejo de Estado, Sección Cuarta, Sentencia del 17 de septiembre de 2003, exp. 2001-0313 (13301), M.P. María Inés Ortiz Barbosa. de conformidad con los artículos 32 y 41 de la Ley 14 de 1983. En consecuencia, la naturaleza de “establecimiento público” sólo tiene relevancia en tanto la entidad esté expresamente excluida del gravamen. La calidad de sujeto pasivo aparece independientemente de su naturaleza jurídica o de su calidad de pública o privada, pues el impuesto surge por la realización de una actividad industrial, comercial o de servicios, incluidos los financieros. El Tribunal señaló expresamente que FOGAFIN es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio, sin embargo, consideró que los intereses provenientes de los créditos otorgados a instituciones financieras por operaciones de apoyo a las mismas, no se encuentran gravados, porque no hacen parte de las actividades de servicio ordinarias del Fondo, sino que corresponden a funciones administrativas. Acertó en la primera apreciación, toda vez que según la naturaleza de FOGAFIN es una “entidad financiera de derecho público”. Sin embargo, creó una exclusión que la ley