CE-25000-23-27-000-2004-00488-01(18124)-2011

SANCION POR DEVOLUCION IMPROCEDENTE – Es independiente al proceso de determinación del impuesto. Proceso de cobro coactivo por la sanción no se inicia hasta la decisión definitiva respecto del acto que determinaron el tributo / ACTO DE DETERMINACION DEL TRIBUTO – Es la sentencia de segunda instancia la que define el acto de determinación del tributo Como se desprende de la misma normativa citada y lo ha reiterado en diversas oportunidades la Sala, para la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente la ley contempla un procedimiento autónomo e independiente del de determinación del impuesto, razón por la cual no es acertado afirmar que no es procedente sancionar por devolución improcedente hasta tanto exista un pronunciamiento definitivo respecto del proceso de determinación del tributo, ya que la única limitante que consagra el parágrafo 2° del enunciado artículo 670 E.T. para la Administración, es la de no poder iniciar el proceso de cobro coactivo de la sanción hasta tanto se profiera un pronunciamiento definitivo sobre los actos que determinaron el tributo y originaron la sanción. Lo anterior indica a las claras que cuando el a quo falló con base en la decisión de determinación proferida en primera instancia, ya se había obtenido un fallo definitivo por parte del Consejo de Estado al respecto, por tanto, lo procedente hubiera sido tenerlo en cuenta en la sentencia que fue apelada. Por tanto, habida cuenta de que la sentencia definitiva emitida en la segunda instancia, confirmó la del Tribunal, procede mantener el ajuste en el valor de la sanción efectuado en ésta, vale decir, confirmar la nulidad de los actos acusados

y determinar la sanción por devolución y/o compensación improcedente correspondiente al impuesto sobre la renta año 1997, en la suma de $11.196.000, más los intereses moratorios que correspondan con el incremento del 50%.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 670 PARAGRAFO

SEGUNDO

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejera ponente: MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA

Bogotá D.C, dieciocho (18) de julio de dos mil once (2011) Radicación número 25000-23-27-000-2004-00488-01(18124)

Actor: QUEBECOR WORLD BOGOTA S.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la actora contra la sentencia del 2 de diciembre de 2009, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “A”, estimatoria de las súplicas de la demanda, así: “1-. Se declara la NULIDAD parcial de las Resoluciones N°s: 310642002000097 de 3 de octubre de 2002 y 310662003000035 de 18 de septiembre de 2003, proferidas por la Administración de Impuestos Nacionales, Personas Jurídicas de Bogotá, mediante las cuales se impuso sanción por devolución improcedente por concepto de impuesto sobre la renta y complementarios a cargo de la sociedad QUEBECOR WORLD BOGOTÁ S.A., con NIT: 800.103.903-0, por el año

gravable 1997. 2-. A título de restablecimiento del derecho, se modifica el monto de la sanción por devolución improcedente en los actos antes citados y se establece en la suma de $11.196.000, más los intereses moratorios que correspondan aumentados éstos últimos en un cincuenta por ciento (50%). (…)”

IANTECEDENTES

1LA DEMANDA.

HECHOS: El 19 de marzo de 1998, la sociedad QUEBECOR WORLD BOGOTÁ S.A. (antes Impreandes Presencia S.A.), presentó la declaración de renta y complementarios por el año gravable 1997, en la cual liquidó un saldo a favor de $502.781.0001, que le fue reconocido y devuelto mediante Resolución N° 00358 del 14 de abril de 19982. La declaración se corrige en forma voluntaria el 19 de octubre de 19983, sin variar el saldo a favor.

El 13 de marzo de 2001, previo requerimiento especial del 27 de marzo de 2000 y ampliación del 25 de septiembre del mismo año, la Administración Tributaria profirió la Liquidación Oficial de Revisión N° 3106420010000474 para modificar la liquidación privada de renta 1997. Contra este acto se interpuso el recurso de reconsideración, el cual fue decidido por la Resolución N° 624-900.006 del 22 de marzo de 2002, que modificó la liquidación oficial recurrida. Contra los anteriores actos se interpuso demanda de nulidad y restablecimiento del derecho ante la jurisdicción de lo Contencioso Administrativo el 12 de julio de 2002. El 9 de julio de 2002, la Administración profirió a la sociedad el Pliego de Cargos

N° 3106320020001135, en el que propuso la sanción por devolución y/o compensación improcedente, sanción impuesta el 3 de octubre de 2002 mediante Resolución N° 3106420020000976, que ordenó reintegrar la cantidad de $502.781.000 más los intereses que correspondan incrementados en un 50%. Este acto fue objeto de recurso de reconsideración, decidido mediante Resolución 1 Folios 4 a 6 c.a. 2 Folios 18 a 20 c.a. 3 Folios 7 a 9 c.a. 4 Folios 21 a 46 c.a. 5 Folios 47 a 51 c.a. 6 Folios 60 a 66 c.a. N° 310662003000035 del 18 de septiembre de 20037 confirmatoria del acto impugnado. 1.2 – PRETENSIONES: La sociedad actora solicitó declarar la nulidad de la Resolución Sanción por Devolución y/o Compensación improcedente por impuesto sobre la renta del año 1997 y la Resolución que decidió, para confirmar, el recurso de reconsideración. 1.3 - NORMAS VIOLADAS Y CONCEPTO DE LA VIOLACIÓN: Como normas violadas invocó los artículos 29 de la Constitución Política, 64 y 68 del Código Contencioso Administrativo y 670 parágrafo 2° del Estatuto Tributario. En el concepto de la violación, el demandante propuso el siguiente cargo: 1.3.1. Violación del artículo 29 de la Constitución Política, relativo al debido proceso, basado en que la Administración carecía de facultad para ordenar el reintegro de las sumas devueltas sin que mediara sentencia que confirmara

definitivamente la liquidación oficial de revisión originaria de la improcedencia. Argumenta que el procedimiento empleado por la entidad tributaria, vulnera también los artículos 64 y 68 del Código Contencioso Administrativo, que establecen el carácter ejecutivo y ejecutorio de los actos administrativos y definen las obligaciones a favor del Estado que prestan mérito ejecutivo. Para el efecto, transcribió las normas citadas, junto con el parágrafo 2° del artículo 670 E.T. para concluir que el derecho allí consagrado se ve conculcado al no dar aplicación a la condición resolutoria establecida en ésta última norma, pues la Administración procedió a ejecutar el cobro de la sanción sin tener como base un título ejecutivo en firme como lo exige la normativa aplicable.

2LA CONTESTACIÓN.

La DIAN fundamentó su oposición en la independencia entre el proceso de determinación del tributo mediante el cual fue proferida la liquidación oficial de revisión y el proceso sancionatorio que impuso, en resolución independiente, la sanción por devolución improcedente. Aduce que, el supuesto de hecho para imponer la aludida sanción, previsto en el artículo 670 E.T, consiste en que se modifique o rechace el saldo a favor que originó la devolución o compensación, mediante la expedición de una liquidación oficial de revisión. Para imponer la sanción no es requisito indispensable que la liquidación de revisión se encuentre en firme, sino únicamente que el acto oficial que la originó se encuentre debidamente notificado y que no hayan transcurrido desde dicha notificación más de dos años, pues el saldo a favor contenido en la declaración de

renta y complementarios por el año gravable 1997, reconocido y devuelto, y que de acuerdo a la norma citada no constituye un reconocimiento definitivo a favor del contribuyente fue objeto de modificación el 13 de marzo de 2001, configurándose el supuesto de hecho para imponer la sanción. Además, dice, se agotó el procedimiento señalado por la norma para su imposición, toda vez que se notificó previamente el correspondiente pliego de 7 Folios 77 a 94 c.a. cargos y posteriormente se impuso la sanción, con antelación al fallo de la jurisdicción que se pronunciara sobre la validez del acto de determinación por la misma vigencia. No puede el demandante aducir que con la imposición de la sanción se vulnera el parágrafo 2° del artículo 670 E.T, ya que éste únicamente limita el ejercicio de la acción de cobro coactivo hasta el momento en que quede ejecutoriada la providencia que falle en forma definitiva las actuaciones proferidas en el proceso de determinación del impuesto que dieron origen a la sanción, ejecución que en nada se asimila a la imposición de la misma. Por tanto, el hecho de que el actor asegure que le fue iniciado proceso de cobro por el año gravable 1998, no constituye demostración alguna de haber sido violado el debido proceso respecto de la vigencia fiscal de 1997, dado que el impuesto de renta y complementarios es de periodo, de donde, las actuaciones proferidas respecto de una anualidad gravable no afectan las de otras. IILA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca aceptó parcialmente las pretensiones

de la demanda. La Administración sustentó los actos que impusieron la sanción en el hecho de que existió una diferencia entre el saldo a favor declarado por el contribuyente y el determinado oficialmente, siendo el primero superior al segundo, por lo que exige el reintegro de dicha diferencia. Adicionalmente, en aplicación del artículo 670 E.T. ordenó el pago de los intereses moratorios que correspondan incrementados en un 50%. Consideró que en este caso se daba el supuesto normativo para sancionar, o sea, haber devuelto una suma en forma improcedente, por cuanto el saldo a favor incluido por el año 1997 en la declaración presentada por el contribuyente fue objeto de devolución y posteriormente modificado por medio de una liquidación oficial de revisión. Sin embargo, la liquidación oficial que disminuyó el saldo a favor, fue declarada nula por el mismo Tribunal, en sentencia que reconoció un saldo a favor de $491.585.000, que si bien no estaba ejecutoriada por haber sido objeto del recurso de apelación, debe darse alcance al artículo 228 de la Constitución Política que ordena la prevalencia del derecho sustancial sobre las formas. Concluyó que, al haber sido modificado por dicha sentencia el saldo a favor a $491.585.000, la diferencia con el valor declarado y devuelto de $11.196.000 constituye la devolución improcedente, sobre el cual ajustó la sanción impuesta. IIIEL RECURSO DE APELACIÓN 3.1. SUSTENTACIÓN: La DIAN sustentó el recurso con los siguientes argumentos: El fallo impugnado se soportó en una providencia pendiente del control jurisdiccional por parte del Consejo de Estado, lo cual no era viable, ya que a

pesar de tener procedimientos autónomos, el resultado del proceso de determinación incide directamente en el del sancionatorio. Luego, hasta tanto el Consejo de Estado no se pronuncie sobre el recurso de apelación interpuesto en contra del fallo del Tribunal dentro del proceso de determinación del tributo, no se pueden tener como ciertas las sumas incluidas en la sentencia de primera instancia. Aclara que los actos demandados se encuentran en firme, porque el demandante interpuso recurso de reconsideración contra la liquidación oficial, y éste fue decidido por resolución que agotó la vía gubernativa. Sin embargo, el carácter ejecutivo del acto administrativo significa que éste obliga por sí mismo y es idóneo como título de ejecución, mientras el carácter ejecutorio se refiere a la facultad que tiene la administración para llevarlo a cabo de manera autónoma. Por lo tanto, la liquidación de revisión que le fue practicada a la actora se encuentra en firme y cuenta con carácter ejecutivo, es decir obligatorio; diferente es que dicho acto no cuente con el carácter ejecutorio a que se refiere el artículo 64 C.C.A. lo que impide que la Administración ejecute el procedimiento de cobro coactivo hasta tanto la jurisdicción no se pronuncie sobre su legalidad de manera definitiva, luego, éste acto era el que el Tribunal debió tomar como soporte al momento de fallar sobre la sanción por devolución improcedente.

3.2. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN.

La demandada alude a que el Consejo de Estado en sentencia del 6 de octubre de 2009 confirmó el fallo de primera instancia sobre el proceso de determinación, por lo que se abstiene de presentar argumentación complementaria y solicita que

se ajuste la base de la sanción a los valores modificados en el proceso judicial. IV - CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO El Procurador Delegado solicita confirmar la sentencia de primera instancia pero por las siguientes razones: Luego de transcribir el artículo 670 E.T, observa que los actos demandados no se relacionan con el cobro coactivo, sino con las resoluciones que impusieron sanción por devolución improcedente y confirmaron dicha imposición, actuaciones frente a las cuales no se exige ningún requisito diferente a la firmeza de las liquidaciones que generaron la devolución. La sanción tuvo como fundamento la liquidación de revisión, en la cual se modificó el saldo a favor declarado de $502.781.000 y se determinó un saldo de $0; por tanto, como a la sociedad se le había compensado la suma incluida en la liquidación privada, la administración le exigió el reintegro, más los intereses incrementados en un 50%. De ésta manera, la actuación administrativa se ajustó a la normativa señalada y lo procedente era negar las súplicas de la demanda, a pesar del fallo de primera instancia, por cuanto dicha sentencia no se encontraba ejecutoriada al haber sido objeto del recurso de apelación, y no existía certeza jurídica del monto definitivo del saldo a favor. Lo anterior para la fecha en que se demandó la sanción impuesta, toda vez que, mediante Sentencia N° 16801 del 6 de octubre de 2009, el Consejo de Estado confirmó la apelación contra la sentencia del Tribunal. El principio de prevalencia del derecho sustancial sobre las formas consagrado en el artículo 228 de la Constitución no puede ser utilizado para presumir la firmeza

de los actos administrativos, ni otras normas de carácter sustancial. El Tribunal incurrió en error cuando citó éste principio para dar aplicación a una decisión que según sus mismas argumentaciones aún no se encontraba en firme. No obstante decide que, como en el presente caso la sentencia del Tribunal en el proceso de determinación fue confirmada en segunda instancia, la sanción impuesta mediante los actos demandados resulta improcedente y solicita declarar su nulidad parcial, como consecuencia del pronunciamiento definitivo de la Sala de segunda instancia que confirmó la nulidad parcial de los actos demandados. VCONSIDERACIONES DE LA SALA Debe la Sala decidir la legalidad de las resoluciones que impusieron a QUEBECOR WORLD BOGOTÁ S.A. sanción por devolución improcedente del impuesto sobre la renta por el año gravable 1997. Se evidencia en los antecedentes del proceso que la actora, en la declaración de renta por el año 1997, determinó un saldo a favor de $502.781.000 que le fue compensado en su totalidad el 14 de abril de 1998. El 13 de marzo de 2001 se profirió la Liquidación Oficial que determinó, por dicha anualidad, un valor a pagar de $1.893.738.000, y, con base en esta liquidación, se sancionó por devolución y/o compensación improcedente mediante Resolución del 3 de octubre de 2002, notificada el 4 del mismo mes y año, en la cual se ordenó reintegrar la suma compensada, adicionada con los intereses que le correspondan incrementados en un 50%, como lo ordena el artículo 670 E.T.8 Como se desprende de la misma normativa citada y lo ha reiterado en diversas

oportunidades la Sala9, para la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente la ley contempla un procedimiento autónomo e independiente del de determinación del impuesto, razón por la cual no es acertado afirmar que no es procedente sancionar por devolución improcedente hasta tanto exista un pronunciamiento definitivo respecto del proceso de determinación del tributo, ya que la única limitante que consagra el parágrafo 2° del enunciado artículo 670 E.T. para la Administración, es la de no poder iniciar el proceso de cobro coactivo de la sanción hasta tanto se profiera un pronunciamiento definitivo sobre los actos que determinaron el tributo y originaron la sanción. La sentencia apelada se fundamentó en el hecho de que el Tribunal de primera instancia anuló parcialmente la liquidación oficial de revisión dentro del proceso judicial contra los actos de determinación del impuesto, y, fundamentado en la prevalencia del derecho sustancial sobre la forma, ajustó la sanción por 8 Artículo 670 E.T. “Sanción por improcedencia de las devoluciones o compensaciones: Las devoluciones o compensaciones efectuadas de acuerdo con las declaraciones del impuesto sobre la renta y complementarios y sobre las ventas, presentadas por los contribuyentes o responsables, no constituyen un reconocimiento definitivo a su favor. Si la Administración Tributaria dentro del proceso de determinación, mediante liquidación oficial rechaza o modifica el saldo a favor objeto de devolución o compensación, deberán reintegrarse las sumas devueltas o compensadas en exceso, más los intereses moratorios que correspondan, aumentados estos últimos en un cincuenta por ciento (50%). Esta sanción deberá imponerse dentro del término de dos años contados a partir de la fecha en que

se notifique la liquidación oficial de revisión. […] Para efectos de lo dispuesto en el presente artículo, se dará traslado del pliego de cargos por el término de un mes para responder” 9 Consejo de EstadoSentencias: 30 de abril y 8 de octubre de 2009, exp. 16777 y 16608, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia; 2 y 23 de abril de 2009, exp.16158 y 16205, C.P. Hugo F. Bastidas B; 12 de mayo de 2009 y 15 de abril de 2010, exp. 17601 y 17158, C.P. William Giraldo G. devolución y/o compensación improcedente impuesta en el proceso sancionatorio, a las cifras resultantes de dicho fallo. Es así como, luego de que el contribuyente solicitó y obtuvo la compensación de los $502.781.000 fijados como saldo a favor en la liquidación privada del impuesto sobre la renta y complementarios por el año gravable 1997, la liquidación oficial de revisión que originó la sanción, determinó por la misma vigencia un valor a pagar de $1.893.738.000, lo que hizo que toda la cifra compensada resultara improcedente. Sin embargo, al proferirse el fallo de primera instancia respecto del proceso de determinación el 12 de julio de 2007, el Tribunal Administrativo de Cundinamarca anuló parcialmente la Liquidación Oficial de Revisión demandada y fijó un nuevo saldo a favor del actor, ésta vez de $491.585.000, lo que implicó que sólo resultara improcedente la cantidad de $11.196.000, valor que ordenó fuera reintegrado junto con los intereses incrementados en el 50%.

Para la Sala, como lo manifestó el Ministerio Público, la actuación del a quo resultó errónea, cuando en aras del principio de la prevalencia del derecho sustancial sobre las formas consagrado en el artículo 228 de la Constitución Política, dio aplicación a una decisión de primera instancia que, según lo expresó el mismo Tribunal, aún no se encontraba en firme. Tampoco resulta correcta la afirmación del a quo respecto de que aún no se había proferido sentencia definitiva, toda vez que la sentencia apelada fue proferida el 2 de diciembre de 200910, en tanto la Sentencia de segunda instancia sobre el proceso de determinación de renta y complementarios por el año gravable 1997 que determinó como saldo a favor un valor de $491.585.000, fue expedida por el Consejo de Estado el 6 de octubre de 200911. Lo anterior indica a las claras que cuando el a quo falló con base en la decisión de determinación proferida en primera instancia, ya se había obtenido un fallo definitivo por parte del Consejo de Estado al respecto, por tanto, lo procedente hubiera sido tenerlo en cuenta en la sentencia que fue apelada. Por tanto, habida cuenta de que la sentencia definitiva emitida en la segunda instancia, confirmó la del Tribunal, procede mantener el ajuste en el valor de la sanción efectuado en ésta, vale decir, confirmar la nulidad de los actos acusados y determinar la sanción por devolución y/o compensación improcedente correspondiente al impuesto sobre la renta año 1997, en la suma de $11.196.000, más los intereses moratorios que correspondan con el incremento del 50%. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso

Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, F A L L A: CONFÍRMASE la sentencia del 2 de diciembre de 2009, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “A”, que aceptó parcialmente las pretensiones de la demanda instaurada por QUEBECOR WORLD BOGOTÁ S.A. contra la Resolución Sanción por devolución y/o 10 Tribunal Administrativo de Cundinamarca Sección Cuarta Subseección “A” sentencia del 2 de diciembre de 2009, exp. 00-488-01; M.P. maría Marcela del Socorro Cadavid Bringe. 11 Consejo de Estado Sección Cuarta, Sentencia del 6 de octubre de 2009; exp. 16801, M.P. Héctor J. Romero Díaz. compensación improcedente correspondiente al impuesto sobre la renta y complementarios año gravable 1997, y la Resolución que la confirmó al decidir el recurso de reconsideración. RECONÓCESE personería para actuar a nombre de la DIAN a la doctora LINA MARÍA ÁVILA AMÉZQUITA, en los términos del poder que obra en el expediente.

CÓPIESE, NOTIFÍQUESE, COMUNÍQUESE Y DEVUÉLVASE AL TRIBUNAL DE

ORIGEN. CÚMPLASE.

La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.

MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS Presidenta de la Sección

WILLIAM GIRALDO GIRALDO CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRÍGUEZ