CE-25000-23-27-000-2005-01351-01(18417)-2012

SANCION POR DEVOLUCION IMPROCEDENTE – Supone la devolución de un saldo a favor y el rechazo a través de liquidación de revisión / LIQUIDACION OFICIAL DE REVISION – Su ejecutoria es requisito para decidir la legalidad de la sanción por devolución improcedente / RECURSO DE RECONSIDERACION – Con su resolución queda ejecutoriada la liquidación de revisión / PRESUNCION DE LEGALIDAD – La tiene la liquidación de revisión una vez ejecutoriada […] los actos sancionatorios, como la resolución que ordena el reintegro de sumas devueltas o compensadas, hacen parte de una actuación oficial diferente a la de la determinación del impuesto, como es la liquidación de revisión. También ha distinguido entre la actuación administrativa relacionada con el reintegro de la devolución efectuada y la correspondiente al proceso de determinación oficial del tributo, como dos trámites distintos y autónomos, aun cuando la orden de reintegro se apoye fácticamente en la actuación de revisión. Es claro, entonces, que la procedencia de la sanción por devolución improcedente presupone la devolución o compensación de un saldo a favor, el rechazo o la modificación del mismo a través de liquidación oficial de revisión y la notificación de ésta. Aunque la ejecutoria de la liquidación oficial de revisión no se consagró como requisito de la sanción, debe entenderse que es condición de la misma por tratarse de un acto administrativo cuya firmeza es necesaria para que se cumpla, aún contra la voluntad de los administrados, según lo dispone el artículo 64 del Código Contencioso Administrativo.(…) En el procedimiento tributario de determinación de obligaciones

fiscales por impuestos y sanciones, el artículo 720 del Estatuto Tributario dispuso que, sin perjuicio de lo dispuesto en normas especiales del mismo estatuto, contra las liquidaciones oficiales, resoluciones que impongan sanciones u ordenen el reintegro de sumas devueltas y demás actos producidos en relación con los impuestos administrados por la DIAN, procede el recurso de reconsideración. Por tanto, siendo la reconsideración el único mecanismo de defensa contra la liquidación oficial de revisión, se entiende que ésta queda en firme cuando dicho recurso se resuelve (artículo 62 [2] del C. C. A) y que sólo hasta ese momento adquiere carácter ejecutorio en los términos del artículo 64 ibídem, el cual sólo se pierde en los eventos que enlista el artículo 66 ejusdem. En consecuencia, la liquidación oficial de revisión Nº 310642003000190 del 27 de enero del 2004, en la que se modificó el saldo a favor registrado en la declaración de impuesto sobre la renta y complementarios de la actora por el año 2000 ($295.005.000), quedó en firme al momento de notificarse la resolución No. 310662004000063 del 23 de noviembre del 2004, que decidió el recurso de reconsideración interpuesto contra dicha liquidación. A partir de este momento la liquidación gozó del atributo de ejecutoriedad de los actos administrativos, así como de la presunción de legalidad propia de los mismos, independientemente de que se haya demandado ante esta Jurisdicción, pues, dicho atributo nace en sede administrativa, antes de que los actos sean demandados.

FUENTE FORMAL: CODIGO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO – ARTICULO 48 / CODIGO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO – ARTICULO 62 / CODIGO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO – ARTICULO 64 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 720

NOTA DE RELATORIA: Sobre el marco legal y demás cuestiones generales sobre el alcance de la sanción prevista en el artículo 670 del E.T., se citan las sentencias de la Corporación de 9 de diciembre de 2010, Exp. 25000-23-27-0002007-00211-01(17385), C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez y de 3 de septiembre de 2009, Exp. 25000-23-27-000-2004-01387-01(16241), C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia NOTA DE RELATORIA: Sobre la distinción entre la actuación administrativa de reintegro de devolución o compensación y la correspondiente al proceso de determinación oficial del tributo se reiteran las sentencias del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 19 de julio de 2002, Exp. 08001-23-31-000-1992-0714801(12866) y 08001-23-31-000-1992-07150-01(12934), C.P. Ligia López Díaz y de 23 de febrero de 1996, Exp. 7463, C.P. Julio E. Correa Restrepo SANCION POR DEVOLUCION IMPROCEDENTE – La base es la diferencia entre el valor definitivo de la liquidación de revisión y el valor declarado por el contribuyente / SANCION POR INEXACTITUD – Los supuestos son

diferentes a los de la sanción por devolución improcedente / INTERESES MORATORIOS – Se causan sobre el mayor impuesto a pagar en la sanción por devolución improcedente […] la nulidad parcial de un acto y la fijación de un nuevo saldo a favor, implica devolver a la Administración la diferencia entre lo efectivamente devuelto, en virtud de lo ordenado por el acto administrativo que aceptó la solicitud presentada en tal sentido, y el nuevo saldo a favor determinado como consecuencia de la declaratoria de nulidad. Así pues, dado que los actos demandados tomaron como base de liquidación de la sanción por devolución improcedente la suma de $149.106.000, correspondiente al saldo a favor reconocido y compensado por la Administración, y que según la sentencia proferida por esta Corporación, dicho saldo se ajusta a derecho, la devolución improcedente sólo puede predicarse respecto de la diferencia entre ese valor y el declarado por el mismo concepto ($295.005.000) que la Administración reconoció en su totalidad, esto es, la suma de $145.899.000 a la que, en consecuencia, debía limitarse la orden de reintegro como en efecto se dispuso. No le asiste razón a la parte actora cuando alega que se le impone doble sanción, la de inexactitud y la de devolución improcedente. En efecto, la sanción por inexactitud se impone porque en las declaraciones tributarias se han omitido ingresos, impuestos, bienes, o se han incluido costos, gastos, deducciones y, en general, datos falsos, equivocados o incompletos de los cuales se derive un menor impuesto o un mayor saldo a favor para el declarante.

Por su parte, la sanción por improcedencia en las devoluciones se produce cuando la Administración Tributaria, mediante una liquidación oficial, modifica o rechaza un saldo a favor que había sido devuelto o compensado, lo que significa que el contribuyente había utilizado un dinero que no le pertenecía. En todo caso, es menester tener en cuenta que los que los intereses se causan sobre el mayor impuesto a pagar y la sanción por devolución improcedente es el 50% de los intereses así liquidados.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRIGUEZ

Bogotá D. C., seis (6) de diciembre del dos mil doce (2012) Radicación número: 25000-23-27-000-2005-01351-01(18417)

Actor: SOFTWARE Y ALGORITMOS S. A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN FALLO Se deciden los recursos de apelación interpuestos por las partes contra la sentencia del 20 de mayo del 2010, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca dentro de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho instaurada contra los actos administrativos que sancionaron a la demandante, por la devolución improcedente del saldo a favor liquidado en su declaración de impuesto sobre la renta y complementarios del año 2000. Tal fallo dispuso:

"

1. Se decreta la nulidad parcial de los siguientes actos administrativos emanados de la DIAN - Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá, a cargo de la sociedad Software y

Algoritmos SA:  Resolución Sanción por Devolución Improcedente número 310642004000132 de enero 25 de 2005, por valor de $145.899.000, la cual fue impuesta con fundamento en la Liquidación de Revisión No. 310642003000190 de 27 de enero de 2004, por medio de la cual la Administración determinó el impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable 2000 a la sociedad SOFTWARE y ALGORITMOS S. A.  Resolución 310662005000020 de mayo 25 de 2005. por medio de la cual la Administración desatendiendo los argumentos del Recurso de Reconsideración, confirmó en todas sus partes la Resolución Sanción número 310642004000132 de enero 25 de 2005.

La nulidad parcial decretada hace relación y afecta el monto de la sanción impuesta.

2. A título de restablecimiento del derecho se declara que el monto de la sanción por devolución improcedente a cargo de la sociedad actora contenida en los actos cuya nulidad parcial se decreta es de $91.072.000 más los intereses moratorias aumentados en un 50%.

(.. .)" ANTECEDENTES El 10 de abril del 2001, la sociedad SOFTWARE Y ALGORITMOS S. A., presentó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios correspondiente al año 2000, en la que liquidó un saldo a favor de $295.005.000, cuya devolución solicitó. Mediante Resolución No. 2781 del 26 de junio del mismo año, la Jefe del Grupo de Devoluciones de la División de Recaudación de la Administración Especial de

Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá, reconoció y ordenó compensar $101.142.000 del saldo a favor declarado, a las deudas y obligaciones pendientes por concepto de retención en la fuente correspondiente a los periodos 11 del 2000 y 1 a 4 del 2001; y devolver a la solicitante el remanente de $193.863.000. El 14 de mayo del 2003, la Administración profirió requerimiento especial respecto de la declaración de renta en la que se liquidó el saldo a favor compensado y devuelto, con base en el cual se expidió la Liquidación Oficial de Revisión No. 310642003000190 del 27 de enero del 2004, que aumentó el impuesto a cargo de $183.282.000 a $237.889.000, impuso una sanción por inexactitud de $89.784.000, redujo el saldo a favor declarado y liquidó un saldo a pagar de $149.106.000. Esa liquidación fue confirmada por la Resolución No. 310662004000063 del 23 de noviembre de 2004, en sede del recurso de reconsideración interpuesto por la contribuyente. Con base en tales actos administrativos, que fueron demandados ante la justicia de lo contencioso administrativo, la Administración profirió el Pliego de Cargos Nº 310632004000084 del 13 de agosto del 2004. Dicho pliego propuso sancionar a la demandante en los términos del articulo 670 del E. T., ordenándole reintegrar $145.899.000, correspondientes a la diferencia entre el saldo a favor que la Resolución No. 2781 del. 26 de junio y el determinado en la liquidación oficial de revisión expedida ($149.106.000).

Mediante Resolución No. 310642004000132 del 25 de enero del 2005, el Jefe de la División de Liquidación de la Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá impuso a la demandante la sanción propuesta en el Pliego de Cargos. Esa decisión fue confirmada por Resolución No. 310662005000020 del 25 de mayo del mismo año, en sede del recurso de reconsideración interpuesto en su contra. LA DEMANDA La sociedad SOFTWARE y ALGORITMOS S. A. solicitó la nulidad de las Resoluciones Nos. 310642004000132 del 25 de enero del 2005 y 310662005000020 del 25 de mayo siguiente. A título de restablecimiento del derecho, pidió que la Administración se abstenga de aplicar la sanción impuesta por dichas resoluciones. En subsidio, la actora solicitó que si los actos administrativos que liquidaron oficialmente el impuesto de renta a cargo de la actora por el año gravable 2000, se modifican en sede jurisdiccional, se ordene variar la sanción que se discute en la misma proporción. Estimó violados los artículos 6, 29, 83 Y 228 de la Constitución Política; 746 del Estatuto Tributario; 3° del Código Contencioso Administrativo y 170 del Código de Procedimiento Civil. Como concepto de violación expuso, en síntesis: La presente causa se supedita a la definición del proceso jurisdiccional iniciado contra los actos de determinación oficial del impuesto de renta a cargo de la actora por el año 2000. Dichos actos demuestran la licitud de las sumas solicitadas como deducciones en

la declaración de la referida vigencia fiscal y advierten la extralimitación de funciones en lo que respecta a la aplicación de una sanción por inexactitud en los casos en los que existen errores de apreciación o diferencias de criterio en la interpretación de las normas jurídicas. Tal sanción es inaceptable cuando el contribuyente siempre ha dicho la verdad y ha aportado todas las pruebas para respaldarla. En este proceso no existe materia sancionable por ausencia de culpa de la contribuyente en los hechos que se le endilgan, pues el saldo a favor que liquidó por la vigencia 2000 resultó de las excesivas retenciones en la fuente que le practicaron sus clientes y de los bajísimos márgenes de utilidad con los que debe trabajar en el esquema actual de competencia, todo lo cual la condujo a que, de buena fe, solicitara la devolución de dicho saldo. En la actuación administrativa que se enjuicia, la Administración vulneró el debido proceso en varias y repetidas ocasiones, en tanto desconoció el valor de las pruebas existentes y pretendió aplicar doble sanción por unos mismos hechos, como son la de inexactitud y la de devolución improcedente. La Corte Constitucional ha señalado que los principios y garantías del derecho penal deben aplicarse con algunas atenuaciones a las sanciones administrativas y a las infracciones tributarias. El debido proceso, además de tener una relación sustancial indisoluble con el principio de legalidad, debe aplicarse a toda clase de actuaciones judiciales y administrativas. En la actuación del sub lite, la Administración ha utilizado todas sus facultades en forma excesiva, arremetiendo injustamente contra los contribuyentes que cumplen

la ley tributaria, que no han incurrido en ninguna irregularidad dolosa ni culposa y que tienen derecho a defenderse para salvaguardar sus intereses. Reclamar lo que es propiedad de la demandante no implica defraudación fiscal alguna, ni pone en peligro y/o lesiona el interés jurídico de la Administración, como tampoco la convivencia social. Es decir, la disposición de lo propio, no conlleva dolo, mala fe, culpa o irregularidad sancionable. Las liquidaciones oficiales demandadas no pueden fundamentar la acción sancionatoria por devolución improcedente, porque carecen de firmeza, de fuerza ejecutoria y de mérito ejecutivo en tanto su cuestionamiento no se ha decidido en forma definitiva. Impulsar un proceso que no puede ser exitoso por los fundamentos de hecho y de derecho anteriormente expuestos, implica el desgaste inútil de la Administración. La buena fe se presume en todas las actuaciones de las autoridades en el ejercicio de sus funciones y de los particulares en el cumplimiento de sus deberes. No obstante, en la actuación administrativa de devolución que se cuestiona, la Administración presumió la mala fe de la contribuyente, desconoció sus derechos sustanciales y la presunción de inocencia, le trasladó indebidamente la carga de la prueba compeliéndolo a demostrar su buena fe, y deslegitimó el Estado de Derecho. El actuar de la actora estuvo desprovisto de culpa sancionable y de mala fe alguna, pues lo que hizo fue reclamar lo suyo sin imaginarse que años más tarde la Administración iniciaría el respectivo proceso de determinación oficial, rechazando costos y deducciones legitimas y elevando ilegal e injustamente el

valor de la declaración privada, con incidencia directa en el trámite punitivo sancionatorio que se enjuicia. La sanción por inexactitud que se aplicó junto con el rechazo referido, es excesiva e improcedente, dado que las cifras y los hechos denunciados son completos y verdaderos, y los costos y deducciones mencionados se hallan plenamente demostrados por medios idóneos. Lo discutido no es la existencia de los hechos sino los criterios para juzgar su procedencia. La deducción solicitada no fue improcedente, pues se reclamó lo propio sin incurrirse en ninguna conducta que ameritara aplicar una sanción tan grave para el desarrollo de la empresa actora y que la avoca a una calamidad económica. No es coherente que el Estado desconozca la actuación del administrado que solicita la devolución, bajo las reglas establecidas por la propia Administración, y que, además, desconozca la prevalencia del derecho sustancial sobre el formal, porque es consciente de que su investigación no obedeció a criterios de justicia y de que al final puede resultar inocua. Las normas de procedimiento deben utilizarse para agilizar las decisiones, de modo que los procesos se adelanten en el menor tiempo posible y con gastos ínfimos. La demandada también pasó por alto la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias para imponer una sanción cuantiosa sin siquiera existir materia sancionable, a pesar de que sólo cuando se constata la certeza de los hechos, la cuestión real podría ceder ante la meramente formal. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda con fundamento en lo

siguiente: La Administración Tributaria aplicó correctamente el contenido de las normas señaladas como violadas, pues tramitó el proceso sancionatorio acusado de acuerdo con las normas que lo rigen y dentro de los términos previstos en el Estatuto Tributario. Los procedimientos para imponer la sanción por devolución improcedente, mediante resolución independiente, y para determinar y revisar una declaración tributaria, son diferentes; lo anterior, porque a la primera precede un pliego de cargos, en tanto que en el segundo caso se exige un requerimiento especial previo a la liquidación oficial de revisión. Como la liquidación oficial que modificó el saldo a favor devuelto y la resolución que lo confirmó se encuentran pendiente de fallo definitivo y ejecutoriado por parte de la jurisdicción de lo contencioso administrativo, se entienden amparados por la presunción de legalidad. En consecuencia, la resolución sanción por devolución improcedente se encuentra ajustada a derecho, en la medida en que la sola notificación del referido acto Iiquidatorio permitía imponerla válidamente. El acto sancionatorio no se supedita a la firmeza de la liquidación oficial. En esta instancia no se puede cuestionar ni revivir la discusión sobre la procedencia de los actos administrativos de determinación mencionados, que pertenecen a una actuación diferente a la que se estudia y que se profirieron oportunamente respecto del periodo en el que se generó el saldo a favor improcedente. La inexistencia de declaratoria de nulidad alguna sobre tales actos y el haberse expedido y notificado la sanción por devolución improcedente dentro de los dos años siguientes a la liquidación oficial de revisión legitiman la actuación

enjuiciada, dado que el fallo jurisdiccional respecto de dicha liquidación sólo se requiere para iniciar el proceso de cobro coactivo de las sumas determinadas por la misma. El término enunciado para proferir la resolución sanción, además de que busca proteger los intereses del Estado, constituye un mandato legal de obligatorio cumplimiento para los funcionarios de la DIAN, sin que el acatarlo pueda interpretarse como exceso de poder. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal anuló parcialmente los actos demandados. A titulo de restablecimiento del derecho se redujo la sanción que dichos actos impusieron por devolución improcedente ($145.899.000), a la suma de $91.072.000 más los intereses moratorias aumentados en un 50%. Para explicar el fundamento de esa decisión, el Tribunal aludió al alcance del artículo 670 del ET y señaló que la motivación de los actos demandados constató la existencia de una devolución en exceso que configuró el presupuesto establecido en dicha norma, por cuanto LOS actos de determinación oficial redujeron el saldo a favor devuelto ($295.005.000) a $149.106.000. Mediante sentencia del 21 de junio del 2007 se anularon parcialmente dichos actos, determinándose que el saldo a favor ascendía a $203.933.000, de modo que la devolución improcedente sólo podría predicarse de la suma de $91.072.000 (diferencia entre el saldo a favor devuelto (S295.005.000) y el determinado por el Tribunal ($203. 933.000). La sanción por devolución improcedente tiene supuestos fácticos distintos a los de

la sanción por inexactitud, de modo que para la primera lo único relevante es definir la diferencia entre el saldo a favor establecido en la liquidación definitiva del impuesto y el monto devuelto por la Administración, sin importar la discrepancia de criterios entre las partes, respecto de la interpretación de las normas jurídicas. La inexistencia de decisión actual sobre el recurso de apelación interpuesto contra la sentencia que anuló parcialmente los actos de determinación oficial, no impide que el Tribunal decida el sub lite con base en la misma, máxime cuando el término previsto en el artículo 172 del CPC se encuentra vencido, sin haberse proferido providencia ejecutoriada que resuelva tal impugnación. LOS RECURSOS DE APELACIÓN La DIAN adujo en su recurso: Sólo la sentencia ejecutoriada tiene efectos vinculantes frente a la decisión jurisdiccional del proceso sancionatorio: la que ha sido apelada carece de tales efectos, en tanto penda de la decisión del superior, pues es imposible saber si éste la revocará o confirmará total o parcialmente. Es decir, para decidir el presente proceso se requiere que el iniciado contra los actos de determinación oficial del impuesto sobre la renta a cargo de la actora por el año 2000, se haya fallado definitivamente en segunda instancia para cuantificar la sanción a imponer con base en esa decisión. La demandante, por su parte, reiteró los argumentos de la demanda y precisó: El fallo apelado es inane y desconoce los principios de cosa juzgada, debido proceso, seguridad jurídica y economía procesal, entre otros. Lo anterior, porque dicha providencia se profirió dentro de un proceso que se

encuentra en estado de prejudicialidad, dado que en el proceso de determinación oficial del impuesto sobre la renta del año gravable 2000 no se ha proferido sentencia de segunda instancia. De acuerdo con los articulas 170 y 172 del CPC, la sentencia apelada no tiene ninguna fuerza vinculante mientras penda de la decisión del superior, so pena de desconocerse paladinamente la importancia de la segunda instancia al tenor del debido proceso, poniendo en entredicho el principio de la cosa juzgada y la seguridad jurídica que debe presidir el valor supremo de la justicia. La sentencia impugnada se adoptó en perjuicio de las formas propias que rigen la prejudicialidad. Además, insiste la apelante, la Administración impuso una doble sanción originada en unos mismos hechos: una por la supuesta inexactitud que surge de la interpretación fiscalista de la ley y no de los hechos debatidos, y otra por la supuesta devolución improcedente. Los principios de imparcialidad, proscripción de responsabilidad objetiva y presunción de inocencia, y las prohibiciones del non bis in ídem y de la analogía in malan partem, se aplican en materia sancionatoria administrativa. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandada señaló que mediante sentencia del 2 de febrero del 2012 el Consejo de Estado revocó la sentencia de primera instancia, que había anulado parcialmente los actos proferidos dentro del proceso de determinación oficial del impuesto de renta a cargo de la actora por el año gravable 2002. Dicha decisión trae consigo la legalidad de la modificación oficial del saldo a favor declarado por la actora, que condujo a la expedición de los actos demandados en

el sub lite, que, por lo mismo, se mantienen vigentes. En los demás, reiteró los argumentos del escrito de contestación. La demandante no alegó de conclusión. El Ministerio Público no conceptuó. CONSIDERACIONES DE LA SALA Corresponde a la Sala examinar la legalidad de las resoluciones que impusieron sanción por devolución improcedente a la sociedad SOFTWARE y ALGORITMOS

S. A., respecto del saldo a favor que liquidó en su declaración de impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2000.

En los términos de los recursos de apelación, se discute la validez de la sanción impuesta frente a la independencia entre el proceso sancionatorio propiamente dicho, y el de determinación oficial del saldo a favor devuelto, cuando las liquidaciones oficiales proferidas dentro de éste han sido demandadas y no se conoce aún un pronunciamiento definitivo de la jurisdicción. En ese contexto y considerando la incidencia de dicho pronunciamiento en la validez de la sanción referida, se analizará el caso de acuerdo con el mismo. Para resolver, se considera:

MARCO LEGAL Y GENERALIDADES SOBRE LA SANCIÓN POR

DEVOLUCIÓN Y/O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTES PRESUPUESTOS SUSTANCIALES PARA IMPONERLA La sanción por devolución improcedente se encuentra tipificada en el artículo 670 del Estatuto Tributario, según el cual, las devoluciones o compensaciones efectuadas de acuerdo con las declaraciones del impuesto sobre la renta y sobre las ventas, no constituyen reconocimiento definitivo a favor de los declarantes, de modo que si en el proceso de determinación la Administración rechaza o modifica

el saldo a favor objeto de devolución o compensación, deben reintegrarse las sumas devueltas o compensadas en exceso más los intereses moratorios que correspondan, aumentados en un 50%. Así mismo, la norma señala que cuando el recurso contra la sanción por devolución improcedente fuere resuelto desfavorablemente, y estuviere pendiente de decidirse en la vía gubernativa o en la jurisdiccional el recurso o la demanda contra la liquidación de revisión en la cual se discuta la improcedencia de dicha devolución, la Administración no puede iniciar proceso de cobro hasta tanto quede ejecutoriada la resolución que falle negativamente dicha demanda o recurso (parágrafo 2). Estas disposiciones ponen de presente el carácter provisional de la devolución de saldos a favor declarados en renta y ventas, dado el proceso de fiscalización que eventualmente puede iniciarse respecto de dichos tributos y dentro del cual es posible que tales saldos se modifiquen o rechacen. 1 La Sala ha reiterado que los actos sancionatorios, como la resolución que ordena el reintegro de sumas devueltas o compensadas, hacen parte de una actuación oficial diferente a la de la determinación del impuesto, como es la liquidación de revisión. También ha distinguido entre la actuación administrativa relacionada con el reintegro de la devolución efectuada y la correspondiente al proceso de determinación oficial del tributo, como dos trámites distintos y autónomos, aun cuando la orden de reintegro se apoye fácticamente en la actuación de revisión. 2 Es claro, entonces, que la procedencia de la sanción por devolución

improcedente presupone la devolución o compensación de un saldo a favor, el rechazo o la modificación del mismo a través de liquidación oficial de revisión y la notificación de ésta. Aunque la ejecutoria de la liquidación oficial de revisión no se consagró como requisito de la sanción, debe entenderse que es condición de la misma por tratarse de un acto administrativo cuya firmeza es necesaria para que se cumpla, aún contra la voluntad de los administrados, según lo dispone el articulo 64 del Código Contencioso Administrativo. 3 Esa firmeza sólo sucede a la efectiva notificación o publicación del acto, según el caso; a la decisión de los recursos interpuestos en su contra; a la no interposición de recursos o la renuncia expresa de los mismos y a la declaratoria de perención o aceptación de desistimientos. Igualmente, el acto queda en firme cuando no procede ningún recurso en su contra. (arts. 48 y 62 del C. C. A.) En el procedimiento tributario de determinación de obligaciones fiscales por impuestos y sanciones, el articulo 720 del Estatuto Tributario dispuso que, sin perjuicio de lo dispuesto en normas especiales del mismo estatuto, contra las liquidaciones oficiales, resoluciones que impongan sanciones u ordenen el reintegro de sumas devueltas y demás actos producidos en relación con los impuestos administrados por la DIAN, procede el recurso de reconsideración. Por tanto, siendo la reconsideración el único mecanismo de defensa contra la liquidación oficial de revisión, se entiende que ésta queda en firme cuando dicho recurso se resuelve (artículo 62 [2] del C. C. A) y que sólo hasta ese momento

4 adquiere carácter ejecutorio en los términos del artículo 64 ibídem, el cual sólo se pierde en los eventos que enlista el artículo 66 ejusdem . 5 En consecuencia, la liquidación oficial de revisión Nº 310642003000190 del 27 de enero del 2004, en la que se modificó el saldo a favor registrado en la declaración de impuesto sobre la renta y complementarios de la actora por el año 2000 ($295.005.000), quedó en firme al momento de notificarse la resolución No. 310662004000063 del 23 de noviembre del 2004, que decidió el recurso de reconsideración interpuesto contra dicha liquidación. A partir de este momento la liquidación gozó del atributo de ejecutoriedad de los actos administrativos, así como de la presunción de legalidad propia de los mismos, independientemente de que se haya demandado ante esta Jurisdicción, pues, dicho atributo nace en sede administrativa, antes de que los actos sean demandados. 6

DE LA INCIDENCIA DEL PROCESO DE DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO EN

LA SUERTE DEL PROCESO SANCIONATORIO. EFECTO.DE LA VALIDEZ DE

LA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN SOBRE LOS ACTOS

SANCIONATORIOS.

Los actos sancionatorios demandados ordenaron reintegrar $145.899.000 y pagar intereses moratorios incrementados en un 50%, más los intereses moratorios aumentados en un 50%. Dicha sanción se fundamentó en la determinación oficial del impuesto sobre la renta y complementarios a cargo de la actora por el año 2000, mediante la Liquidación Oficial de Revisión No. 310642003000190 del 27 de enero del 2004,

en cuanto ésta redujo el saldo a favor liquidado en la declaración del mismo periodo y reconocido por la Resolución No. 2781 del 26 de junio del mismo año. Tal liquidación fue demandada en acción de nulidad y restablecimiento de