CE-25000-23-27-000-2006-01070-01(17005)-2010

RETENCION EN LA FUENTE – Finalidad / IMPUESTO DE RENTA – Cuando no se han practicado retenciones se debe pagar la totalidad del impuesto / SUJETO PASIVO DE RETENCION – Debe incluir las retenciones que le hubieren practicado por un ejercicio fiscal, dentro de la liquidación privada correspondiente al mismo El artículo 367 del Estatuto Tributario precisa que el objeto de la retención en la fuente es conseguir en forma gradual que el impuesto se recaude en lo posible dentro del mismo ejercicio gravable en que se cause. De otra parte quien recibe o a quien se le abone en cuenta un ingreso debe afectar la declaración del año o período fiscal con los ingresos realizados y las retenciones correspondientes. Así lo dispone el artículo 373 ibídem, "En las respectivas liquidaciones privadas los contribuyentes deducirán del total del impuesto sobre la renta y complementarios el valor del impuesto que les haya sido retenido". De lo contrario si hubo retenciones y no se incluyeron dentro del respetivo denuncio rentístico, el contribuyente estaría obligado al pago total del impuesto que resulte a cargo. Conforme a lo expuesto, la oportunidad legal para hacer valer las retenciones en la fuente que de acuerdo con la ley hayan sido practicadas y certificadas a los contribuyentes declarantes, es precisamente el momento de la presentación de la declaración de renta, o de las correcciones que dentro de la oportunidad legal se hagan a la misma; declaración que debe corresponder al período fiscal en el cual se percibieron los ingresos objeto de la retención. Al respecto el artículo 14 del Decreto 1000 de 1997 dispone que cuando el sujeto pasivo de retención esté obligado a presentar declaración de renta y complementarios deberá incluir las

retenciones que le hubieren practicado por un ejercicio fiscal, dentro de la liquidación privada correspondiente al mismo, salvo que se trate de retenciones sobre ingresos que de conformidad con las normas deban ser tratados como diferidos, caso en el cual las retenciones se incluirán en la declaración del período en el que se causaren dichos ingresos.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 367 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 373

RETENCION EN LA FUENTE EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA - Se descuentan en el mismo año fiscal en que se practicaron De lo antes expuesto se infiere que toda vez que la sociedad demandante prestó y facturó servicios en el año 2000, año de causación del ingreso, debió incluir en la declaración de dicha vigencia fiscal la retención correspondiente a ese hecho económico. Como no lo hizo, para subsanar esa omisión debió corregir la declaración de renta del año gravable 2000, con el fin de adicionar las retenciones practicadas, las cuales podía demostrar con la contabilidad y sus respectivos soportes sin que sea de recibo la excusa que ofrece diciendo que para la época Panamco aún no había expedido el respectivo certificado y, por lo tanto, las retenciones eran inexistentes para esa anualidad. SANCION POR INEXACTITUD – Procedencia Observa la Sala que el artículo 647 del Estatuto Tributario establece que constituye inexactitud sancionable en las declaraciones tributarias la omisión de ingresos, de impuestos generados por las operaciones gravadas, así como la inclusión de costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos

descontables, retenciones o anticipos, inexistentes, y, en general, la utilización en las declaraciones tributarias de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar, o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable. En este caso la DIAN impuso la sanción por inexactitud sólo en relación con las retenciones rechazadas, la cual se mantendrá, pues no hay diferencia de criterios sino desconocimiento de las normas tributarias y contables que se citaron, pues la sociedad, sin fundamento legal, incluyó retenciones inexistentes en el período fiscal en el que las declaró, desconociendo que las normas claramente indican que en las declaraciones de renta se incluirán las retenciones que se practiquen en el ejercicio fiscal.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 647

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: WILLIAM GIRALDO GIRALDO

Bogotá, D.C., septiembre dieciséis (16) de dos mil diez (2010) Radicación número: 25000-23-27-000-2006-01070-01(17005)

Actor: COCA COLA SERVICIOS DE COLOMBIA S.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES FALLO Se decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 1 de noviembre de 2007 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, mediante la cual se negaron las pretensiones de la demanda de

nulidad y restablecimiento del derecho incoada contra los actos administrativos de la DIAN que modificaron la declaración de renta de 2001. ANTECEDENTES El 8 de abril de 2002 la sociedad actora presentó la declaración del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable 2001, con un saldo a favor de $1.909.651.000. La División de Fiscalización Tributaria el 23 de mayo de 2003 profirió el auto de apertura No. 310632003000684 con el objeto de iniciar investigación a la actora por el impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable 2001. El 25 de febrero de 2004 la actora presentó la declaración de corrección No. 90000015150532 (año gravable 2001) mediante la cual disminuyó el saldo a favor inicialmente determinado a $1.891.324.000. En dicha declaración la demandante declaró ingresos por $64.924.157.000 y retenciones en la fuente por $7.184.207.000. El 26 de febrero de 2004 solicitó la devolución del saldo a favor ($1.891.324.000) liquidado en la declaración de renta correspondiente al año gravable 2001. La DIAN reconoció la devolución de la suma de $1.266.482.000 y el saldo restante fue declarado improcedente provisionalmente mediante auto No. 111-003. El 15 de julio de 2004 la División de Fiscalización Tributaria de la Administración de Grandes Contribuyentes profirió el Requerimiento Especial No. 310632004000321, en el que se propuso el rechazo de retenciones en la fuente por $240.324.257 y una sanción por inexactitud de $386.184 .000.

El 17 de marzo de 2005 la División de Liquidación profirió la Liquidación Oficial de Revisión No. 310642005000033, que confirmó las glosas propuestas en el requerimiento especial. Con esa liquidación modificó la declaración presentada, disminuyendo en $240.324.257 las retenciones practicadas a la demandante por concepto de honorarios, comisiones y servicios, y liquidó una sanción por inexactitud de $386.184.000. Como consecuencia de las modificaciones antes señaladas la DIAN disminuyó en $624.842.000 el saldo a favor determinado por Coca Cola en su declaración privada, valor que fue declarado improcedente provisionalmente mediante auto No. 111-003. Mediante la Resolución No. 31066200600002 del 17 de febrero de 2006 la DIAN confirmó la liquidación de revisión recurrida. DEMANDA Ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, la sociedad COCA COLA SERVICIOS DE COLOMBIA S.A demandó la nulidad de la liquidación oficial de revisión y de la resolución que la confirmó. A título de restablecimiento del derecho solicitó que se declare en firme la declaración privada del impuesto sobre la renta del año gravable 2001. Invocó como normas violadas los artículos 367, 370, 373, 374, 375, 376, 379, 380, 381, 382, 392, 647, 742 y 743 del Estatuto Tributario; 14 del Decreto 1000 de 1997 y 6 del Decreto 1189 de 1988, y al desarrollar el concepto de la violación formuló los siguientes cargos:

1. Indebido rechazo de las retenciones en la fuente practicadas a Coca

Cola en cuantía de $240.324.257, correspondientes a honorarios, comisiones y servicios. Afirmó que la Administración rechazó las retenciones cuestionadas, por estimar que estas se encuentran asociadas a ingresos correspondientes al año gravable 2000, razón por la cual debieron ser imputadas en la declaración de renta de dicho año gravable. Adujo que si bien el contribuyente debe calcular su impuesto de acuerdo con el nivel de ingresos causados en el período gravable, las retenciones solamente las podrá declarar cuando efectivamente le sean practicadas y certificadas por parte del agente retenedor, lo cual se puede presentar en un período diferente a aquél en que quedó registrado el ingreso (año gravable 2001). Existió una diferencia en el momento de la realización, de lo que es gasto para uno e ingreso para el otro, pues si bien, Coca - Cola envió la factura en el año gravable 2000, el tercero (en este caso Panamco Colombia S.A.) solamente la registró en el año 2001, período en el cual contabilizó el gasto y la retención en la fuente practicada, y fue así como la certificó. En consecuencia, si bien desde el punto de vista teórico lo ideal es que coincida la contabilidad de quien hace el gasto con la de quien obtiene el ingreso, la realidad es que en la práctica esto no siempre ocurre, ya que se pueden presentar discrepancias derivadas de diferentes prácticas comerciales de las empresas, como sucedió en el presente caso. Cuando la ley exige que la retención en la fuente se cause en el momento del pago o abono en cuenta, debe entenderse que se refiere al abono en cuenta que hace el receptor de la factura (agente retenedor), el cual no siempre coincide con

el registro del ingreso que efectúa el emisor de la misma. Precisó el actor que independientemente de la fecha en que se registren los ingresos sobre los cuales se practica la retención en la fuente o de la fecha de la factura en la que se discrimine la misma, las retenciones en la fuente se deben asociar al año gravable en el cual el agente retenedor cumple con todas sus obligaciones y es en ese año gravable en el cual el contribuyente podrá imputar las retenciones en su declaración de renta. Sostuvo la sociedad demandante que de acuerdo a lo probado en los libros de contabilidad, en las declaraciones de retención presentadas por Panamco correspondientes al año gravable de 2001, en los recibos de pago de dichas declaraciones y en la copia de los certificados de retención en la fuente expedidos por Panamco a Coca - Cola, por el año gravable 2001, las retenciones practicadas por Panamco a Coca - Cola, por valor de $6.044.996.711 (dentro de los cuales se encuentran los $240.324.257 objeto de rechazo) fueron practicadas, declaradas, pagadas y certificadas en relación con el año gravable de 2001, por lo que con el rechazo por parte de la DIAN de esta suma se desconoce e interpreta indebidamente el artículo 367 del Estatuto Tributario, además de vulnerar por inaplicación los artículos 375, 376, 379, 380 y 382.

2. Improcedencia de la sanción por inexactitud.

Estimó el demandante que en el caso concreto no se evidencia la utilización de maniobras fraudulentas tendientes a obtener beneficios; lo que se observa es una

diferencia de criterios entre la DIAN y Coca - Cola con relación a la interpretación de normas aplicables, razón por la cual no es procedente la imposición de la sanción prevista en el artículo 647 del Estatuto Tributario. CONTESTACION DE LA DEMANDA La entidad accionada se opuso a las pretensiones de la demanda, solicitando se declare ajustada a derecho la actuación administrativa. Alegó que la actora incluyó en la declaración de renta del año gravable 2001 retenciones que fueron certificadas por Panamco como de dicha vigencia fiscal, pero que según se verificó en la inspección efectuada, corresponden a ingresos causados en el año 2000, según la siguiente relación de facturas: FECHA NUMERO V/R RETENCION FOLIOS FACTURA 20/12/00 1441 836.622.135 83.622.214 94 y 287 20/12/00 1442 454.121.640 45.142.164 93 y 286 20/12/00 1443 463.014.300 46.301.430 92 y 285 20/12/00 1444 297.325.350 34.192.415 91 y 284 20/12/00 1445 52.495.240 5.249.524 90 y 283 20/12/00 1446 255.465.100 25.546.510 89 y 282

TOTAL 2.358.643.765 240.324.257

Expresó que de conformidad al Estatuto Tributario el objeto de la retención en la fuente es el mismo hecho generador de la obligación tributaria sustancial, y lo que persigue es el recaudo instantáneo del tributo. Por lo tanto, debe practicarse

simultáneamente con la obtención de los ingresos, esto es, en el momento del pago o abono en cuenta, por ser éste el presupuesto legal que constituye el hecho generador, y que varía según el sistema de contabilidad que se utilice, ya se trate del sistema de caja o de causación, conforme al procedimiento señalado para cada uno. Indicó que para quienes lleven contabilidad por el sistema de causación la retención en la fuente debe practicarse cuando nace la obligación de efectuar el pago, esto es, en el momento del abono en cuenta del ingreso por parte del receptor del mismo, por ser este abono el reconocimiento contable de los hechos económicos realizados, entendidos como aquellos que pueden comprobarse como consecuencia de transacciones o eventos pasados, internos o externos, que conllevan para el ente económico un beneficio o un sacrificio económico o un cambio en sus recursos, en uno y otro caso razonablemente cuantificables, tal y como lo establece el artículo 12 del Decreto 2649 de 1993, en concordancia con el artículo 47 del mismo ordenamiento. De esta forma, en la prestación de servicios se entienden realizados los ingresos cuando se reciben efectivamente si el beneficiario no está obligado a llevar contabilidad o cuando se causen, para aquellos obligados a llevarla. Expuso que según el artículo 27 del Estatuto Tributario un ingreso se entiende realizado cuando se recibe efectivamente en dinero o en especie, de forma que equivalga legalmente a un pago, excepto si se trata de los contribuyentes que llevan contabilidad por el sistema de causación, los cuales deben denunciar sus ingresos en el año o período gravable en que se causaron, es decir, cuando nace

el derecho a exigir su pago, aunque no se haga efectivo el cobro, a la luz de lo dispuesto en el artículo 28 del Estatuto Tributario. Lo mismo se predica respecto de los costos, pues de acuerdo con lo señalado en los artículos 58 y 59 del Estatuto Tributario un costo se entiende realizado cuando se pague efectivamente en dinero o en especie o cuando su exigibilidad termine por cualquier otro modo que equivalga legalmente a un pago. Sin embargo, para los contribuyentes que llevan su contabilidad por el sistema de causación los costos y las deducciones se entienden causados cuando nace la obligación de pagarlos, aunque no se haya hecho efectivo el pago. En el caso concreto los ingresos se deben declarar en el año gravable en que se causaron, momento en el que nace el derecho a exigir su pago; así mismo la retención debe hacerse valer en el mismo período, con el fin de que cumpla con el objeto para el cual fue creada, y guarde correspondencia con el ingreso que dio origen al gravamen. Precisó la entidad demandada que está demostrado que la actora prestó y facturó a Panamco, en el año 2000, los servicios a que se refieren las facturas 1441 a 1446 del 20 de diciembre de 2000, e incluyó igualmente en dicho año los ingresos percibidos por los mismos, por lo que, independientemente de la actuación del agente retenedor Panamco, ha debido incluir la retención en la declaración de renta correspondiente al mismo período gravable, esto es, del año 2000, con el fin de dar cumplimiento a las exigencias contenidas en las normas sobre retención antes citadas.

Reitera además que la retención debe coincidir con la causación del ingreso para quienes lleven contabilidad por el sistema de causación. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca Sección Cuarta, en sentencia del 1 de noviembre de 2007, se pronunció negando las pretensiones de la demanda, así: Indicó que conforme a los artículos 373 del Estatuto Tributario y 14 del Decreto 1000 de 1997 quien recibe o se le abona en cuenta un ingreso y por consiguiente se le practica una retención, debe afectar la declaración del año o período fiscal con los ingresos realizados y las retenciones correspondientes. En el caso concreto las retenciones objeto de discusión, practicadas a la actora, corresponden a operaciones consistentes en la prestación de servicios profesionales a la sociedad Panamco. Sobre el particular el artículo 392 del Estatuto Tributario indica que la retención en la fuente por concepto de honorarios se efectúa sobre los pagos o abonos en cuenta. Por regla general y de acuerdo con las normas que regulan la materia, la retención en la fuente debe efectuarse en la fecha en que contablemente se registren las operaciones que la originan, y sólo en casos especiales, en la fecha en que se verifique el respectivo pago. Lo anterior tiene relación con el sistema de contabilidad que se lleve, es decir, sistema de caja o causación, pues en el primero la retención se practica al momento del pago, y en el segundo, al momento del abono en cuenta. En este caso la actora es una contribuyente que lleva contabilidad por el sistema de causación, lo que significa que en el período en que se causó el ingreso por

honorarios se entiende practicada también la retención en el momento del abono en cuenta o causación del hecho económico, sin que resulte necesario el pago efectivo, de conformidad con los artículos 27 y 28 del Estatuto Tributario. El agente retenedor (Panamco de Colombia S.A.) expidió los certificados de las retenciones del año gravable 2001, en los que incluyó las retenciones que debieron practicarse en el año 2000. Sin embargo, al quedar establecida la fecha en que se entiende efectuada la retención, no puede supeditarse esta circunstancia a la fecha de expedición de los certificados, por ser dos sucesos distintos, ya que el primero se configura cuando se causa el ingreso, y el segundo se surte con posterioridad para efectos probatorios. Por tanto la actora debió registrar las retenciones efectuadas por parte de Panamco en el año 2000, y toda vez que no contaba con el certificado expedido por el agente retenedor, podía soportar o demostrar las retenciones con la contabilidad y sus respectivos soportes, sin que resulte aceptable excusarse en que para la época Panamco aún no había expedido el respectivo certificado y, por tanto las retenciones eran inexistentes para esa anualidad. Señaló que no operó el alegado enriquecimiento sin causa, toda vez que el rechazo cuestionado tiene fundamento legal en el artículo 14 del Decreto 1000 de

1997. Adicionalmente la actora cuenta con el mecanismo contenido en el artículo 6º del Decreto 1189 de 1988 para requerir al agente retenedor la devolución de la retención indebidamente practicada.

Respecto a la sanción por inexactitud impuesta sostuvo que no operó la alegada diferencia de criterios, toda vez que la demandante no presentó una argumentación sólida que permitiera concluir que su entendimiento, en cuanto al derecho aplicable la llevó al convencimiento de que su actuación estaba amparada legalmente. Por el contrario, la argumentación que expuso no tiene un fundamento objetivo y razonable, puesto que comporta un desconocimiento de las normas generales que regulan la retención en la fuente del impuesto sobre la renta. RECURSO DE APELACIÓN La sociedad actora inconforme con la decisión proferida por el Tribunal, interpuso recurso de apelación con base en los siguientes argumentos:

1. Violación del artículo 367 del Estatuto Tributario al desconocer que la finalidad de la retención en la fuente no es estricta en cuanto a que se recaude el impuesto dentro del mismo período, sino como la misma norma señala en la medida de lo posible.

Aseguró que si bien el Tribunal tiene razón al sostener que las retenciones constituyen un medio para facilitar, acelerar y asegurar el recaudo del impuesto sobre la renta y sus complementarios dentro del mismo ejercicio gravable, olvida que el artículo 367 del Estatuto Tributario no contempla esta finalidad de forma rigurosa, sino que, por el contrario, señala que es en lo posible, ya que a pesar que desde el punto de vista teórico es ideal que coincidan en el mismo período gravable la contabilidad de quien hace el gasto, con la de quien obtiene el ingreso, la realidad es que en la práctica esto no siempre ocurre, ya que se pueden presentar discrepancias derivadas de diferentes prácticas comerciales de las empresas, como sucedió en el presente caso.

2. Violación del artículo 373 del Estatuto Tributario al desconocer que las retenciones deben descontarse en el mismo año fiscal en que fueron practicadas.

Sostuvo que el Tribunal se equivocó al afirmar que con base en los artículos 373 del Estatuto Tributario y 14 del Decreto 1000 de 1997 se "colige que quien recibe o se le abona en cuenta un ingreso y por consiguiente se le practica una retención debe afectar la declaración del año o período fiscal con los ingresos realizados y las retenciones correspondientes", pues esta afirmación sería aplicable para aquellos casos en que los ingresos y las retenciones se realicen en el mismo período gravable, hipótesis que no aplica para el caso concreto, toda vez que el agente retenedor practicó y certificó dichas retenciones en el año gravable siguiente a aquel en que se facturaron, procediendo COCA - COLA a imputar dichas retenciones en el período en que fueron certificadas. El Tribunal incurrió en error al afirmar que la causación de la retención depende del sistema de contabilidad del agente retenido, toda vez que al tratarse de una obligación del agente retenedor, su causación se establecerá de acuerdo al sistema de contabilidad de éste. En esa medida fue PANAMCO quien omitió practicar la retención en el mismo período en que se causaron los ingresos en cabeza del retenido, situación que de ninguna manera puede derivar en sanciones en contra de COCA-COLA.

3. Violación de los artículos 374 y 743 del Estatuto Tributario, al no tener en cuenta que, por razones de índole probatoria, la determinación de los

tributos se debe fundamentar en hechos que aparecen probados, y la retención en la fuente se probará con el certificado expedido por el agente retenedor. Manifestó que COCA - COLA no podía presentar factura de venta como soporte de retenciones que no habían sido practicadas por el agente retenedor, pues esto equivaldría a acreditar ante el fisco hechos que no ocurrieron, ya que estas retenciones no fueron practicadas, declaradas ni pagadas en el año gravable 2000. Arguyó que el proceder de la demandante fue acorde a derecho al incluir en su declaración de renta por el año 2001 aquellas retenciones que fueron efectivamente practicadas y certificadas por el agente retenedor, pues el certificado, según las leyes tributarias, es el medio idóneo para probar las retenciones en la fuente practicadas.

4. Violación del artículo 742 del Estatuto Tributario al ratificar la sanción impuesta por la DIAN, sin fundarse en los hechos debidamente probados.

No se entiende como el Tribunal argumenta que el contribuyente no sustentó su posición de una manera sólida y jurídica, que permitiera concluir que su actuar estuvo amparado por la ley, cuando de la lectura de los artículos 14 del Decreto 1000 de 1997 y 27, 28, 373, 374, 742 y 743 del Estatuto Tributario se desprende que el contribuyente debió actuar de la manera como efectivamente lo hizo; artículos que fundamentaron la actitud de COCA -COLA frente a los hechos descritos, y que denotan que las partes del proceso tienen diferentes criterios legales frente a la aplicación de las normas, que por la posición dominante de la

DIAN perjudican al contribuyente.

5. Improcedencia de la sanción por inexactitud – artículo 647 del Estatuto

Tributario. Adujo que conforme a lo expuesto por la Corte Constitucional en la sentencia C160 de 1998, M.P. Carmenza lsaza de Gómez, en el caso concreto no hay lugar a sanción por inexactitud, toda vez que los datos suministrados por el contribuyente no son falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, sino que, por el contrario, atienden a la realidad y se sustentan en certificados idóneos que prueban las retenciones practicadas, razón por la cual no procede la sanción por inexactitud impuesta. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandante reiteró los argumentos expuestos en el recurso de apelación, y la demandada solicitó confirmar la sentencia, con fundamento en las siguientes consideraciones: Afirmó que teniendo en cuenta que las retenciones provienen de unos ingresos generados y facturados del año 2000, que a su vez fueron objeto de retención por renta, que igualmente corresponde al mismo año; no es viable jurídica y fiscalmente hablar de que se facture en un año gravable y se certifique la retención en el año siguiente. Recalcó que por norma general quien recibe o se le abona en cuenta un ingreso y por consiguiente se le practica o abona la retención respectiva, debe afectar la declaración del año o período fiscal con los ingresos realizados y las retenciones correspondientes. Así lo dispone el artículo 373 del Estatuto Tributario al indicar que en las liquidaciones privadas se deducirá del impuesto de renta y

complementarios el valor del impuesto que haya sido retenido en la fuente. En esta forma los valores retenidos y no incluidos dentro del denuncio rentístico implican, para el contribuyente, el pago del total del impuesto que resulte a cargo. El artículo 17 del Decreto 2314 de 1989 dispone que cuando el sujeto pasivo de la retención esté obligado a presentar declaración de renta y complementarios deberá incluir dentro de la liquidación privada correspondiente al mismo período las retenciones que le hubieren practicado por ese ejercicio fiscal, salvo que se trate de retenciones sobre ingresos que de conformidad con las normas, deban ser tratados como diferidos, caso en el cual las retenciones se incluirán en la declaración del período en el que se causaren dichos ingresos. Señaló que es procedente la sanción por inexactitud impuesta, toda vez que está demostrado que el actor llevó al período gravable unas retenciones que no le correspondía para esa vigencia fiscal, pues para el año 2000 declaró los ingresos por los servicios prestados, pero no las retenciones. Por lo tanto, a la luz del artículo 647 del Estatuto Tributario se configuró la inexactitud sancionable. El Ministerio Público no intervino en esta etapa procesal. CONSIDERACIONES DE LA SALA Se controvierte la legalidad de los actos administrativos en virtud de los cuales la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, modificó la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2001, disminuyendo las retenciones practicadas y liquidando una sanción por inexactitud. Así las cosas, en el caso sub examine la discusión se centra en establecer si las

retenciones por operaciones del año 2000, certificadas a la actora por parte de la sociedad Panamco en el año 2001 en su calidad de agente retenedor, podían ser incluidas dentro de la declaración de renta presentada por la demandante por el año gravable 2001. Según el a quo la actora debió registrar las retenciones efectuadas por parte de Panamco en el año 2000, y toda vez que no contaba con el certificado expedido por el agente retenedor, podía soportar o demostrar las retenciones con la contabilidad y sus respectivos soportes, sin que resulte aceptable excusarse en que para la época Panamco aún no había expedido el respectivo certificado y, por lo tanto las retenciones eran inexistentes para esa anualidad. Para la sociedad apelante su proceder fue acorde a derecho, al incluir en su declaración de renta por el año 2001 aquellas retenciones que fueron efectivamente practicadas y certificadas (operaciones del año 2000) por el agente retenedor, pues el certificado, según las leyes tributarias, es el medio idóneo para probar las retenciones en la fuente practicadas. Observa la Sala que la actora incluyó en la declaración de renta correspondiente al año gravable 2001 retenciones que fueron certificadas por Panamco como de dicha vigencia (folio 145 cuaderno 1 de antecedentes), pero que según la inspección tributaria practicada por la DIAN (folio 163 cuaderno 1 de antecedentes) corresponden a ingresos causados en el año 2000, de acuerdo con la siguiente relación de facturas:

FECHA NUMERO V/R RETENCION FOLIOS FACTURA 20/12/00 1441 836.622.135 83.622.214 94 y 287

20/12/00 1442 454.121.640 45.142.164 93 y 286 20/12/00 1443 463.014.300 46.301.430 92 y 285 20/12/00 1444 297.325.350 34.192.415 91 y 284 20/12/00 1445 52.495.240 5.249.524 90 y 283 20/12/00 1446 255.465.100 25.546.510 89 y 282

TOTAL 2.358.643.765 240.324.257

El artículo 367 del Estatuto Tributario precisa que el objeto de la retención en la fuente es conseguir en forma gradual que el impuesto se recaude en lo posible dentro del mismo ejercicio gravable en que se cause. De otra parte quien recibe o a quien se le abone en cuenta un ingreso debe afectar la declaración del año o período fiscal con los ingresos realizados y las retenciones correspondientes. Así lo dispone el artículo 373 ibídem, "En las respectivas liquidaciones privadas los contribuyentes deducirán del total del impuesto sobre la renta y complementarios el valor del impuesto que les haya sido retenido". De lo contrario si hubo retenciones y no se incluyeron dentro del respetivo denuncio rentístico, el contribuyente estaría obligado al pago total del impuesto que resulte a cargo. Conforme a lo expuesto, la oportunidad legal para hacer valer las retenciones en la fuente que de acuerdo con la ley hayan sido practicadas y certificadas a los contribuyentes declarantes, es precisamente el momento de la presentación de la declaración de renta, o de las correcciones que dentro de la oportunidad legal se hagan a la misma; declaración que debe corresponder al período fiscal en el cual

se percibieron los ingresos objeto de la retención. Al respecto el artículo 14 del Decreto 1000 de 19971 dispone que cuando el sujeto pasivo de retención esté obligado a presentar declaración de renta y complementarios