CE-25000-23-27-000-2006-01326-01(17666)-2012

IMPUESTOS DESCONTABLES - Lo son aquellos originados en operaciones que constituyan gasto o costo / EXPENSAS NECESARIAS – Requisitos. Relación de causalidad. Necesidad del gasto. Proporcionalidad / IMPUTACION PROPORCIONAL – Aplicación / INJERENCIA EN LA ACTIVIDAD PRODUCTORA DE RENTA – Debe probarse como elemento de las expensas necesarias El artículo 488 del E.T. establece que el IVA generado en la adquisición de bienes y servicios destinados a operaciones que constituyen gasto o costo para la empresa puede tratarse como impuesto descontable. Para ello se debe demostrar que dichos gastos son necesarios, proporcionales, que tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta y que se han destinado a operaciones gravadas con ese impuesto. Por relación de causalidad debe entenderse la conexidad que existe entre el gasto como causa, con la actividad productora de renta, como efecto. La necesidad del gasto está relacionada con que éste debe hacerse de manera forzosa, ineludible, y la proporcionalidad es la relación que existe entre el gasto y el ingreso. La necesidad y la proporcionalidad deben medirse con criterio comercial y por ello el artículo 107 del E. T. dispone que la expensa deba ser normalmente acostumbrada en cada actividad y que la ley no la limite como deducible. De esta forma, debe estar probado que otras empresas que desarrollan la misma actividad incurren en tales gastos y, que, por lo tanto, es normal hacerla, pero, que además, es forzosa, todo ello con el fin de demostrar el derecho a la deducción. El artículo 488 del E.T. dispone que los bienes corporales muebles y servicios deben destinarse a las operaciones

gravadas con el impuesto sobre las ventas, lo que significa que el impuesto pagado por esos bienes o servicios constituye un costo o gasto en la actividad productora de renta de la empresa porque las operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas son las operaciones realizadas dentro del contexto de la actividad productiva de la empresa. Cuando el impuesto se puede imputar directamente al bien o servicio, tal circunstancia se debe probar; por el contrario, cuando el costo o gasto no sea directamente imputable al bien o servicio, se debe aplicar el artículo 490 del E.T., según el cual, cuando los bienes y servicios que otorgan derecho a descuento se destinen indistintamente a operaciones gravadas, exentas, o excluidas del impuesto y no fuere posible establecer su imputación directa a unas y otras, el cómputo de dicho descuento se efectuará en proporción al monto de tales operaciones del periodo fiscal correspondiente.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 488 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 490 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 107

PAGOS A MEDICINA PREPAGADA – Es procedente su deducción por ser una expensa necesaria. No hay lugar a su reconocimiento por falta de prueba / HOTELES CLUBES Y RESTAURANTES – No se aceptan como deducibles por no haberse probado la existencia de estos gastos Esta Sala ha reiterado, con base en la norma citada, que los pagos por medicina prepagada constituyen un gasto de naturaleza laboral, susceptible de ser considerado como deducción, según lo establece el artículo 107 del Estatuto Tributario. Sin embargo, en el expediente no obra prueba que demuestre que la

demandante incurrió en pago por medicina prepagada en el periodo que se discute, pues solo aportó la factura RC 0002491 de marzo 15 de 2003 por $2.779.421 de la empresa Salud Colmena, en la que se indica que ese pago corresponde al contrato N° 21101150 por el periodo comprendido entre el 15 de marzo al 14 de abril de 2003, periodo que no hace parte del bimestre en discusión, por lo que no puede tenerse como prueba. Luego de revisar el acervo probatorio, la Sala advierte que la demandante no aportó ninguna prueba que acreditara que incurrió en estos gastos, sin embargo es necesario aclarar que así hubiera aportado la prueba que se echa de menos en el expediente, este tipo de gastos no reúnen los requisitos establecidos en los artículos 107 y 488 del E.T., en consecuencia, no prospera el cargo formulado por la demandante con respeto a este rubro. DEDUCCION POR AMORTIZACION EN POLIZA DE SEGURO – Se causa al conocimiento de la emisión de la póliza. Improcedencia por falta de prueba En lo que tiene que ver con la amortización de los gastos por seguros, es necesario tener en cuenta lo establecido por el Artículo 433 del E.T., según el cual "[...] el impuesto se causa en su integridad en el momento en que la compañía conozca en su sede principal la emisión de la póliza, el anexo correspondiente que otorgue el amparo o su renovación".

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 433

SANCION POR INEXACTITUD – Procedencia / DOLO – No es necesario probarlo para que proceda la sanción por inexactitud

La Sala reitera que la sanción prevista en el artículo 647 del E.T. se impone cuando se omiten ingresos, se incluyen costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes, que ocasionen un menor impuesto a pagar o un mayor saldo a favor. Vale decir que el adjetivo inexistente debe entenderse en sus dos acepciones: como relativo a aquello que carece de existencia y como relativo a aquello que, si bien existe, se considera totalmente nulo porque es falto de valor y fuerza para obligar o tener efecto, por ser contrario a las leyes, o por carecer de las solemnidades que se requieren en la sustancia o en el modo. También precisa la Sala que para imponer la sanción por inexactitud no se requiere probar que el contribuyente haya actuado con intención dolosa o culposa, pues la infracción se tipifica simplemente por la inclusión de los datos a que antes se hizo referencia, en la calidad pretendida. Por lo tanto, no le asiste razón a la demandante cuando precisa que para imponer la sanción por inexactitud, es necesario que contribuyente haya incluido datos falsos con el ánimo de defraudar al Estado, pues, como se precisó, ese es tan sólo uno de los hechos que tipifica la norma como infracción.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 647

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejera ponente: CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRIGUEZ

Bogotá D.C., primero (1) de marzo de dos mil doce (2012)

Radicación número: 25000-23-27-000-2006-01326-01(17666)

Actor: PETROBRAS COLOMBIA LIMITED

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia del 22 de enero de 2009, desestimatoria de las súplicas de la demanda, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho contra el acto mediante el que se modificó la liquidación privada del impuesto sobre las ventas correspondiente al tercer bimestre del año gravable 2003.

ANTECEDENTES El 8 de julio de 2003, PETROBRAS COLOMBIA LIMITED presentó la declaración del impuesto sobre las ventas correspondiente al tercer bimestre del mismo año y determinó un saldo a favor de $ 1.110.284.000. Luego de adelantar la investigación correspondiente, la División de Fiscalización Tributaria de la Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá, mediante requerimiento especial No. 310632005000112 de 26 de agosto de 20051 propuso modificar la citada liquidación privada así: • Rechazar impuestos descontables por valor de $7.355.119 originados en retenciones practicadas a no domiciliados o no residentes en el país. Rechazar impuestos descontables por valor de $ 57.316.000, originados en la adquisición de bienes y servicios que no guardan relación directa con las operaciones gravadas de la compañía. Imponer sanción por inexactitud por valor de $ 103.474.000, equivalente al

160% del menor saldo a favor determinado. El 28 de noviembre de 2005 la actora dio respuesta al requerimiento especial en la que manifestó su desacuerdo con las glosas planteadas. El 28 de abril de 2006 la División de Liquidación profirió la Liquidación de Revisión N° 3106420060000212, por medio de la que aceptaron como procedentes los impuestos descontables originados en las operaciones realizadas con no domiciliados o no residentes en Colombia por valor de $ 7.355.119 y se confirmaron las demás glosas propuestas en el requerimiento especial. LA DEMANDA PETROBRAS COLOMBIA LIMITED, en ejercicio de la acción consagrada en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, solicitó se declarara la nulidad de la Liquidación de Revisión N° 310642006000021 de 28 de abril de

2006. A título de restablecimiento del derecho solicitó que se declarara en firme la declaración de IVA del tercer bimestre de 2003, y, subsidiariamente, que se revocara la sanción por inexactitud. Igualmente, pidió que se condenara en costas a la entidad demandada.

La demandante citó como normas violadas los artículos 29 de la Constitución Política; 488, 490, 647, 683, 711 y 746 del Estatuto Tributario y 15 del Decreto 522 de 2003. Como sustento del concepto de violación indicó que la Administración consideró indispensable, para que el IVA pudiera aceptarse como descontable, que los pagos por bienes y servicios tuvieran relación directa con las actividades gravadas y exentas de la demandante, sin tener en cuenta que si bien tales

erogaciones no guardan relación directa con el ingreso, si la tienen con la actividad productora de renta. Concretó los cargos de violación, así: 1) Violación del artículo 711 del Estatuto Tributario. La liquidación de revisión no guarda correspondencia con el requerimiento especial. La demandante afirmó que la liquidación oficial de revisión no guarda correspondencia con el requerimiento especial, lo cual desconoce el artículo 711 del Estatuto Tributario. Al respecto indicó que esta Corporación, en reiterada jurisprudencia, ha dicho que la Administración está obligada a respetar el debido proceso, para lo que debe definir la materia que será objeto de la investigación tributaria, esto es, incluir todas las inconsistencias advertidas por la Administración en la etapa de investigación y que pretende cuestionar, con el fin de que el contribuyente pueda ejercer en debida forma el derecho de contradicción. Señaló que, en este caso, la Administración planteó, como fundamento de las glosas que formuló en el requerimiento especial, que el IVA pagado en la compra o adquisición de servicios tales como clubes, medicina prepagada, asesorías contables y tributarias, hoteles, temporales y restaurantes, no podía descontarse por no tener relación directa con las operaciones gravadas del ente económico. En cambio, en la liquidación oficial de revisión, la Administración manifestó que el IVA pagado no podía ser reconocido como descontable dado que se originaba en pagos que no podían tenerse como deducibles del impuesto de renta. Asimismo, con respecto a los pagos efectuados por concepto de asesorías, pagos a compañías de servicios temporales y póliza de seguro de la oficina de

Petrobras, dijo la Administración que no se aportó ninguna prueba para demostrar el cumplimiento de todas las exigencias señaladas para su aceptación, lo que impedía que el IVA pagado se pudiera tener como descontable. Manifestó la demandante que, ni en la investigación, ni con ocasión del requerimiento especial se le pidió que aportara las pruebas que luego la Administración echó de menos, por lo que es improcedente el cuestionamiento que esta hace en cuanto a la realidad y procedencia de los impuestos descontables, con base en este hecho nuevo que no fue materia del mencionado requerimiento. Con fundamento en lo anterior, la demandante afirma que no hay correspondencia entre el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión, lo que desconoce el artículo 711 del Estatuto Tributario y el 29 de la Constitución Política, por lo que se debe declarar la nulidad de los actos demandados. 2) Procedencia de costos y gastos en el impuesto de renta. Violación de los artículos 683 y 746 del estatuto tributario. La demandante consideró improcedente el cuestionamiento que hizo la Administración con respecto a los impuestos descontables, en cuanto carecían de los elementos de necesidad y causalidad establecidos en el artículo 107 del Estatuto Tributario, para ser deducibles del impuesto de renta y complementarios. Lo anterior, porque la Administración no puede condicionar la procedibilidad de los impuestos descontables originados en los pagos efectuados por concepto de bienes y servicios a la de las deducciones del impuesto de renta y complementarios, pues estas últimas no fueron cuestionadas. Además, la declaración del impuesto de renta y complementarios a la que corresponden

dichas deducciones, esto es, la del año gravable 2003, está en firme, lo que indica que su procedibilidad ya fue aceptada por la Administración. Por lo tanto, cuestionar las deducciones aceptadas por la Administración en el impuesto de renta y complementarios dentro del proceso de fiscalización del Impuesto sobre las ventas carece de fundamento y desconoce lo establecido en el artículo 683 del Estatuto Tributario, en cuanto al espíritu de justicia que debe informar las actuaciones en materia tributaria. Concluyó que al considerarse ciertos los hechos consignados en la declaración del impuesto de renta y complementarios correspondiente al año gravable 2003, no puede la Administración fundamentar, en dicha declaración, el rechazo de los impuestos descontables discutidos en este proceso, pues esta goza de firmeza. 3) El iva descontable sí está destinado a operaciones gravadas y exentas. Violación del artículo 488 del Estatuto Tributario. La demandante indicó que desarrolla, de forma principal, una actividad exenta que consiste en la exportación de petróleo y algunas actividades gravadas como la venta de materiales a la industria petrolera o la venta de elementos y partes de contenido metálico. 3.1) Sistema de deducciones en Colombia. Manifestó que la Administración desconoció el artículo 488 del Estatuto Tributario al entender que el sistema de deducciones del IVA que rige en Colombia es el de las deducciones físicas y no el de las deducciones financieras, que no exige que la imputación sea directa. Señaló, que en el sistema de deducciones financieras se admite el descuento del IVA pagado en los costos y gastos de producción y ventas, incluidos los de

administración de bienes objeto del tributo y, que la legislación en la materia permite la imputación proporcional del IVA descontable a las operaciones gravadas, exentas y excluidas, teniendo como único límite la tarifa aplicada en las distintas operaciones. Por lo tanto, el criterio que se debe aplicar para el IVA descontable es si el costo o gasto puede atribuirse a una operación determinada o si es común a todas las operaciones del contribuyente, caso en el que se debe aplicar la proporcionalidad. 3.2) Relación entre los impuestos descontables y las operaciones gravadas. Manifestó que el artículo 488 del Estatuto Tributario no exige que la destinación del costo o gasto deba ser directa a las operaciones gravadas o exentas, por lo que la destinación a la operación gravada debe entenderse como la relación del impuesto descontable con la actividad generadora de ingresos y no de forma exclusiva con el costo de producción del bien o servicio. 3.3) Los gastos están destinados a la actividad de PETROBRAS. Señaló que el impuesto descontable rechazado por la Administración corresponde a gastos que constituyen los denominados "gastos de administración", que se reconocen como necesarios en el giro de los negocios. La demandante se refirió a cada uno de los gastos discutidos, así: a) Medicina prepagada: Contrario a lo que consideró la Administración, se trata de una erogación normal y acostumbrada para el bienestar de los trabajadores, que garantiza su permanencia y evita la deserción de personal, lo que significa un importante ahorro en la capacitación de nuevo personal; por lo tanto, se convierte en necesaria y proporcionada de

acuerdo con el criterio comercial. b) Clubes, hoteles y restaurantes: Corresponde al pago de cuotas de sostenimiento para los niveles directivos y para la atención a empleados. Los pagos contenidos en este rubro corresponden a gastos en los que se incurrió en reuniones de proyectos, de planeación estratégica, en reuniones con miembros de las comunidades donde la empresa tiene presencia, reuniones con proveedores y, en general, reuniones de trabajo. Estos gastos son necesarios en el contexto moderno de los negocios, pues las relaciones comerciales requieren un mínimo de atenciones personales y sociales con los clientes más importantes, que implican consumos en restaurantes, clubes sociales, invitaciones, obsequios, entre otros, los que redundan en favor de la actividad generadora de renta. c) Seguros: Afirma la demandante que la Administración no fundamentó la razón por la que desconoció este concepto que corresponde a la póliza de seguro de las oficinas de la sede administrativa en Bogotá, por lo que su relación con la actividad productora de renta de Petrobras es clara, pues se trata de un pago necesario en la medida en que se realiza para amparar los activos de la empresa en caso de destrucción por razones de fuerza mayor o caso fortuito. d) Asesoría legal y tributaria: En este rubro se incluyeron los pagos realizados a los profesionales que prestan sus servicios a Petrobras y hacen parte de los gastos administrativos en los que se incurrió para desarrollar la actividad de dirección general de la empresa. Así, constituyen desembolsos necesarios en la actividad de esta y son de carácter corriente para su funcionamiento. Finalmente, indicó que los conceptos antes descritos no son, en ningún caso,

gastos suntuarios, pues corresponden a erogaciones en las que normalmente se incurre en el giro ordinario de cualquier actividad empresarial y son, por lo tanto, necesarios según la costumbre mercantil. Por lo tanto, consideró la demandante que los argumentos en los que la Administración fundamenta el rechazo de los impuestos descontables son excesivos y no tienen soporte legal. Asimismo, concluyó que la sentencia del Consejo de Estado que citó la Administración como sustento de la liquidación oficial de revisión no es pertinente en el caso que se discute, pues los gastos en los que incurrió la empresa no son de ninguna manera suntuarios o lujosos sino que, como explicó, se trata de erogaciones necesarias para el desarrollo de la actividad de la empresa. 4) La sanción por inexactitud es improcedente. Violación del articulo 647 del Estatuto Tributario, por indebida aplicación. Afirma la demandante que en este caso las glosas que hizo la Administración tuvieron fundamento en la falta de relación directa con las operaciones gravadas o exentas de la empresa y no en la omisión de ingresos, impuestos, bienes o actuaciones, ni tampoco en la inexistencia de los impuestos descontables, pues contablemente está demostrada su realidad y, están soportados en los documentos que se entregaron durante la investigación adelantada en la vía gubernativa. A partir de lo anterior, manifestó que la Administración rechazó los impuestos descontables por considerar que los pagos glosados no cumplían con los requisitos de necesidad y causalidad para que pudieran ser susceptibles de imputarse como costo o gasto en el impuesto sobre la renta. Por otro lado, señaló que está demostrado que la suma objetada por la

Administración es completa, verdadera y está debidamente soportada en comprobantes internos y externos, como lo exigen las normas y principios de contabilidad generalmente aceptados, razón por la que no es procedente imponer sanción por inexactitud, toda vez que el rechazo al que se ha hecho referencia se originó en la diferencia de criterios de interpretación normativa entre la empresa y la Administración y, no en maniobras evasivas por parte de Petrobras. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La apoderada de la DIAN solicitó que se denegaran las pretensiones de la demanda, con fundamento en los argumentos que se resumen a continuación: 1) Nulidad de los actos administrativos por cambio de motivación en cuanto al rechazo de los impuestos descontables. Manifestó que tanto el requerimiento especial como la liquidación oficial de revisión tuvieron como fundamento los mismos hechos y argumentos, de modo que en esta última no se agregó ningún punto, razón por la que no se desconoció el artículo 711 del Estatuto Tributario. Explicó que en el requerimiento especial la Administración planteó como fundamento de las glosas, que el IVA pagado en la compra o adquisición de servicios de clubes, medicina prepagada, asesorías contables y tributarias, hoteles, temporales y restaurantes, no podía tenerse como descontable pues carecía de relación directa con las operaciones gravadas de la sucursal; lo anterior con fundamento en los artículos 488 y 489 del Estatuto Tributario. Señaló que, posteriormente, con ocasión de la liquidación oficial de revisión, la Administración consideró que los citados artículos no podían interpretarse por fuera de lo establecido en el artículo 107 del Estatuto Tributario.

Además, indicó que según lo establecido en el artículo 730 del Estatuto Tributario los actos de liquidación deben contener la explicación de las modificaciones efectuadas respecto de la declaración y que, conforme con los artículos 35 y 59 del C.C.A., las decisiones deben ser motivadas, al menos en forma sumaria, en sus aspectos de hecho y de derecho. Asi mismo, manifestó que el artículo 704 del E.T. prevé que el requerimiento especial debe contener, entre otros, la cuantificación de los impuestos, anticipos, retenciones y sanciones que se pretende adicionar a la liquidación privada y que el literal g) del artículo 712 hace lo propio respecto de la liquidación de revisión, señalando que deberá contener explicación sumaria de las modificaciones efectuadas, en lo concerniente a la declaración. Indicó que el desconocimiento de los impuestos descontables por operaciones gravadas no se motivó exclusivamente en la frase "no cumplieron con los requisitos de necesidad y causalidad a que se refiere el impuesto de renta para ser susceptibles de imputarse como costo o gasto de conformidad con lo establecido en el artículo 488 del Estatuto Tributario", como lo aseguró la demandante, pues se analizaron los valores declarados como excluidos y las pruebas allegadas respecto de los gastos que componen el valor desconocido, todo ello interpretando y dando aplicación al artículo 488 del E.T., concordante con los artículos 58, 77 y 104 a 107 del mismo estatuto, normas que se refieren a los requisitos de casualidad, necesidad, proporcionalidad, oportunidad e imputación. Por lo tanto, concluyó que no se cambió la motivación formulada en la liquidación

oficial de revisión con respecto a los argumentos que sirvieron de fundamento al requerimiento especial. Por otra parte, manifestó que carecía de fundamento la afirmación de la demandante, según la cual, la Administración no incluyó en el requerimiento especial cuestionamiento alguno sobre los pagos efectuados por concepto de asesorías, pagos a compañías de servicios temporales y pólizas de seguro y que tampoco la requirió para que aportara las pruebas que soportaran dichos pagos. Lo anterior, porque en los antecedentes administrativos se puede leer el oficio de 9 de junio de 2004 mediante el cual se solicitó a la demandante que aportara ciertos documentos así: "...numeral 3°: Relación de las legalizaciones de costos y gastos detallados", "...numeral 5°: Relación detallada del impuesto descontable correspondiente a los Afes4, indicando su registro contable, concepto, proveedor y base del respectivo impuesto descontable"5. Dichos documentos fueron entregados durante la investigación administrativa tributaria por el Gerente Financiero de la Sucursal en Colombia de PETROBRAS y con la respuesta al requerimiento especial que se acompañó de comprobantes de contabilidad, facturas y certificados. Además, adujo que en el requerimiento especial se relacionaron esos conceptos específicos dentro de los impuestos descontables así: medicina prepagada, asesorías, temporales y seguros, entre otros6, conceptos que se reiteraron en la liquidación oficial'. 2) En relación con el rechazo de impuestos descontables, informó que en el requerimiento especial se propuso el rechazo de $57.315.969 solicitados en el

renglón 17 y que corresponden a la compra o adquisición de servicios dentro de los que se encontraron pagos por clubes, medicina prepagada, actividades jurídicas, seguros, asesorías contables y tributarias, hoteles y temporales para las oficinas de administración y restaurantes. El rechazo se fundamentó en que estos gastos en los que incurrió la sociedad no están directamente destinados a la actividad productora de renta, no tenían relación de causalidad con los ingresos y, tampoco estaban destinados a operaciones gravadas o exentas. Agregó que en la liquidación oficial, previa cita de lo previsto en el artículo 488 del E.T., así como de los requisitos para la procedencia y operatividad de los impuestos descontables y del objeto social, se destacó que no era suficiente aducir la relación de causalidad y necesidad con la actividad productora de renta a que se refiere el artículo 107 del E.T., sino que debía acreditarse también que los gastos habían sido destinados a las operaciones gravadas con el IVA, lo cual no se demostró en el presente caso con respecto a la suma rechazada. En apoyo de esta afirmación explicó que el artículo 488 del E.T. contempla dos condiciones para la procedencia de los impuestos descontables: i) que constituyan costo o gasto que sea computable en renta y ii) que se destinen a operaciones gravadas o exentas del IVA. Agregó que según esta norma, pueden ser descontables tanto los costos como los gastos siempre y cuando cumplan los requisitos señalados. Lo anterior no implica su incorporación directa al producto gravado o exento del IVA, sino su destinación directa a las operaciones gravadas o exentas de dicho gravamen,

razón por la que se pueden solicitar como descontable inclusive gastos indirectos como los de administración, siempre que esté plenamente demostrado que fueron efectivamente destinados a tales operaciones. Así, sostuvo que no le asiste razón al recurrente al afirmar que la Administración desconoció que el sistema de deducciones que rige en el país es el de las deducciones financieras y no el de las deducciones físicas, pues en cada caso se analizó si los "gastos" estaban destinados o no a operaciones gravadas o exentas con el IVA, esto es, se analizaron las deducciones financieras. Finalmente, se refirió al objeto social de la compañía, según consta en el certificado de existencia y representación legal expedido por la Cámara de Comercio, para concluir que fue acertado el rechazo de los impuestos descontables por los conceptos inicialmente relacionados, toda vez que no tienen relación con la actividad productora de renta. 3) En cuanto a la sanción por inexactitud, señaló que está probado que la demandante incluyó voluntariamente en su declaración del IVA, impuestos descontables inexistentes, situación que ocasionó un mayor saldo a favor y configuró el hecho sancionable previsto en el artículo 647 del E.T. Consideró que no se trata de un caso de diferencia de criterios, toda vez que es evidente que la sociedad desconoció la normativa aplicable a los impuestos descontables y los requisitos que se deben observar para su procedibilidad. Finalmente, solicitó que se deniegue la petición de condena en costas a la demandada, dado que no se cumple con lo establecido en el numeral 1 del artículo 392 del Código de Procedimiento Civil, en concordancia con el artículo

171 del Código Contencioso Administrativo. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca negó las pretensiones de la demanda con fundamento en las consideraciones que se resumen a continuación. En cuanto a la falta de correspondencia entre el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión, indicó que no existe discordancia entre las glosas planteadas en uno y otro acto administrativo, por lo que encontró ajustada a derecho la actuación de la Administración. Al respecto indicó que en la liquidación oficial de revisión se pueden mejorar los fundamentos de derecho que sirvieron de base para proferir el requerimiento especial, siempre y cuando el fondo del asunto sea el mismo, tal como ocurre en este caso en el que el asunto de fondo giró en torno a la procedencia del valor solicitado como descontable y su relación de causalidad con la actividad productora de renta de la demandante. Por lo tanto, no prosperó el cargo propuesto. Con respecto al rechazo de los impuestos descontables, el Tribunal hizo un recuento de los conceptos sobre cuyos pagos se solicitó el IVA descontable y las razones que tuvo la DIAN para rechazarlos. Consideró que según el artículo 488 del Estatuto Tributario, solo se puede descontar el IVA pagado en la adquisición de bienes corporales muebles y servicios y por las importaciones, que de acuerdo con las disposiciones del impuesto a la renta resulten computables como costo o gasto de la empresa y que se destinen a las operaciones gravadas con el impuesto a las ventas. Agregó que el artículo 107 del Estatuto Tributario condiciona la aceptación de los impuestos descontables al cumplimiento de requisitos de fondo como la

proporcionalidad, la causalidad y la necesidad; y a requisitos de forma como la existencia de soportes externos o que no se soliciten como deducción las erogaciones que la ley no reconoce aunque sean ciertas y aceptadas desde el punto de vista comercial. Al respecto, concluyó que en este caso no se demostró que los gastos en los que incurrió el accionante durante el periodo gravable en discusión y que fueron rechazados por la Administración, hubieran estado dest