CE-25000-23-27-000-2007-00041-01(17505)-2011

DEVOLUCION Y COMPENSACION DE SALDOS A FAVOR – Término para resolver la solicitud / ANULACION DEL ACTO QUE ORIGINO EL SALDO A FAVOR – Hace que se anule el acto de sanción por devolución improcedente / SANCION POR DEVOLUCION IMPROCEDENTE – Cuando los actos que originaron el saldo a favor han sido anulados debe mantenerse la sanción pero sobre lo compensado en exceso / INTERESES MORATORIOS – Causación De conformidad con el artículo 855 E. T., la administración de impuestos debe devolver, previa las compensaciones a que haya lugar, los saldos a favor originados en los impuestos sobre la renta y complementarios y sobre las ventas dentro de los treinta días siguientes a la fecha de la solicitud de devolución presentada oportunamente y en debida forma. Este término también se aplica para la devolución de impuestos pagados y no causados o pagados en exceso. Como el reintegro que ordenó la DIAN a la sociedad demandante y la sanción por compensación improcedente se apoyaron en actos oficiales que se anularon parcialmente por esta jurisdicción, el monto a reintegrar y la sanción deben mantenerse, pero sobre lo compensado en exceso, esto es, $9’381.000, que resulta de la diferencia entre el valor que la DIAN compensó ($307’697.000) y el valor del saldo a favor determinado en la liquidación que practicó el Tribunal Administrativo de Cundinamarca ($298’316.000) y que confirmó esta Corporación. Como restablecimiento del derecho, se declarará que la demandante deberá reintegrar únicamente $9’381.000 más los intereses moratorios que corresponda, aumentados

en un 50%, a título de sanción por compensación improcedente. En otras palabras, con la nulidad parcial de los actos que determinaron oficialmente el impuesto desaparecen parcialmente las razones de hecho y de derecho que motivaron la sanción por compensación improcedente y, por ende, procede también la nulidad parcial de los actos sancionatorios aquí demandados.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 855

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA Consejero ponente: HUGO FERNANDO BASTIDAS BARCENAS Bogotá, dieciocho (18) de julio de dos mil once (2011).

Radicación número: 25000-23-27-000-2007-00041-01(17505)

Actor: ASESORIA EN COMUNICACIONES – ASECONES S.A. EN

REESTRUCTURACION

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 28 de agosto de 2008, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, que negó las pretensiones de la demanda.

ANTECEDENTES LA DEMANDA En ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, la sociedad ASESORÍA EN COMUNICACIONES S.A. – EN REESTRUCTURACIÓN (en adelante ASECONES S.A.), mediante apoderado judicial, formuló las siguientes pretensiones: “Son NULOS los siguientes actos administrativos proferidos por la Administración Especial de Impuestos de Personas Jurídicas de Bogotá D.C.:

La Resolución No. No. (sic) 300662006000001 de septiembre 20 de 2006, proferida por la División Jurídica de la Administración Especial de Impuestos Nacionales de las Personas Jurídicas de Bogotá, mediante la cual se modifica la Resolución No. 3600642005000063 de septiembre 22 de 2005, expedida por la Administración Especial de Impuestos Nacionales de Personas Jurídicas de Bogotá, contra el contribuyente la sociedad ASESORIA (sic) EN COMUNICACIONES ASECONES S.A. (EN REESTRUCTURACION [sic]), fijando en cuantía de $142.249.000, el valor del reintegro. La Resolución No. 300642005000063 de septiembre 22 de 2005, expedida por la Administración Especial de Impuestos Nacionales de Personas Jurídicas de Bogotá, proferida contra la sociedad ASESORIA (sic) EN COMUNICACIONES ASECONES S.A. (EN REESTRUCTURACION [sic]” La demandante no formuló pretensión de restablecimiento del derecho LAS NORMAS VIOLADAS Y EL CONCEPTO DE VIOLACIÓN La sociedad demandante invocó como vulnerados los artículos 670 y 829, numeral 4°. En el concepto de violación la demandante formuló dos cargos, así:

1. INEXISTENCIA JURÍDICA DE LA BASE DE LA SANCIÓN Citó el artículo 670 E.T. para indicar que el inciso 3° establece la base sobre la que se cuantifica la sanción por improcedencia de la devolución o compensación.

Explicó que, mediante la Resolución 3006642005000063 de 2005, la DIAN le impuso sanción porque la Secretaría de la División Jurídica de la Administración

Especial de Impuestos Nacionales de Personas Jurídicas de Bogotá certificó que no había sido notificada de la admisión de la demanda contra los actos administrativos en los que la DIAN modificó la declaración de renta del año 2000 y determinó un menor saldo a favor. Que, sin embargo, no es cierto que no se haya presentado demanda, ya que, con auto del 8 de junio de 2006, el Tribunal Administrativo de Cundinamarca admitió la demanda presentada oportunamente contra tales actos administrativos. Que la administración no podía imponer sanción a la demandante porque estaba pendiente de decidir la acción de nulidad y restablecimiento del derecho presentada contra los actos administrativos que determinaron oficialmente el impuesto de renta del año 2000. Es decir que no se podía imponer sanción porque la base para la liquidación de la sanción se discutía ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo. Que, de conformidad con el numeral 4° del artículo 829 E.T. los actos administrativos cobran ejecutoria cuando se deciden los recursos de vía gubernativa o se decidan definitivamente las acciones de nulidad y restablecimiento del derecho que se presenten en los procesos de revisión de revisión de impuestos. Esto es, que la sanción sólo podía imponerse una vez se decidiera en forma definitiva la acción de nulidad y restablecimiento del derecho contra la Liquidación Oficial de Revisión N° 300642004000139 de 2004 y la Resolución No. 300662005000011 de 2005.

2. FALSA MOTIVACIÓN DEL ACTO Dijo que la administración incurrió en falsa motivación porque no existía base para imponer la sanción aquí cuestionada. Que las razones fácticas y jurídicas para

sancionar no correspondían a la realidad y que, por ende, debían anularse los actos demandados. LA CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN, mediante apoderada judicial, contestó la demanda oponiéndose a las pretensiones en los siguientes términos. Adujo que la certificación expedida por la División Jurídica de la Administración Especial de Impuestos de las Personas Jurídicas de Bogotá sólo tenía carácter informativo y que no tenía incidencia en el inicio del proceso sancionatorio seguido en contra de la demandante. Que dicho proceso se originó por la existencia de un hecho sancionable, esto es, una devolución improcedente. Que, por lo tanto, no era cierto que no existiera base para imponer la sanción a la sociedad demandante. Que si bien en el proceso de determinación del impuesto se determinó un saldo a favor de $158’114.000, lo cierto es que dicho saldo se modificó a $165’448.000, como consecuencia del recurso de reconsideración presentado por la demandante. Que no existía falsa motivación porque en los actos demandados se aplicó el Estatuto Tributario. Que en tales actos se expusieron las razones de hecho y de derecho por las que se sancionó a la actora1. Citó, por último, el concepto oficial N° 013347 de 1996 en el que concluyó que el procedimiento de determinación oficial del tributo es independiente del proceso sancionatorio por compensación o devolución improcedente. Que, en todo caso, el 1 En este punto, citó, in extenso, apartes de la sentencia dictada por esta Sección, el 6 de marzo de 2003, en el expediente 12940, M.P. María Inés Ortiz Barbosa.

primer proceso no agotaba la facultad de fiscalización ni hacía perder la facultad sancionatoria que tiene la administración, de conformidad con el artículo 670 E.T. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, en la sentencia apelada, negó las pretensiones de la demanda. Dijo, en concreto, lo siguiente: Citó el artículo 670 E.T. para concluir que esa norma establece dos conductas sancionables: i) el rechazo o la modificación oficial del saldo a favor devuelto o compensado, y ii) la imputación de un saldo a favor por parte del contribuyente en las declaraciones siguientes a los periodos en que se liquidó y que, posteriormente, es rechazado o modificado por la administración. Que, en los dos casos, surgía la obligación de reintegrar las sumas afectadas por la devolución o compensación. Que el inciso 4° del artículo 670 mencionado establece que en los casos en que se modifique o rechace el saldo a favor deberá reintegrase la suma más los intereses moratorios aumentados en un 50%. Que, en el caso concreto, estaba probado que la sociedad demandante solicitó la devolución del saldo a favor registrado en la declaración de renta del año 2000, solicitud que fue resuelta con la Resolución 7345 de 2001. Que, por igual, estaba probado que en la Liquidación Oficial 300642004000139 de 2004, modificada por la Resolución 300662005000011 de 2005, se disminuyó el saldo a favor de $307’697.000 a $165’448.000. Que en la resolución sanción aquí demandada se

ordenó devolver la diferencia de esas sumas más los intereses moratorios aumentados en un 50%. Dijo, de otra parte, que el proceso en el que se decide sobre la devolución o compensación de un saldo a favor es previo independiente del que da lugar a la sanción por devolución o compensación improcedentes2. Adujo que la fuerza ejecutoria permitía que los actos administrativos surtieran efectos jurídicos, aún en contra de la voluntad de los administrados. Que, sin embargo, la ejecutoriedad no sucedía automáticamente con la ejecutividad del acto, pues lo cierto es que, en virtud del derecho de defensa, los destinatarios de los actos administrativos pueden presentar los recursos de la vía gubernativa. Que, en materia tributaria, de conformidad con el artículo 720 E.T., la vía gubernativa se agotaba cuando se resolvía el recurso de reconsideración. Que, en el caso particular, “la firmeza de la Liquidación Oficial de Revisión N° 300642004000139 del 8 de noviembre de 2004, se dio en el preciso momento de decidirse el recurso de reconsideración…sobreviniendo con ello la obligatoriedad, exigibilidad y aplicabilidad de su contenido, así como la presunción de legalidad innata a todas las decisiones administrativas debidamente ejecutoriadas, independientemente de su demanda ante esta jurisdicción”. Que, de lo contrario, el artículo 66 C.C.A. no hubiera establecido que los actos administrativos son obligatorios mientras no hayan sido suspendidos o anulados por la jurisdicción de lo contencioso administrativo. Que, en ese entendido, para iniciar el proceso sancionatorio por devolución o compensación improcedente sólo era necesario que se notificara la liquidación

oficial. 2 Para respaldar el argumento, citó la sentencia C-075 de 2004 en la que la Corte Constitucional examinó la constitucionalidad del artículo 670 E.T. Que, de otro lado, no se configuró la falsa motivación a que aludió la demandante porque “no tiene incidencia en el desarrollo del procedimiento sancionatorio la certificación proferida el día 28 de abril de 2003 por la Secretaria de la División Jurídica en la cual consta que revisadas las bases de datos a la fecha de sus expedición no existían notificación (sic) alguna de demanda ante la Jurisdicción Contenciosa Administrativa”. Aclaró, por último, que, mediante sentencia del 24 de abril de 2008, ese Tribunal declaró la nulidad parcial de los actos administrativos que determinaron oficialmente el impuesto (proceso N° 2006-00887). Que, sin embargo, el proceso se encontraba para proveer sobre la apelación presentada por la actora, lo que, según dijo, podría “llevar a la modificación del valor de la sanción o incluso el decaimiento del acto en caso de confirmar la sentencia apelada que accedió totalmente a las pretensiones de la demanda, respectivamente (sic)”. Salvamento de voto El magistrado Fabio Castiblanco Calixto se apartó de la decisión adoptada en la sentencia apelada. Dijo que no debió dictarse sentencia de primera instancia hasta tanto se profiriera decisión definitiva en la acción de nulidad y restablecimiento en la que se discutía la legalidad de los actos administrativos que liquidaron oficialmente el impuesto de renta. Que, por ende, el proceso debió suspenderse

por prejudicialidad, en los términos del artículo 170 C.P.C. Que la decisión que se adopte en el proceso N° 2006-00887 tenía relación directa en este proceso, habida cuenta de que si “los actos administrativos se anulan trae como consecuencia la firmeza de la declaración de renta…Si sucede lo contrario total o parcialmente la sanción procedería en la misma forma”3. EL RECURSO DE APELACIÓN La parte demandante interpuso recurso de apelación contra de la sentencia de primera instancia. La única inconformidad de la parte actora tiene que ver con que el Tribunal no suspendió el proceso por prejudicialidad, de conformidad con los artículos 170 a 172 C.C.A., a pesar de que la decisión que se adoptara en la acción de nulidad y restablecimiento del derecho N° 2006-00887, presentada contra los actos administrativos de determinación oficial del tributo, resultaba determinante para dictar la sentencia apelada. Que, en efecto, mediante sentencia del 24 de abril de 2008, el Tribunal Administrativo de Cundinamarca declaró la nulidad parcial de los actos de determinación oficial del impuesto. Que, inexplicablemente, el mismo Tribunal no declaró la nulidad de los actos que imponían la sanción por devolución o compensación improcedentes. Que es evidente la dependencia entre uno y otro proceso, ya que no resultaría lógico que se anularan los actos de determinación oficial del impuesto y que se mantuviera la sanción. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN 3 Para respaldar la conclusión, citó la sentencia de esta Sección del 28 de abril de 2005, expediente 14149, M.P. Juan

Ángel Palacio Hincapié. La demandante no presentó alegatos finales. La DIAN insistió en lo dicho en la contestación de la demanda. Añadió que las devoluciones o compensaciones presentadas por los contribuyentes o responsables no constituyen un reconocimiento definitivo y que, por ende, si se llegara a establecer la improcedencia del saldo a favor reclamado, debía ordenarse su reintegro e imponer la respectiva sanción. Agregó también que, contra lo dicho por la apelante, no eran aplicables los artículos 170 a 172 C.C.A. ya que son normas “relativas a las suspensión del proceso civil por prejudicialidad penal”. Que los procesos tributarios se regulan “por normas especiales y (que) no presentan vacíos que sea necesario llenar con la aplicación de las citadas normas civiles.” CONSIDERACIONES DE LA SALA Sería del caso analizar los argumentos propuestos por la parte apelante y determinar si la DIAN podía sancionar a la sociedad ASECONES S.A. por devolución y compensación improcedentes. Sin embargo, la Sala estima innecesario asumir el estudio de los argumentos de la parte recurrente, debido a que, estando en trámite el recurso de apelación, se dictó la sentencia del 24 de marzo de 2011, expediente 17344, demandante ASECONES, demandado DIAN, en la que esta Sección confirmó la nulidad parcial de los actos administrativos que determinaron oficialmente el impuesto y que motivaron la sanción aquí cuestionada, nulidad que fue decretada por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, en sentencia del 24 de abril de 20084.

Hechos relevantes Se destacan como hechos relevantes, los siguientes:

1. El 6 de septiembre de 2001, la sociedad ASECONES S.A. presentó la declaración de renta del año gravable de 2000 en la que determinó un saldo a favor de $307’697.000.

2. La sociedad demandante solicitó la devolución del saldo a favor. La División de Devoluciones de la Administración Especial de las Personas Jurídicas de Bogotá, mediante Resolución 7345 de 2001, ordenó compensar la suma de $307’697.000 a las obligaciones correspondientes a IVA del 6° bimestre de 2000 y de retención en la fuente de los meses de diciembre de 2000, y abril a agosto de 2001.

3. La División de Fiscalización Tributaria de la Administración Especial de las Personas Jurídicas de Bogotá profirió requerimiento especial N° 300632003000238 de 2003, que fue ampliado con el acto N°

3006420040000045.

4. Mediante Liquidación Oficial de Revisión N° 300642004000139 de 2004, la División de Liquidación de la misma administración modificó la liquidación privada del año 2000 y disminuyó el saldo a favor de $307’697.000 a $158’114.0006. La sociedad demandante presentó recurso de reconsideración y la administración, mediante Resolución 4 Expediente n° 25000-23-27-000-2006-00887 01 (17344), M.P. William Giraldo Giraldo. 5 Folios 17-37 del cuaderno de antecedentes 300662005000011 de 2005, modificó la liquidación oficial y fijó la suma de

$165’448.000 como el saldo a favor de la declaración de renta del año 20007.

5. Como consecuencia de lo anterior, la División de Fiscalización Tributaria de la misma administración profirió auto de apertura N° 300632005000479 de 2005, dentro del programa sanción por devolución improcedente8. Esa misma división profirió Pliego de Cargos N° 30632004000010 de 2005 contra la sociedad demandante y propuso el reintegro de $149’583.000, suma que correspondía a la diferencia entre el valor compensado con la Resolución 7345 de 2001 y el menor saldo a favor determinado en Liquidación Oficial de Revisión N° 300642004000134 de 20049.

Oportunamente, la sociedad ASECONES S.A. respondió el pliego de cargos10.

6. Mediante Resolución Sanción 300642005000063 de 2005, la Administración de Impuestos, División de Grandes Contribuyentes de Bogotá sancionó a la sociedad ASECONES S.A. por devolución improcedente y ordenó el reintegro de los $149’583.000 más los intereses moratorios, incrementados en un 50%11.

7. Oportunamente, la sociedad demandante presentó recurso de reconsideración12. La Administración, mediante Resolución N° 300662006000001 de 2006, modificó la resolución sanción y disminuyó la sanción de $149’583.000 a $142’249.000 más los intereses moratorios, incrementados en un 50%13.

8. Ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, la sociedad contribuyente demandó, en acción de nulidad y restablecimiento del derecho, la

Liquidación Oficial de Revisión N° 300642004000139 de 2004 y la Resolución Recurso de Reconsideración N° 300662005000011 de 2005.

9. Mediante sentencia del 24 de marzo de 2011, expediente 17344, demandante ASECONES, demandado DIAN, esta Sección confirmó la sentencia de primera instancia, dictada por el Tribunal Administrativo de

Cundinamarca, en la que se resolvió:

“ANULANSE (sic) PARCIALMENTE LOS ACTOS ADMINISTRATIVOS

DEMANDADOS, CONTENIDOS EN LA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE

REVISIÓN NO. 300642004000139 DE 8 DE NOVIEMBRE DE 2004,

PROFERIDA POR LA ADMINISTRACIÓN ESPECIAL DE

IMPUESTOS NACIONALES DE LAS PERSONAS JURIDICAS (sic)

DE BOGOTA (sic), Y LA RESOLUCIÓN No. 300662005000011 DE 9

DE DICIEMBRE DE 2005. 6 Folios 1-15 c.a. 7 Folios 119-150 c.a. 8 Folio 69 c.a. 9 Folios 71-75 c.a. 10 Folios 86-87 c.a. 11 Folios 89-93 c.a. 12 Folios 102-112 c.a. 13 Folios 153-160 del c.a.

3. SE LEVANTARÁ LA SANCIÓN POR INEXACTITUD FRENTE A

ESTOS DOS CARGOS. NO OBSTANTE SE HARÁ UNA NUEVA

LIQUIDACIÓN RETIRANDO ESTOS DOS CARGOS Y LA SANCIÓN POR INEXACTITUD SOBRE LOS MISMOS.” En la liquidación practicada por el Tribunal se estableció como saldo a favor la suma de $298’316.00014.

Conforme con los hechos reseñados, la Sala debe precisar lo siguiente: De conformidad con el artículo 855 E. T., la administración de impuestos debe devolver, previa las compensaciones a que haya lugar, los saldos a favor originados en los impuestos sobre la renta y complementarios y sobre las ventas dentro de los treinta días siguientes a la fecha de la solicitud de devolución presentada oportunamente y en debida forma. Este término también se aplica para la devolución de impuestos pagados y no causados o pagados en exceso. En el caso concreto, está probado que la demandante presentó la declaración de renta por el año gravable de 2000, en la que registró un saldo a favor de $307’697.000. Esa declaración fue objeto de liquidación oficial de revisión por parte de la DIAN y de demanda, por la vía de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, por parte de la sociedad ASECONES S.A. A su vez, esta Corporación conoció, en segunda instancia, dicha acción y confirmó la nulidad parcial que, en primera instancia, decretó el Tribunal Administrativo de Cundinamarca. La sentencia de segunda instancia trajo como consecuencia la nulidad parcial de los actos administrativos que determinaron oficialmente el impuesto y, a título de restablecimiento del derecho, la reliquidación del saldo a favor quedó en $298’316.000. Ahora bien, los actos anulados parcialmente sirvieron a la administración para iniciar el proceso sancionatorio por devolución o compensación improcedente, que culminó con la expedición de los actos aquí demandados. En ese orden, como el reintegro que ordenó la DIAN a la sociedad demandante y la

sanción por compensación improcedente se apoyaron en actos oficiales que se anularon parcialmente por esta jurisdicción, el monto a reintegrar y la sanción deben mantenerse, pero sobre lo compensado en exceso, esto es, $9’381.000, que resulta de la diferencia entre el valor que la DIAN compensó ($307’697.000) y el valor del saldo a favor determinado en la liquidación que practicó el Tribunal Administrativo de Cundinamarca ($298’316.000) y que confirmó esta Corporación. Como restablecimiento del derecho, se declarará que la demandante deberá reintegrar únicamente $9’381.000 más los intereses moratorios que corresponda, aumentados en un 50%, a título de sanción por compensación improcedente. En otras palabras, con la nulidad parcial de los actos que determinaron oficialmente el impuesto desaparecen parcialmente las razones de hecho y de derecho que motivaron la sanción por compensación improcedente y, por ende, procede también la nulidad parcial de los actos sancionatorios aquí demandados. 14 Folio 80 vto. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA

1. REVÓCASE la sentencia apelada. En consecuencia, se dispone: DECLÁRASE LA NULIDAD PARCIAL de la Resolución Sanción N° 300642005000063 del 22 de septiembre de 2005 y de la Resolución N° 300662006000001 del 20 de septiembre de 2006, proferidas por la

Administración Especial de Impuestos Nacionales de los Grandes Contribuyentes de Bogotá. A título de restablecimiento del derecho, DECLÁRASE que la sociedad ASECONES S.A. debe reintegrar únicamente $9’381.000 más los intereses moratorios que corresponda, aumentados en un 50%, a título de sanción por compensación improcedente.

2. RECONÓCESE personería al abogado Antonio Moyano Salamanca, como apoderado de la DIAN.

Cópiese, notifíquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. Esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA Presidente de la Sección

CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRÍGUEZ

HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS

WILLIAM GIRALDO GIRALDO