CE-25000-23-27-000-2007-00054-01(17032)-2010

RENTA PRESUNTIVA – Bases y porcentajes / SOCIEDAD Y EMPRESA – Son conceptos diferentes / POZO – Cada uno no puede ser considerado como una empresa / CAMPO, YACIMIENTO, POZO Y POZO DE PETROLEOConceptos El artículo 188 E.T. presume un rendimiento mínimo del patrimonio poseído por los declarantes el último día del año anterior al gravable, exceptuando puntualmente en el artículo siguiente algunos activos que por imposibilidad física no están en capacidad de producir ingreso alguno. Según el apelante el ente fiscal confunde el concepto de Sociedad con el de Empresa, ya que una cosa es el CAMPO sobre el que se pretende explorar y explotar y otra cosa física y jurídicamente diferente son los POZOS que conforman los distintos Campos, constituyendo cada uno de estos Pozos una empresa diferente. No es de recibo para la Sala dicha apreciación, por cuanto riñe con la realidad fáctica y jurídica el hecho de haber tomado como improductivos para efectos de la renta presuntiva en forma individual algunos pozos, por considerar a cada uno de ellos una empresa separada, ya que si bien es cierto – y en el curso del proceso la Administración Tributaria nunca afirmó lo contrariolos conceptos de sociedad y empresa no se pueden tomar como sinónimos, también lo es que el Código de Comercio otorga idéntico significado a los vocablos “empresa” y “objeto social”, como se lee en la definición de “sociedad” cuyo fin es repartir entre sus socios las utilidades obtenidas “en la empresa o actividad social”, y en la misma acepción de “Empresa” como una “actividad económica organizada”.También es viable que los

bienes que se vinculan a empresas estén en período productivo o improductivo y que se pueden perforar pozos secos entre pozos productores, lo que no obsta para que la empresa, que consiste en la “exploración y explotación de petróleo y gas” realizada en un determinado “campo” se considere productiva ya que, cuando se autoriza la explotación bajo la modalidad de “solo riesgo” de un CAMPO ésta conlleva la de todos los POZOS. Por lo anterior, no es acertada la aseveración del demandante cuando afirma que el artículo 2° del Decreto 1895 de 1973 califica los “pozos” como empresas separadas, por cuanto la citada norma expone: “Para los efectos de ésta reglamentación, adóptanse como definiciones de los términos o expresiones en ella contenidos, las siguientes: CAMPO: Es el área en cuyo sub-suelo existe o hay indicios de que existan uno o más yacimientos. YACIMIENTO: Es toda roca en la cual se encuentran acumulados hidrocarburos y que se comporta como una unidad independiente en cuanto a mecanismos de producción, propiedades petrofísicas y propiedades de los fluídos. POZO: Es el hoyo que se hace en la tierra con el propósito de extraer o de inyectar fluídos. POZO DE PETRÓLEO: Es un pozo completado y productor de petróleo de uno o más yacimientos”. Por lo tanto, no es que el ente fiscal haya unificado los conceptos de sociedad y empresa, sino que destacó el objeto de los Contratos (explotación y exploración del campo) como la Empresa a que debe hacerse referencia para establecer la productividad o improductividad que se

requiere para determinar el valor de los bienes que la ley autoriza detraer de la base para calcular la renta presuntiva, y lo cierto es que se probó la obtención de ingresos operacionales en el campo, lo que lleva a concluir su productividad.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 188

PERIODO IMPRODUCTIVO – Es la empresa y no cada bien que la conforma la que tiene la característica de improductividad / POZO – Cada pozo no es el que determina para efectos tributarios la productividad o no de un bien La exclusión del literal c) del artículo 189 E.T, no hace referencia a que los “bienes” individualmente considerados sean improductivos, sino que permite detraer el valor de los “bienes” “vinculados a empresas en período improductivo”, de forma que es la EMPRESA y no cada uno de los bienes que la conforman los que deben tener la característica de la improductividad.

NOTA DE RELATORIA: Sobre el período improductivo se cita sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta de 14 de abril de 1994, Rad. 5181, M.P.

Consuelo Sarria Olcos. PRUEBAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Requisitos En cuanto a la certificación expedida por la Revisora Fiscal allegada con ocasión de la apelación, fue aportada fuera de la oportunidad probatoria, por cuanto el artículo 183 del Código de Procedimiento Civil establece que para todos los procesos, solo es viable arrimar medios probatorios “antes de que se dicte sentencia de primera instancia” principio que tiene como única excepción los 4 eventos consagrados expresamente por el artículo 214 del Código Contencioso Administrativo. Ninguno de estos es aplicable al presente evento por lo que dicha

certificación carece de valor probatorio en la presente instancia.

FUENTE FORMAL: CODIGO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO – ARTICULO 214 / CODIGO DE PROCEDIMIENTO CIVIL – ARTICULO 183

SANCION POR INEXACTITUD – Presupuestos En cuanto a la sanción por inexactitud ésta se configura por haber excluido de la base para liquidar la renta presuntiva una partida improcedente derivando de esto un menor valor a pagar y generando en su lugar un saldo a favor que no correspondía, situación tipificada como causal sancionable en el artículo 647 del Estatuto Tributario, además de impetrar una supuesta diferencia de criterio sobre la interpretación del artículo 189 del Estatuto Tributario. La Sala acoge al respecto los planteamientos del Consejo de Estado en Sentencia del 16 de febrero de 1995, M. P. Dr. Jaime Abella Zárate, Exp. No. 590 la cual precisó: “Si se prueba que los datos consignados en la liquidación privada fueron inexactos y se registran en perjuicio del fisco habida cuenta que implican un menor impuesto al que correspondía, procede la sanción por inexactitud”. En lo que hace a la “Diferencia de Criterio” en Sentencia del 12 de noviembre de 2003, expediente No. 13564, M.P. Dra María Inés Ortiz Barbosa, señala: “De la lectura de esta disposición se deduce que la diferencia de criterio debe versar sobre el derecho aplicable con la condición de que los hechos y cifras declarados sean veraces y completos. En la controversia entre la Administración y el demandante no se dieron estos requisitos. En efecto, la diferencia se presentó entre un criterio

jurídico fundado en la ley y un criterio personal carente de respaldo legal, puesto que no es por una interpretación errada que pérdidas de activos causadas en un año fiscal se solicitaron como deducción en otro, en abierta contradicción con el artículo 148 del Estatuto Tributario, disposición que no hace distinción alguna, como para considerar posible que el contribuyente decida discrecionalmente escoger el año en que se le deben reconocer las deducciones. Así las cosas el impuesto de renta que liquidó la demandante por un menor valor es consecuencia de la no aplicación (sic) artículo citado, norma obligatoria y que no puede ser desconocida por el contribuyente so pena de asumir las consecuencias previstas en la ley, por lo cual se hizo acreedor a la sanción por inexactitud.” Es obvio que cuando el contribuyente detrae de la base para la renta presuntiva valores a los que no tiene derecho por expresa disposición legal, incluye en su declaración datos o factores equivocados, de los que desde luego, se deriva un menor impuesto del que ha debido determinarse, no siendo aceptable que se confunda el no acatamiento de un texto normativo vigente, con una diferente interpretación del “Derecho Aplicable”, como ocurre para el evento en estudio, en el que no se cumple la exigencia del artículo 189 E.T. para que proceda la disminución de la base para determinar la renta presuntiva.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 148 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 189

NOTA DE RELATORIA: Sobre la sanción por inexactitud se citan sentencias del Consejo de Estado, Sección Cuarta de 16 de febrero de 1995, Rad. 590, M.P.

Jaime Abella Zárate y 12 de noviembre de 2003, Rad. 13564, M.P. María Inés Ortiz Barbosa

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejera ponente: Dra. MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA

Bogotá, D.C., veintiocho (28) de enero de dos mil diez (2010) Radicación número: 25000-23-27-000-2007-00054-01(17032)

Actor: CIMARRONA LIMITED LIABILITY COMPANY

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el demandante contra la Sentencia de 6 de diciembre de 2007 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Sub-sección “A”, que negó las pretensiones de la demanda de nulidad contra los actos administrativos referenciados, por medio de las cuales se determinó oficialmente a la actora el impuesto sobre la renta y complementarios por el año gravable 2001.

ANTECEDENTES La sociedad CIMARRONA LIMITED LIABILITY COMPANY, en adelante CIMARRONA LLC, presentó declaración de renta y complementarios por el año gravable 2001, el 8 de abril de 2002, sustituída el 14 de marzo de 2003 por la Liquidación de Corrección N° 310642003000088. El 15 de octubre de 2005, la División de Liquidación practicó la Liquidación Oficial de Revisión N° 310642005000105, acto administrativo contra el que se interpuso

recurso de reconsideración el 18 de enero de 2006, confirmado mediante la Resolución N° 310662006000028 del 31 de octubre del mismo año. LA DEMANDA El apoderado de la actora, solicita la nulidad de los actos administrativos demandados, dadas las siguientes consideraciones: Invoca como vulnerados los artículos 95 numeral 9° de la Constitución Política, 189, 647 y 683 del Estatuto Tributario, 2° del Decreto 1895 de 1973. Base para determinar la Renta Presuntiva. Indica que el artículo 189 E.T. dispone que de la base para calcular la renta presuntiva de un año gravable se puede descontar el valor patrimonial neto de los activos vinculados a empresas en período improductivo durante el año gravable anterior, sin que se requiera que la sociedad esté improductiva, puesto que cada uno de los pozos que hacen parte de un campo constituyen una empresa o una inversión independiente que puede generar ingresos o no de forma separada a los otros pozos de la misma sociedad, toda vez, que para cada uno de ellos debe existir una autorización de producción separada. Explica que de acuerdo con el Decreto 1895 de 1973 que reglamenta el Código de petróleos en Colombia, la producción de petróleo se realiza a través de “pozos” y no de “campos”, por cuanto éstos y los yacimientos son áreas de terreno y de subsuelo donde se encuentran alojados hidrocarburos, pero la única forma de explotarlos es a través de pozos de petróleo que deben ser instalados, puestos a prueba y terminados para que puedan ser productores. Esto indica que la instalación de pozos no demuestra per se la productividad de los mismos, dada la

diferencia entre los conceptos de Sociedad y Empresa, pudiendo la primera desarrollar una o varias de las segundas. Las amortizaciones de la sociedad corresponden a los principios de asociación y asignación. En cumplimiento del artículo 189 E.T. la sociedad solo descontó de la base para determinar la Renta Presuntiva el valor patrimonial neto de los activos que contabilizó como improductivos en el año 2000, y así mismo, únicamente amortizó los valores correspondientes a los activos contabilizados como productivos. Por otra parte, los ingresos que la sociedad reconoce ante el Ministerio de Minas para pagar regalías, provienen de la explotación del campo Guaduas, a través de los pozos que ya han iniciado la explotación de crudo y no los que están en instalación, montaje y puesta en marcha. Sanción por Inexactitud. Aduce la improcedencia de la sanción por inexactitud por cuanto el debate presentado obedece a una diferencia de criterios sobre la etapa productiva o improductiva de una empresa. OPOSICIÓN La DIAN se opuso a la prosperidad de las pretensiones de la demanda exponiendo en resumen lo siguiente: Los activos de la sociedad no cumplen con la condición de improductivos porque se encontraban generando ingresos desde agosto de 2000, de acuerdo con las notas a los estados financieros que fijan la fecha a partir de la cual se inició la operación bajo la modalidad de “solo riesgo”, y se reconocen costos e ingresos asociados de acuerdo con la participación en los contratos. Afirma que la etapa de explotación a partir de agosto de 2000 se prueba con la

información reportada por los años 2000 y 2001 por el Director de Hidrocarburos del Ministerio de Minas y Energía, en relación con la producción de crudo de los campos Segundo y Tres pasos (Hoy Campo Guaduas),a partir de agosto de 2000, cifras plasmadas en la Resolución 625 de 2000. El mismo Código de Petróleos se refiere a la Concesión como unidad y no a los pozos individualmente considerados. Es así como, el 22 de mayo de 2000, la compañía recibió la carta de no comerciabilidad del Campo Guaduas por parte de ECOPETROL, ante lo cual, la sociedad, el 8 de agosto de 2000, comunicó la aceptación de continuar la operación bajo la modalidad de “solo riesgo”, es decir, ejecutando por su cuenta los trabajos para la explotación del Campo Guaduas Explica que no es cierto que se pretenda dar el mismo tratamiento a los conceptos de sociedad y empresa ya que la Administración destaca los contratos de asociación como las empresas a las que debe hacerse referencia para establecer la productividad y así determinar el valor de los bienes a detraer de la base para la renta presuntiva. Es respecto de los “campos” que se suscriben los contratos de asociación, sin que un pozo individualmente considerado pueda ser visto como el negocio o la actividad misma ya que la improductividad para efectos de la renta presuntiva se predica del negocio o empresa y no de uno de sus elementos. Respecto de la sanción por inexactitud, está probado que el contribuyente incluyó en la declaración un valor por renta presuntiva equivocado que derivó en un mayor saldo a favor, constituyéndose en inexactitud sancionable.

LA SENTENCIA APELADA El Tribunal niega las pretensiones argumentando lo siguiente: La sociedad actora tiene como objeto social la exploración y explotación de petróleo y gas, y para el año en discusión tenía vigentes dos contratos de asociación que son DINDAL y RIO SECO, y los pozos ubicados en los campos productores Segundo y Tres pasos quedaron inmersos en el campo GUADUAS. Analiza luego la cuenta “Propiedad, Planta y Equipo” y la determinación de la renta presuntiva, para concluir que no se aprecia dentro de la contabilidad de la compañía actora discriminación detallada de cada uno de los “pozos” que hacían parte de los “campos” productores vinculados a los contratos de asociación, de donde carece de validez y respaldo probatorio la afirmación según la cual la contabilidad permite saber cuáles de sus activos generan ingresos y cuáles no, por lo que su aserto carece de respaldo probatorio ya que en la contabilidad solo se encuentran valores totales, prueba que le correspondía ser aportada al accionante. Concluye que la sanción por inexactitud se ajustó a derecho ya que el contribuyente incluyó un descuento inexistente que no se origina en diferencia de criterio respecto de la norma aplicable sino de un desconocimiento del texto legal. EL RECURSO DE APELACIÓN La demandante afirma que el Tribunal, a pesar de reconocer que CIMARRONA LLC tiene varias empresas, aduce que no se probó que ellas estuvieran en período improductivo; además, dice que se hace una apreciación limitada del material probatorio ya que en los cuadernos de antecedentes 2 a 7 aparecen las

subcuentas que integran las cuentas analizadas y de acuerdo con la técnica contable, las cuentas 1508 y 1506 registran los activos improductivos. Allega con la apelación Certificado expedido por Revisor Fiscal el 17 de marzo de 2008. Respecto de la sanción asevera que está claro que la sociedad tiene varias empresas pudiendo descontar los activos de las que estaban en período improductivo por lo que no puede afirmarse que haya incurrido en un hecho sancionable. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandante reitera los argumentos de la apelación, y la demandada los de la contestación. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO La Procuraduría solicita se confirme la sentencia emitida por el Tribunal acogiendo los mismos argumentos por ésta esgrimidos, a lo que agrega que es necesario que el contribuyente demuestre su afirmación, acreditando la improductividad de la respectiva unidad de explotación o empresa que no es sinónimo de sociedad pero que examinados los cuadernos de antecedentes a que se refiere el recurrente, no se observa que se hayan especificado los valores correspondientes a los pozos que, según su afirmación, estaban improductivos, por lo que no se encuentra acreditada la improductividad de los pozos para fines fiscales. El a quo no encontró que el demandante haya especificado en su oportunidad los valores correspondientes a los bienes improductivos que pretende sustraer, como sí lo hace con la apelación en forma extemporánea ya que debió remitirlas con la presentación de la demanda. CONSIDERACIONES DE LA SALA Compete a la Sala decidir sobre la legalidad de los actos administrativos por

medio de los cuales la DIAN modificó la declaración de Renta y Complementarios por la vigencia fiscal 2001, a cargo de la sociedad “CIMARRONA LIMITED LIABILITY COMPANY.” Se centra el punto en discusión en establecer si es procedente o no disminuir la base para la determinación de la renta presuntiva con el valor de los “bienes en período improductivo”, y, si se encuentra probada su “Improductividad”. El artículo 188 E.T.1 presume un rendimiento mínimo del patrimonio poseído por los declarantes el último día del año anterior al gravable, exceptuando puntualmente en el artículo siguiente2 algunos activos que por imposibilidad física no están en capacidad de producir ingreso alguno. Con anterioridad a la vigencia materia de análisis, la actora celebró con ECOPETROL, los contratos de Asociación DINDAL (1993) y RIOSECO (1995) con la finalidad de explorar y explotar los campos productores denominados Segundo y Tres Pasos (actualmente GUADUAS). Si bien la exploración y explotación de los “campos” se pacta en un solo contrato, el mismo determina que solo agotado el proceso inicial, extraídas muestras del crudo y evaluado el potencial del campo, se informa por escrito al asociado (ECOPETROL) para que éste acepte o rechace su comerciabilidad. En caso de que sea rechazada, se le puede solicitar a la misma entidad autorización para explotar el campo bajo la modalidad de “solo riesgo”, es decir, ejecutando por cuenta de la sociedad los trabajos que estime necesarios para explotar dicho campo. En ese momento se inicia oficialmente la etapa de Explotación, la cual en todo caso requiere un

reconocimiento oficial. Para el evento en estudio el 22 de mayo de 2000, la sucursal (CIMARRONA LLC) recibió la carta de no aprobación de comerciabilidad del campo Guaduas por parte de ECOPETROL, ante lo cual, el 8 de agosto del mismo año, comunicó a la asociada la decisión de continuar la operación bajo la modalidad de “solo riesgo”, autorizada por el Director de Hidrocarburos del Ministerio de Minas y Energía por medio de la Resolución N° 0625 del 4 de agosto de 2000, concediendo a partir de dicha fecha la aprobación para el inicio de la explotación en todo el Campo Guaduas. Además, en informe rendido por el mismo Ministerio de Minas,3 se especifica que el contrato DINDAL se concreta en la explotación del campo productor SEGUNDO (actualmente GUADUAS), cuya liquidación de regalías se inició en el mes de septiembre de 2000, en tanto el contrato RÍO SECO se ocupa del Campo TRES PASOS (también GUADUAS) que inició el pago de regalías en el mes de octubre del mismo año. 1 Artículo 188 E.T. “Para efectos del impuesto sobre la renta, se presume que la renta líquida del contribuyente no es inferior al seis por ciento (6%) de su patrimonio en el último día del ejercicio gravable inmediatamente anterior” 2 Artículo 189 E.T. “Del total del patrimonio líquido del año anterior, que sirve de base para efectuar el cálculo de la renta presuntiva, se podrán restar únicamente los siguientes valores: (…) c) El Valor

Patrimonial Neto de los bienes vinculados a empresas en período improductivo…” 3 Folio 17. Según el apelante el ente fiscal confunde el concepto de Sociedad con el de Empresa, ya que una cosa es el CAMPO sobre el que se pretende explorar y explotar y otra cosa física y jurídicamente diferente son los POZOS que conforman los distintos Campos, constituyendo cada uno de estos Pozos una empresa diferente. No es de recibo para la Sala dicha apreciación, por cuanto riñe con la realidad fáctica y jurídica el hecho de haber tomado como improductivos para efectos de la renta presuntiva en forma individual algunos pozos, por considerar a cada uno de ellos una empresa separada, ya que si bien es cierto – y en el curso del proceso la Administración Tributaria nunca afirmó lo contrariolos conceptos de sociedad y empresa no se pueden tomar como sinónimos, también lo es que el Código de Comercio4 otorga idéntico significado a los vocablos “empresa” y “objeto social”, como se lee en la definición de “sociedad” cuyo fin es repartir entre sus socios las utilidades obtenidas “en la empresa o actividad social”, y en la misma acepción de “Empresa” como una “actividad económica organizada”. También es viable que los bienes que se vinculan a empresas estén en período productivo o improductivo y que se pueden perforar pozos secos entre pozos productores, lo que no obsta para que la empresa, que consiste en la “exploración y explotación de petróleo y gas” realizada en un determinado “campo” se considere productiva ya que, cuando se autoriza la explotación bajo la modalidad

de “solo riesgo” de un CAMPO ésta conlleva la de todos los POZOS. Por lo anterior, no es acertada la aseveración del demandante cuando afirma que el artículo 2° del Decreto 1895 de 1973 califica los “pozos” como empresas separadas, por cuanto la citada norma expone: “Para los efectos de ésta reglamentación, adóptanse como definiciones de los términos o expresiones en ella contenidos, las siguientes: CAMPO: Es el área en cuyo sub-suelo existe o hay indicios de que existan uno o más yacimientos.

YACIMIENTO: Es toda roca en la cual se encuentran acumulados hidrocarburos y que se comporta como una unidad independiente en cuanto a mecanismos de producción, propiedades petrofísicas y propiedades de los fluídos.

POZO: Es el hoyo que se hace en la tierra con el propósito de extraer o de inyectar fluídos.

POZO DE PETRÓLEO: Es un pozo completado y productor de petróleo de uno o más yacimientos”.

La Administración Tributaria, habida cuenta de que los contratos de Asociación fueron suscritos el de DINDAL para explotar el CAMPO (no el Pozo) Segundo y el de RÍO SECO para explotar el CAMPO (no el Pozo) Tres Pasos, actualmente fusionados en el Campo productivo GUADUAS5 no aceptó su exclusión de la renta 4 Artículos 25 y 98 Código de Comercio. 5 La productividad del campo “Guaduas” por el año gravable 2001 se demuestra en informe rendido por el doctor Julio César Vera DíazDirector de Hidrocarburos del Ministerio de Minas y Energía- (Antecedentes

-folio 167 a 200) donde se establece que los campos productores Segundo y Tres pasos (actualmente presuntiva. Esto, por cuanto es respecto de los CAMPOS que se suscriben los contratos y, así mismo, se emiten las autorizaciones para explorar o explotar, sin que pueda afirmarse que un POZO individualmente considerado pueda ser visto como la empresa o la actividad misma. Por lo tanto, no es que el ente fiscal haya unificado los conceptos de sociedad y empresa, sino que destacó el objeto de los Contratos (explotación y exploración del campo) como la Empresa a que debe hacerse referencia para establecer la productividad o improductividad que se requiere para determinar el valor de los bienes que la ley autoriza detraer de la base para calcular la renta presuntiva, y lo cierto es que se probó la obtención de ingresos operacionales en el campo, lo que lleva a concluir su productividad. Por otra parte, la exclusión del literal c) del artículo 189 E.T, no hace referencia a que los “bienes” individualmente considerados sean improductivos, sino que permite detraer el valor de los “bienes” “vinculados a empresas en período improductivo”, de forma que es la EMPRESA y no cada uno de los bienes que la conforman los que deben tener la característica de la improductividad6. Además de lo anterior, en materia probatoria tampoco se satisfacen las exigencias legales, toda vez que no se encuentran identificados en el expediente de manera discriminada los pozos dentro del campo GUADUAS ni su improductividad, de forma que se demuestre que el valor de estos activos correspondan efectivamente a los que, según el actor, se encuentran en estado improductivo.

Con la apelación, el actor afirma que el a quo no tuvo en cuenta las pruebas aportadas por CIMARRONA LLC, las cuales reposan en los cuadernos 2 a 7 de antecedentes anexos al expediente, no obstante, analizados los folios correspondientes7 no se encuentra que se especifiquen las cifras correspondientes a los pozos que según afirma, eran improductivos; por cuanto, independiente de la dinámica de las cuentas para efectos contables contenida en el Decreto N° 2650 de 1993 (PUC) correspondientes a “Materiales y Proyectos Petroleros” (1506), “Construcciones en Curso” (1508) y “Maquinaria y Equipo” (1520), la demandante no acreditó la improductividad de los pozos para fines estrictamente fiscales, toda vez que las citadas cuentas no definen que solo se puedan utilizar para registrar activos improductivos, luego carece de veracidad la afirmación de que los pozos fueron individualizados en la contabilidad. En cuanto a la certificación expedida por la Revisora Fiscal allegada con ocasión de la apelación, fue aportada fuera de la oportunidad probatoria, por cuanto el artículo 183 del Código de Procedimiento Civil establece que para todos los Guaduas), iniciaron explotación el 4 de agosto de 2000 y reportaron liquidación de regalías a partir de septiembre y octubre de 2000. 6 En este sentido el Consejo de Estado en Sentencia de abril 14 de 1994, expediente 5181, M.P. Consuelo Sarria Olcos, dijo: “La sola circunstancia de que una empresa, en supuesto período improductivo, acuse ingresos netos provenientes de

una amplia variedad de conceptos, incluso por importe mayor de lo recibido en ejercicios no afectados, niega ostensiblemente el supuesto de la improductividad, independientemente de que se dieran o no, las fases de prospectación, instalación, montaje y puesta en marcha…” . 7 Folios 1479 a 1534. procesos, solo es viable arrimar medios probatorios “antes de que se dicte sentencia de primera instancia” principio que tiene como única excepción los 4 eventos consagrados expresamente por el artículo 214 del Código Contencioso Administrativo8. Ninguno de estos es aplicable al presente evento por lo que dicha certificación carece de valor probatorio en la presente instancia. Sanción por Inexactitud. En cuanto a la sanción por inexactitud ésta se configura por haber excluido de la base para liquidar la renta presuntiva una partida improcedente derivando de esto un menor valor a pagar y generando en su lugar un saldo a favor que no correspondía, situación tipificada como causal sancionable en el artículo 647 del Estatuto Tributario, además de impetrar una supuesta diferencia de criterio sobre la interpretación del artículo 189 del Estatuto Tributario. La Sala acoge al respecto los planteamientos del Consejo de Estado en Sentencia del 16 de febrero de 1995,

M. P. Dr. Jaime Abella Zárate, Exp. No. 590 la cual precisó: “Si se prueba que los datos consignados en la liquidación privada fueron inexactos y se registran en perjuicio del fisco habida cuenta que implican un menor impuesto al que correspondía, procede la sanción por inexactitud”.

En lo que hace a la “Diferencia de Criterio” en Sentencia del 12 de noviembre de

2003, expediente No. 13564, M.P. Dra María Inés Ortiz Barbosa, señala: “De la lectura de esta disposición se deduce que la diferencia de criterio debe versar sobre el derecho aplicable con la condición de que los hechos y cifras declarados sean veraces y completos. En la controversia entre la Administración y el demandante no se dieron estos requisitos. En efecto, la diferencia se presentó entre un criterio jurídico fundado en la ley y un criterio personal carente de respaldo legal, puesto que no es por una interpretación errada que pérdidas de activos causadas en un año fiscal se solicitaron como deducción en otro, en abierta contradicción con el artículo 148 del Estatuto Tributario, disposición que no hace distinción alguna, como para considerar posible que el contribuyente decida discrecionalmente escoger el año en que se le deben reconocer las deducciones. Así las cosas el impuesto de renta que liquidó la demandante por un menor valor es consecuencia de la no aplicación (sic) artículo citado, norma obligatoria y que no puede ser desconocida por el contribuyente so pena de asumir las consecuencias previstas en la ley, por lo cual se hizo acreedor a la sanción por inexactitud.” 8 “Pruebas en Segunda Instancia: Cuando se trate de Apelación de Sentencia, las partes podrán pedir pruebas, que se decretarán únicamente en los siguientes casos: 1) Cuando decretadas en la primera instancia, se dejaron de practicar sin culpa de la parte que las pidió, pero solo con el fin de practicarlas o de cumplir requisitos que les falten para su perfeccionamiento. 2) Cuando versen sobre hechos acaecidos después de transcurrida la oportunidad para

pedir pruebas en primera instancia, pero solamente para demostrar o desvirtuar éstos hechos; 3) Cuando se trate de documentos que no pudieron aducirse en la primera instancia por fuerza