CE-25000-23-27-000-2009-00048-01(19019)-2013

REAJUSTE DE HONORARIOS DERIVADO DEL OTRO SI - Procede como deducción del impuesto de renta en la vigencia en que se cumple la obligación suspensiva a que se sometió el nacimiento de la obligación de reajustar. Reiteración jurisprudencial / OBLIGACION CONDICIONAL - Es deducible en la vigencia en la que se cumple la condición a la que está sometida En procesos en los que se debatió el mismo tema y por hechos prácticamente idénticos, esta Sala adoptó el criterio de que el pago de las sumas originadas en un reajuste de honorarios se puede deducir del impuesto de renta, en la vigencia correspondiente al momento en que se cumplió la condición suspensiva a que estaba sometido el nacimiento de dicha obligación. Dijo la Sala: “En proceso tramitado entre la sociedad PricewaterhouseCoopers Asesores Gerenciales Ltda. (Nit. No. 8600466459-9) y la Administración de Impuestos, por asunto similar al que aquí se discute pero originado en un contrato de consultoría con servicios y precios diferentes, la Sala entendió que la circunstancia descrita en el parágrafo del primer acuerdo que contiene el acta aclaratoria del 16 de mayo del 2001 es una verdadera condición suspensiva, cuyo cumplimiento generó la obligación de reajustar los honorarios contractuales. De acuerdo con ello, precisó que la deducibilidad de la obligación sometida a condición debía contabilizarse en la vigencia en la cual se cumple dicha condición, es decir, en el año 2004, puntualizando que ‘Al surgir la obligación de pagar los reajustes a los honorarios

en el año 2004, la deducción debía registrarse en la declaración del impuesto de renta y complementarios del mismo año, y no en la de los años 2002 y 2003’. Así pues, como la obligación de pagar la erogación ocurrió en el año 2004 cuando se cumplió la condición, de acuerdo con los artículos 104 y 105 del E. T., la declaración de la deducción en ese año no violó la independencia de los periodos fiscales declarables (E. T. Art. 574), ni procedía la corrección de las declaraciones de los años 2002 y 2003, como lo sugiere la Administración […]”.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 104 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 105

NOTA DE RELATORIA: La síntesis del caso es la siguiente: Pricewaterhousecoopers SLT Ltda. demandó la nulidad de los actos administrativos por los que la DIAN modificó la declaración del impuesto de renta y complementarios del año gravable 2004, en el sentido de rechazar la deducción por gastos en el exterior que solicitó e imponer sanción por inexactitud. Lo anterior, por cuanto la DIAN sostuvo que el reajuste a los honorarios, pactado en el otrosí del contrato de consultoría que la contribuyente celebró con la firma Pricewaterhousecoopers Servicios Transnacionales Ltda., no correspondía a la vigencia del año 2004, pues no estaba relacionado con los ingresos de ese año, sino con honorarios por el servicio de consultoría que se le prestó durante los años 2002 y 2003. La Sala confirmó la sentencia del Tribunal Administrativo de Cundinamarca que anuló los actos acusados y declaró en firme la liquidación

privada del tributo, dado que concluyó que la deducción era procedente, habida cuenta de que la obligación de pagar el reajuste se sometió a una obligación suspensiva que se cumplió en el año 2004, en el que se solicitó la deducción, además de que esta cumplía con los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario. La Sala señaló que en el caso la deducción se causó cuando nació la obligación de pagar el reajuste, esto es, en el año 2004, toda vez que la misma estaba sometida a una condición suspensiva que se verificó en el año 2004. Agregó que para efectos de la deducción la disposición citada no exige relación entre los gastos y los ingresos obtenidos por el contribuyente, como lo adujo la DIAN, sino relación de causalidad entre las expensas y la actividad productora de renta, exigencia que se acreditó en el asunto.

NOTA DE RELATORIA: Reiteración de las sentencias del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 10 de febrero de 2011, Exp. 17177, M.P. William Giraldo Giraldo y 28 de julio de 2011, Exp. 18324, M.P. Carmen Teresa Ortiz de

Rodríguez. EXPENSAS NECESARIAS - Para que sean deducibles no se exige relación de causalidad entre ellas y los ingresos, sino con la actividad productora de renta / REALIZACION DE LAS DEDUCCIONES - Por regla general se causan cuando nace la obligación de pagarlas / SISTEMA DE CAUSACIONExcepción a la regla general de realización de las deducciones en el que éstas se entienden realizadas en el año o periodo en que se causen,

independientemente del momento en que se paguen / OBLIGACION CONDICIONAL - Es deducible en la vigencia en la que se cumple la condición a la que está sometido el nacimiento de la obligación / OBLIGACION A PLAZO - Nace con el acuerdo de voluntades y queda en suspenso su exigibilidad, no su existencia / ASOCIACION ENTRE DEDUCCIONES E INGRESOS - No es requisito para la deducción de expensas necesarias. El artículo 13 del Decreto 2649 de 1993, que la prevé, no es de naturaleza tributaria sino contable Ahora bien, la demandada ha sostenido la tesis de que el reajuste por concepto de honorarios que pactaron las partes y que fueron solicitados como deducción para el año gravable 2004, en realidad estaban vinculados con ingresos de los años 2002 y 2003, ya que esos honorarios reajustados correspondían al servicio de consultoría prestado a la contribuyente durante dichos años. Al respecto, la Sala considera que la relación entre las sumas pagadas por concepto de asesoría y los ingresos obtenidos por el contribuyente no es un requisito exigido por la norma. El artículo 107 del Estatuto Tributario exige relación de causalidad entre el gasto y la actividad productora de renta. Esto, sumado a que en la práctica resulta casi imposible establecer una correspondencia estricta entre el pago de una asesoría y los ingresos que se producen como consecuencia de la misma, lleva a la conclusión de que, a diferencia de los costos, en los que existe una clara relación entre la suma pagada y el bien adquirido o producido, en las deducciones, esa relación es sumamente difícil tanto de establecer como de cuantificar. Frente a,

por ejemplo, una asesoría sobre estrategias para conseguir nuevos clientes, ¿cómo saber a ciencia cierta cuántos de los nuevos clientes se lograron gracias a dicha asesoría y cuántos eran producto de la dinámica normal de la empresa? Además, la asesoría puede producir efectos inmediatos o puede demorarse un tiempo prolongado en hacerse efectiva. Por esa razón, el artículo 107 del Estatuto Tributario no exige que las expensas deban tener relación de causalidad con los ingresos, sino con la actividad productora de renta. Finalmente, debe decirse también que para aquellos contribuyentes que llevan su contabilidad por el sistema de causación, el artículo 104 del Estatuto Tributario dice que las deducciones se entienden realizadas en el año o periodo en que se causen, independientemente del momento en que se paguen. Y el artículo 105 dice que se entiende causada una deducción cuando nace la obligación de pagarla. En el caso bajo estudio, el reajuste de los honorarios que se pactó, estaba sometido a una condición suspensiva, esto es, a la ocurrencia de un hecho futuro e incierto del cual dependía el nacimiento de la obligación, tal como lo dispone el artículo 1536 del Código Civil. No se trataba, pues, de un plazo para el cumplimiento de la obligación. La diferencia es importante, ya que cuando se pacta una obligación condicional, y dicha condición es suspensiva, lo que ocurre es que en tanto no se verifique dicha condición, la obligación no ha nacido a la vida jurídica, es decir, no existe. En cambio, cuando se trata de un plazo, la obligación nace con la simple

celebración del acuerdo de voluntades y lo que queda en suspenso es su exigibilidad, más no su existencia. En cuanto a la aplicación del artículo 13 del Decreto 2649 de 1993, dicha norma dice: “ARTICULO 13. ASOCIACIÓN. Se deben asociar con los ingresos devengados en cada período los costos y gastos incurridos para producir tales ingresos, registrando unos y otros simultáneamente en las cuentas de resultados. Cuando una partida no se pueda asociar con un ingreso, costo o gasto, correlativo y se concluya que no generara beneficios o sacrificios económicos en otros períodos, debe registrarse en las cuentas de resultados en el período corriente”. Lo primero que debe decirse es que esta disposición es de naturaleza reglamentaria y regula el tema de la forma de llevar la contabilidad. No es una norma de naturaleza tributaria ni puede, obviamente, modificar el Estatuto Tributario. Pero además, aunque la norma establece como requisito de los costos y gastos, que se asocien con los ingresos devengados en cada periodo, también contempla, en el inciso segundo, la posibilidad de que no sea posible asociar el costo o gasto con un ingreso determinado, lo que indica que puede darse la hipótesis de que dicha asociación sea imposible. En todo caso, como ya se dijo, lo que exigen las normas tributarias es que se encuentre acreditado que el gasto está relacionado con la actividad productora de renta y no con los ingresos.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 104 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 105 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 106 / CODIGO CIVIL - ARTICULO 1536 / DECRETO 2649 DE 1993 - ARTICULO 13

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRIGUEZ

Bogotá D. C., dos (2) de mayo de dos mil trece (2013) Radicación número: 25000-23-27-000-2009-00048-01(19019)

Actor: PRICEWATERHOUSECOOPERS SERVICIOS LEGALES Y

TRIBUTARIOS LTDA.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia del 29 de octubre de 2010, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, que decretó la nulidad de los actos acusados.

La parte resolutiva del fallo dispuso: “1. Se declara la NULIDAD de la liquidación oficial de revisión No. 900004 expedida el 21 de noviembre de 2007 por la División de Liquidación de la Administración Especial de Impuestos de Grandes Contribuyentes de Bogotá, y la Resolución No. 310662008000045 de 8 de octubre de 2008, mediante la cual la División Jurídica de la misma Administración confirmó la liquidación oficial de revisión.

2. Como restablecimiento del derecho se DECLARA la firmeza de la declaración privada de renta presentada por la sociedad PRICEWATERHOUSECOOPERS SERVICIOS LEGALES Y TRIBUTARIOS LTDA., correspondiente al año gravable 2004”.

(…) ANTECEDENTES El 30 de junio de 1999, PRICEWATERHOUSECOOPERS SERVICIOS LEGALES

Y TRIBUTARIOS LTDA. y PRICEWATERHOUSECOOPERS SERVICIOS TRANSNACIONALES LTDA. celebraron un contrato de consultoría en virtud del cual esta se obligó a prestar servicios de consultoría a aquella a cambio de una contraprestación mensual de U.S. $30.000. El 16 y el 24 de mayo de 2001, dichas sociedades acordaron un ajuste a la contraprestación con la condición de que la sociedad hoy demandante alcanzara ingresos operacionales de 15 mil millones de pesos entre el 1° de enero de 2002 y el 30 de abril de 2004. El 30 de mayo de 2004, las sociedades mencionadas suscribieron un otrosí al contrato de consultoría con el objeto de modificar la cláusula tercera referente a la contraprestación y reconocer el reajuste definitivo a pagar, en virtud de que los ingresos operacionales, durante el periodo mencionado, superaron la suma de 15 mil millones de pesos. El 13 de abril de 2005, PRICEWATERHOUSECOOPERS SERVICIOS LEGALES Y TRIBUTARIOS LTDA. presentó declaración del impuesto de renta y complementarios correspondiente al año gravable 2004, en la que determinó un saldo a favor en cuantía de $738’017.000. El 25 de abril de 2005, la sociedad elevó solicitud de compensación del saldo a favor liquidado en la declaración del impuesto de renta, solicitud que fue aceptada por la Administración mediante Resolución 608-0506 del 5 de mayo de 2005. El 21 de noviembre de 2007, previo requerimiento especial y respuesta al mismo por parte de la sociedad, la DIAN expidió liquidación oficial en la que rechazó la

deducción por gastos en el exterior e impuso sanción por inexactitud. El 25 de enero de 2008, la contribuyente presentó recurso de reconsideración que fue resuelto mediante Resolución 310662008000045, del 8 de octubre de 2008, que confirmó la liquidación oficial. DEMANDA La demandante, en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho prevista en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, solicitó la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 900.004 del 21 de noviembre de 2007 y de la Resolución 310662008000045, del 8 de octubre de 2008, que confirmó la liquidación oficial. A título de restablecimiento del derecho, pidió que se declare la firmeza de la declaración privada del impuesto de renta y complementarios presentada por la contribuyente. Citó como normas violadas los artículos 104, 105, 107 y 647 del Estatuto Tributario. El concepto de violación se sintetiza así: 1) Violación de los artículos 104 y 105 del Estatuto Tributario La contraprestación pactada en el contrato de consultoría celebrado entre PRICEWATERHOUSECOOPERS SLT y PRICEWATERHOUSECOOPERS SERVICIOS TRANSNACIONALES LTDA., fue objeto de una modificación que fue firmada el 16 de mayo de 2001 en Uruguay y el 24 de mayo del mismo año en Bogotá. Dicha modificación consistió en hacer unos ajustes a la contraprestación pagada por PRICEWATERHOUSECOOPERS SLT, que quedaron sujetos a que dicha sociedad alcanzara unos ingresos operacionales acumulados de 15 mil millones de pesos durante el periodo que iba del 1° de enero de 2002 al 30 de abril de

2004. La sociedad alcanzó la cifra mencionada, lo que era suficiente para que se reconociera el ajuste a los honorarios pactados. Sin embargo, después de un proceso de negociación, las partes acordaron modificar la cláusula tercera del contrato para reconocer a la sociedad la suma de 44.000 dólares mensuales, y la forma de pago de las sumas ya causadas. Es decir, que el otrosí fue un documento que se suscribió con el fin de documentar la ocurrencia de la condición. Tanto el momento en que se verificó la condición, como aquel en que se determinó el valor específico del reajuste, ocurrieron en el año 2004. Antes no era posible realizar, ni siquiera en forma estimativa, dicho reajuste, pues su procedencia dependía de un hecho futuro e incierto que solo se verificaría el 30 de abril de 2004. Según el artículo 104 del Estatuto Tributario, una deducción se entiende realizada cuando nace la obligación de pagarla. En el presente caso, la obligación de pagar el reajuste nació en el año 2004. 2) Violación del artículo 107 del Estatuto Tributario La Administración negó la deducción con fundamento en que no había asociación, o imputación de los gastos, con los ingresos, ya que los reajustes que fueron solicitados como deducción para el año gravable 2004, están vinculados con los ingresos de los años 2002 y 2003. El artículo 107 del Estatuto Tributario no exige una asociación entre deducciones e ingresos, sino una relación de causalidad entre la deducción y la actividad productora de renta. Dicha relación de causalidad no siempre es directa. Hay

causas principales y secundarias en la obtención de la renta. Es el caso de los honorarios pagados a un abogado cuya gestión, aunque no es la causa principal de la renta, no deja de ser esencial. El servicio de consultoría prestado por PRICE WATERHOUSE SERVICIOS TRANSNACIONALES tiene relación de causalidad con la actividad de PRICE WATERHOUSECOOPERS, ya que está destinado a que sus contratantes garanticen la prestación adecuada de los servicios legales y tributarios. A manera de ejemplo, se citó una base de datos con información de mercados de todos los sectores industriales, comerciales y de servicios para la consulta de posibles clientes objetivo, que la consultora puso a disposición de la demandante, gracias a la cual se pudieron focalizar esfuerzos de mercadeo y conformar un portafolio de clientes importante, que es la base para la generación de renta. Necesidad del gasto El requisito de la necesidad del gasto consiste en que el mismo constituya una erogación vinculada a la producción de renta que normalmente se acostumbra en el desarrollo de la respectiva actividad económica. No es necesario que sea obligatoria o regular, ya que puede ser discrecional y ocasional. En el presente caso, la Administración aceptó que el requisito de la necesidad del gasto se daba para los años anteriores a 2004 y no para dicho año, lo cual es un contrasentido, ya que la deducción hecha en el 2004 es un reajuste de los honorarios pactados y, por ende, tenía las mismas características. 3) Violación del artículo 647 del Estatuto Tributario. Sanción por inexactitud Como la sanción por inexactitud fue consecuencia del mayor valor del impuesto

determinado oficialmente, por sustracción de materia, al ser improcedente dicha liquidación oficial del impuesto, debe quedar sin efecto la sanción por inexactitud. A lo sumo, en el presente caso se estaría ante la hipótesis contemplada en el inciso final del artículo 647 del Estatuto Tributario, es decir ante una diferencia de criterio. OPOSICIÓN La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda1, con fundamento en los siguientes argumentos: 1) Violación de los artículos 104 y 105 del Estatuto Tributario Las sumas pagadas por la contribuyente en virtud del reajuste de los honorarios que se pactó, correspondiente a los años 2002 y 2003, no podían aplicarse en la vigencia fiscal del año 2004 y, por ende, no eran deducibles, ya que no se reflejaba su relación con los ingresos de dicho año. Tampoco se evidenció la asociación de dichos gastos con los ingresos declarados. Se desconoció el principio de prudencia “al existir mecanismos para efectuar contingencias contables o registros en rubros de resultados de ejercicios anteriores o para corregir las declaraciones correspondientes”. También se incumplió el requisito de oportunidad para solicitar las correcciones, el de necesidad en relación con el ingreso y el de causalidad con la actividad productora de renta. Los reajustes por concepto de honorarios que fueron solicitados en la declaración de renta correspondiente al año 2004 están vinculados con ingresos de los años 2002 y 2003 y, por tanto, no puede predicarse que fueron necesarios para obtener ingresos del año 2004.

Citó su Concepto 056737 del 21 de junio de 1999, según el cual “una vez se realice la causación del ingreso, debe de igual forma imputarse los costos y gastos asociados al mismo, no siendo viable bajo la óptica legal diferirlos para periodos posteriores, aún con el argumento de atender políticas internas de la organización”. No hubo relación de causalidad entre la asesoría y los ingresos obtenidos por la contribuyente. De la lectura del otrosí se evidencia que el ajuste del precio 1 Fls. 129 a 146 c.p. de la asesoría obedeció a situaciones económicas ajenas al servicio de información prestado por el contratista. Dicho ajuste se dio por el crecimiento económico del momento, lo que indica que el gasto no era necesario para producir el ingreso, ya que este se dio independientemente del mejor, mayor o ningún aprovechamiento de la información entregada por el contratista. 2) La sanción por inexactitud La sanción por inexactitud se aplicó, en el presente caso, en virtud de las deducciones improcedentes que la contribuyente incluyó en la declaración del impuesto de renta correspondiente al año gravable 2004. La claridad de las normas sobre la materia no permite hablar de una diferencia de criterios. SENTENCIA APELADA El Tribunal decretó la nulidad de los actos acusados, por las razones que se resumen a continuación. El nacimiento de la obligación de pagar los reajustes La obligación de reajustar los honorarios que se estableció en el otrosí del 30 de mayo de 2004, nacía en el momento en que la demandante obtuviera ingresos

operacionales por 15 mil millones de pesos, siempre que eso ocurriera en el periodo comprendido entre el 1° de enero de 2002 y el 30 de abril de 2004. En el caso bajo estudio, está acreditado el requisito de la relación de causalidad que se debe dar entre la expensa y la actividad productora de renta. El contrato de consultoría tenía por objeto prestar servicios de asesoría y asistencia en el análisis de las consecuencias fiscales y legales en el exterior, de las estrategias de planeación fiscal implementadas en empresas extranjeras, y la consultoría para la selección de clientes. El objeto social de la demandante es la prestación de servicios jurídicos y de servicios profesionales tributarios. También está probado el requisito de la necesidad, ya que la consultoría, que abarcaba diferentes tipos de asesoría, asistencia técnica y elaboración de propuestas con el fin de ampliar el campo de acción en diferentes mercados, es necesaria para la prestación de servicios de asesoría legal y tributaria, que es el objeto social de la demandante y que le permite obtener renta. En cuanto al momento de la causación de la deducción, según el artículo 104 del Estatuto Tributario se produce en el momento en que se realice el registro contable de la erogación. En el presente caso, el reajuste de los honorarios se determinó como una obligación condicional suspensiva. Dicha condición se cumplió en el año 2004. Por ende, la deducción se causó en ese año. RECURSO DE APELACIÓN La demandada apeló la sentencia de primera instancia. En el recurso, la DIAN reiteró los argumentos expuestos tanto en los actos acusados como en la

contestación de la demanda, argumentos que se refieren, en esencia, a que los reajustes pactados, relacionados con el contrato de consultoría, no correspondían a la vigencia del año 2004, ya que no estaban relacionados con los ingresos de ese año, sino con los de los años 2002 y 2003. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandante reiteró los argumentos expuestos en la demanda. Especialmente se refirió a que en el caso bajo estudio el reajuste de los honorarios pactado dependía de una condición suspensiva y no de un plazo, distinción que es relevante, debido a que si fuera un plazo se entendería que la obligación nació desde el mismo momento en que se acordó el otrosí. En cambio, al tratarse de una condición suspensiva, la obligación no nace sino cuando se verifica el cumplimiento de dicha condición, que en el presente caso consistía en alcanzar la cifra de ingresos operacionales de 15 mil millones de pesos, durante el periodo que iba del 1° de enero de 2002 al 30 de abril de 2004. Agregó también que si en gracia de discusión se aceptara la tesis de la Administración de que lo indicado era que la contribuyente corrigiera las declaraciones del impuesto de renta de los años 2002 y 2003, tampoco hubiera podido incluir las deducciones en esos años, ya que en ese momento la obligación de pagar los honorarios reajustados aún no había nacido a la vida jurídica. La demandada invocó el artículo 48 del Decreto 2649 de 1993, según el cual “Los hechos económicos deben ser reconocidos en el periodo en el cual se realicen y no solamente cuando sea recibido o pagado el efectivo o su equivalente”, de lo

cual deduce que los reajustes de los honorarios pactados debían ser aplicados en los años 2002 y 2003. En todo lo demás, reiteró los argumentos expuestos en la contestación de la demanda y en el recurso de apelación. El Ministerio Público no emitió concepto en esta oportunidad. CONSIDERACIONES DE LA SALA Corresponde a la Sala determinar la legalidad de la liquidación oficial de revisión expedida por la DIAN y del acto que la confirmó. Violación de los artículos 104 y 105 del Estatuto Tributario En procesos en los que se debatió el mismo tema y por hechos prácticamente idénticos, esta Sala adoptó el criterio de que el pago de las sumas originadas en un reajuste de honorarios se puede deducir del impuesto de renta, en la vigencia correspondiente al momento en que se cumplió la condición suspensiva a que estaba sometido el nacimiento de dicha obligación.

Dijo la Sala: “En proceso tramitado entre la sociedad PricewaterhouseCoopers Asesores Gerenciales Ltda. (Nit. No. 8600466459-9) y la Administración de Impuestos, por asunto similar al que aquí se discute pero originado en un contrato de consultoría con servicios y precios diferentes, la Sala entendió que la circunstancia descrita en el parágrafo del primer acuerdo que contiene el acta aclaratoria del 16 de mayo del 2001 es una verdadera condición suspensiva, cuyo cumplimiento generó la obligación de reajustar los honorarios contractuales.

De acuerdo con ello, precisó que la deducibilidad de la obligación sometida a condición debía contabilizarse en la vigencia en la cual se cumple dicha

condición, es decir, en el año 2004, puntualizando que ‘Al surgir la obligación de pagar los reajustes a los honorarios en el año 2004, la deducción debía registrarse en la declaración del impuesto de renta y complementarios del mismo año, y no en la de los años 2002 y 2003’2. Así pues, como la obligación de pagar la erogación ocurrió en el año 2004 cuando se cumplió la condición, de acuerdo con los artículos 104 y 105 del E. T., la declaración de la deducción en ese año no violó la independencia de los periodos fiscales declarables (E. T. Art. 574), ni procedía la corrección de las declaraciones de los años 2002 y 2003, como lo sugiere la Administración. De la misma manera, con criterio que resulta pertinente retomar en esta oportunidad, la Sala concluyó que el pago por reajuste de honorarios derivados de la suscripción del "otro si" a los contratos de consultoría y asistencia técnica3, cumplía los requisitos de necesidad y relación de causalidad con la actividad productora de renta y, por tanto, podía deducirse del impuesto a la renta, según la siguiente constatación adaptada a las particularidades del presente asunto: a) sobre la necesidad: el gasto en mención es una erogación normal para producir y facilitar la generación de la renta, además de usual en la actividad comercial que desarrolla la demandante, pues el hecho de ser una empresa asociada a PricewaterhouseCoopers le impone mantener la calidad en sus servicios profesionales de acuerdo con los estándares propios de dicha firma internacional. El fin de la asistencia técnica contratada se identifica plenamente con la aptitud y el alto reconocimiento de los servicios que prestan

todas las sociedades consultoras reconocidas como PricewaterhouseCoopers, de modo que con dicho servicio se fortalece la percepción de renta. Concordante con lo anterior, la costumbre de pactar incrementos en los honorarios por servicios prestados sujetos a una condición, es una práctica mercantil usual en los contratos de asistencia técnica y de los negocios jurídicos en general, pues las formas y condiciones de remuneración emanan del principio de autonomía de la voluntad de las partes. b) sobre la causalidad: según el certificado de existencia y representación legal obrante a folios 24 a 27 de este cuaderno, el objeto social de la actora es el de desarrollar la prestación de los servicios propios de los contadores y de las actividades relacionadas con la ciencia contable en general y en desarrollo de dicho objeto puede, entre otras facultades ‘D. Actuar como agente, asesor o representante de personas naturales o jurídicas nacionales o extranjeras, que se ocupen de actividades relacionadas con el objeto social de la empresa’. El objeto social descrito permite identificar un vínculo causal entre el gasto derivado del reajuste de los honorarios por el cumplimiento de la condición suspensiva de alcanzar ingresos operacionales acumulados entre el 1° de enero del 2002 y el 30 de abril del 2004, y la actividad que le genera renta a la demandante, pues, sin duda alguna, la efectividad de la asistencia técnica amplía el reconocimiento de la firma en el mercado, su clientela y la percepción de ingresas gravables. 2 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 10 de febrero del 2011, exp. 17177,

C. P. Dr. William Giraldo Giraldo.

3 Expediente 18324, actora: Pricewaterhousecoopers Ltda. Así pues, aunque el reajuste de honorarios no constituye costo fiscal de los bienes o servicios por su adquisición o producción, es una expensa necesaria que se relaciona indirectamente con la obtención de ingresos”4. La Sala reitera, pues, el criterio señalado y agrega lo siguiente: Es claro, como ya se señaló en la sentencia citada, que se cumplen los requisitos de causalidad y de necesidad del gasto, ya que está demostrada la relación entre el objeto del contrato de consultoría y el objeto social de la contribuyente. En el caso bajo estudio, dicho objeto social consiste en la prestación de servicios jurídicos y la prestación de servicios profesionales en materia tributaria5. Y el objeto del contrato de consultoría consistía en asesoría para la presentación y elaboración de propuestas a empresas extranjeras con miras a la penetración en nuevos mercados, asesoría relacionada con planeación fiscal, asesoría para la elaboración de estudios en áreas específicas de mercado (comunicaciones, banca, servicios públicos, etc.), consultoría para selección de clientes “target”, asesoría para la administración del riesgo, consultoría para el manejo de conflictos de intereses con clientes del exterior y asesoría para la armonización de soluciones y estrategias desarrolladas en Colombia, con leyes extranjeras. Es decir, en el caso bajo estudio, al igual que en los procesos de los que ha conocido la Sala, también está demostrada la relación de causalidad entre el gasto deducido y la actividad generadora de renta. En efecto, si el objeto social de la demandante es la prestación de servicios jurídicos y en materia tributaria, es

evidente que la consultoría contratada que consiste en, obtener asesoría para entrar en nuevos mercad