CE-25000-23-27-000-2009-00103-01(18515)-2012

SERVICIOS GRAVADOS A LA TARIFA DEL 7 POR CIENTO - Base gravable.

Servicio de aseo, de vigilancia aprobado por la Superintendencia de vigilancia Privada y servicios temporales de empleo autorizados por el Ministerio de Protección Social en la parte correspondiente al AUI (administración, utilidad e imprevistos). También se aplica a las cooperativas de trabajo asociado que presten tales servicios y que estén autorizadas por las entidades competentes Los servicios prestados en el territorio nacional se encuentran gravados con el impuesto sobre las ventas con una tarifa general del 16%. Sin embargo, en ejercicio del principio de libertad de configuración normativa, el legislador puede establecer un tratamiento especial para algunos de estos servicios. Es así como el numeral 2º del artículo 468-3 del Estatuto Tributario, modificado por la Ley 863 de 2003, estableció una tarifa especial de IVA del 7% para los servicios de aseo, de vigilancia aprobados por la Superintendencia de Vigilancia Privada y, los temporales de empleo autorizados por el Ministerio de Protección Social o autoridad competente. Igual tratamiento previó para el caso de las cooperativas de trabajo asociado constituidas bajo los parámetros señalados en dicho numeral. Además, contempló una base gravable especial compuesta únicamente por los conceptos de administración, utilidad e imprevistos, a diferencia de lo dispuesto para el régimen general en el que la base gravable está constituida por el valor total del servicio. La finalidad de esta disposición se puso de presente en los debates surtidos en el Congreso de la República para darle aprobación a la norma, […] Como se observa, el propósito del legislador fue el de extender la

aplicación de la tarifa especial de IVA del 7% a las cooperativas, bajo el condicionamiento de que estas entidades cumplieran los mismos requisitos exigidos a las demás empresas para obtener dicho beneficio. No puede considerarse que la norma previó la aplicación de la tarifa para todas las actividades que realizan las cooperativas, pues de manera expresa indicó que estas entidades debían estar constituidas bajo los parámetros señalados en el presente numeral. Además, interpretar la norma de esa manera generaría un efecto contrario al perseguido por la ley, que pretendió dar igual tratamiento a todas las empresas que prestan los servicios gravados con la tarifa especial. Así las cosas, teniendo en cuenta que el numeral 2º del artículo 468-3 del Estatuto Tributario estableció la tarifa especial de IVA para los servicios de aseo, vigilancia y temporal de empleo, es claro que ésta solamente se aplicaría a las cooperativas sobre alguno de los referidos servicios, siempre que estuvieren autorizadas por las autoridades competentes. En efecto, esta regulación especial fue establecida para unos servicios en particular, y por ello, independientemente de quien los realice, se deben cumplir los requisitos establecidos en la ley. En consecuencia, no es dable extender los efectos allí previstos a servicios que no fueron regulados por la norma […] A las mismas conclusiones llegó esta Sala cuando analizó el alcance del artículo 32 de la Ley 1111 de 2006, norma que tiene una redacción parecida al numeral 2º del artículo 468-3 del Estatuto Tributario […].

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 468-3 NUMERAL 2

NOTA DE RELATORIA: Sobre el alcance del artículo 32 de la Ley 1111 de 2006

se cita la sentencia de la Sección Cuarta de 11 de marzo de 2010, Exp. 16336, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia. COOPERATIVAS DE TRABAJO ASOCIADO - No pueden actuar como intermediarias laborales, pues para ello requieren cumplir las normas laborales y tener objeto social único y exclusivo / COOPERATIVAS DE TRABAJO ASOCIADO - Naturaleza jurídica / COOPERATIVAS DE TRABAJO ASOCIADO - Servicios gravados a la tarifa del 7 por ciento. Solo los de aseo y de vigilancia, aprobado por la Superintendencia de vigilancia Privada, prestados por las cooperativas están gravados con la tarifa especial del 7 por ciento prevista en el artículo 468-3 del Estatuto Tributario; los demás están gravados a la tarifa general del 16 por ciento […] atendiendo a la naturaleza de las cooperativas prevista en los artículos 4 y 59 de la Ley 79 de 1988, 1º y 3º del Decreto 468 de 1990, éstas por tratarse de empresas asociativas sin ánimo de lucro que vinculan el trabajo personal de sus asociados, y sus aportes económicos para la producción de bienes, ejecución de obras, o la prestación de servicios; no pueden actuar como una empresa temporal de empleo, puesto que estas sociedades desarrollan su objeto social de intermediación enviando trabajadores en misión a otras empresas, los cuales no tienen la calidad de socios o dueños, sino de empleados porque son vinculados por medio de un contrato laboral. Así las cosas, las cooperativas no pueden actuar como intermediarias laborales enviando trabajadores en misión pues desnaturalizan la actividad empresarial como cooperativa de trabajo asociado,

además de no estar autorizada pues para ello se requiere cumplir con las normas establecidas en la legislación laboral y tener objeto social único y exclusivo. Ahora bien, el hecho de que por disposición legal las cooperativas no puedan prestar servicios temporales de empleo no implica que la tarifa dispuesta en el numeral 2º del artículo 468-3 del Estatuto Tributario deba aplicarse a todos los servicios que realicen estas entidades, como equivocadamente lo sostiene la actora, puesto que para ser beneficiaria de este tratamiento tributario especial solo debía realizar cualquiera de los servicios beneficiados con la tarifa especial, como es el de aseo y vigilancia. Por consiguiente, dado que las normas deben interpretarse en el sentido de que produzcan los efectos que se persigue con su expedición, debe entenderse que los únicos servicios prestados por las cooperativas gravados con la tarifa de IVA del 7% son los de aseo y vigilancia aprobados por la Superintendencia de Vigilancia Privada. Por consiguiente, los demás servicios que prestan las cooperativas se encuentran gravados con la tarifa general del 16%. Teniendo en cuenta que la entidad demandante no demostró que los servicios gravados y declarados en sus liquidaciones privadas de los bimestres 1 a 6 del 2004, correspondieran a los servicios cobijados con la tarifa especial, aprobados por las respectivas autoridades competentes, no se encontraba beneficiada con el tratamiento tarifario especial dispuesto en el artículo 468-3 del Estatuto Tributario y, por ende, debió aplicar sobre los servicios prestados en esas vigencias gravables la tarifa general de IVA del 16%.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 468-3 NUMERAL 2 /

LEY 79 DE 1988 - ARTICULO 4, ARTICULO 59 / DECRETO 468 DE 1990ARTICULO 1, ARTICULO 3

SANCION POR INEXACTITUD - Presupuestos En cuanto a la procedencia de la sanción por inexactitud, el artículo 647 del Estatuto Tributario establece que se impone cuando se omiten ingresos, o se incluyen costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes, que ocasionen un menor impuesto a pagar o un mayor saldo a favor. Conforme con la misma disposición, no hay lugar a imponer sanción por inexactitud cuando el menor valor a pagar que resulte en las declaraciones tributarias se derive de errores de apreciación o de diferencias de criterio entre las oficinas de impuestos y el declarante, relativos a la interpretación del derecho aplicable, siempre que los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos. La diferencia de criterios que exonera de la aplicación de la sanción, refiere a todas aquellas discrepancias que surgen entre la autoridad tributaria y los contribuyentes y/o responsables, respecto de la interpretación de las normas que regulan la determinación de las obligaciones fiscales en cada caso concreto, y con base en la cual se elaboran las declaraciones o los informes afectados por cualquiera de los hechos que constituyen la inexactitud sancionable, siempre que los hechos y cifras declarados o informados sean veraces y completos. En el presente caso no se presentó una diferencia de criterios en relación con la interpretación del derecho aplicable, porque, como se observó, el artículo 468-3 del Estatuto Tributario es claro cuando

restringe la aplicación de la tarifa especial del 7% a los servicios de aseo, vigilancia y empleo temporal, así como también son claras las leyes que regulan las cooperativas de trabajo asociado cuando prohíben que estas entidades actúen como empresas de servicios temporales. En ese sentido, al no haberse comprobado que la interpretación de las normas lo haya inducido a apreciarlas de manera errónea, se mantendrá la sanción por inexactitud impuesta en los actos acusados.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 647

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: WILLIAM GIRALDO GIRALDO

Bogotá D. C., veintinueve (29) de noviembre de dos mil doce (2012) Radicación número: 25000-23-27-000-2009-00103-01(18515)

Actor: ULTRACOOP C.T.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO Se decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 14 de julio de 2010, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”, que denegó las pretensiones de la demanda. La sentencia dispuso: “PRIMERO. Declárase inhibido para hacer un pronunciamiento de fondo en relación con los Requerimientos Especiales Nos. 300632007000062, (SIC) 300630007000064, (SIC) 300630007000065, (SIC) 300630007000068, (SIC) 300630007000071 y (SIC)

300630007000072, todos del 27 de junio de 2007, proferidos por la Subdirección de Impuestos a la Propiedad de la Dirección de Impuestos Distritales de Bogotá D.C.

SEGUNDO: Niéganse las pretensiones de la demanda de acuerdo con las razones expuestas en la parte considerativa de este fallo.

(…).” I) ANTECEDENTES El 8 de marzo, 10 de mayo, 9 de julio, 7 de septiembre y 8 de noviembre de 2004 y, 11 de enero de 2005 la sociedad Ultracoop C.T.A. presentó las declaraciones del impuesto sobre las ventas correspondientes a los períodos 1º, 2º, 3º, 4º, 5º y 6º del año 2004, respectivamente, en las cuales determinó el tributo aplicando una tarifa del 7%. El 28 de junio de 2007 la Administración profirió los Requerimientos Especiales Nos. 300632007000062, 300632007000064, 300632007000065, 300632007000068, 300632007000071 y 300632007000072, con los cuales le propuso al contribuyente la modificación de las mencionadas declaraciones tributarias. El 17 de marzo de 2008 la Administración expidió las Liquidaciones Oficiales Nos. 300642008000050, 300642008000051, 300642008000052, 300642008000053, 300642008000054 y 300642008000055, por medio de las cuales modificó las declaraciones del impuesto sobre las ventas correspondientes a los períodos 1º, 2º, 3º, 4º, 5º y 6º del año 2004, respectivamente, en el sentido de determinar el

impuesto aplicando la tarifa del 16% e imponer sanción por inexactitud. Contra los anteriores actos administrativos, el contribuyente interpuso recursos de reconsideración los cuales fueron resueltos con las Resoluciones Nos. 900071, 900072, 900073, 900074, 900075 y 900076 del 6 de abril de 2009, que confirmaron los actos administrativos recurridos.

1. DEMANDA En ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, la sociedad Ultracoop C.T.A., solicitó que: PRIMERA: Que se decrete la acumulación de pretensiones que se relacionan a continuación habida cuenta de que el H. Tribunal, Sección Cuarta, es competente para conocer de todas ellas.

SEGUNDA: Que se decrete la nulidad del Requerimiento Especial No. 300632007000062 del (SIC) 27 de junio de 2007 y, sus documentos anexos, notificado el 28 del mismo mes y año, el cual propuso la modificación de la liquidación privada del impuesto sobre las ventas correspondiente al 1º bimestre de 2004, presentada por mi mandante con fecha del 8 de marzo de 2004 y radicada con autoadhesivo No. 6040440877077.

TERCERA: Que se decrete la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 300642008000050 del 17 de marzo de 2008 y, sus documentos anexos, notificada el 25 de marzo de dicho año, mediante la cual se modificó la liquidación privada del impuesto sobre las ventas correspondiente al 1º bimestre de 2004 y, se impuso sanción por inexactitud.

CUARTA: Que se decrete la nulidad de la Resolución No. 900071 del 6 de abril de 2009 y,

sus documentos anexos, notificada el 14 de abril del mismo año, mediante la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por mi mandante y, se confirmó en su totalidad la Liquidación Oficial de Revisión No. 300642008000050 del 17 de marzo de 2008.

QUINTA: Que se decrete la nulidad del Requerimiento Especial No. 300632007000064 del (SIC) 27 de junio de 2007 y, sus documentos anexos, notificado el 28 del mismo mes y año, el cual propuso la modificación de la liquidación privada del impuesto sobre las ventas correspondiente al 2º bimestre de 2004, presentada por mi mandante con fecha del 10 de mayo de 2004 y radicada con autoadhesivo No. 1362701061659.

SEXTA: Que se decrete la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 300642008000051 del 17 de marzo de 2008 y, sus documentos anexos, notificada el 25 de marzo de dicho año, mediante la cual se modificó la liquidación privada del impuesto sobre las ventas correspondiente al 2º bimestre de 2004 y, se impuso sanción por inexactitud.

SÉPTIMA: Que se decrete la nulidad de la Resolución No. 900072 del 6 de abril de 2009 y, sus documentos anexos, notificada el 14 de abril del mismo año, mediante la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por mi mandante y, se confirmó en su totalidad la Liquidación Oficial de Revisión No. 300642008000051 del 17 de marzo de

2008.

OCTAVA: Que se decrete la nulidad del Requerimiento Especial No. 300632007000065

del 28 de junio de 2007 y, sus documentos anexos, notificado el 28 del mismo mes y año, el cual propuso la modificación de la liquidación privada del impuesto sobre las ventas correspondiente al 3º bimestre de 2004, presentada por mi mandante con fecha del 9 de julio de 2004 y radicada con autoadhesivo No. 124102050101.

NOVENA: Que se decrete la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 300642008000052 del 17 de marzo de 2008 y, sus documentos anexos, notificada el 25 de marzo de dicho año, mediante la cual se modificó la liquidación privada del impuesto sobre las ventas correspondiente al 3º bimestre de 2004 y, se impuso sanción por inexactitud.

DÉCIMA: Que se decrete la nulidad de la Resolución No. 900073 del 6 de abril de 2009 y, sus documentos anexos, notificada el 14 de abril del mismo año, mediante la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por mi mandante y, se confirmó en su totalidad la Liquidación Oficial de Revisión No. 300642008000052 del 17 de marzo de

2008.

DÉCIMA PRIMERA: Que se decrete la nulidad del Requerimiento Especial No. 300632007000068 del (SIC) 27 de junio de 2007 y, sus documentos anexos, notificado el 28 del mismo mes y año, el cual propuso la modificación de la liquidación privada del impuesto sobre las ventas correspondiente al 4º bimestre de 2004, presentada por mi mandante con fecha del 7 de septiembre de 2004 y radicada con autoadhesivo No.

1363101064363.

DÉCIMA SEGUNDA: Que se decrete la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 300642008000053 del 17 de marzo de 2008 y, sus documentos anexos, notificada el 25 de marzo de dicho año, mediante la cual se modificó la liquidación privada del impuesto sobre las ventas correspondiente al 4º bimestre de 2004 y, se impuso sanción por inexactitud.

DÉCIMA TERCERA: Que se decrete la nulidad de la Resolución No. 900074 del 6 de abril de 2009 y, sus documentos anexos, notificada el 14 de abril del mismo año, mediante la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por mi mandante y, se confirmó en su totalidad la Liquidación Oficial de Revisión No. 300642008000053 del 17 de marzo de 2008.

DÉCIMA CUARTA: Que se decrete la nulidad del Requerimiento Especial No. 300632007000071 del (SIC) 27 de junio de 2007 y, sus documentos anexos, notificado el 28 del mismo mes y año, el cual propuso la modificación de la liquidación privada del impuesto sobre las ventas correspondiente al 5º bimestre de 2004, presentada por mi mandante con fecha del 8 de noviembre de 2004 y radicada con autoadhesivo No.

13627010625039.

DÉCIMA QUINTA: Que se decrete la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 300642008000054 del 17 de marzo de 2008 y, sus documentos anexos, notificada el 25 de marzo de dicho año, mediante la cual se modificó la liquidación privada del impuesto

sobre las ventas correspondiente al 5º bimestre de 2004 y, se impuso sanción por inexactitud.

DÉCIMA SEXTA: Que se decrete la nulidad de la Resolución No. 900075 del 6 de abril de 2009 y, sus documentos anexos, notificada el 14 de abril del mismo año, mediante la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por mi mandante y, se confirmó en su totalidad la Liquidación Oficial de Revisión No. 300642008000054 del 17 de marzo de

2008.

DÉCIMA SÉPTIMA: Que se decrete la nulidad del Requerimiento Especial No. 300632007000072 del 28 de junio de 2007 y, sus documentos anexos, notificado el 28 del mismo mes y año, el cual propuso la modificación de la liquidación privada del impuesto sobre las ventas correspondiente al 6º bimestre de 2004, presentada por mi mandante con fecha del 11 de enero de 2005 y radicada con autoadhesivo No. 1314101092049.

DÉCIMA OCTAVA: Que se decrete la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 300642008000055 del 17 de marzo de 2008 y, sus documentos anexos, notificada el 25 de marzo de dicho año, mediante la cual se modificó la liquidación privada del impuesto sobre las ventas correspondiente al 6º bimestre de 2004 y, se impuso sanción por inexactitud.

DÉCIMA NOVENA Que se decrete la nulidad de la Resolución No. 900076 del 6 de abril de 2009 y, sus documentos anexos, notificada el 14 de abril del mismo año, mediante la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por mi mandante y, se confirmó

en su totalidad la Liquidación Oficial de Revisión No. 300642008000055 del 17 de marzo de 2008.

VIGÉSIMA: Que se restablezca a ULTRACOOP C.T.A (antes denominada ULTRACOOP Ltda.) su derecho a mantener inmodificadas las declaraciones privadas del impuesto sobre las ventas presentadas dentro de los términos legales y correspondientes a los bimestres enero-febrero, marzo-abril, mayo-junio, julio-agosto, septiembre-octubre y noviembre-diciembre del año 2004.

VIGÉSIMA PRIMERA: Que se restablezca a ULTRACOOP C.T.A (antes denominada ULTRACOOP Ltda.) su derecho a que no se le imponga sanción alguna por inexactitud respecto de las declaraciones privadas del impuesto sobre las ventas presentadas dentro de los términos legales y correspondientes a los bimestres enero-febrero, marzo-abril, mayo-junio, julio-agoto, septiembre-octubre y noviembre-diciembre del año 2004.

VIGÉSIMA SEGUNDA: Que se condene en costas a la parte demandada”.

Respecto de las normas violadas y el concepto de la violación, dijo: Violación de los artículos 468-3 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 52 de la Ley 863 de 2003, 7 de la Ley 1233 de 2008, 17 del Decreto 4588 de 2006, y la Ley 50 de 1990 La interpretación que realizó la DIAN del artículo 468-3 del Estatuto Tributario hace nugatoria la aplicación de la tarifa especial de IVA del 7% en los servicios prestados por las cooperativas de trabajo asociado, puesto que condicionó su

aplicación a que estas entidades estuvieran autorizadas a prestar servicios temporales de empleo, a pesar de que por ley les está prohibido desarrollar dichas actividades. El oficio expedido por el Ministerio de Protección Social en el cual se informó que la cooperativa no tenía autorización para prestar servicios temporales de empleo, ratifica los argumentos expuestos por la entidad demandante en el sentido de que estas entidades legalmente no se encuentran autorizadas para ejercer intermediación laboral, puesto que dicha facultad solo está atribuida a las empresas de servicios temporales. La Ley 50 de 1990 establece que la actividad de intermediación de empleo será prestada solamente por las empresas de servicios temporales de empleo previa autorización de funcionamiento por el Ministerio de Protección Social. En igual sentido, la Ley 1233 de 2008 y el Decreto 4588 de 2006, que regulan temas relativos al funcionamiento de las cooperativas de trabajo asociado, prohíben que estas entidades actúen como intermediarios o empresas de servicios temporales de empleo. Para establecer el alcance del artículo 468-3 del Estatuto Tributario, se debe apoyar en la interpretación que del artículo 32 de la Ley 1111 de 2006 efectuó el Consejo de Estado (expediente No.16432), en el sentido de que la tarifa especial del impuesto sobre las ventas es aplicable a todos los servicios prestados por las cooperativas de trabajo asociado, por cuanto la norma no hizo ninguna distinción, como en este caso tampoco lo hizo el artículo 468-3 ibídem. Violación del artículo 102-3 del Estatuto Tributario e indebida aplicación de los artículos 447 y 468 del Estatuto Tributario

La Administración al aplicar indebidamente los artículos 447 y 468 del Estatuto Tributario, que consagran la tarifa general del 16% del impuesto sobre las ventas en la prestación de servicios, desconoció lo dispuesto en el artículo 102-3 ibídem, por cuanto gravó los ingresos de los trabajadores asociados, con los correspondientes a la administración, utilidades e imprevistos, no obstante de que ninguno de éstos constituyen un ingreso para la cooperativas. Falsa motivación Los actos administrativos demandados se encuentran viciados de falsa motivación, toda vez que sostienen que la tarifa especial de IVA establecida en el artículo 468-3 del Estatuto Tributario solo aplica a las cooperativas cuando éstas prestan servicios temporales de empleo, previa autorización del Ministerio de Protección Social, no obstante de que la legislación cooperativa prohíbe a estas entidades realizar dichos servicios, y que conforme a lo dispuesto en esa norma, el tratamiento tributario resulta aplicable a todos los servicios prestados por las cooperativas de trabajo asociado. Además, los actos demandados afirmaron sin sustento probatorio alguno que la cooperativa desarrolló actividades como si fuera una empresa de servicios temporales. Que por lo anterior, la DIAN se arrogó la función de control de legalidad de la cooperativas de trabajo asociado atribuida a la Superintendencia de Economía Solidaria y al Ministerio de Protección Social por los artículos 35 de la Ley 454 de 1998, 33 del Decreto 4588 de 2006 y 4º de la Ley 1233 de 2008. La Administración confundió la facultad que tienen las cooperativas de suscribir

contratos de prestación de servicios con terceros mediante la vinculación de trabajo de sus asociados, establecida en los artículos 10 y 70 de la Ley 79 de 1988, 6 del Decreto 4588 de 2006 y 13 de la Ley 1233 de 2008, con el envío de personal temporal o en misión, la cual es una función exclusiva de las empresas de servicios temporales de empleo. Las facturas de venta de servicios y las copias de los contratos de prestación de servicios suscritos con otras empresas, prueban que la cooperativa desarrolló su objeto social de conformidad con la ley. Violación del artículo 647 del Estatuto Tributario No es procedente la imposición de la sanción por inexactitud toda vez que entre la Administración y el contribuyente existe una diferencia de criterios relativa a la interpretación de los artículos 102-3 y 468-3 del Estatuto Tributario. Además, las declaraciones tributarias contienen datos exactos que se encuentran debidamente soportados. Violación del artículo 683 del Estatuto Tributario Los actos administrativos demandados violan el artículo 683 del Estatuto Tributario toda vez que impusieron al contribuyente una carga tributaria mayor a la dispuesta en la ley.

1. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La parte demandada se opuso a las pretensiones de la actora, con los siguientes argumentos: La DIAN no interpretó de manera errónea el artículo 468-3 del Estatuto Tributario, pues el alcance de la mencionada norma se realizó atendiendo la doctrina oficial sobre la materia, esto es, el Concepto Unificado IVA del año 2003 y el Oficio No. 028806 de 2004, que establecen que los servicios de vigilancia y temporales de

empleo prestados por empresas no autorizadas o aprobadas por la entidad correspondiente, están gravados a la tarifa general. Si el contribuyente pretendía modificar la interpretación oficial de la DIAN, debió demandar la mencionada doctrina oficial ante la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo. El artículo 52 de la Ley 863 de 2003, que adicionó el artículo 468-3 en el Estatuto Tributario, condicionó la aplicación de la tarifa de IVA del 7%, a que los servicios temporales de empleo fueran prestados por empresas autorizadas por el Ministerio de Protección Social o por una autoridad competente. Los actos administrativos de determinación del impuesto sobre las ventas no pueden vulnerar una norma que regula el impuesto de renta, como es el artículo 102-3 del Estatuto Tributario, toda vez que estos tributos gravan hechos económicos distintos. La sanción por inexactitud es procedente toda vez que no se presentó una diferencia de criterios, sino el desconocimiento del derecho aplicable.

1. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”, mediante providencia del 14 de julio de 2010, denegó las pretensiones de la demanda, con fundamento en las siguientes consideraciones: La Sala se debe inhibir de realizar un pronunciamiento de fondo respecto de los requerimientos especiales demandados, toda vez que son actos de trámite que no crearon una situación jurídica.

No se presenta la falsa motivación alegada por el demandante, pues en el presente caso se discute la tarifa que debe aplicarse a la actividad que realiza el

accionante, lo que constituye el estudio de fondo de la sentencia. Por tanto, no se puede pretender que mediante el cargo de falsa motivación, el juez se releve de realizar el análisis fáctico y jurídico del problema planteado por las partes. Para que proceda la aplicación de la tarifa de IVA del 7% prevista en el artículo 468-3 del Estatuto Tributario, debe darse estricto cumplimiento a los requisitos taxativamente señalados en la norma, esto es, que los servicios de vigilancia y temporal de empleo sean realizados por empresas que se encuentren autorizadas por las autoridades competentes para prestarlos. En el caso del servicio temporal de empleo corresponde al Ministerio de Protección Social autorizar a las mencionadas empresas la prestación del servicio. Los ingresos percibidos por Ultracoop C.T.A. deben gravarse con la tarifa general (16%) por cuanto en su calidad de cooperativa no se encuentra autorizada por la ley para prestar el servicio de trabajo temporal de sus coasociados, y por ende, no puede ser beneficiaria de la tarifa especial prevista en el artículo 52 de la Ley 863 de 2003. En el presente caso no configura una diferencia de criterios relativos a la interpretación del derecho aplicable. Por tanto, es procedente la imposición de la sanción por inexactitud.

1. EL RECURSO DE APELACIÓN La parte demandante impugnó la sentencia de primera instancia, con fundamento en lo siguiente: El a quo negó el cargo de falsa motivación sin analizar los argumentos que expuso la cooperativa para sustentarlo.

El Tribunal consideró que las cooperativas de trabajo asociado podían prestar servicios temporales de empleo, no obstante de que estas entidades no se encuentran autorizadas legalmente para prestar dichos servicios.

Es errónea la interpretación que realiza la DIAN de los servicios gravados con la tarifa especial del 7%, puesto que con fundamento en ésta consideró que las cooperativas de trabajo asociado son empresas temporales de empleo. Para establecer el alcance del artículo 468-3 del Estatuto Tributario, se debe apoyar en la interpretación que del artículo 32 de la Ley 1111 de 2006 efectuó el Consejo de Estado (expediente No.16432), en el sentido de que la tarifa especial del impuesto sobre las ventas es aplicable a todos los servicios prestados por las cooperativas de trabajo asociado, por cuanto la norma no hizo ninguna distinción, como en este caso tampoco lo hizo el artículo 468-3 ibídem. Por consiguiente, no puede considerarse que el artículo 468-3 del Estatuto Tributario haya condicionado la aplicación de la tarifa especial del impuesto sobre las ventas a los servicios temporales de empleo, porque la mencionada norma estableció el tratamiento tributario especial de esas cooperativas debidamente reconocidas por el Ministerio de Protección Social, sin distinguir los servicios que debían prestar para tal efecto. El Tribunal no realizó un análisis de fondo respecto de la sanción por inexactitud y, de la existencia de diferencias de criterios en cuanto al derecho aplicable, alegada por el demandante.

1. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandante reiteró los argumentos expuestos en la demanda y en el recurso de apelación.

La demandada reiteró los argumentos expuestos en la contestación de la demanda. El Ministerio Público rindió concepto en el sentido de solicitar que se confirmara la sentencia de primera instancia, en los siguientes términos:

Los actos demandados no se encuentran falsamente motivados toda vez que para aplicar la tarifa del 16% se sustentaron en una norma legal. El artículo 468-3 del Estatuto Tributario exigió que las cooperativas estuvieran constituidas bajo los parámetros señalados en la norma, esto es, que las empresas que prestaran los servicios de vigilancia y empleo temporal debían estar autorizadas por