CE-25000-23-27-000-2010-00029-01(19274)-2014

REVOCATORIA DIRECTA / RECURSO EN VIA GUBERNATIVA / ACTO QUE

RECHAZA SOLICITUD DE REVOCATORIA / TERMINACION POR MUTUO

ACUERDO EN MATERIA TRIBUTARIA / EXCEPCION EN INEPTA DEMANDA /

ACTO ADMINISTRATIVO NO DEMANDABLE

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 736 / CODIGO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO – ARTICULO 70 / CODIGO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO – ARTICULO 72 / LEY 1111 DE 2006

NOTA DE RELATORIA: Sobre la revocatoria directa se cita la sentencia del Consejo de Estado, Sección Primera, de 3 de noviembre de 2011, Exp. 200600225, C.P Rafael E. Ostau De Lafont Pianeta

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JORGE OCTAVIO RAMIREZ RAMIREZ

Bogotá D.C., once (11) de junio de dos mil catorce (2014) Radicación número: 25000-23-27-000-2010-00029-01(19274)

Actor: CARLOS GUSTAVO PALACINO ANTIA

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN FALLO Conoce la Sala del recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia proferida el 15 de septiembre de 2011 por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, mediante la cual se negaron las pretensiones de la demanda.

1. ANTECEDENTES 1.1 Hechos El 22 de diciembre de 2006 la DIAN profirió el Requerimiento Especial No.

320632006000058, mediante el cual le propuso al contribuyente modificar la declaración privada presentada el 26 de abril de 2005 por concepto del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable 2004. El 23 de marzo de 2007 el contribuyente dio respuesta al requerimiento especial, oportunidad en la que aceptó la totalidad de las glosas propuestas por la Administración y manifestó su intención de acogerse a la terminación por mutuo acuerdo prevista en el artículo 55 de la Ley 1111 de 2006. Para el efecto, anexó la declaración de corrección del 22 de marzo de 2007. El 11 de abril del 2007 el Comité Especial de Conciliación y Terminación por Mutuo Acuerdo de la Administración Local de Impuestos de las Personas Naturales de Bogotá, expidió el Acta No. 815-900001 mediante la cual rechazó la solicitud de terminación por mutuo acuerdo porque el requerimiento especial se notificó en la fecha de entrada en vigencia de la Ley 1111 de 2006, es decir, no se cumplió con el presupuesto previsto en la ley. Contra esta decisión procedía el recurso de reposición y el de apelación. El 19 de abril de 2007 el contribuyente interpuso recurso de reposición contra el acta que rechazó la solicitud de terminación por mutuo acuerdo. Mediante la Resolución No. 900001 del 25 de julio de 2007 el Comité Especial de Conciliación y Terminación por Mutuo Acuerdo de la Administración Local de Impuestos de las Personas Naturales de la U.A.E., DIAN, desató el recurso de reposición interpuesto por el contribuyente y confirmó el Acta No. 815-900001 del

11 de abril de 2007 mediante la cual se rechazó la solicitud de terminación por mutuo acuerdo. El 17 de abril de 2009 el contribuyente presentó solicitud de revocatoria directa contra el Acta No. 815-900001 del 11 de abril de 2007 y contra la Resolución No. 900001 del 25 de julio de 2007. Por Resolución No. 900011 del 21 de julio de 2009, el Director Seccional de Impuestos de Bogotá rechazó por improcedente la solicitud de revocatoria directa. 1.2 Pretensiones En ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, el demandante solicita: “1. Que se declare la nulidad de la Resolución 900011 de fecha 21 de julio de 2009, mediante la cual se rechazó la solicitud de revocatoria directa presentada contra el Acta 815-900001 de fecha 11 de abril de 2007, proferida por el Comité Especial de Conciliación y Terminación por Mutuo Acuerdo de la Administración Local de Impuestos de las Personas Naturales de Bogotá, así como de la Resolución 900001 de 25 de julio de 2007 mediante la cual se fallo (sic) el recurso de reposición contra la misma.

2. Que como consecuencia de la declaratoria anterior y a título de restablecimiento del derecho se declare aceptada la solicitud de terminación por mutuo acuerdo presentada por mi representado el 23 de marzo de 2007, sobre el requerimiento especial No. 320632006000058 de fecha 22 de diciembre de 2006, por el impuesto sobre la renta, vigencia fiscal 2004”.

En el escrito mediante el cual se subsanó la demanda, la parte actora aclara que

“la nulidad impetrada recae sobre la Resolución (sic) que rechazó la revocatoria, el Acta de terminación (sic) por Mutuo Acuerdo 815-900001 de abril 11 de 2007 que negó la terminación por mutuo acuerdo y la Resolución 900001 de fecha 25 de julio de 2007 que la confirmó”1. 1.3 Normas violadas y concepto de la violación La parte demandante considera que con la actuación de la DIAN se vulneraron las siguientes normas: artículos 2, 29 y 95-9 de la Constitución Política; artículos 2, 33, 51, 62, 63 y 69 del Código Contencioso Administrativo; artículos 730-1, 736 y 738 del Estatuto Tributario; artículo 55 de la Ley 1111 de 2006 y artículos 1 y 2 del Decreto 344 de 2007. El concepto de la violación lo desarrolla de la siguiente manera: 1.3.1 Aquellos relacionados con los principios y fines esenciales del Estado, del procedimiento y del Derecho Administrativo 1 Fl. 53 c.p. Afirma la parte demandante que, con el rechazo de la revocatoria directa, se vulneran los artículos 2 y 95-9 de la Constitución Política y 2 del Código Contencioso Administrativo, porque se entorpece la materialización de los derechos constitucionales dirigidos a la posibilidad de contradicción de los actos de la administración y a la determinación de la obligación tributaria conforme con la realidad económica y con las prerrogativas que fueron señaladas en el artículo 55 de la Ley 1111 de 2006. 1.3.2 Aquellos relacionados con el debido proceso y los principios de

defensa y contradicción Sostiene que la Resolución No. 900011 del 21 de julio de 2009 desconoce los derechos de contradicción y debido proceso, en la medida en que impide la discusión contra el acto administrativo que rechazó la terminación por mutuo acuerdo. Precisa que aun cuando se interpuso el recurso de reposición contra el acta que negó la terminación por mutuo acuerdo, no es cierto que con esta actuación se haya cumplido con el requisito de “interposición de los recursos en la vía gubernativa” (Subraya y negrilla original) porque necesariamente debe entenderse que la norma se refiere a aquellos recursos que están calificados por la misma ley como dirigidos a agotarla. Explica que el artículo 2 del Decreto 344 de 2007 prevé que contra las decisiones del Comité Especial de Conciliación y Terminación por Mutuo Acuerdo en el Nivel Local proceden los recursos de reposición y apelación; es decir, se indican dos recursos gubernativos que pueden ser usados simultáneamente o únicamente uno de ellos, a elección del contribuyente. Recalca que el recurso obligatorio para agotar la vía gubernativa es el de apelación, de suerte que cuando la norma dice que no se hayan interpuesto los recursos en la vía gubernativa, se refiere precisamente a aquél recurso que tiene la virtud de decidir de manera definitiva en sede administrativa el asunto en discusión, es decir, el recurso de apelación. Asegura que con el recurso de reposición y la consecuente decisión de la Administración, el contribuyente no agotó la vía gubernativa para acudir ante la jurisdicción, porque esto se logra con el recurso de apelación, que es el

obligatorio para tal fin. En consecuencia, al no haberse interpuesto el recurso de apelación, se habilitó la posibilidad de la revocatoria directa. Dice que contrario a lo entendido por la Administración, la sola reposición no tenía la virtud de consumar el requisito de interposición de recursos en la vía gubernativa para acudir ante la jurisdicción contencioso administrativa. Aduce que la Administración vulnera el derecho de defensa y contradicción, así como el debido proceso, al impedir el acceso a la revocatoria directa de los actos administrativos y el consecuente restablecimiento de los derechos conculcados ante el rechazo de la terminación por mutuo acuerdo. Manifiesta que la omisión en el estudio de fondo de la revocatoria directa impidió que la Administración revisara su propia actuación y garantizara la aplicación de las normas referidas a la vigencia de la ley en el tiempo, imposibilitando con ello dar un trato equitativo, justo y legal al contribuyente que le permitiera aplicar la figura de la terminación por mutuo acuerdo. Advierte que el requerimiento especial fue proferido el 22 de diciembre de 2006, unos días antes de la sanción y promulgación de la Ley 1111 de 2006, luego, se trata de un acto destinatario de dicha ley. Razona que es entendible que el proceso de notificación por correo no se efectúe el mismo día de la producción del acto administrativo, no obstante, considera injusto que al efectuarse la notificación de éste, cinco (5) días después de su expedición, coincidiendo esta fecha con la de la publicación de la ley, la Administración aduzca que el acto no es de aquellos susceptibles de acogerse a

la terminación anticipada de procesos, pues ello vulnera incluso el principio de igualdad y pone en ventaja a aquellos contribuyentes respecto de quienes el servicio de correo operó con mayor diligencia en cuanto al tiempo de entrega. Agrega que la Ley 1111 de 2006 fue publicada el 27 de diciembre de 2006 y que su proceso de publicidad se agotó durante ese día, es decir, hasta las doce (12) de la noche. En consecuencia, la vigencia de la norma se predica a partir del 28 de diciembre de 2006, es decir, con posterioridad a la expedición y notificación del requerimiento que interesa en este proceso. Transcribe apartes de las sentencias C-932 de 2006 y C-957 de 1999. De esta última, resalta el aparte en el que se precisa que la Ley 33 de 1985 entró en vigencia a partir del día siguiente de su publicación, porque a partir de esa fecha se cumplió con el requisito de publicidad y sus disposiciones adquirieron carácter vinculante y obligatorio. 1.3.3 Aquellos relacionados con la competencia para fallar y que generan la nulidad del acto administrativo Transcribe los artículos 33 y 69 del Código Contencioso Administrativo, 1 y 2 del Decreto 344 de 2007 y 730 del Estatuto Tributario. Explica que el acto administrativo demandado fue suscrito por el señor Juan Silva Facundo en su calidad de Director Seccional de Impuestos de Bogotá, quien adicionalmente indica que conforme con el artículo 738 del Estatuto Tributario es el competente para decidir la solicitud de revocatoria. Dice que este funcionario se equivoca al arrogarse una facultad que está

reservada para un cuerpo colegiado como es el Comité de Terminación por Mutuo Acuerdo. Indica que conforme con el artículo 69 del Código Contencioso Administrativo es evidente que quien profirió el acto cuya revocatoria se persigue ante la Administración fue el Comité Local de Conciliación y Terminación por Mutuo Acuerdo, luego, el competente para decidir la solicitud de revocatoria es ese mismo órgano colegiado o su inmediato superior, que conforme con el Decreto 344 de 2007 es el Comité de Defensa Judicial del Nivel Central, es decir, otro órgano colegiado. Por lo anterior, en este caso no resulta aplicable la competencia fijada en el artículo 738 del Estatuto Tributario respecto de actos tales como liquidaciones oficiales, resoluciones sanción, resoluciones que ordenan reintegro de sumas, y demás actos relacionados con los impuestos administrados por la DIAN. Concluye que ante la falta de competencia de quien profirió la decisión de revocatoria, se configura la causal de nulidad prevista en el numeral 1 del artículo 730 del Estatuto Tributario. 1.4 La contestación de la demanda 1.4.1 Las excepciones propuestas Excepción de caducidad Expone que la Resolución No. 900011 del 21 de julio de 2009 por la cual se resolvió la solicitud de revocatoria directa contra el acta de rechazo de la solicitud de terminación por mutuo acuerdo del 11 de abril de 2007 y la resolución que decidió el recurso de reposición contra el Acta de Terminación por Mutuo Acuerdo No. 900001 del 25 de julio de 2007, fue notificada por edicto No. 148 fijado el 5 de

julio de 2009 y desfijado el 20 de agosto del mismo año. En consecuencia, los cuatro (4) meses señalados en el artículo 136 del Código Contencioso Administrativo para interponer la demanda comenzaron a correr el 20 de agosto de 2009 y terminaron el 21 de diciembre de 2009, término que se amplió por la vacancia judicial hasta el 12 de enero de 2010. En este orden de ideas, para la fecha en la que se presentó la demanda, esto es, para el 20 de enero de 2010, la acción ya se encontraba caducada. Inepta demanda por no ser demandable el acto Afirma que conforme con el artículo 72 del Código Contencioso Administrativo, las decisiones sobre las peticiones de revocatoria directa no reviven los términos para el ejercicio de las acciones contencioso administrativas, motivo por el cual, al demandarse una resolución de revocatoria directa se está incumpliendo este mandato legal. Pone de presente que al tenor del artículo 70 del ordenamiento en cita, la revocatoria directa es improcedente cuando se han ejercido los recursos en la vía gubernativa, bien sea reposición y apelación, de forma tal, que al interponerse los recursos y obtenerse resolución de fondo, se configura la causal de improcedencia de la revocatoria directa. Asegura que la parte demandante confunde dos supuestos jurídicos: (i) la obligación de agotar la vía gubernativa para poder interponer la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho y (ii) la improcedencia para acceder al estudio de la revocatoria directa cuando se ha hecho uso de los recursos en la vía gubernativa.

Aclara que en el primer supuesto, el no agotamiento de la vía gubernativa genera la imposibilidad de demandar ante lo contencioso, en tanto que, en el segundo, el uso de cualquier recurso en la vía gubernativa genera la improcedencia de la revocatoria. Resalta que el legislador previó que el solo ejercicio de los recursos en la vía gubernativa genera la imposibilidad de acudir a la revocatoria directa, por lo tanto, la sola interposición de alguno de ellos, sea el de reposición o el de apelación, la torna improcedente. Por lo expuesto, el rechazo de la petición de revocatoria directa, por improcedente, se encuentra ajustado a derecho; en consecuencia, la demanda contra esta decisión es improcedente conforme con el artículo 72 del Código Contencioso Administrativo. Inepta demanda por indebida acumulación de pretensiones Manifiesta que la demanda tiene dos pretensiones: la primera, consistente en la declaratoria de nulidad de la resolución que rechazó por improcedente la revocatoria directa y la segunda, que a título de restablecimiento del derecho se acepte la solicitud de terminación por mutuo acuerdo. Destaca que bajo ninguna circunstancia se puede llegar a discutir la procedencia de la solicitud de terminación por mutuo acuerdo presentada por el demandante en el año 2007 y resuelta en su oportunidad, puesto que el objeto de la demanda es el rechazo de la solicitud de revocatoria por improcedente y no la procedencia de la terminación por mutuo acuerdo, razón por la cual el Tribunal se debe inhibir respecto de esta segunda petición porque el único restablecimiento de derecho que puede existir en este proceso es la obligación de estudiar de fondo la petición

de revocatoria directa. Lo anterior, porque conforme con el artículo 72 del Código Contencioso Administrativo, las peticiones de revocatoria directa no reviven los términos para el ejercicio de las acciones contencioso administrativas. 1.4.2 El fondo del asunto De no prosperar las excepciones propuestas, solicita la parte demandada que se nieguen las pretensiones de la demanda, en consecuencia, se confirmen los actos administrativos demandados. En lo que tiene que ver con la falta de agotamiento de la vía gubernativa, reitera lo expuesto en la excepción de inepta demanda y resalta que las decisiones sobre las peticiones de revocatoria directa no reviven los términos para el ejercicio de las acciones contencioso administrativas; por lo tanto, no se presentó la vulneración de los derechos al debido proceso y a la defensa y contradicción. Respecto de la falta de competencia del funcionario que expidió el acto, aclara que por expreso mandato del artículo 738 del Estatuto Tributario, el funcionario competente para resolver todas las peticiones de revocatoria directa es el Administrador de Impuestos Nacionales respectivo o su delegado. Por último, en cuanto al cargo de violación al debido proceso ante la negativa de terminación por mutuo acuerdo por incumplimiento del artículo 55 de la Ley 1111 de 2006, insiste en lo expuesto en la excepción de inepta demanda por indebida acumulación de pretensiones. Recalca que este asunto no es del resorte de la presente acción. 1.5 La sentencia apelada El Tribunal negó las pretensiones de la demanda, con fundamento en las siguientes razones: 1.5.1 La caducidad de la acción Expone que la resolución por la cual se rechazó la solicitud de revocatoria directa

se notificó por edicto fijado el 5 de julio de 2009 y desfijado el 20 de agosto del mismo año, motivo por el cual, a partir del 21 de agosto siguiente comenzó a correr el término de los cuatro (4) meses para interponer la acción de nulidad y restablecimiento del derecho contra las resoluciones que son objeto de la presente demanda. Aclara que el término de caducidad expiraba el 21 de diciembre de 2009, fecha para la cual la Rama Judicial se encontraba en vacancia judicial –del 20 de diciembre de 2009 al 11 de enero de 2010-, motivo por el cual y en consideración a que este último día fue lunes festivo, el primer día hábil y plazo máximo para presentar la demanda venció el 12 de enero de 2010. En este orden de ideas y comoquiera que la demanda se presentó el 12 de enero de 2010 de acuerdo con el sello de recibo impreso por parte de la Secretaría de la Sección Cuarta de ese Tribunal, no caducó la acción. 1.5.2 Vigencia de la Ley 1111 de 2006 y procedencia de la terminación por mutuo acuerdo Transcribe el artículo 55 de la Ley 1111 de 2006 que prevé la terminación por mutuo acuerdo de los procesos administrativos y tributarios. Aduce que la norma es clara en determinar que únicamente es aplicable la terminación por mutuo acuerdo hasta el 31 de julio de 2007, siempre y cuando se haya notificado antes de la vigencia de la ley, entre otros actos administrativos, el requerimiento especial. Explica que la Ley 1111 de 2006 se promulgó en el Diario Oficial No. 463.494 del

27 de diciembre de 2006 y que el requerimiento especial fue notificado en esa misma fecha; por lo tanto, no se cumple con el presupuesto señalado en la norma. Al respecto, transcribe apartes de la sentencia de la Corte Constitucional C-809 de 2007, M. P. Dr. Manuel José Cepeda Espinosa. En consecuencia, no prosperó el cargo. 1.6 El recurso de apelación La parte demandante interpuso recurso de apelación y solicitó que se revoque la sentencia de primera instancia. En su lugar, se acceda a las pretensiones de la demanda. Expone que la sentencia del Tribunal centró la discusión de manera exclusiva en la vigencia de la Ley 1111 de 2006 y en lo preceptuado en el artículo 55 de esa misma ley. Aclara que el requerimiento especial se profirió el 22 de diciembre de 2006, es decir, unos días antes de la sanción y promulgación de la Ley 1111 de 2006, motivo por el cual, este es uno de los actos destinatarios de la terminación por mutuo acuerdo. Insiste en que es razonable que el proceso de notificación por correo de esta clase de actos administrativos no se realice el mismo día de su producción, pero no es admisible que al realizarse la notificación cinco (5) días después, coincidiendo con la fecha de publicación de la ley, la Administración afirme que éste no es uno de los actos susceptibles de acogerse a la terminación anticipada del proceso. Esta actitud, además de vulnerar el derecho a la igualdad, pone en ventaja a aquellos contribuyentes respecto de quienes el servicio de correo operó con mayor diligencia en el tiempo de entrega. Asegura que el proceso de publicación de la Ley 1111 de 2006 se agotó 24 horas

después, a partir del 27 de diciembre de 2006, motivo por el cual, en esencia, su vigencia se predica a partir del 28 de diciembre del mismo año. En este orden de ideas, el requerimiento no solo se expidió sino que también se notificó antes de la entrada en vigencia de la citada ley. Resalta que la publicidad es uno de los principios del Estado Social de Derecho, que debe orientar las actuaciones de la Administración y hace referencia a la divulgación de los actos proferidos por una autoridad, con el fin de que los intervinientes dentro del proceso o los terceros afectados conozcan las decisiones y de esta manera garantizar el debido proceso y los principios de la función pública. Al respecto, transcribe apartes de la sentencia C-053 de 1998. Menciona que la potestad con la que cuenta el legislador para determinar la fecha de entrada en vigencia de la ley se encuentra limitada únicamente por los requisitos del principio de publicidad, de suerte que, si por regla general la ley entra en vigencia dos (2) meses después de su promulgación, es claro que el legislador cuenta dentro de sus facultades con la posibilidad de establecer desde cuándo comienza a regir la disposición, facultad que jamás puede pretermitir los requisitos mínimos de publicidad. Afirma que conforme con el artículo 61 del Código de Régimen Político y Municipal, cuando se dice que determinada situación se debe acatar desde un determinado día, se entiende que se aplica desde el momento siguiente a la media noche del día anterior, luego, cuando se trata de establecer la vigencia de una norma que se encuentra vinculada a la publicación, debe coherentemente tenerse en cuenta que la publicación se logra o consuma durante todo el día en el

que ésta se surtió y en consecuencia, el día inmediatamente siguiente ya se entiende publicada. Sobre el principio de publicidad y su importancia, transcribe apartes de las sentencias de la Corte Constitucional C-932 de 2006 y C-957 de 1999. En especial, solicita se tenga en cuenta la última de las citadas. Finalmente y con el ánimo de no ser reiterativo, manifiesta que no se referirá a los demás puntos en discusión que están lo suficientemente explicados en la demanda y contextualizados en los alegatos de conclusión. 1.7 Alegatos de conclusión La parte demandante guardó silencio. La parte demandada en el acápite de petición de los alegatos de conclusión solicita “al Honorable Consejo de Estado revocar (sic) la sentencia del Tribunal de primera instancia y confirmar la plena validez de los actos administrativos demandados conforme se efectuó la devolución (sic)”. Manifiesta que el artículo 55 de la Ley 1111 de 2006 es claro en señalar el beneficio para los actos administrativos notificados antes de la vigencia de dicha ley. Transcribe apartes de la sentencia C-809 de 2007 y concluye que solo al legislador le corresponde establecer parámetros como el fijado en la citada ley, de “notificarse antes de la vigencia de la ley”, por lo que a ningún particular o autoridad le correspondería hacer una interpretación extensiva o restrictiva de la norma. Aclara que la Corte Constitucional, en la sentencia C-932 de 2006, se refirió a que la vigencia de la ley ocurre con posterioridad a su publicación en el Diario Oficial porque solo así se cumple con el principio de publicidad.

Concluye que “el concepto interpretativo que indica la vigencia de una norma a partir del día siguiente a su publicación, llevado al caso que nos ocupa, indica que la Administración actuó debidamente al rechazar la solicitud planteada de conciliación”. 1.8 Concepto del Ministerio Público El Procurador Delegado ante esta Corporación solicita que se revoque la sentencia apelada y, en su lugar, se inhiba la Sala de emitir pronunciamiento de fondo. Expone que, en primer lugar, se debe analizar el agotamiento de la vía gubernativa, porque el apelante reconoce no haberla agotado con el recurso de apelación que le concedieron contra el acto que rechazó la solicitud de terminación por mutuo acuerdo, sino con la revocatoria. Se refiere al artículo 135 del Código Contencioso Administrativo y aclara que el agotamiento de la vía gubernativa, mediante los respectivos recursos, tiene por objeto que la Administración tenga la oportunidad de revisar su propia decisión y, de ser el caso, revocarla, modificarla o aclararla, según la inconformidad del administrado, con lo cual se evitaría que la actuación fuera objeto del proceso judicial2. 2 Cfr. sentencia del Consejo de Estado del 2 de octubre de 2007, radicado No. 15763. Explica que conforme con el artículo 138 del Código Contencioso Administrativo, cuando se demande la nulidad del acto se le debe individualizar y, si fue objeto de recursos en la vía gubernativa, también se debe demandar el acto que lo modifique o confirme. Por lo anterior, dice que una vez producido el acto definitivo de carácter particular, se deben interponer los recursos que legalmente son obligatorios contra éste,

para cumplir con lo dispuesto en el artículo 135 del ordenamiento en cita, en caso de demanda judicial. Que estos actos administrativos deben ser decididos mediante otro acto administrativo, y si éste modifica o confirma la decisión del acto definitivo, se deben demandar ambos por disposición del artículo 138 ibídem. Sostiene que de conformidad con los artículos 50 y 51 del Código Contencioso Administrativo, contra los actos definitivos proceden los recursos de reposición y apelación, pero el recurso de reposición no es obligatorio, en tanto que el de apelación sí lo es para agotar la vía gubernativa en el evento en el que se pretenda acudir a la vía judicial. Aclara que el recurso de apelación debe interponerse directamente o en subsidio del de reposición, en el entendido de que la autoridad administrativa otorgue la oportunidad para interponerlos, es decir, que conceda expresamente esos recursos al administrado en el respectivo acto administrativo definitivo. De lo contrario, éste se puede demandar directamente (art. 135 C.C.A.). En cuanto a la revocatoria directa, precisa que ésta no representa una manera de agotar la vía gubernativa y no reemplaza este requisito para acudir ante la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo. Agrega que los actos que deciden la solicitud de revocatoria directa no son demandables, salvo que incluyan situaciones nuevas en relación con los actos respecto de los cuales se solicita3. 3 Cfr. sentencia del Consejo de Estado del 2 de agosto de 2007, radicado No. 15356, reiterada en el auto del 25 de febrero de 2010, radicado No. 17852.

En el caso concreto, pone de presente que mediante el Acta No. 815-900001 se rechazó la solicitud de terminación por mutuo acuerdo del procedimiento administrativo en el que se profirió requerimiento especial que modificó la declaración privada del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable 2004. Resalta que en esa acta se indicó que procedía el recurso de reposición y el de apelación, acorde con el artículo 2 del Decreto 344 de 2007, reglamentario de la Ley 1111 de 2006. Sin embargo, el demandante reconoce que no interpuso el recurso de apelación, que era obligatorio para agotar la vía gubernativa, pero en su lugar solicitó la revocatoria directa de la citada acta. Lo anterior evidencia que el contribuyente no agotó en debida forma la vía gubernativa. Manifiesta que la solicitud de la revocatoria directa no es la que culmina la vía gubernativa, ni reemplaza su agotamiento; por lo tanto, el Tribunal no podía contabilizar el término de caducidad de la acción contra la actuación que negó la solicitud de terminación por mutuo acuerdo a partir de la notificación de la Resolución No. 900011 de 2009 que rechazó la solicitud de revocatoria directa porque como se dijo, ésta no agota la vía gubernativa. Concluye que esa omisión de la parte demandante configura la excepción de inepta demanda por indebido agotamiento de la vía gubernativa, cuya prosperidad se debe declarar en forma oficiosa y, en consecuencia, se debe proferir fallo inhibitorio. Igual razonamiento hace respecto de la Resolución No. 900011 de 2009 que

rechazó la solicitud de revocatoria directa por no ser demandable.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

1. Problema jurídico Le corresponde a la Sala resolver si la demanda reúne los requisitos sustanciales para proferir sentencia de mérito y en tal caso, determinar si la parte demandante tiene derecho a acceder a la terminación por mutuo acuerdo prevista en el artículo 55 de la Ley 1111 de 2006, por cumplir con el requisito, según el cual, la notificación del requerimiento especial se debió realizar antes de la vigencia de la citada ley.

2. Cuestión previa Antes de abordar el estudio del fondo del asunto, la Sala, de conformidad con el artículo 164 del Código Contencioso Administrativo, se referirá a la excepción de inepta demanda por no ser demandable el acto que rechazó la solicitud de revocatoria directa, propuesta por la parte demandada en la contestación de la demanda, respecto de la cual, el Tribunal guardó silencio. 2.1 Excepción de inepta demanda por no ser demandable el acto: nulidad de la Resolución No. 900011 del 21 de julio de 2009 que rechazó la solicitud de revocatoria directa Para la parte demandada, la Resolución No. 900011 del 21 de julio de 2009 que rechazó por improcedente la solicitud de revocatoria directa contra la actuación que no accedió a la solicitud de terminación por mutuo acuerdo no es demandable ante esta jurisdicción.

Advierte la Sala que la revocatoria directa es una de las formas como un acto administrativo puede desaparecer de la vida jurídica. Respecto de la esta figura, la jurisprudencia ha dicho:

“En nuestro ordenamiento esta figura no tiene una naturaleza jurídica definida. No obstante, del examen de