CE-25000-23-27-000-2010-00187-01(19023)-2013

PAGOS O ABONOS POR HONORARIOS - Están sujetos a retención en la fuente a título de renta / HONORARIOS POR COBRANZA DE APORTES A SEGURIDAD SOCIAL ADEUDADOS AL ISS - Agente retenedor. Aunque el pago de los honorarios a los abogados externos por la cobranza de los aportes a salud y pensiones se efectúa con los dineros recaudados por tal gestión, es el ISS, como agente retenedor, y no los deudores, el obligado a practicar la retención en la fuente sobre dichos pagos, pues solo al momento en que la entidad fracciona y entrega los títulos constituidos con esos dineros por el monto de los honorarios pactados es que los contratistas perciben el ingreso generador del tributo La demandante argumentó que no efectuó el pago de honorarios atribuido por la Administración, por cuanto esta operación fue realizada por los deudores de obligaciones en seguridad social, como consta en los contratos suscritos para el cobro y recuperación de cartera, quienes debieron practicar la retención, en el evento en que estuvieran obligados a ello. En principio, las retenciones en la fuente tienen por objeto “conseguir en forma gradual que el impuesto se recaude en los posible dentro del mismo ejercicio gravable en que se cause” (…). Estas retenciones se practican sobre los pagos o abonos en cuenta susceptibles de constituir ingreso tributario para quien los recibe y, además, deben ser declaradas, consignadas y certificadas por las personas naturales y jurídicas a quienes la ley les otorgue la calidad de “agentes de retención”, los que además, responden junto

con el contribuyente por aquellas dejadas de practicar. En el caso del pago de honorarios, el artículo 392 del E.T. dispuso que tal concepto está sujeto a retención en la fuente, al establecer: “Están sujetos a retención en la fuente los pagos y abonos o abonos en cuenta que hagan las personas jurídicas y sociedades de hecho por concepto de honorarios, comisiones, servicios y arrendamiento (…) La tarifa de retención en la fuente para los honorarios y las comisiones, percibidos por los contribuyentes no obligados a presentar declaración de renta y complementarios, es del diez por ciento (10%) del valor del correspondiente pago o abono en cuenta”. En consecuencia, los pagos o abonos por concepto de honorarios que constituyan ingreso tributario para el contribuyente, son susceptibles de retención en la fuente, ingreso que se causa cuando nace el derecho a exigir su pago y se entiende realizado cuando el beneficiario lo recibe en dinero o en especie, o cuando el derecho a exigirlo se extingue por cualquier otro medio legal diferente al pago. Bajo los supuestos enunciados, en el sub-examine la Sala encuentra dos relaciones jurídicas a saber: la primera originada en el vínculo legal existente entre el ISS y los deudores de las cotizaciones de seguridad social y la segunda, relativa a la relación contractual entre el Instituto y los contratistas encargados del cobro de las acreencias derivadas de la primera. En el primer caso, el vínculo tiene su fuente en la Ley 100 de 1993 y demás normas complementarias, que determinan la obligación de pago de los aportes por concepto de salud y pensiones a cargo de los cotizantes,

quienes al sustraerse de dicha obligación adquieren la calidad de deudores y pueden ser sujeto de cobro coactivo por parte de la Administración -titular de la obligación-, en los términos del artículo 836-1 del Estatuto Tributario que ordena: “En el procedimiento administrativo de cobro, el contribuyente deberá cancelar además del monto de la obligación, los gastos en que incurrió la administración para hacer efectivo el crédito” (…). Como consecuencia del procedimiento señalado o por las consignaciones voluntarias de los deudores, se constituyen los títulos de depósito judicial en una cuenta dispuesta para tal efecto, conformada por capital, intereses y gastos de honorarios, cuyo beneficiario es el ISS. En el sublite, esto se traduce en que al momento de constituir el depósito, si bien se causa el ingreso para el beneficiario de pago -contratistas-, no es posible practicar la retención por dicho concepto en razón a que el título de depósito judicial no ha sido desagregado y, por ende, se entiende como una unidad constituida por conceptos que no son objeto de retención, como lo son el capital y los intereses; además, el pago de honorarios no ha ingresado efectivamente al beneficiario del mismo. Una situación diferente ocurre en el caso de la relación jurídica que se consolida con la suscripción de los contratos de prestación de servicios entre el Instituto y terceros, en los términos del Estatuto General de Contratación […] Nótese como el valor real del contrato corresponde a los honorarios efectivamente generados por la labor de cobranza, sin que de dicha cláusula se pueda interpretar que los deudores de las obligaciones recaudadas adquieran esa misma calidad

frente a los abogados contratados que efectuaron el cobro. Sobre ese punto, la Sala advierte que los efectos del contrato son inter partes y, por tanto, no obligan a los deudores del Instituto, pues ciertamente no cabría hacer pesar una obligación sobre una persona, convertirla en deudora, invocando un acto jurídico que no ha realizado. Bajo ese entendido, la tesis planteada por el demandante, según la cual en los contratos suscritos con los abogados encargados del cobro y recuperación de cartera se estableció que quien está obligado al pago de los honorarios es el deudor de estas obligaciones, no es de recibo por esta Corporación, pues una cosa es que los honorarios corran por cuenta de los deudores y otra muy diferente que estos estén obligados frente a los abogados contratistas, siendo claro que el vínculo obligacional que genera el pago de honorarios está dado únicamente entre las partes firmantes del acuerdo de voluntades. Ahora bien, es un hecho probado en el proceso que los títulos de depósito judicial son fraccionados por el Instituto en nuevos títulos que determinan la apropiación del valor de la deuda, el pago de honorarios y la devolución de excedentes si es el caso. En el caso de los títulos constituidos para el pago de honorarios, el ISS ordenó al banco el pago de su importe, siendo este el momento en que debió liquidar la retención en la fuente por el concepto mencionado, tal como lo establece el artículo 368 del Estatuto tributario. En suma, la obligación de pagar los honorarios está a cargo del Instituto, se causa al recaudarse el dinero con el cual se constituyen los títulos de depósito

judicial que posteriormente son fraccionados y aplicados por la misma entidad, entre otros, al pago de dicho concepto -15% del valor recaudado-, extinguiendo así la obligación contraída con el tercero contratista. Y es precisamente ese el momento en que debe practicar la retención en la fuente legalmente exigida, más aún si se tiene en cuenta que el ISS es una entidad pública creada por la Ley 90 del 26 de diciembre de 1946, que funge como agente de retención, según lo dispone el artículo 368 de E.T.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 28 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 367 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 368 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 368-2 / ESTATUTO TRIBUTARIOARTICULO 392 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 836-1 / LEY 80 DE 1993 / LEY 1150 DE 1997

NOTA DE RELATORIA: La síntesis del asunto es la siguiente: Se estudió la legalidad de los actos administrativos por los que la DIAN modificó la declaración de retención en la fuente de septiembre de 2006 que presentó el ISS, en el sentido de adicionar las retenciones practicadas e imponer sanción por inexactitud. Lo anterior, en razón de que sostuvo que el ISS pagó honorarios a los encargados del cobro de la cartera morosa cuando ordenó al Banco aplicar los depósitos judiciales a nombre de los abogados externos, oportunidad en la que debió descontar el porcentaje de retención sobre la suma pagada e incluir esos valores en la declaración de retención en la fuente. La Sala confirmó la sentencia del Tribunal

Administrativo de Cundinamarca que negó las pretensiones de la demanda, dado que concluyó que el ISS estaba obligado a practicar, declarar y pagar la retención sobre los pagos de honorarios que efectuó al fraccionar y aplicar los títulos judiciales constituidos a su favor con los dineros recaudados por la actividad de cobro y recuperación de cartera morosa adelantada por los abogados externos que contrató para el efecto. Agregó que se debía mantener la sanción por inexactitud, por cuanto el ISS dejó de incluir en su declaración de renta las mencionadas retenciones, lo que derivó en un menor impuesto a su cargo. REQUERIMIENTO ESPECIAL - Contenido / LIQUIDACION OFICIAL DE REVISION Y REQUERIMIENTO ESPECIAL - Se deben motivar para garantizar el derecho de defensa del contribuyente / ACTO ADMINISTRATIVOMotivación. Es elemento estructural del mismo y su inobservancia conlleva la nulidad del acto El libelista afirmó que la aplicación de los términos “administrador” y “mandante” que la Administración utilizó en el requerimiento especial y en la liquidación oficial, respectivamente, cambió los argumentos inicialmente propuestos para modificar la declaración privada, pues para cada concepto la responsabilidad tributaria cambia, circunstancia que no fue debidamente explicada en los actos referidos y que por tanto, constituye una causal de nulidad. Al respecto, el artículo 703 del Estatuto Tributario dispone que la Administración Tributaria debe enviar al contribuyente un requerimiento especial “que contenga todos los puntos que se proponga modificar, con la explicación de las razones en que se sustenta”. Por su parte, el artículo 730

del Estatuto Tributario señaló taxativamente las causales de nulidad de los actos administrativos expedidos por la Administración Tributaria, así: “Los actos de liquidación de impuestos y resolución de recursos, proferidos por la Administración Tributaria, son nulos: (...) 4. Cuando se omitan las bases gravables, el monto de los tributos o la explicación de las modificaciones efectuadas respecto de la declaración, o de los fundamentos del aforo” (…). De los preceptos transcritos se tiene que las modificaciones efectuadas a la liquidación privada deben ser explicadas, no sólo para hacer efectivo el derecho de defensa, sino también porque la motivación del acto administrativo es un elemento estructural del mismo, cuya inobservancia conlleva a su nulidad […] De lo expuesto, la Sala encuentra que el motivo por el cual la Administración modificó la declaración de retenciones en la fuente del contribuyente fue uno sólo, consistente en que el Instituto debió practicar, declarar y pagar las retenciones en la fuente generadas por los pagos de honorarios realizados en el marco de los contratos suscritos con abogados externos, para el cobro y recuperación de la cartera originada en la falta de cancelación de las cotizaciones de salud y pensiones. Ahora bien, frente al presunto cambio de argumentación de la liquidación oficial, con respecto al requerimiento especial, el artículo 711 del E.T. dispuso: “La liquidación de revisión deberá contraerse exclusivamente a la declaración del contribuyente y a los hechos que hubieren sido contemplados en el requerimiento especial o en su ampliación si la hubiere” (…) Según la norma citada, el límite de la liquidación de revisión está dado por la declaración del contribuyente y por los hechos

contemplados en el requerimiento especial […] De las argumentaciones expuestas en los actos acusados para modificar la declaración del contribuyente, se extrae que independientemente de la calificación jurídica que la Administración haya dado al Instituto - administrador o mandanteel hecho discutido fue el mismo, que como se mencionó, consistió en determinar la obligación que tenía el ISS de practicar las retenciones en el fuente sobre los pagos efectuados a los abogados externos contratados para los efectos señalados; luego, la Sala no encuentra ningún cambio de argumentación entre el acto previo, representado en el requerimiento especial, y el acto definitivo reflejado en la liquidación oficial de revisión, por lo cual el cargo no está llamado a prosperar.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 703 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 711 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 730

NOTA DE RELATORIA: Sobre el principio de correspondencia se cita la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 10 de mayo de 2012, Exp. 17766, M.P.

Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRIGUEZ

Bogotá D.C., veinticinco (25) de abril de dos mil trece (2013) Radicación número: 25000-23-27-000-2010-00187-01(19023)

Actor: INSTITUTO DE SEGUROS SOCIALES

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES –DIAN

FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por el demandante contra la sentencia del 10 de junio de 2011, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, mediante la cual se negaron las pretensiones de la demanda. ANTECEDENTES El 12 de octubre de 2006, el demandante presentó, bajo el N°910000001836375, la declaración de Retención en la Fuente del mes de septiembre del mismo año, en la cual registró retenciones por $1.030.487.000. Mediante el Auto de Apertura Nº310632007001257 del 27 de diciembre de 2007, la División de Fiscalización Tributaria de la Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá inició investigación administrativa por el programa “Investigaciones surgidas otros programas gestión”. El 9 de septiembre de 2008, la División de Fiscalización expidió el Requerimiento Especial N°310632008000121, en el que propuso incrementar las retenciones en la fuente a cargo por el pago de abogados externos contratados para la recuperación y cobro de cartera y la imposición de una sanción por inexactitud. El actor respondió el requerimiento en mención con escrito radicado bajo el N°000292 del 12 de noviembre de 2008. El 25 de marzo de 2009, la División de Liquidación practicó la Liquidación Oficial de Revisión N° 312412009000012, que modificó la declaración privada de determinando un total de retenciones de $1.091.176.000 y una sanción por inexactitud de $97.102.000. Frente a la liquidación señalada, el contribuyente interpuso recurso de

reconsideración el 17 de abril de 2009, que fue resuelto mediante la Resolución N°900019 del 19 de febrero de 2010 en el sentido de confirmar el acto recurrido. LA DEMANDA El ISS en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, solicitó las siguientes declaraciones: “PRIMERA.- Que se decrete la nulidad del acto administrativo complejo compuesto por la Liquidación Oficial de Revisión No. 312412009000012 del 25 de marzo de 2009, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes, de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, mediante la cual se modificó la Liquidación Privada de retención en la Fuente correspondiente al mes de septiembre (09) del año gravable 2006, presentada por el INSTITUTO DE SEGUROS SOCIALES, determinando un mayor valor de retenciones por pagar y se impuso sanción por inexactitud, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 712 del Estatuto Tributario y la Resolución No. 900019 del 19 de febrero de 2010, expedida por la Dirección de Gestión Jurídica, de la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos, de la Dirección de Impuestos Aduanas Nacionales DIAN, la cual confirmó en todas sus partes la citada Liquidación Oficial de Revisión. SEGUNDA.- Que como consecuencia de lo anterior se restablezca en su derecho al INSTITUTO DE SEGUROS SOCIALES, mediante la declaración de que es improcedente la determinación del mayor valor de retenciones fijado, como la sanción impuesta por la Dirección Distrital (sic) de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, a través de los actos

administrativos demandados”. (Negrilla original). Invocó como disposiciones violadas los artículos, 338 de la Constitución Política, 366, 367, 647, 703 y, 730 del Estatuto Tributario Concepto de violación. El libelista expuso el concepto de la violación en los siguientes términos:

“OMISIÓN DE LA EXPLICACIÓN DE LAS MODIFICACIONES EFECTUADAS A

LA DECLARACIÓN PRIVADA”.

Afirmó que el requerimiento especial no explicó las razones de las modificaciones propuestas a la liquidación privada, lo cual vulnera el artículo 703 del Estatuto Tributario y constituye una causal de nulidad según el artículo 730 del mismo Estatuto. Además indicó que la liquidación cambió los argumentos del requerimiento, pues estableció que el contribuyente actuó como mandatario, circunstancia que no había sido objeto de discusión en este último acto, lo cual obligaba a la Administración a proferir ampliación del requerimiento. “DE LA NO OBLIGACIÓN DEL ISS A RETENER POR ESTE CONCEPTO”. Señaló que el ISS no efectuó pagos de honorarios a los abogados externos encargados del cobro y recuperación de la cartera morosa generada por el no pago de las cotizaciones de salud y pensiones, pues esta obligación corre por cuenta de los deudores de tales acreencias, como se desprende de los contratos suscritos con los profesionales mencionados. Por lo tanto, el ISS no está obligado a retener, declarar y pagar retención en la fuente. En ese sentido, anotó que la retención debe ser practicada por los deudores que realizan los pagos y abonos en cuenta, en el momento en que tales pagos se

efectúan.

“IMPROCEDENCIA DE LA SANCIÓN POR INEXACTITUD”.

Consideró que no existe inexactitud sancionable por cuanto el ISS declaró cifras completas y ciertas; además, si en gracia de discusión se admite que hay lugar a practicar las retenciones, existe una diferencia de criterios que hace inaplicable tal sanción. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La Dian se opuso a las pretensiones de la demanda por las razones que se sintetizan a continuación: Precisó que el fundamento principal del requerimiento consistió en que el ISS actuó como administrador de los fondos constitutivos de los depósitos judiciales, y dio la orden al banco de aplicar los valores por concepto de honorarios, siendo ésta la oportunidad para practicar la retención correspondiente. Advirtió que el requerimiento especial determinó que el origen de los honorarios que generan la retención, son los contratos suscritos por el ISS y las firmas de abogados para efectuar los cobros jurídicos y pre-jurídicos de las obligaciones en mora. Manifestó que la liquidación oficial de revisión se refirió a los mismos temas y, a diferencia del requerimiento, calificó el negocio jurídico en la modalidad de mandato, con lo cual no se creó un nuevo argumento, sino que se fortaleció el planteamiento inicialmente expuesto. Así mismo, con respecto a los contratos de prestación de servicios para el cobro y recuperación de cartera, adujo que el titular de las cotizaciones es el ISS y no los deudores, pues estos últimos no tienen ninguna relación contractual con los abogados encargados de los servicios descritos. Relacionó la normativa tributaria que regula la retención en la fuente1, para

significar que la demandante es una entidad pública que funge como agente de retención, y que para el caso de los contratos referidos debió practicar la retención en la fuente al momento de imputar los pagos por concepto de honorarios (15% de las sumas recaudadas). En ese sentido dijo que la obligación en el pago de los honorarios surge cuando se cumple con el recaudo del dinero adeudado por concepto de cotizaciones en salud y pensiones, dinero con el cual se constituyen los títulos judiciales que posteriormente son fraccionados y aplicados por el ISS al pago de dicho concepto. Sostuvo que el ISS actuó como “mandatario”2 en los contratos suscritos, pues confió la gestión de cobro a un contratista que en su nombre y representación ejecutó tal labor. Sobre la liquidación de la deuda, adujo que es una sola y se entrega al ISS quien la distribuye una vez apropiado el valor neto de la deuda y distribuye el sobrante entre gastos y honorarios, debiendo reembolsar al deudor la diferencia si la hubiere. Por otra parte, declaró que la actora no practicó las retenciones en la fuente sobre los pagos realizados por concepto de honorarios, incumpliendo con sus obligaciones de agente retenedor, lo cual derivó en un menor valor a pagar y constituye una inexactitud sancionable a la luz del artículo 647 del Estatuto Tributario. Adicionó que no existe una disparidad de criterios, pues el derecho aplicable respecto de las obligaciones del agente retenedor, es claro y no contiene normas oscuras o de difícil interpretación.

SENTENCIA APELADA 1 Estatuto Tributario, Arts. 365, 366, 367, 368, 370, 375, 382, y 392. 2 Último párrafo del folio 83y párrafos 4° y 5° del folio 84 del cuaderno principal. El Tribunal Administrativo de Cundinamarca desestimó las súplicas de la demanda, con fundamento en los siguientes argumentos: “LA CORRESPONDENCIA REQUERIMIENTO ESPECIAL Y LIQUIDACIÓN DE REVISIÓN” Indicó que conforme con los artículos 703 y 711 del Estatuto Tributario, el requerimiento especial debe contener los puntos que se pretenden modificar de la declaración privada y la explicación de las razones en que se sustenta. En ese sentido, manifestó que la liquidación de revisión debe contraerse a los supuestos de hecho y de derecho que hubiesen sido contemplados en el requerimiento. Dentro de ese contexto y con el fin de verificar la correspondencia entre el requerimiento y la liquidación oficial, comparó dichos actos y no encontró “que en la Liquidación Oficial de Revisión se hayan hecho cambios sustanciales o de fondo a la declaración del contribuyente con respecto a las glosas argumentadas por la Administración en el Requerimiento Especial, por lo cual se considera que este cargo no está llamado a prosperar3”. Sostuvo que los cargos que debate el demandante apenas se refieren a aspectos meramente formales, más no atacan de fondo las razones de la Administración, consistentes en que el ISS realizó el pago de honorarios a los abogados externos que actuaron como contratistas para la gestión de cobranza por estos adelantada. “EL AGENTE RETENEDOR Y LA RETENCIÓN EN LA FUENTE EN LOS

CONTRATOS DE PRESTACIÓN DE SERVICIOS”.

Consideró que si bien en el procedimiento de cobro coactivo, el deudor de la obligación asume los gastos en que incurrió la Administración para hacer efectivo el crédito, la deuda administrativa por el costo del proceso, en donde se incluyen los honorarios de abogados, se contrae directamente por la Administración, más no con sus funcionarios o con las personas que hagan sus veces. 3 Visible a folio 149 del cuaderno principal. Explicó que los pagos o abonos en cuenta que hagan las personas jurídicas y sociedades de hecho por concepto de honorarios, es objeto de retención en la fuente conforme con lo dispuesto por el artículo 392 del Estatuto Tributario. Analizó los contratos de prestación de servicios suscritos para el cobro de las obligaciones en mora, para significar que el ISS realizó unos pagos a título de honorarios profesionales, los cuales no podían ser imputados a los deudores, por cuanto estos no son parte del contrato. En esa medida, aclaró el ISS debió efectuar la retención respectiva en el momento de efectuar el pago de honorarios a los abogados Concluyó que el titular de los créditos respectivos es el ISS, “y es a él a quien como titular de esos dineros y el encargado del manejo de los mismos, y del pago de las cuentas de cobro por concepto de honorarios, a quien corresponde el pago de honorarios, con la detracción de las sumas correspondientes por concepto de retención en la fuente4”.

“LA SANCIÓN POR INEXACTITUD”.

Mantuvo la sanción por inexactitud por estimar que la demandante debió practicar la retención en la fuente al cancelar los honorarios profesionales causados en

favor de su contratista; además, afirmó que no existió una diferencia de criterios en razón a que las normas que regulan la retención en la fuente son claras y no admiten confusión alguna. RECURSO DE APELACIÓN El demandante apeló la sentencia de primera instancia por las razones de inconformidad que se resumen a continuación: “OMISIÓN DE LA EXPLICACIÓN DE LAS MODIFICACIONES EFECTUADAS A LA DECLARACIÓN PRIVADA”. 4 Visible a folio 154 del cuaderno principal. Alegó que con la aplicación de los términos “administrador” en el requerimiento especial y “mandante” en la liquidación oficial, la Administración modificó los fundamentos inicialmente planteados, pues en el primer caso se actúa a nombre de un tercero, en tanto que en el segundo, el mandante contrata la prestación de un servicio, lo cual implica diferentes tratamientos tributarios, circunstancia que no fue explicada por la Dian al momento de modificar la liquidación privada. Así, el requerimiento especial señaló que el ISS debió practicar la retención sobre los honorarios de los abogados que realizaron la gestión de cobro al momento de liquidar el respectivo crédito judicial, mientras que la liquidación oficial se refirió a que Instituto actuó como mandatario, lo cual no fue objeto de discusión en el acto previo y constituye un causal de nulidad. “DE LA NO OBLIGACIÓN DE ISS A RETENER POR ESTE CONCEPTO”. En relación con los abogados encargados del cobro y la recuperación de la cartera generada por el no pago de las cotizaciones de seguridad social, sostuvo que la Entidad no efectuó pago alguno a su favor, por cuanto éste lo realizaron los

deudores de las obligaciones mencionadas. Afirmó que en los contratos suscritos con las firmas de abogados para la recuperación y cobro de cartera, se pactó que los deudores de las obligaciones están constreñidos al pago de honorarios y, en esa medida, el Instituto no debe retener, declarar y pagar la retención en la fuente por tal concepto. Además, el dinero destinado para el pago de honorarios no proviene de los recursos propios del ISS. Manifestó que los depósitos judiciales no ingresan en el patrimonio de la Entidad, por corresponder a capital, intereses y honorarios, los cuales, al ser fraccionados, arrojan el monto real de lo que corresponde al Instituto (capital e intereses). Entonces, la retención debió ser practicada por los deudores, si estaban obligados a ello, al momento de realizar la consignación o depósito judicial.

“IMPROCEDENCIA DE LA SANCIÓN POR INEXACTITUD”.

Argumentó que no existe inexactitud en la declaración de retención en la fuente presentada y, por lo mismo, no existe soporte legal para la imposición de la sanción. Además, el ISS no ha suministrado información falsa, equivocada o incompleta a la Dian y, por ende, no se presenta ánimo doloso o defraudatorio. Dijo que si en gracia de discusión se acepta que hay lugar a las retenciones que se discuten, se presentaría una diferencia de criterios sobre quien es el pagador de los honorarios de los abogados y, por ende, sobre quien debía practicar las retenciones aludidas. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN  El actor no presentó alegatos de conclusión.  La demandada reiteró los argumentos expuestos en la contestación de la

demanda y resaltó los argumentos esgrimidos por el a-quo.  El Ministerio Público no intervino en esta etapa procesal. CONSIDERACIONES DE LA SALA En los términos del recurso de apelación, la Sala decide la legalidad de los actos administrativos que modificaron la declaración de retenciones en la fuente presentada por el actor, correspondiente al mes de septiembre de 2006. Para el efecto, la Sala encuentra que el problema jurídico consiste en determinar si el Instituto debió practicar, declarar y pagar las retenciones en la fuente sobre los pagos de los honorarios generados por el cobro y recuperación de la cartera originada en la falta de cancelación de las cotizaciones de salud y pensiones.

“OMISIÓN DE LA EXPLICACIÓN DE LAS MODIFICACIONES EFECTUADAS A

LA DECLARACIÓN PRIVADA”.

El libelista afirmó que la aplicación de los términos “administrador” y “mandante” que la Administración utilizó en el requerimiento especial y en la liquidación oficial, respectivamente, cambió los argumentos inicialmente propuestos para modificar la declaración privada, pues para cada concepto la responsabilidad tributaria cambia, circunstancia que no fue debidamente explicada en los actos referidos y que por tanto, constituye una causal de nulidad. Al respecto, el artículo 703 del Estatuto Tributario dispone que la Administración Tributaria debe enviar al contribuyente un requerimiento especial “que contenga todos los puntos que se proponga modificar, con la explicación de las razones en que se sustenta”. Por su parte, el artículo 730 del Estatuto Tributario señaló taxativamente las causales de nulidad de los actos administrativos expedidos por la Administración

Tributaria, así: “Los actos de liquidación de impuestos y resolución de recursos, proferidos por la Administración Tributaria, son nulos:(...)

4. Cuando se omitan las bases gravables, el monto de los tributos o la explicación de las modificaciones efectuadas respecto de la declaración, o de los fundamentos del aforo”. (Resalta la Sala).

De los preceptos transcritos se tiene que las modificaciones efectuadas a la liquidación privada deben ser explicadas, no sólo para hacer efectivo el derecho de defensa, sino también porque la motivación del acto administrativo es un elemento estructural del mismo, cuya inobservancia conlleva a su nulidad. En el sub lite, se tiene que el requerimiento especial propuso la modificacióna la declaración privada de la demandante, en el sentido de adicionar retenciones por concepto de honorarios, para lo cual analizó: (i) la naturaleza del cobro coactivo que realiza el ISS; (ii) la naturaleza y disposición de los títulos judiciales que resultan del mismo y (iii) los contratos suscritos entre el ISS y los abogados externos encargados de la recuperación y cobro de la cartera generada por aportes a la seguridad social. En ese contexto, la Dian det