CE-25000-23-27-000-2010-00196-01(19014)-2014

SANCION POR LIBROS DE CONTABILIDAD / HECHOS IRREGULARES EN LA

CONTABILIDAD / PRUEBA CONTABLE / INSPECCION TRIBUTARIA /

ATRASO EN LIBROS DE CONTABILIDAD / PRUEBAS PERTINENTES,

CONDUCENTES Y EFICACES / PRUEBA TESTIMONIAL / CERTIFICADO DE

REVISOR FISCAL / FUNCION NOTARIAL / NOTARIA COMO ENTIDAD

CERTIFICADORA FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 654 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 655 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 656 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 772 / DECRETO 807 DE 1993ARTICULO 78 / CODIGO DE PROCEDIMIENTO CIVIL - ARTICULO 174 / CODIGO DE PROCEDIMIENTO CIVIL - ARTICULO 213 / LEY 527 DE 1999ARTICULO 2 LITERAL d)

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRIGUEZ

Bogotá D. C., seis (6) de noviembre de dos mil catorce (2014) Radicación número: 25000-23-27-000-2001-00196-01(19014)

Actor: ARCHIE'S COLOMBIA S.A.

Demandado: DISTRITO CAPITAL – SECRETARIA DE HACIENDA FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandada contra la sentencia del 3 de mayo de 2011, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, en el proceso de nulidad y restablecimiento del derecho instaurado

contra los actos por los cuales el Distrito Capital le impuso sanción por irregularidades en la contabilidad. El Tribunal resolvió: “PRIMERO: ANÚLANSE las Resoluciones N°s. 139DDI006119 de 25 de febrero de 2009 y DDI015486 de 23 de marzo de 2009, proferidas

por la SUBDIRECCIÓN DE IMPUESTOS A LA PRODUCCIÓN Y AL

CONSUMO DE LA DIRECCIÓN DE IMPUESTOS DISTRITALES DE LA SECRETARÍA DE HACIENDA DE BOGOTÁ, de acuerdo con las razones expuestas en la parte considerativa de este fallo” ANTECEDENTES La Secretaría de Hacienda Distrital practicó, los días 29 de abril y 12 de mayo de 2008, visitas de inspección tributaria a la sociedad Archie's de Colombia S. A., por el impuesto de industria y comercio correspondiente a los bimestres 2º al 6º del año gravable 2006. La Administración profirió pliego de cargos por irregularidades en la contabilidad y propuso una sanción por $186.105.000, equivalente al 0.5% de los ingresos netos del año 2007. La demandante respondió al pliego de cargos. Manifestó que la contabilidad no estaba atrasada cuando se realizó la exhibición de los libros el 12 de mayo de 2008, pues aunque estos no estaban impresos, los registros en el software contable estaban al día. El 25 de febrero de 2009, la Administración impuso a la demandante la sanción por irregularidades en la contabilidad planteada en el pliego de cargos, por medio de la Resolución 139 DDI 006119.

La resolución sancionatoria fue confirmada mediante la Resolución DDI 015486 del 23 de marzo de 2010, en sede del recurso de reconsideración interpuesto. LA DEMANDA Archie's Colombia S.A. demandó la nulidad de las Resoluciones 139 DDI 006119 del 25 de febrero de 2009, mediante la cual se le impuso la sanción, y DDI 015486 del 23 de marzo de 2010, que confirmó la anterior. Como restablecimiento del derecho pidió que se declarara que la demandante no incurrió en ninguno de los hechos que dan lugar a la sanción por irregularidades en la contabilidad. La actora estimó vulnerados los artículos 6 de la Constitución Política; 6, 52 y 78 del Decreto Distrital 807 de 1993; 688 del Estatuto Tributario Nacional y 9 a 12 de la Ley 527 de 1999 (Ley de comercio electrónico). Desarrolló el concepto de la violación de la siguiente manera: Violación del artículo 6 de la Constitución Política, en armonía con los artículos 81 del Decreto Distrital 807 de 1993 y 688 del Estatuto Tributario Afirmó que el funcionario visitador no podía realizar ninguna actuación que excediera la comisión que le había sido asignada por el Jefe de Fiscalización en el Auto de Inspección Tributaria N° 2008EE53976 del 12 de marzo de 2008. Dijo que el objeto de la visita era verificar las declaraciones del impuesto de industria y comercio correspondientes a los bimestres 2° al 6° de 2006 y que, a pesar de ello, los funcionarios pidieron la exhibición de los libros de contabilidad del año 2008, con lo que desbordaron las funciones que les fueron asignadas en

el auto de inspección tributaria. Violación de los artículos 9 a 12 de la Ley 527 de 1999 Sostuvo que los actos administrativos demandados desconocieron el valor probatorio de los libros de contabilidad conservados en medio magnético. Señaló que la Ley 527 de 1999 permite al comerciante conservar los libros de 1 contabilidad en cualquier medio electrónico que garantice su reproducción exacta. Agregó que, según el artículo 10 de esa misma ley, en ninguna actuación administrativa se puede negar el valor probatorio de la información por estar en forma de mensaje de datos o en razón de no haber sido presentado en su forma original. Con fundamento en lo anterior, afirmó que la Dirección de Impuestos Distritales no podía desconocer la existencia de los libros de contabilidad solo porque no estuvieran presentados en forma impresa y que, por el contrario, ha debido valorarlos a la luz de las reglas de la sana crítica y considerar confiable la forma en que se generaron. Informó que no es cierto que la empresa se haya negado a exhibir los libros durante la visita de inspección de libros, ni que la demandante haya incurrido en una conducta reincidente para ocultar su contabilidad, por el hecho de que la funcionaria de la Secretaría de Hacienda Distrital no haya tenido tiempo de atender la solicitud de la empresa para que revisara en el sistema los meses 1 Por medio de la cual se define y reglamenta el acceso y uso de los mensajes de datos, del comercio electrónico y de las firmas digitales, y se establecen las entidades de certificación y se dictan otras disposiciones. faltantes del año 2007 y los transcurridos del 2008. Indicó que según la jurisprudencia del Consejo de Estado , no hay lugar a imponer

2 sanción por libros cuando falta imprimir la información, pues el objetivo es que los contribuyentes determinen en forma correcta sus impuestos y que la contabilidad permita conocer la situación económica real del contribuyente. Manifestó que presentó las declaraciones de impuestos de los años 2007 y 2008 con base en la información contable correspondiente a esos años, obligación que no hubiera podido cumplir de no tener la contabilidad al día y llevarla de acuerdo con las normas vigentes sobre la materia, como lo prueban las copias de esas declaraciones y del auxiliar de la cuenta de ingresos de cada bimestre, que envió, y que se imprimieron antes de la fecha de presentación de cada una de las declaraciones. Sostuvo que con ocasión de la respuesta al pliego de cargos remitió las copias impresas de los libros Mayor y Balances y de los libros Diarios de julio de 2007 a noviembre de 2008 con el fin de que se comprobara que los valores declarados por ICA del 4° al 6° bimestre de 2007 y 1° y 2° de 2008, corresponden a las cifras registradas en los libros mayores. Que, sin embargo, la Dirección Distrital no se pronunció sobre estas pruebas. Pruebas que demuestran que la contabilidad estaba actualizada en el momento en que se realizó la inspección de libros. La demandante aportó el acta del testimonio especial N° 16 de 2010, rendido por la Notaria Sexta del Círculo de Bogotá, en la que se consignó, en resumen, que la sociedad registró la información contable en el sistema SIIGO durante los meses de julio a septiembre de 2007 y en el sistema SAP BUSINESS ONE en los meses de octubre a febrero de 2008.

Igualmente, aportó los manuales de cada uno de estos sistemas, con el fin de que se pudieran verificar las fechas en las que se realizaron los registros en cada software. La mencionada acta se elaboró en las instalaciones de la sociedad Archie's de 2 Sentencia del 18 de octubre de 2007. Expediente: 15537. Demandante: Grandes Superficies de Colombia S.A. Colombia S.A. y tuvo por objeto verificar, por medio del computador y del servidor de la empresa, la antigüedad de los registros contables de los meses de julio a septiembre de 2007 realizados en el sistema SIIGO y su coincidencia con los libros de la empresa en esos periodos, así como los realizados en el sistema SAP BUSINESS ONE en el periodo de enero febrero de 2008. Después de realizada esa verificación, se llegó a la conclusión de que el sistema fue actualizado así:

MES ÚLTIMA

ACTUALIZACIÓN DEL SISTEMA Julio de 2007 23/10/2007

Agosto de 08/11/2007 2007 Septiembre 08/11/2007 de 2007 Enero de 15/04/2008 2008 Febrero de 18/04/2008 2008 A partir de estos datos se comparó la información contable registrada en los mencionados programas con la contenida en los libros impresos de los meses de julio a septiembre de 2007 y enero y febrero de 2008 y se determinó que esta no había sido modificada, ni en cuanto en cuanto al valor, ni en cuanto al contenido y que era idéntica a la registrada en el respectivo software. Indicó la actora que según los artículos 29, 30 y 32 de la Ley 527 de 1999, las

entidades de certificación son las autorizadas por la Superintendencia de Industria y Comercio para emitir los certificados sobre los mensajes de datos a fin de permitir la realización de auditorías y para los demás fines establecidos en la ley. Asimismo señaló que según el parágrafo 1º del artículo 1° de la Ley 588 de 2000, las notarías pueden ser autorizadas como entidades de certificación de conformidad con la Ley 527 de 1999. De lo anterior concluyó que la verificación hecha al software contable de la empresa por la Notaria Sexta del Círculo de Bogotá, al rendir el testimonio especial, tiene plena validez probatoria y es el medio eficaz para demostrar que la contabilidad estaba al día en el momento en que se exigió la exhibición de los libros de contabilidad de la empresa. Finalmente, informó que el revisor fiscal certificó que el 12 de mayo de 2008 toda la información de la compañía estaba digitada y registrada en el software contable y contaba con los soportes correspondientes, de tal forma que los libros Diario y Mayor y Balances estaban cerrados a abril de 2008 y era posible acceder a estos en las condiciones permitidas por el sistema.

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA

La Secretaría de Hacienda Distrital de la Alcaldía Mayor de Bogotá D.C. se opuso a las pretensiones, por las siguientes razones: Violación del artículo 6 de la Constitución Política en armonía con los artículos 81 del Decreto Distrital 807 de 1993 y 688 del Estatuto Tributario. La demandada transcribió los artículos 80, 81 y 113 del Decreto 807 de 1993 y los

artículos 778, 780, 732 y 783 del Estatuto Tributario. Explicó que la inspección tributaria es un medio de prueba y describió el procedimiento que debe observarse para su decreto y práctica. A partir de lo anterior, señaló que a pesar de que en este caso la inspección tributaria tenía por objeto revisar la vigencia fiscal 2006, en lo relativo al impuesto de industria y comercio, avisos y tableros, la Administración podía sancionar las irregularidades en el diligenciamiento de los libros de contabilidad, que encontrara con ocasión de dicha inspección. Informó que con el Auto de desglose 2008EE516700 del 27 de noviembre de 2008, se separó el proceso sancionatorio por irregularidades en la contabilidad y el de investigación tributaria por los periodos 2º al 6º del año 2006, por concepto de ICA, los cuales se llevaron en un cuaderno distinto garantizando la independencia de cada proceso. Con fundamento en la sentencia 15008 del 7 de junio de 2006, de esta Corporación, indicó que la sanción por irregularidades en la contabilidad no tiene que estar necesariamente vinculada a un determinado periodo gravable y que el funcionario de la Administración está plenamente facultado para revisar la contabilidad con el fin de determinar si existen inconsistencias en la misma. Violación de los artículos 9 a 12 de la Ley 527 de 1999 y del artículo 52 del Decreto 807 de 1993 en armonía con el artículo 632 del Estatuto Tributario Para controvertir este cargo, la demandada transcribió los artículos 772 a 779 del

Estatuto Tributario, normas relativas al régimen probatorio aplicable en materia tributaria y, con fundamento en estas, indicó que según el acta de inspección de la visita realizada el 12 de mayo de 2008 “…se evidencia que los libros oficiales de contabilidad mayor y balances y diario están a junio de 2007 y que se solicitó revisarlos en el sistema, lo cual no se permitió, de igual manera, se informa que en la visita de fecha 29 de abril de 2007, los libros fueron solicitados por la administración tributaria y en esa ocasión o (sic) se presentaron bajo el argumento que (sic) estaban en la revisoría fiscal”. Agregó que esto se puede corroborar con el acta de libros de la misma fecha que obra en los folios 10 y 11 del cuaderno de antecedentes administrativos y que estos hechos no han sido desvirtuados por el contribuyente. Al respecto indicó que según lo establecido en el artículo 781 del Estatuto Tributario, constituye indicio grave en contra del contribuyente la no presentación de su contabilidad cuando la Administración así lo exige, a menos que exista una causa de fuerza mayor o caso fortuito que justifique tal omisión, lo cual no ocurre en este caso. Asimismo, advirtió que el contribuyente tuvo cuarenta y siete días calendario para preparar la documentación requerida, entre otros, los libros de contabilidad, pues en el auto de inspección tributaria 2008EE 53975 del 12 de marzo de 2008 se le indicó que tenía un plazo de cinco u ocho días hábiles para exhibir los libros de contabilidad, contados a partir de la notificación del mismo, dependiendo de si la notificación se hacía personalmente, o por correo.

La demandada informó que dicho auto fue notificado el 26 de marzo de 2008, es decir, que entre la fecha de notificación del auto y la realización de la visita transcurrieron treinta días hábiles, término suficiente para que el contribuyente cumpliera con su obligación formal de exhibir los libros de contabilidad, lo cual no hizo, sin argüir ninguna causa justificativa. Finalmente, adujo que no es válido el argumento según el cual la funcionaria que realizaba la inspección no esperó a que el sistema corriera los movimientos que no estaban impresos, pues el contribuyente tuvo el tiempo suficiente para preparar la documentación que se le requirió, e indicó que su forma de actuar fue negligente frente a las solicitudes de la Administración.

LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal Administrativo de Cundinamarca anuló las Resoluciones 139DDI006119 de 25 de febrero de 2009 y DDI015486 de 23 de marzo de 2009, con fundamento en los argumentos que se resumen a continuación: En cuanto a la competencia de la Secretaría Distrital de Hacienda para pedir la exhibición de los libros de contabilidad, incluso de periodos distintos al investigado, afirmó que los funcionarios cuentan con amplias facultades de investigación y fiscalización, tal como lo establece el artículo 684 del Estatuto Tributario y por ello desestimó el primer cargo de violación que formuló la demandante contra los actos administrativos mencionados. Con respecto a los libros de comercio, señaló que los artículos 772 y 773 del Estatuto Tributario establecen la eficacia probatoria de la contabilidad, la forma y

los requisitos que se deben observar para llevarla y para que constituya plena prueba, e indicó que estas normas remiten al Código del Comercio, en lo pertinente. Agregó que los libros se pueden diligenciar en forma manual o electrónica y que en todo caso se debe garantizar su autenticidad e integridad. Señaló que según los pronunciamientos de la Corte Constitucional y la Superintendencia de Sociedades, aunque la ley no estableció cuáles son los libros que deben diligenciar los obligados a llevarlos, en su conformación y registro se debe observar lo consagrado en los artículos 125 y 128 del Decreto 2649 de 1993, en concordancia con los artículos 48, 50, 52 y 53 del Código del Comercio, el artículo 33 del Decreto 2821 de 1974, el artículo 1º del Decreto 2620 de 1993 y los artículos 6 y 12 de la Ley 527 de 1999. Estas normas también establecen que los libros de contabilidad pueden conservarse y registrarse en forma electrónica, microfilmada o en micrografía, entre otros medios técnicos autorizados. Asimismo advirtió que se deben diligenciar tanto el Libro Diario como el Mayor y Balances y que las operaciones deben registrarse en orden cronológico, en forma individual o por resúmenes no mayores a un mes. De otra parte, citó la sentencia C-831 de 2001 en la que, al analizar la constitucionalidad de la Ley 527 de 19993, se afirmó “que los documentos electrónicos están en capacidad de brindar similares niveles de seguridad que el papel y, en la mayoría de los casos, un mayor grado de confiabilidad y rapidez,

especialmente con respecto a la identificación del origen y el contenido de los datos, siempre que se cumplan los requisitos técnicos y jurídicos plasmados en la ley”. Con respecto al caso concreto, advirtió que el acta de inspección tributaria goza de presunción de legalidad y que los datos consignados en esta están fielmente tomados de los libros (art. 782 del E.T.) y, por ende, corresponde a la demandante la carga de la prueba tendiente a desvirtuar dicha presunción. Sin embargo, aclaró que dicha acta no es plena prueba, que su contenido no es definitivo y que puede ser controvertida total o parcialmente al contestar el pliego de cargos. En relación con el acta, indicó que así como en esta se consignaron afirmaciones según las cuales los libros de contabilidad estaban atrasados, también aparecen afirmaciones que dejan claro que la contabilidad estaba al día en el software contable de la empresa y era posible consultarlos. Con fundamento en el testimonio especial rendido por la Notaria 6ª, los manuales del software contable y el certificado del revisor fiscal el Tribunal consideró que se podía inferir razonablemente que los libros de contabilidad estaban registrados y almacenados en el software contable utilizado por la sociedad demandante. Igualmente, señaló que la Administración fundamentó la sanción en apartes del acta mencionada y omitió pronunciarse sobre otras pruebas aportadas por la 3 Por medio de la cual se define y reglamenta el acceso y uso de los mensajes de datos, del comercio electrónico y de las firmas digitales, se establecen las entidades de certificación y se dictan otras disposiciones. demandante, tanto en la vía gubernativa como en la judicial, con las que pretendía

demostrar que los libros de contabilidad estaban al día cuando la Administración le exigió que los exhibiera. EL RECURSO DE APELACIÓN Inconforme con la anterior decisión, la parte demandada interpuso recurso de apelación en el que reiteró los argumentos de la contestación de la demanda e insistió en que los funcionarios de la Administración tenían plenas facultades para exigir la presentación de los libros de contabilidad del contribuyente, incluso los correspondientes a periodos distintos al fiscalizado. Indicó que los procesos sancionatorio y de determinación son independientes, sin que el sancionatorio deba estar vinculado a un determinado periodo gravable, siendo posible imponer sanciones por las irregularidades encontradas en los libros de contabilidad, con respecto a periodos gravables distintos al fiscalizado. Recalcó que en la visita del 29 de abril de 2008 los libros fueron solicitados por la administración tributaria pero no se presentaron bajo el argumento de que estaban en la revisoría fiscal y que en el acta de la visita del 12 de mayo de 2008 se dejó constancia de que los Libros Mayor y Balances y el Diario, estaban a junio de 2007 y que se solicitó revisarlos en el sistema, lo cual no se permitió. Insistió en que todos los datos fueron tomados de las actas de las inspecciones tributaria y contable, practicadas, sin que a la fecha en que se presentó el recurso de apelación la demandante haya demostrado que los libros de contabilidad estaban al día. Reafirmó que según el artículo 781 del Estatuto Tributario, la falta de presentación de los libros de contabilidad cuando la Administración los exija, constituye indicio grave en contra del contribuyente, a menos que demuestre que ello obedeció a

razones de fuerza mayor o caso fortuito. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandante advirtió que la Administración omitió pronunciarse sobre las pruebas que aportó para demostrar que los libros de contabilidad estaban al día, con lo cual vulneró su derecho fundamental al debido proceso. Reiteró que no ocultó información contable y que sus libros de contabilidad reflejan la realidad de las operaciones que desarrolla. Hizo un recuento del acervo probatorio que obra en el expediente, para concluir que una vez analizado queda claro que la contabilidad registrada en el software contable de la empresa estaba al día para la fecha en la que la Administración realizó la visita. Resaltó que según el acta de testimonio especial suscrita por la Notaria Sexta del Circuito de Bogotá, los registros contables en el software de la empresa fueron hechos con anterioridad a la visita realizada por la Administración, que coinciden con los registros impresos de los libros de contabilidad de la empresa para el mismo periodo y que no fueron modificados o alterados. Solicitó que se confirmara el fallo de primera instancia. La parte demandada reiteró los argumentos formulados en la contestación de la demanda y en el recurso de apelación. Aseguró que los funcionarios de la Administración estaban facultados para revisar la contabilidad y determinar si había inconsistencias o irregularidades en la misma, y para sancionar al contribuyente por el atraso en los registros contables de un periodo distinto al fiscalizado y reiteró que la sanción por irregularidades en la contabilidad no debe estar necesariamente vinculada a un determinado periodo gravable. Señaló que, contrario a lo afirmado por la demandante, la Administración sí valoró

la totalidad de las pruebas por ella aportados. Sobre este punto replicó en su totalidad los argumentos formulados en el recurso de apelación, relativos a la sanción por libros. El Ministerio Público no rindió concepto en el presente asunto. CONSIDERACIONES En los términos del recurso de apelación, decide la Sala si se ajustan a derecho los actos administrativos por medio de los cuales la demandada sancionó a Archies S. A., por irregularidades en la contabilidad. Previo al análisis de fondo del presente asunto, es del caso advertir que en el recurso de apelación, la parte demandada formuló como uno de los cargos de la alzada la facultad fiscalizadora de la administración, cargo sobre el que el Tribunal negó las pretensiones de la demandante, pues consideró que la Administración sí estaba facultada y tenía competencia para pedir la exhibición de los libros de contabilidad sin atención al periodo gravable que se estaba fiscalizando. Por ende, y atendiendo al artículo 350 del Código de Procedimiento Civil, aplicable a este proceso por remisión del artículo 267 del Código Contencioso Administrativo, que prescribe que el recurso de apelación se puede interponer por la parte a quien le haya sido desfavorable la providencia, la apelación que sobre este aspecto formuló la demandada resulta improcedente, por lo que este cargo no se estudiará. De acuerdo con lo anterior, debe analizarse si en este caso se configuran las irregularidades contempladas en los literales c) y f) del artículo 654 del Estatuto Tributario, esto es, "No exhibir los libros de contabilidad, cuando las autoridades tributarias lo exigieren" y “Cuando entre la fecha de las últimas operaciones

registradas en los libros, y el último día del mes anterior a aquel en el cual se solicita su exhibición existan más de cuatro (4) meses de atraso”. La sanción por irregularidades en la contabilidad fue impuesta en atención a la remisión que al Estatuto Tributario hizo el artículo 78 del Decreto Distrital 807 de 1993, cuyo tenor literal es el siguiente: “SANCIÓN POR IRREGULARIDADES EN LA CONTABILIDAD. Cuando los obligados a llevar libros de contabilidad, incurran en las irregularidades contempladas en el artículo 654 del Estatuto Tributario Nacional, se aplicarán las sanciones previstas en los artículos 655 y 656 del mismo Estatuto”. El artículo 654 del Estatuto Tributario, norma a la que remite la disposición distrital, dispone: Art. 654. Hechos irregulares en la contabilidad. Habrá lugar a aplicar sanción por libros de contabilidad, en los siguientes casos: a. No llevar libros de contabilidad si hubiere obligación de llevarlos. b. No tener registrados los libros principales de contabilidad, si hubiere obligación de registrarlos. c. No exhibir los libros de contabilidad, cuando las autoridades tributarias lo exigieren. d. Llevar doble contabilidad. e. No llevar los libros de contabilidad en forma que permitan verificar o determinar los factores necesarios para establecer las bases de liquidación de los impuestos o retenciones. f. Cuando entre la fecha de las últimas operaciones registradas en los libros, y el último día del mes anterior a aquél en el cual se solicita su exhibición, existan más de cuatro (4) meses de atraso.

En el caso que se analiza, la Administración impuso la sanción al considerar que se configuraban los supuestos sancionables descritos en los literales c) y f) transcritos. Ahora bien, el artículo 779 del Estatuto Tributario, vigente para la época, establece la inspección tributaria como un medio probatorio que sirve para hacer una constatación directa de los hechos que interesan a un proceso adelantado por la administración tributaria. En ejercicio de las amplias facultades de fiscalización de las que goza la Dirección Distrital de Impuestos, que son las establecidas en los artículos 684, 684-1 y 684-2 del Estatuto Tributario (aplicables a este caso por remisión del artículo 80 del Decreto 807 de 1993), ésta puede ordenar a los contribuyentes la exhibición de los libros de contabilidad, para lo cual tienen un plazo de cinco días hábiles, si la notificación del auto que la ordena se hace personalmente, u ocho días, si se realiza por correo (artículo 2 del Decreto 1354 de 1987). La contabilidad también se constituye en una prueba que puede aducirse a favor del contribuyente, como lo establece el artículo 772 del Estatuto Tributario y es para la Administración la fuente de información idónea para la correcta determinación de los tributos (artículos 15 de la Constitución Política, 684 y 775 del Estatuto Tributario). Por lo anterior, llevar libros de contabilidad de acuerdo con las normas de contabilidad y auditoría generalmente aceptadas, conservarla y ponerla a disposición de la Administración, cuando ésta lo solicite, son deberes formales que debe cumplir el contribuyente.

En efecto, el artículo 632 del Estatuto Tributario establece como uno de los deberes formales del contribuyente obligado a llevar los libros de contabilidad, el conservarlos por un periodo mínimo de cinco años, así como los comprobantes 4 internos y externos que dieron origen a los registros contables. Esta misma norma determina que si la contabilidad se lleva en computador, se deben conservar los medios magnéticos que contengan la información, así como los programas respectivos. De otra parte, esta Sala ha señalado que las irregularidades contempladas en los 5 literales d), e) y f) del artículo 654, a saber: llevar doble contabilidad, no llevar los libros de contabilidad en la forma que permita verificar o determinar los factores necesarios para establecer las bases de liquidación de los impuestos o retenciones y el atraso en el registro de las operaciones, inciden en forma directa en la determinación de los tributos y, por tanto, están vinculadas a un determinado periodo gravable. Asimismo, ha indicado que la inspección contable y la tributaria persiguen el 6 mismo fin pero se diferencian en cuanto al objeto de la prueba, pues la primera se contrae a la contabilidad del contribuyente y, la última, versa sobre cualquier elemento que conduzca a la certeza de los hechos que se investigan. De esta manera, con ocasión de la inspección tributaria, la Administración puede pedir, entre otros elementos de juicio, la exhibición de los libros de contabilidad y 4 Respecto al término de conservación de los libros de contabilidad la Sala se pronunció en sentencia del 30 de abril de 2014 proferida dentro del expediente Nº 18971, así: “(…) una interpretación armónica de los artículos 632 del Estatuto

Tributario y 46 de la Ley 962 de 2005 impone afirmar que el plazo de conservación de documentos para declarantes y no declarantes debe ser equivalente al término de firmeza de la declaración de renta, que es la regla general, pero contabilizado a partir de momentos diferentes, a saber: 3.4.1.- Para los contribuyentes el deber de conservación de los documentos, informaciones y pruebas es de dos años, hasta que quede en firme la declaración de renta. 3.4.2.- Para los no contribuyentes el deber de conservación de los documentos, informaciones y pruebas es de dos años, contados a partir del 1º de enero del año siguiente al de su elaboración, expedición o recibo”. 5 Consejo de Estado, Sección Cuarta, Sentencias del 11 de diciembre de 2007. Expediente: 15053 y del 8 de julio de 1999.

Expediente: 9223.

6 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia de 9 de julio de 1999, expediente N° 9223. de ello se puede generar la actuación administrativa que corresponda, con el fin de imponer las sanciones a que haya lugar por las irregularidades que encuentre, las que quedan registradas en el acta de la respectiva visita, la cual puede ser controvertida por el contribuyente. En este caso, la exhibición de los libros de contabilidad se ordenó por auto del 12 de marzo de 2008, que fue notificado por correo el 26 de marzo del mismo año. 7 La Administración realizó la primera visita al contribuyente el 29 de abril de 2008 y en el acta que se levantó en esa oportunidad se consignó, entre otras cosas, lo siguiente