CE-25000-23-27-000-2010-00274-01(19379)-2014

CADUCIDAD DE LA ACCION - Término / CADUCIDAD DE LA ACCIONCómputo Debe precisarse, que de acuerdo con el artículo 136-2 del C.C.A., el término de caducidad de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho inicia a contarse a partir del día siguiente a la notificación del acto administrativo y no desde el mimo día en que ésta se lleva a cabo, como lo sostiene la administración.

FUENTE FORMAL: CÓDIGO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO - ARTÍCULO 136, NUMERAL 2

IMPUESTO AL CONSUMO - Hecho generador / BASE GRAVABLE DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO – Normativa / INGRESOS POR IMPUESTO AL CONSUMO – Noción. Reiteración de jurisprudencia / CAUSACION DEL IMPUESTO AL CONSUMO - La obligación se hace exigible al momento del despacho o la importación Para la Sala, es claro que por la dinámica del impuesto al consumo, alrededor de éste opera la figura de la “traslación”, en virtud de la cual, la obligación tributaria se traslada a un agente distinto a aquel que realiza el hecho generador. Eso explica, que a pesar de no llevar a cabo la actividad económica gravada, los productores, importadores y distribuidores, sean responsables ante las autoridades del pago del tributo, ya que por razones de eficiencia en el recaudo, la obligación se hace exigible al momento del despacho o la importación. No obstante, el hecho generador de la misma, sigue siendo el consumo. 3.1.4.- En otras palabras, el legislador se valió de una ficción para asegurar el cobro del impuesto, haciendo

que éste fuese exigible a un sujeto diferente al que lo causa y permitiendo que aquel recuperara esos recursos mediante su inclusión en el precio final que cobra al consumidor. 3.1.5.-En esas condiciones, los recursos recaudados por impuesto al consumo que percibe el demandante, en su calidad de comercializador, corresponden estrictamente a lo que tuvo que pagar previamente al fisco por el mismo concepto, pero en calidad de importador del licor. Se trata, entonces, de la recuperación de un pago anticipado, que en principio correspondería hacer al consumidor, pero que el importador, productor o distribuidor asume ante la posibilidad legal de que se le restituya vía precio. Por eso, los ingresos por concepto de impuesto al consumo no producen un aumento en el patrimonio del importador-comercializador, pues constituyen una operación en la que, se le devuelve exactamente el mismo valor que pagó por un hecho económico realizado por un tercero. 3.1.6.- Toda vez que no representan un ingreso en los términos del artículo 38 del Decreto 2649 de 1993; no constituyen flujos de entrada de recursos, que incrementen los activos o disminuyan los pasivos, capaces de incrementar el patrimonio. Por eso, no pueden hacer parte de la base gravable del impuesto de Industria y Comercio. (…) En síntesis, los recursos provenientes del recaudo por impuesto al consumo, no pueden ser gravados con ICA, pues no constituyen una entrada de flujos que aumente el patrimonio del contribuyente, como quiera que, en realidad, son la recuperación de “pagos hechos a nombre de un tercero”.

FUENTE FORMAL: DECRETO 2649 DE 1993 – ARTICULO 38 / LEY 1559 DE

2012

NOTA DE RELATORIA: Sobre los ingresos por concepto impuesto al consumo, se cita la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 28 de agosto de

2014, Exp. 25000-23-27-000-2010-00129-01(19350), C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez AJUSTES POR DIFERENCIA EN CAMBIO - No hacen parte de la base gravable del impuesto de industria y comercio / DIFERENCIA EN CAMBIONo configura un ingreso gravado con el impuesto de industria y comercio / AJUSTES INTEGRALES POR INFLACION - No hacen parte en la determinación del impuesto de industria y comercio. Reiteración de jurisprudencia Sobre la naturaleza de los ajustes por diferencia en cambio, la Sala ha establecido una línea jurisprudencial uniforme, que excluye a estos de la base gravable del impuesto de Industria y Comercio, por dos razones: i) No provienen de la realización de una actividad industrial, comercial o de servicios, pues son producto del mayor valor que le genera al contribuyente la conversión de la divisa de referencia, al peso colombiano, es decir, que se deriva de la oscilación de la moneda. ii) Por disposición expresa del legislador, para efectos tributarios, se asemejan a los ajustes por inflación. Esto, como quiera que el artículo 335 del E.T., que se refiere a los ajustes por diferencia en cambio, fue incluido en el capítulo de los ajustes por inflación de los activos, como muestra de la intención del legislador, de que se otorgaran los mismos efectos a ambas instituciones. (…) En ese orden de ideas, si los ajustes por diferencia en cambio se asimilan a los

ajustes por inflación, resulta aplicable la exclusión que de manera expresa hace el parágrafo del artículo 42 del Decreto Distrital 352 de 2002, según el cual, estos no hacen parte de la base gravable del impuesto de Industria y Comercio.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 330 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 335 / DECRETO DISTRITAL 352 DE 2002 –

ARTICULO 42

NOTA DE RELATORIA: Sobre la naturaleza de los ajustes por diferencia en cambio, se cita la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 24 de octubre de 2013, Exp. 25000-23-27-000-2010-00105-01(19094), C.P. Martha

Teresa Briceño de Valencia

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JORGE OCTAVIO RAMIREZ RAMIREZ

Bogotá D.C., diecinueve (19) de febrero de dos mil catorce (2014) Radicación número: 25000-23-27-000-2010-00274-01(19379)

Actor: DIAGEO COLOMBIA S.A.

Demandado: DISTRITO CAPITAL – SECRETARIA DE HACIENDA –

DIRECCION DISTRITAL DE IMPUESTOS FALLO Procede la Sección a decidir el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada, contra la sentencia del 26 de enero de 2012, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”, que concedió las pretensiones de la demanda.

ANTECEDENTES

1. Hechos de la demanda

La sociedad Diageo Colombia S.A. declaró y pagó el impuesto de industria y comercio correspondiente al segundo bimestre del año gravable 2006 en el Distrito Capital. Mediante Requerimiento Especial No. 2008EE332192, la Administración Distrital de Impuestos propuso modificar dicha declaración, en el sentido de incluir en la base gravable del tributo, los ingresos por diferencia en cambio e impuesto al consumo. Por Resolución No. 404DDI117965 y/o 2009EE427837 del 10 de junio de 2009, la demandada realizó las modificaciones planteadas en el requerimiento especial. Inconforme con la decisión, la actora interpuso recurso de reconsideración, el cual fue resuelto desfavorablemente mediante la Resolución No. DDI182498 y/o 2010EE376805 de 15 de julio de 2010.

2. Pretensiones Las pretensiones de la demanda son las siguientes: “PRIMERA Que son nulos en su totalidad los siguientes actos administrativos: Resolución No. 404DDI17965 y/o 2009EE427837 del 10 de junio de 2009 y la Resolución No. DDI 182498 y/o 2010EE376805 de 15 de julio de 2010

mediante las cuales la Secretaría de Hacienda de Bogotá D.C. pretende modificar la declaración del impuesto de industria y comercio presentada por DIAGEO por el segundo bimestre del año 2006. SEGUNDA Que como consecuencia de las declaraciones anteriores y a título de restablecimiento, se declare la firmeza de la liquidación privada del impuesto de industria y comercio presentada por DIAGEO correspondiente al segundo

bimestre del año 2006.”

3. Normas violadas y concepto de la violación La Sociedad demandante citó como normas violadas los artículos: 363 de la Constitución Política, 33 de la Ley 14 de 1983, 196 del Decreto 1333 de 1986, 42 del Decreto Distrital No. 352 de 2002, 26, 330 y 335 del Estatuto Tributario Nacional, 17 del Decreto Reglamentario 187 de 1975, 11 y 38 del Decreto No. 2649 de 1993 y 5 del Decreto Reglamentario 3070 de 1983. Todos estos, por falta de aplicación.

Así mismo, los artículos: 14 del Decreto Reglamentario No. 2650 de 1993, 45 del Decreto Distrital 352 de 2002, 647 del E.T., 64 y 101 del Decreto Distrital 807 de 1993 y 36 del Decreto Distrital 362 de 2002, por indebida interpretación. Los cargos de la demanda son los siguientes: 1.-El impuesto al consumo no es un ingreso que incremente el patrimonio de la demandante; por lo tanto, no puede hacer parte de la base gravable del Impuesto de Industria y Comercio. Eso es así, porque de acuerdo con las disposiciones que regulan lo atinente a la base gravable de dicho tributo, esta solo se compone del promedio mensual de ingresos brutos del período liquidado. Dichos ingresos,-explica-, deben tener la virtualidad de incrementar el patrimonio del contribuyente, pues así se deriva de la definición contable de este concepto, según la cual, los ingresos representan flujos de entrada de recursos…que

generan incrementos en el patrimonio…1” 1 Fl. 77 Cuaderno principal. Esta afirmación, -sostiene-, encuentra respaldo en el certificado expedido por el Contador de la demandante, que da cuenta de que lo recaudado por impuesto al consumo, no es llevado como ingreso en los libros contables de la empresa. 2.- El recaudo del impuesto al consumo está expresamente excluido de ICA, pues así lo dispuso la Ley 14 de 1983 (artículo 33), reglamentada por el Decreto No. 3070 de 1983 (artículo 5), al señalar, que el impuesto de Industria y Comercio se liquida con exclusión de “…devoluciones-ingresos provenientes de venta de activos fijos y de exportaciones, recaudo de impuestos…2” Esa interpretación, además, está acorde con la posición de la Corte Constitucional, el Consejo de Estado y el Consejo Técnico de la Contaduría Pública, que han precisado que el impuesto al consumo es un tributo indirecto, que por razones de eficiencia y para efectos del recaudo, es responsabilidad de un tercero que no realiza el hecho gravable, pero que, en todo caso, debe trasladar al fisco los ingresos percibidos por ese concepto. 3.- Los ajustes por diferencia en cambio tampoco hacen parte de la base gravable del impuesto de Industria y Comercio, como quiera que el Decreto Distrital 352 de 2002 así lo establece. Para el efecto, transcribió el aparte pertinente del artículo 42 ibídem, según el cual, “para la determinación del impuesto de industria y comercio no se aplicarán los

ajustes integrales por inflación”. Además, porque éstos no provienen del ejercicio de una actividad industrial, comercial o de servicios, sino del ajuste del mayor o menor valor de un activo o pasivo, de acuerdo con la variación del poder adquisitivo de la moneda. 4.- La sanción por inexactitud es improcedente, porque el menor valor de impuesto declarado obedece a una diferencia de criterios entre el contribuyente y la administración, en punto a la base gravable del impuesto de industria y comercio en el Distrito Capital. A lo que agregó, que la sociedad demandante no incluyó datos falsos en la declaración privada del impuesto. 2 Fl. 79 cuaderno principal.

4. Oposición La Secretaría de Hacienda Distrital contestó la demanda exponiendo en su defensa, los argumentos que a continuación se sintetizan: 1.- Frente a los cargos 1 y 2 de la demanda, señaló: a) Las disposiciones citadas por el demandante, a fin de sustentar su tesis sobre la no inclusión del impuesto al consumo en la base gravable del impuesto de industria y comercio, no son aplicables al caso concreto, pues el Distrito Capital tiene una normativa especial que regula la materia, esto es, el Decreto 1421 de 1993 (artículo 154), en virtud del cual solo son admisibles deducciones por actividades exentas, no sujetas, devoluciones, rebajas, descuentos, exportaciones y la venta de activos fijos. b) El impuesto al consumo es un tributo indirecto, monofásico, que se causa cuando los licores se entregan en planta o fábrica para su distribución, venta, consumo y similares. Se traslada vía precio al consumidor final, que soporta el

costo en que incurre inicialmente el vendedor. En consecuencia, y a diferencia de lo que sostiene el Consejo Técnico de Contaduría (cuyos conceptos, -afirma-, no son vinculantes, en los términos del artículo 25 del C.C.A.), el impuesto al consumo no lo paga el consumidor final, pues es claro que al producirse en una sola etapa (el despacho) recae sobre el productor o importador3. Lo que sucede es que el vendedor recupera ese mayor valor, mediante el aumento del precio.

Al respecto concluye: “Independientemente del tratamiento contable que se dé al asunto, lo que es evidente es que al momento de la venta, el comercializador recibe un importe total, dentro del cual hay un componente económico dirigido a compensar el monto del impuesto al consumo pagado por el productor o importador, luego no 3 Lo cual, explica, es posible ya que La Ley 223 de 1995 (artículo 214), permite gravar con el impuesto de Industria y Comercio, aquellos productos sujetos al gravamen al consumo. hay lugar a que se desglose de los valores del ingreso producto de la operación de venta.4” c) Los impuestos descontables son taxativos. En esa medida, ya que la legislación colombiana no estableció que el impuesto al consumo fuera descontable, como sí lo hizo, por ejemplo con el IVA, para determinados eventos, no puede excluirse de los ingresos que conforman la base gravable del impuesto de industria y comercio. 2.- Respecto al cargo 3, indicó que la diferencia en cambio constituye bien un ingreso o un gasto financiero, de conformidad con los efectos de la comparación con las divisas extranjeras (en este caso, el dólar), según la moneda se revalúe o

devalúe. En el primer evento, dichos ajustes, por constituir un ingreso, se encuentran gravados con Ica. Sobre el particular, aclara que disiente de la más reciente jurisprudencia del Consejo de Estado, según la cual, los ajustes por diferencia en cambio no están gravados con ICA. Todo, porque i) los ingresos así percibidos, guardan relación con una actividad principal, gravada con ICA y ii) la diferencia en cambio es distinta a los ajustes por inflación y son estos últimos los que la legislación excluyó de la base gravable del impuesto de Industria y Comercio. -En efecto, la diferencia en cambio se genera por la conversión en pesos colombianos de los activos o pasivos negociados en moneda extranjera; luego, esos ingresos provienen de un negocio jurídico que, necesariamente, implica la realización de una operación comercial o de servicios, gravada con ICA. Debido a la conexión entre dicha operación y los mayores valores producto del ajuste de la diferencia en cambio, es posible que estos últimos sean afectados con ICA. -De otro lado, los ajustes por inflación difieren sustancialmente de la diferencia en cambio, toda vez que los primeros son efecto de las variaciones en los precios 4 Fl. 100 cuaderno principal. dentro de la economía nacional, en tanto que los segundos se producen por la diferencia entre la divisa interna y la moneda extranjera que se use de referencia (en el caso de Colombia, el dólar). De manera, que no pueden asimilarse, al punto que los ajustes por diferencia en cambio se consideren una especie dentro del género, que vendría a ser la diferencia por ajustes por inflación.

En ese orden de ideas, la exclusión establecida para los ajustes por inflación no es aplicable a la diferencia en cambio y ésta, en consecuencia, debe incluirse en la base gravable del ICA, por tratarse de un ingreso que percibe el contribuyente. 3.- En relación con el cuarto cargo, afirmó, que la posición del ente demandado, frente a la determinación de la base gravable del ICA, en punto a la inclusión del impuesto al consumo y los ingresos por ajustes por diferencia en cambio es clara. Por lo tanto, más que una diferencia de criterios, existe un desconocimiento de las normas distritales y la interpretación que de ellas han hecho las autoridades tributarias del Distrito Capital. 4.- Propuso la excepción de caducidad de la acción pues, en su sentir, si el acto que resolvió el recurso de reconsideración fue notificado el 22 de julio de 2010, la demanda podía ser presentada hasta el 22 de noviembre del mismo año. Así, ya que ésta se interpuso el 23 de noviembre de 2010, es extemporánea. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, mediante sentencia del 26 de enero de 2012, declaró la nulidad de los actos demandados y dejó en firme la declaración privada del ICA para el segundo bimestre de 2006. La decisión se fundó en los siguientes argumentos: 1.-Por la naturaleza indirecta del impuesto al consumo, el que soporta la carga del gravamen es quien paga por la adquisición del producto gravado y no quien lo importa o distribuye. Sin embargo, estos últimos responden ante las autoridades tributarias porque es al momento de la importación o distribución que se hace exigible la obligación.

En ese marco, los ingresos percibidos por impuesto al consumo no son propios, pues se reciben a favor de terceros y, en consecuencia, éstos no pueden gravarse con ICA. 2.- Los ingresos producto de los ajustes por diferencia en cambio no hacen parte de la base gravable del impuesto de Industria y Comercio, porque éstos no son producto de una actividad gravada con dicho tributo. Por el contrario, se originan como un mayor valor en el cambio de la divisa extranjera a la nacional. RECURSO DE APELACIÓN Inconforme con la decisión de primera instancia, la demandada interpuso recurso de apelación, en el que expuso como motivos de disenso, los mismos argumentos planteados en la contestación de la demanda. Reiteró, que con los recursos que el demandante obtiene por la venta de licores, éste paga el impuesto al consumo a su cargo; luego, sí constituyen un ingreso que aumenta su patrimonio, gravables con ICA. Así mismo, que el ingreso por diferencia en cambio (refiriéndose al efectivamente realizado, no solo contabilizado), hace parte de la base gravable del Ica, pues constituye un “ingreso financiero.5” Sobre la sanción por inexactitud ratificó, que, para el Distrito, la norma es clara y no genera ambigüedades que puedan justificar interpretación distinta. Se trata no de una interpretación diferente sino de una falta de aplicación y desconocimiento de la norma aplicable, por lo que se debe confirmar la sanción por inexactitud liquidada6” ALEGATOS DE CONCLUSIÓN EN SEGUNDA INSTANCIA 5 Fl. 217. Cuaderno principal.

6 Fl. 217. Cuaderno principal. La sociedad demandante presentó alegatos de conclusión, en los que reiteró los argumentos expuestos en primera instancia y además indicó que la demandada no se pronunció sobre la nulidad de la sanción por inexactitud frente al menor valor por diferencia en cambio, de manera que ese aspecto no puede ser objeto de la sentencia de segunda instancia. La demandada no presentó alegatos de conclusión. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO El Ministerio Público no emitió concepto. CONSIDERACIONES 1.- Problema jurídico En los precisos términos del recurso de apelación, y de acuerdo con el marco de competencia del ad quem, el problema jurídico consiste en determinar la legalidad de los actos demandados, que liquidaron el impuesto de industria y comercio a cargo de la demandante, por el segundo bimestre del año 2006. Para esto, la Sala deberá establecer si el impuesto al consumo y los ajustes por diferencia en cambio, hacen parte de la base gravable del ICA. Antes de ello, deberá verificar, si la demanda fue presentada dentro del término legal o si, por el contrario, había ocurrido ya el fenómeno de la caducidad de la acción. Frente a este último punto debe hacerse la siguiente anotación: A pesar de que este aspecto no fue motivo de apelación, lo cierto es que constituyó uno de los argumentos expuestos por la defensa, que por tratarse de un asunto procesal, necesario para proferir sentencia de mérito, debe ser analizado por el juez de segunda instancia. 2.- Excepción de Caducidad 2.1.-Para la Secretaría de Hacienda, la demanda fue presentada en forma

extemporánea, como quiera que el acto administrativo que resolvió el recurso de reconsideración contra el acto principal fue notificado el 22 de julio de 2010, fecha a partir de la cual, disponía de cuatro meses para ejercer la acción de nulidad y restablecimiento del derecho. Como la demanda se presentó el 23 de noviembre del mismo año,-afirma-, operó el fenómeno de la caducidad. 2.2.- Al respecto, debe precisarse, que de acuerdo con el artículo 136-2 del C.C.A., el término de caducidad de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho inicia a contarse a partir del día siguiente a la notificación del acto administrativo y no desde el mimo día en que ésta se lleva a cabo, como lo sostiene la administración. 2.3.- Así las cosas, ya que no admite discusión el hecho de que la Resolución No. DDI 182498 (que decidió el recurso de reconsideración), se notificó personalmente el 22 de julio de 20107, el plazo para ejercer la acción finalizaba el 23 de noviembre de ese año8, fecha en la que se interpuso la demanda; luego, ésta se entiende presentada dentro del término legal. No prospera la excepción.

3. Caso concreto 3.1.-Ingresos por recaudo del impuesto al consumo: no hacen parte de la base gravable del impuesto de Industria y Comercio. Reiteración jurisprudencial. 3.1.1.- Según la demandante, los ingresos provenientes del recaudo del gravamen al consumo no están gravados con el impuesto de Industria y Comercio, pues éstos no incrementan el patrimonio del contribuyente, en la medida en que se

trasladan al fisco. De manera, que los recursos que recibe del consumidor final, constituyen la recuperación del dinero que pagó al Estado. 7 Folio 48 vlto. Cuaderno principal. 8 Folios 3 y 20 del cuaderno principal. 3.1.2.- Por su parte, la administración considera que por la naturaleza monofásica del impuesto al consumo, éste se causa en la cadena de comercialización y por eso, los agentes que participan en ella están obligados al pago del tributo y en consecuencia, no tienen derecho a deducirlo de la base del ICA. 3.1.3.- Para la Sala, es claro que por la dinámica del impuesto al consumo, alrededor de éste opera la figura de la “traslación”, en virtud de la cual, la obligación tributaria se traslada a un agente distinto a aquel que realiza el hecho generador. Eso explica, que a pesar de no llevar a cabo la actividad económica gravada, los productores, importadores y distribuidores, sean responsables ante las autoridades del pago del tributo, ya que por razones de eficiencia en el recaudo, la obligación se hace exigible al momento del despacho o la importación. No obstante, el hecho generador de la misma, sigue siendo el consumo. 3.1.4.- En otras palabras, el legislador se valió de una ficción para asegurar el cobro del impuesto, haciendo que éste fuese exigible a un sujeto diferente al que lo causa y permitiendo que aquel recuperara esos recursos mediante su inclusión en el precio final que cobra al consumidor. 3.1.5.-En esas condiciones, los recursos recaudados por impuesto al consumo que percibe el demandante, en su calidad de comercializador, corresponden estrictamente a lo que tuvo que pagar previamente al fisco por el mismo concepto,

pero en calidad de importador del licor. Se trata, entonces, de la recuperación de un pago anticipado, que en principio correspondería hacer al consumidor, pero que el importador, productor o distribuidor asume ante la posibilidad legal de que se le restituya vía precio. Por eso, los ingresos por concepto de impuesto al consumo no producen un aumento en el patrimonio del importador-comercializador, pues constituyen una operación en la que, se le devuelve exactamente el mismo valor que pagó por un hecho económico realizado por un tercero. 3.1.6.- Toda vez que no representan un ingreso en los términos del artículo 38 del Decreto 2649 de 19939; no constituyen flujos de entrada de recursos, que incrementen los activos o disminuyan los pasivos, capaces de incrementar el patrimonio. Por eso, no pueden hacer parte de la base gravable del impuesto de Industria y Comercio. 3.1.7.- Ese criterio ha sido sostenido en forma unánime por la Sección, que en reciente pronunciamiento afirmó: “En consecuencia, no asiste razón al Distrito Capital para adicionar el impuesto al consumo a la base gravable de ICA en la actividad comercial de distribución, porque, tal como lo elucubraron los antecedentes de la Ley 1559 de 2012 y lo precisa la Sala, dicho tributo no constituye un ingreso para los distribuidores sino una forma de repercutir o trasladar el impuesto al consumo que recae en el consumidor final, pero que los distribuidores debieron pagar previamente a los productores o importadores, como responsables del tributo . 10 ” (Subrayas fuera del texto).

Para llegar a esa conclusión, la Sala, entre otros argumentos, se refirió a los antecedentes de la Ley 1559 de 2012, por medio de la cual se definió la base gravable para efecto del impuesto de Industria y Comercio para productos gravados con el impuesto al consumo, advirtiendo que la referencia era válida a pesar de que se tratara de una norma posterior al período gravable discutido (como sucede en el sub judice), habida cuenta de que la interpretación y argumentación de esta última, se ligaron al alcance de normas anteriores al periodo mencionado (las de la Ley 223 de 1995), y en conceptos, igualmente antiguos, del Consejo Técnico de Contaduría que por disposición de la Ley 43 de 1990 está encargado de impartir la orientación técnicocientífica de la profesión de Contador público y de la investigación de los principios de Contabilidad11. En los debates previos a la expedición de dicha norma, se advirtió, que aunque la causación del impuesto al consumo tenía lugar en un momento distinto y anticipado al del hecho generador y que, por ello, los responsables inmediatos eran los productores, importadores y distribuidores, lo cierto es que el tributo recae en el consumidor y, en esa medida, era necesario que se autorizara 9 Por el cual se reglamenta la Contabilidad en General y se expiden los principios o normas de contabilidad generalmente aceptados en Colombia. 10 Sentencia del veintiocho (28) de agosto de dos mil catorce (2014). Ref.: 250002327000201000129 01. C.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez. 11 Cfr. Sentencia ibídem. expresamente12 la traslación en el precio de los productos gravados al consumidor

que es el verdadero contribuyente incidido. 3.1.8.- En síntesis, los recursos provenientes del recaudo por impuesto al consumo, no pueden ser gravados con ICA, pues no constituyen una entrada de flujos que aumente el patrimonio del contribuyente, como quiera que, en realidad, son la recuperación de “pagos hechos a nombre de un tercero”. 3.2.- Los ajustes por diferencia en cambio no hacen parte de la base gravable del ICA. Reiteración jurisprudencial. 3.2.1.- Sobre la naturaleza de los ajustes por diferencia en cambio, la Sala ha establecido una línea jurisprudencial uniforme, que excluye a estos de la base gravable del impuesto de Industria y Comercio, por dos razones: i) No provienen de la realización de una actividad industrial, comercial o de servicios, pues son producto del mayor valor que le genera al contribuyente la conversión de la divisa de referencia, al peso colombiano, es decir, que se deriva de la oscilación de la moneda. ii) Por disposición expresa del legislador, para efectos tributarios, se asemejan a los ajustes por inflación. Esto, como quiera que el artículo 335 del E.T., que se refiere a los ajustes por diferencia en cambio, fue incluido en el capítulo de los ajustes por inflación de los activos, como muestra de la intención del legislador, de que se otorgaran los mismos efectos a ambas instituciones. 3.2.2.- Esta posición jurisprudencial, que en esta ocasión se reitera, fue expuesta en un anterior pronunciamiento13, en los siguientes términos: “El artículo 330, que hace parte del Título V ”Ajuste integral por inflación a partir del

año gravable de 1992, Capítulo II “Ajustes a los activos” del Estatuto Tributario, dispone14: “Artículo 330. Efectos contables y fiscales del sistema de ajustes integrales. El sistema de ajustes integrales por inflación a que se refiere el presente título produce efectos para determinar el impuesto de renta y complementarios y el patrimonio de 12 Como en efecto quedó consagrado en el artículo 1º de la Ley 1559 de 2012. 13 Sentencia de veinticuatro (24) de octubre de dos mil trece (2013). Radicación: 2500023-27-000-2010-00105-01 [19094]. C.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia. 14 Los ajustes integrales por inflación fueron derogados por el artículo 78 de la Ley 1111 de 2006, a partir del año gravable 2007. los contribuyentes. Este sistema no será tenido en cuenta para la determinación del impuesto de industria y comercio ni de los demás impuestos o contribuciones.” (Subraya la Sala) Así, el legislador excluyó la aplicación del sistema de ajustes por inflación en la determinación del impuesto de industria y comercio. Por su parte, el artículo 42 [parágrafo primero] del Decreto Distrital 352 de 2002 señala que “Para la determinación del impuesto de industria y comercio no se aplicarán los ajustes integrales por inflación”. El artículo 335 ibídem, disposición que hace parte del mismo capítulo en el que se encuentra el artículo 330 ya transcrito, preceptúa lo siguiente: “ART. 335.- Ajuste de activos expresados en moneda extranjera en UPAC (hoy

UVR) o con pacto de reajuste. Las divisas, créditos a favor, títulos, derechos, depósitos y demás activos expresados en moneda extranjera, o poseídos en el exterior, el último día del año, se deben reexpresar a la tasa de cambio en pesos para la respectiva moneda a tal fecha. La diferencia entre el activo así reexpresado y su valor en libros, representa el ajuste que se debe registrar como un mayor o menor valor del activo...” Por su parte, el artículo 102 del Decreto 2649 de 1993 prevé que la diferencia en cambio es un ajuste de los activos o pasivos representados en moneda extranjera, que contablemente debe reconocerse “como un ingreso o un gasto financiero según corresponda,