CE-25000-23-27-000-2011-00132-01(19654)-2014

ACTO ADMINISTRATIVO – Motivación / MOTIVACION DEL ACTO ADMINISTRATIVO – Alcance / FALTA DE MOTIVACION DEL ACTO ADMINISTRATIVO - Cumplimiento de los requisitos para expedir el acto administrativo / FALTA DE MOTIVACION DEL ACTO ADMINISTRATIVOImpide que el afectado con el acto ejercite el derecho de defensa y contradicción La motivación de un acto implica que la manifestación de la administración tiene una causa que la justifica y debe obedecer a criterios de legalidad, certeza de los hechos, debida calificación jurídica y apreciación razonable; los motivos en que se instituye el acto deben ser ciertos, claros y objetivos. Los motivos del acto administrativo deben ser de tal índole, que determinen no sólo la expedición de un acto administrativo sino su contenido y alcance; la motivación debe ser clara, puntual y suficiente, hasta tal punto que justifique la expedición de los actos y que suministre al destinatario las razones de hecho y de derecho que inspiraron la producción de los mismos. En cuanto a la falta de motivación, la Sala recuerda que este cargo se denomina técnicamente expedición en forma irregular del acto. En efecto, cuando la Constitución o la ley mandan que ciertos actos se dicten de forma motivada y que esa motivación conste, al menos en forma sumaria, en el texto del acto administrativo, se está condicionando la forma del acto administrativo, el modo de expedirse. Si la Administración desatiende esos mandatos normativos, incurre en el vicio de expedición irregular y, por ende, se configura la nulidad del acto administrativo. En efecto, la expresión de los motivos por los cuales se profiere un acto administrativo de carácter particular y concreto

es indispensable, pues es a partir de los mismos que el administrado puede controvertir aquellos aspectos de hecho y de derecho que considera no pueden ser el soporte de la decisión, pero cuando se prescinde de la motivación se impide que el particular afectado con la decisión pueda ejercitar cabalmente su derecho de defensa y contradicción. BASE GRAVABLE DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Está conformada por los ingresos ordinarios y extraordinarios menos los provenientes de actividades no sujetas y por ingresos exclusivos / IMPUESTO AL CONSUMO - Noción. Es un tributo sobre el gasto / IMPUESTO AL CONSUMO DE CERVEZAS, LICORES, CIGARRILLOS Y TABACOS - Hecho generador. Sujetos pasivos. Reiteración de jurisprudencia / IMPUESTO AL CONSUMO DE CERVEZAS, LICORES, REFAJOS APERITIVOS Y SIMILARES CIGARRILLOS Y TABACO ELABORADO - Objeto imponible. Es el consumo / IMPUESTO MONOFASICO - Se exige una sola vez en todo el ciclo económico / IMPUESTO AL CONSUMO - Es monofásico porque grava la última etapa del ciclo económico, dependiendo de la etapa de la cadena de producción y distribución en la que se encuentre / IMPUESTO AL CONSUMO - Lo paga el consumidor final, quien lo asume vía precio Al tenor del artículo 32 del Decreto 352 de 2002, el impuesto de industria y comercio se genera por el ejercicio de actividades industriales, comerciales y de servicios, en la jurisdicción del Distrito Capital de Bogotá, sea que se cumplan de forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos

de comercio o sin ellos. En concordancia con lo anterior, todas las personas naturales o jurídicas o las sociedades de hecho que ejerzan cualquiera de las actividades mencionadas, son sujetos pasivos del impuesto, en la medida que esa condición se encuentra exclusivamente ligada al objeto social que desarrollan dentro de la entidad municipal que reclama el tributo. Por su parte, el artículo 42 ibídem, dispuso: “El impuesto de industria y comercio correspondiente a cada bimestre, se liquidará con base en los ingresos netos del contribuyente obtenidos durante el período. Para determinarlos, se restará de la totalidad de los ingresos ordinarios y extraordinarios, los correspondientes a actividades exentas y no sujetas, así como las devoluciones, rebajas y descuentos, las exportaciones y la venta de activos fijos.” (…) La Ley 223 de 1995 se ocupó de unificar la tipología tributaria del impuesto al consumo, que luego sufrió reformas en el aspecto cuantitativo, contenidas en Leyes como la 788 de 2002 y 1111 de 2006. La regulación unificadora dispuso que “el consumo” de cervezas, licores, refajos, licores, aperitivos y similares, cigarrillos y tabaco elaborado es el hecho generador del tributo en comento, sin tener en cuenta que, en estricto sentido, esa expresión corresponde al elemento de la realidad que manifiesta la capacidad contributiva a partir de la cual puede describirse la acción que genera el nacimiento de la obligación tributaria sustancial. Así, el consumo aislado, como etapa final del proceso productivo en la que el bien o servicio producido proporciona alguna utilidad al sujeto consumidor,

ya sea por vía del agotamiento del bien o servicio o de su transformación en otros, corresponde al objeto imponible del hecho generador. Por su parte, la ley asocia el aspecto temporal del hecho generador a un acto anterior al “consumo”, cual es la “entrega” de los productos en fábrica o en planta para su distribución, venta, permuta, publicidad, promoción, donación, comisión o autoconsumo, y la “introducción al país” de los productos importados, no obstante que, en sana lógica racional, el hecho generador no puede ser posterior a la causación, sino que, en lo posible, debería ser concomitante. (…) El impuesto al consumo regulado por la Ley 223 de 1995 es de tipo monofásico, porque grava la última etapa del ciclo económico o consumo final, dependiendo de la etapa de la cadena de producción y distribución en la que se encuentren. En la primera etapa – la producción -, recae sobre las ventas hechas por los productores e importadores quienes, a su vez, son los responsables del impuesto; en la segunda – la distribución -, se causa únicamente en las ventas realizadas por los comerciantes mayoristas aunque ello ya no es usual; y en la tercera, el gravamen se causa únicamente en la entrega o venta efectuada por el minorista en quien indudablemente recae la responsabilidad de recaudo. Dentro de esa lógica, quien realmente paga el tributo es el consumidor final, comoquiera que su valor se incluye entre el que se paga por el producto adquirido, es decir que lo asume vía precio. Ello obedece al carácter indirecto del impuesto al consumo, indicativo de que, por facilidades de recaudación, el sujeto pasivo de la obligación tributaria no

es el mismo titular del hecho gravado y de la capacidad contributiva sujeta al gravamen, sino una persona que, por su situación especial dentro de las distintas relaciones jurídicas y económicas, está en capacidad de repercutir el tributo sobre el titular de la capacidad económica que el legislador quiere gravar. La dinámica así vista muestra una especie de “traslación” del gravamen en sentido jurídico, como derecho del responsable ante el fisco y obligación del sujeto económico. Esa traslación diferencia a los impuestos indirectos de los directos, en los que el sujeto pasivo de la obligación tributaria coincide con el titular del hecho gravado manifestante de la capacidad económica que el legislador quiere gravar.

FUENTE FORMAL: DECRETO DISTRITAL 352 DE 2002 - ARTÍCULO 32 / LEY 223 DE 1995 - ARTICULO 203 / LEY 223 DE 1995 - ARTICULO 220 / LEY 788 DE 2002 / LEY 1111 DE 2006

NOTA DE RELATORÍA: Sobre el hecho generador del impuesto consultar sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 28 de agosto de 2014, Exp. 25000-23-27-000-2010-00129-01(19350), C.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez; sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 13 de julio de

2013, Exp. 50001-23-31-000-2001-20012-01(18999), C.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez IMPUESTO AL CONSUMO COBRADO POR EL DISTRIBUIDOR AL CONSUMIDOR FINAL - No hace parte de la base gravable del impuesto de industria y comercio en la actividad comercial de distribución porque no

constituye un ingreso para el comercializador / IMPUESTO AL CONSUMO COBRADO POR EL DISTRIBUIDOR AL CONSUMIDOR FINAL - No es ingreso para el distribuidor, sino una forma de repercutir el tributo al consumidor final / IMPUESTO AL CONSUMO - Obligados / RESPONSABLE DEL IMPUESTO AL CONSUMO - No es titular de la capacidad económica que la ley quiere gravar, pero, por razones de eficiencia, esta lo designa para cumplir la obligación del sujeto pasivo [L]a obligación tributaria se desplaza de la cabeza del sujeto económico naturalmente obligado al pago del tributo, a la del responsable o sustituto, de modo que lo importante es determinar quién es el obligado ante el sujeto activo llamado a responder frente al cobro del tributo, independientemente de quien soporta su carga económica (traslación económica). Son pues distintos los obligados que participan en el tipo de traslación en comentario: el sujeto pasivo de quien se predica la capacidad económica manifestada en el hecho gravado; y el responsable o sustituto del contribuyente en quien se sustituye a ese sujeto pasivo por razones de eficiencia tributaria, en cuanto tiene una estrecha relación con la carga tributaria, en virtud de la cual se le traslada o repercute el tributo, quedando como responsable ante el fisco. El responsable, entonces, no titulariza la capacidad económica que la ley quiere gravar, pero ésta misma lo designa para cumplir la obligación del sujeto pasivo contribuyente que ostenta esa capacidad. (…) Ahora bien, aunque el consumidor final es el repercutido económico con el impuesto, en él no recae la calidad de contribuyente o responsable del tributo,

según lo dispone la ley. (…) Vistos los casos en que el distribuidor resulta obligado frente al pago del impuesto al consumo y teniendo claro que ante su naturaleza monofásica quien al final lo asume es el consumidor final, es importante puntualizar, como en su momento lo hizo la sentencia C-197 de 1997 y se precisó líneas atrás, que en dicho gravamen opera el fenómeno de traslación del impuesto, según el cual, los impuestos, de acuerdo con su clase, pueden dar lugar a la existencia de dos contribuyentes, uno que es el denominado contribuyente de iure o deudor legal, y otro que es el contribuyente de facto o destinatario económico del gravamen. En ese entendido, los sujetos pasivos a quienes el legislador identificó como contribuyentes de derecho, trasladan su carga económica al consumidor final del producto, quien lo asume vía precio de venta y decide si opta por consumirlo. Desde ese punto de vista, el distribuidor pagaría el impuesto al consumo al momento de adquirir el producto al proveedor que lo produce, y recuperaría ese valor de manos de quienes lo compran.

FUENTE FORMAL: LEY 223 DE 1995 - ARTICULO 188 / LEY 223 DE 1995ARTICULO 204 / LEY 223 DE 1995 - ARTICULO 204 / LEY 223 DE 1995ARTICULO 209 / LEY 223 DE 1995 - ARTICULO 203 / LEY 223 DE 1995ARTICULO 220 / LEY 1559 DE 2012 / DECRETO 2649 DE 1993 - ARTICULO 38

SANCIÓN POR INEXACTITUD – Improcedencia. El impuesto al consumo no

constituye un ingreso para los distribuidores sino una forma de repercutir o trasladarlo al consumidor final En consecuencia, no asiste razón al Distrito Capital para adicionar el impuesto al consumo a la base gravable de ICA en la actividad comercial de distribución, porque, tal como lo elucubraron los antecedentes de la Ley 1559 de 2012 y lo precisa la Sala, dicho tributo no constituye un ingreso para los distribuidores sino una forma de repercutir o trasladar el impuesto al consumo que recae en el consumidor final, pero que los distribuidores debieron pagar previamente a los productores o importadores, como responsables del tributo. De contera, la sanción impuesta por inexactitud queda desprovista de fundamento alguno.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRIGUEZ

Bogotá D.C., trece (13) de noviembre de dos mil catorce (2014) Radicación número: 25000-23-27-000-2011-00132-01(19654)

Actor: SULICOR S.A.

Demandado: SECRETARIA DE HACIENDA – DIRECCION DISTRITAL DE

IMPUESTOS FALLO Procede la Sala a decidir el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia del 10 de abril de 2012 del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”1, proferida dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho, que negó las súplicas de la demanda.

ANTECEDENTES

El 19 de marzo de 2009, la jefe de la Oficina de Fiscalización de la Subdirección de Impuestos a la Producción y al Consumo de la Dirección Distrital de impuestos, profirió a la sociedad SULICOR S.A. el Auto de Verificación o Cruce 2009EE38546, por concepto del impuesto de industria y comercio por los bimestres 2°, 3°, 4°, 5° y 6° del año 20072. El 24 de abril de 2009, la misma dependencia profirió el Auto de Inspección Tributaria 2009EE219701; de la documentación aportada por la sociedad pudo determinar que la actora no incluyó en las declaraciones tributarias los ingresos no operacionales y registró en el renglón “BD deducciones, exenciones y actividades 1 Folios 5382 a 5430 del cuaderno principal 2 Folios 58 a 62 del cuaderno 1 no sujetas”, el valor total del ingreso facturado por impuesto al consumo de las ventas realizadas por licores. El 5 de agosto del mismo año, la referida oficina emitió el Requerimiento Especial 2009EE593523, en el que propuso modificar las declaraciones privadas del contribuyente para aumentar los ingresos y desconocer el valor del impuesto al consumo incluido como deducción, así como para imponer sanción por inexactitud3, porque, según la Administración, el gravamen señalado hace parte de los ingresos propios llamados a integrar la base gravable del ICA. El 5 de noviembre de 2009, la sociedad respondió el requerimiento especial, manifestando su desacuerdo con las glosas propuestas4; el 26 de noviembre de la misma anualidad, la Oficina de Liquidación profirió la Resolución 1204DDI4697472009EE1198401, por medio de la cual practicó liquidación oficial de revisión, en la que modificó las declaraciones tributarias del impuesto de industria y comercio presentadas por SULICOR S.A., en la forma propuesta en el requerimiento especial.5. El 4 de febrero de 2010, en sede del recurso de reconsideración, la Dirección Distrital de Impuestos confirmó el acto administrativo impugnado, mediante la Resolución DDI333754-2010EE809448 del 31 de diciembre de 20106. LA DEMANDA La sociedad demandante, en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho consagrada en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, formuló las siguientes pretensiones7: “1 Se declare la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión contenida en la Resolución N° 1204DDI469747 del 26 de noviembre de 2009/ CORDIS 2009EE1198401, expedida por la Dirección Distrital de Impuestos de Bogotá.

2. Se declare la nulidad de la Resolución N° DDI333754 del 31 de diciembre de 2010 CORDIS 2010EE809448, expedida por la Dirección Distrital de Impuestos de Bogotá. 3 Folios 64 a 75 del cuaderno 1 4 Folios 78 a 80 del cuaderno 1 5 Folios 81 a 89 del cuaderno 1 6 Folios 95 a 109 del cuaderno 1 7 Folios 3 a 54 del cuaderno 1

3. Que como consecuencia de las declaraciones anteriores, se restablezca en su derecho a SULICOR S.A. NIT. 830.072.740, declarando que el mismo no está

obligado a pagar los mayores valores determinados en los actos demandados, por concepto de impuestos de industria y comercio, avisos y tableros en Bogotá y de sanción de inexactitud de los bimestres 2°, 3°, 4°, 5° y 6° de 2007 y así mismo se declaren en firme las declaraciones de dicho impuesto y períodos gravables, presentadas por la mencionada sociedad”. Invocó como normas violadas los artículos 29 y 363 de la Constitución Política; 35, 59 y 84 del Código Contencioso Administrativo; 64, 100, 101, 104 y 113 del Decreto 807 de 1993; 2°, 32, 34 y 42 del Decreto Distrital 352 de 2002; 647, 683, 712, 730, 742 y 745 del Estatuto Tributario Nacional. Para desarrollar el concepto de la violación expuso lo siguiente: Señaló que los actos administrativos vulneran los derechos al debido proceso y al derecho de defensa, en la medida en que no explican las razones por las cuales se aumentan el valor de ingresos ordinarios y extraordinarios declarado y el impuesto de avisos y tableros. Manifestó que el impuesto al consumo, pagado anticipadamente al productor y posteriormente recuperado por SULICOR S.A. con las ventas al consumidor final, no es un ingreso gravado con el impuesto de industria y comercio, ni proviene de la realización de una actividad gravada. Indicó que, conforme con el artículo 32 del Decreto 352 de 2002, el hecho generador del impuesto de industria y comercio en Bogotá, lo constituye la realización, de manera directa o indirecta, de cualquier actividad industrial,

comercial o de servicios; que, por lo tanto, resulta absurdo afirmar, como lo hace la entidad territorial, que lo declarado en el renglón deducciones, exenciones y actividades no sujetas, se considera un ingreso gravado con ICA. Señaló que el hecho generador del impuesto al consumo está constituido por el consumo de licores, vinos, aperitivos y similares y se causa en el momento en que el productor los entrega en fábrica o en planta para su distribución, venta o permuta en el país, o para publicidad, promoción, donación, comisión o los destina a autoconsumo. Que la causación ocurre de manera anticipada a la realización del hecho generador. Advirtió que no se trata de un ingreso, pues no representa para la sociedad un aumento en su patrimonio ni la recuperación de un costo. Que, así las cosas, el impuesto al consumo no hace parte de la base gravable y no proviene de la actividad gravada con ICA. Anotó que el impuesto al consumo, que se traslada al detallista o consumidor final, es discriminado en la factura que emite a sus clientes; que no corresponde al precio de venta del licor, ni genera incremento en el valor de la operación, debido a que se causó antes de la realización del hecho generador. Después de aludir a sentencias del Consejo de Estado, precisó que la causación del impuesto al consumo se da en un momento diferente y previo a la realización del hecho generador, lo que significa que cuando el licor sale de la fábrica, el distribuidor o comercializador debe trasladar anticipadamente el impuesto al consumo al productor y posteriormente, cuando, se realiza el hecho generador, es

decir, cuando el licor es vendido al consumidor final o detallista, el impuesto se traslada al contribuyente a manera de recuperación y no como un costo o como un mayor valor del precio de la operación, pues el monto correspondiente al impuesto trasladado y recuperado es el mismo, y no enriquece a SULICOR S.A. Dijo que, conforme con el artículo 42 del Decreto 352 de 2002, el impuesto de industria y comercio correspondiente a cada bimestre se liquidará con base en los ingresos netos del contribuyente obtenidos durante el período, menos los ingresos obtenidos fuera de Bogotá y las deducciones, exenciones y actividades no sujetas. Que los ingresos representan flujo de entrada de recursos, en forma de incremento del activo o disminuciones del pasivo o una combinación de ambos, que generan incrementos en el patrimonio. Que, en esos términos, el impuesto al consumo trasladado por anticipado por SULICOR S.A. y, que, posteriormente recupera del detallista, no genera incrementos en el patrimonio, pues no constituye un incremento de un activo, no enriquece a la sociedad, no aumenta el patrimonio y no se presenta una disminución del pasivo que dé lugar a un ingreso, porque simplemente se trata de la recuperación de un impuesto causado con anterioridad a la realización del hecho generador del mismo. Advirtió que el hecho de que el impuesto al consumo sea monofásico no impide que afecte la cadena de distribución hasta el consumidor final, pues se traslada al detallista; que, además, grava el consumo de licor y no la riqueza. Insistió en que el aludido gravamen se causa anticipadamente por un tema

administrativo de control y por disposición del artículo 204 de la Ley 223 de 1995; que el consumo es el hecho generador, en el que el comercializador es el intermediario para el traslado anticipado al productor y que se hace exigible, posteriormente, al consumidor final. Agregó que no existe norma tributaria que señale que el impuesto al consumo, por ser de carácter monofásico, deba ser tratado como costo del bien y trasladado al consumidor final vía precio. Como soporte de esta afirmación citó el artículo 39 del Decreto 2649 de 1993 y el Concepto N° 009 de 2009 del Consejo Técnico de la Contaduría. Que la Administración Distrital viola el principio de equidad tributaria, lo que genera una especie de anatocismo tributario al liquidar un impuesto (ICA) sobre otro (Consumo), pues exige que la demandante traslade el impuesto al consumo anticipadamente al productor y, adicionalmente, cuando lo recupera, lo grava con ICA. Precisó que se configura la falta de motivación porque el Distrito Capital no explicó el concepto a que obedecen las cifras que incluyó en el renglón 13 ni el origen y la forma de determinación de las mismas. Advirtió que la causación del impuesto de avisos y tableros es diferente a la del impuesto de industria y comercio, por lo que no es suficiente que se aluda a la existencia de una actividad gravada con ICA. Manifestó que no es aplicable la sanción por inexactitud porque la sociedad no omitió, en la base gravable, los ingresos recibidos por la sociedad; que incluyó los

montos correspondientes al impuesto al consumo, trasladado en forma anticipada por la sociedad y, posteriormente, al consumidor final; por lo tanto, no se cumplen los presupuestos de los artículos 64, 100, 101 y 104 del Decreto 807 y 647 del Estatuto Tributario. Advirtió que existe una diferencia de criterio entre la Administración Distrital y el contribuyente; que, por ende, es improcedente la imposición de la sanción por inexactitud conforme con el inciso final del artículo 647 del Estatuto Tributario. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA Dentro de la oportunidad legal la apoderada del Distrito Capital de Bogotá, en escrito de contestación a la demanda, se opone a las pretensiones y, en su lugar, solicita se mantengan los actos administrativos sin modificación8. Después de referirse a la normativa aplicable al impuesto al consumo, refirió que se trata de un impuesto indirecto, de carácter monofásico, que no puede ser descontado y que el sujeto activo es el municipio en el que se realiza el consumo. Aclaró que el tema en discusión es el tratamiento que se le debe dar al impuesto al consumo como componente del impuesto de industria y comercio a cargo de los comercializadores; que lo que cuestiona la Administración Distrital es si en realidad hubo algún recaudo por parte del comercializador, teniendo en cuenta que el gravamen al consumo fue recaudado y cancelado al Estado por el productor. Aseguró que, independientemente de que se logre recuperar el impuesto pagado, por medio del precio de la bebida al consumidor final, los agentes que intervienen en la cadena de comercialización deben soportar la carga tributaria y, por ello, no

se encuentran facultados para deducir de la base gravable del impuesto de industria y comercio, lo efectivamente pagado vía costo del bien. Dijo que no se violaron los artículos 32 y 33 de la Ley 14 de 1983, pues se gravó con el impuesto de industria y comercio la actividad comercial de venta de licores y cigarrillos; que, además, la base gravable del tributo en cuestión tiene una definición legal especial y exclusiva para la jurisdicción de Bogotá, por lo que no se incluyó como deducible el impuesto al consumo pagado, razón por la que no le es dable al contribuyente hacerlo. 8 Folios 5300 a 5315 del cuaderno principal Especificó que en el único caso en que el legislador expresamente excluyó el impuesto al consumo fue en la conformación de la base gravable del impuesto sobre las ventas, conforme lo dispone el artículo 225 de la Ley 223 de 1995. Que, por lo tanto, hace parte del ingreso para el distribuidor al momento de venderlo y de la base gravable para la determinación del impuesto de industria y comercio. Indicó que, de acuerdo con el artículo 33 de la Ley 14 de 1983, el impuesto de industria y comercio se liquidará sobre el promedio mensual de los ingresos brutos del año inmediatamente anterior, con exclusión de las devoluciones, ingresos provenientes de la enajenación de los activos fijos y las exportaciones. Que, al adoptar para el Distrito Capital una base gravable especial en el ICA, según el artículo 154 del Decreto 1421 de 1993, solo es posible la deducción de las actividades exentas y no sujetas, así como las devoluciones, rebajas y

descuentos, exportaciones y la venta de activos fijos, a partir de lo cual no es válido extraer otros conceptos, porque las deducciones o exclusiones deben estar expresamente previstas en las normas para su procedencia. Expresó que el impuesto de industria y comercio se liquida sobre los ingresos ordinarios y extraordinarios del contribuyente, por lo que no permite detraer costo o gasto alguno, de conformidad con el artículo 42 del Decreto 352 de 2002. En cuanto a la sanción por inexactitud, indicó que la actora determinó un menor valor del impuesto por inobservancia de la ley, pues consideró como responsable del impuesto al consumo al comercializador o distribuidor y estableció un manejo contable que infringe la naturaleza de las cuentas, con el ánimo de excluir de la base gravable del ICA unos ingresos propios del contribuyente. Que, asimismo, desconoció el carácter fiscal de costo que tiene el impuesto al consumo, y la ley y la doctrina, para ajustar su base gravable a unos ingresos inferiores, en perjuicio de los ingresos de la ciudad, por lo que procede la imposición de la sanción por inexactitud. Respecto de la diferencia de criterios, afirmó que la normativa no regula de manera diferente el tema en discusión, lo que impide la interpretación expuesta por la actora. LA SENTENCIA APELADA Mediante sentencia del 10 de abril de 20129, el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B” negó las súplicas de la demanda. Las razones aducidas en la decisión son las siguientes: Después de analizar la normativa del impuesto de industria y comercio y el acervo

probatorio, indicó que la actividad objeto de gravamen no es la de recaudo, sino la comercialización de licores y cigarrillos dentro del Distrito Capital, como expresión y ejercicio de las actividades mercantiles constitutivas del hecho generador. Es así que una vez perfeccionada la venta, o la distribución del licor, se materializa el elemento fáctico para el nacimiento de la obligación tributaria, por lo que no es aceptable deducirlo de su base gravable. La liquidación del ICA se realiza sobre el monto de los ingresos netos del contribuyente, obtenidos durante el correspondiente período fiscal. Para determinarlos se resta de la totalidad de los ingresos ordinarios y extraordinarios los relativos a actividades exentas y no sujetas, así como las devoluciones, rebajas y descuentos, las exportaciones y las ventas de activos. Nótese como la base gravable alude exclusivamente a los ingresos netos, esto es, sin consideración a los costos y gastos. De manera que no es de recibo el argumento esbozado por la actora en el sentido de que, comoquiera que el impuesto al consumo no constituye un ingreso, ni un incremento patrimonial, debe restarse de la base gravable del ICA. Precisó que los ingresos netos no pueden asimilarse a las utilidades del sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio. Advirtió que los impuestos causados o pagados solo son detraibles en tanto exista norma expresa que así lo permita. Que, en el presente caso, no hay autorización legal para descontar el impuesto al consumo para la liquidación del impuesto de industria y comercio. 9 Folios 5382 a 5430 cuaderno principal

En cuanto a que el impuesto al consumo fue trasladado por anticipado por SULICOR S.A. al productor y posteriormente recuperado del detallista, precisó que el sujeto pasivo económico no es el mismo sujeto pasivo jurídico, pues, a este último, por su situación especial la ley le atribuye la función de recaudar el impuesto monofásico, esto es, se grava en un solo ciclo o etapa dentro del proceso de producción, comercialización y venta, que lo diferencia del impuesto sobre las ventas, que se grava en múltiples etapas. Que es con la entrega del licor en planta o en fábrica para su distribución, venta o permuta, cuando nace la obligación tributaria. Que, por lo tanto, no existe la obligación de facturar, recaudar y consignar el gravamen en las subsiguientes etapas del proceso económico; únicamente se causa en la esfera de la producción, de manera que los distribuidores y comercializadores no forman parte del esquema de recaudo del tributo. Advirtió que no existe registro de que SULICOR realizara pagos a favor del Distrito Capital por recaudo del impuesto al consumo. Que, en ese orden, el comercializador no puede restar ningún descuento, pues debe asumirlo como un mayor valor del precio del bien. Por otro lado, señaló que sí es procedente la imposición de la sanción por inexactitud, porque se cumplen los presupuestos establecidos en el artículo 647 del Estatuto Tributario y no encontró una sólida diferencia de criterio. Respecto de la falta de motivación, precisó que el acto administrativo de determinación expone las razones por las cuales se modificaron los renglones 13

y 20 de las declaraciones tributarias; a su vez explica la participación de los comercializadores dentro del ciclo económico en el recaudo del impuesto al consumo. En relación con la independencia y autonomía del impuesto de avisos y tableros respecto del impuesto de industria y comercio, citó la sentencia del Consejo de Estado Exp. 17720 del 16 de marzo de 2011, para precisar que para que se cause el aludido impuesto es n