CE - 25000-23-37-000-2016-00977-01(24964)-2022

Radicado: 25000-23-37-000-2016-00977-01 (24964) Demandante: CONSORCIO GRUPO CONSTRUCTOR CÓRDOBA SUCRE CONSORCIOS Y UNIONES TEMPORALES - No son sujetos pasivos del impuesto sobre la renta / IVA - Los consorcios y las uniones temporales son responsables si realizan directamente actividades gravadas / CONTRATO DE CONSTRUCCIÓN – Noción. Reiteración de jurisprudencia / IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS EN LOS CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN DE BIEN INMUEBLE – Base grabable / IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS EN LA PRESTACIÓN DEL SERVICIO DE CONSTRUCCIÓN - Base gravable / SANCIÓN POR INEXACTITUDImprocedencia. Al no configurarse el hecho sancionable

[E]l contrato de consorcio es un vehículo asociativo atípico que, al carecer de personalidad jurídica propia, también carece de patrimonio propio. Consecuentemente, los artículos 7, 12 y 18 del ET, disponen que los consorcios no son sujetos del impuesto sobre la renta y complementarios, sino sus partícipes. En materia de IVA, -que es el tributo revisadoel artículo 66 de la Ley 488 de 1998 adicionó el artículo 437 del ET para establecer que son responsables del impuesto «los consorcios y uniones temporales cuando en forma directa sean ellos quienes realicen actividades gravadas», con lo cual al efectuar operaciones gravadas debe expedir factura con el lleno de los requisitos previstos en el artículo 617 del ET. De acuerdo con el artículo 420 del ET, vigente para el periodo discutido, son hechos

generadores de IVA la venta de bienes corporales muebles que no hayan sido excluidos expresamente -consideran la Administración y el Tribunal fue el realizado por el actor-, y la prestación de servicios en el territorio nacional, entre ellos, el de construcción, que es el que el demandante afirma haber desarrollado. El artículo 3 del Decreto 1372 de 1992, actualmente compilado en el artículo 1.3.1.7.9 del Decreto 1625 de 2016, establece una base gravable especial para «los contratos de construcción de bien inmueble» al preceptuar que, cuando se cause el hecho generador del gravamen por la ejecución de ese negocio jurídico, «el impuesto sobre las ventas se genera sobre la parte de los ingresos correspondiente a los honorarios obtenidos por el constructor. Cuando no se pacten honorarios el impuesto se causará sobre la remuneración del servicio que corresponda a la utilidad del constructor. Para estos efectos, en el respectivo contrato se señalará la parte correspondiente a los honorarios o utilidad, la cual en ningún caso podrá ser inferior a la que comercialmente corresponda a contratos iguales o similares». (…) Si bien es cierto que la mayoría de las facturas fueron emitidas a nombre de los consorciados, también lo es que las mismas tienen como soporte anexo las actas parciales de obra entregadas por estos o sus subcontratistas, quienes en el contrato consorcial se comprometieron a ejecutar las obras ofrecidas por el consorcio a la contratante, actas que describen las obras ejecutadas, todas correspondientes al proyecto vial Córdoba Sucre. El hecho de que en la descripción de las facturas se haya incluido la palabra “suministro” no desnaturaliza el objeto para el cual fue

contratado el consorcio, el cual se circunscribió a ejecutar las obras requeridas dentro de los tramos viales a cargo de la concesionaria, con las mismas obligaciones y deberes a que se encontraba sujeta la concesionaria -Autopistas de la Sabanacon su contratante -INCO-. Conforme a lo expuesto, se concluye que el actor ejecutó prestaciones propias de un contrato de construcción, siendo aplicable la base gravable especial -la utilidad-prevista en el artículo 3 del Decreto 1372 de 1992 (…) [E]l impuesto declarado por operaciones gravadas fue de $15.506.000, es decir, el que correspondía liquidar conforme a las bases gravables descritas, lo cual descarta inexactitud sancionable a la luz de lo previsto en el artículo 647 del ET, pues la indebida clasificación de los ingresos no se enmarca en ninguno de los hechos descritos en la norma, por cuanto de la misma no se derivó un menor impuesto a pagar. 1 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2016-00977-01 (24964) Demandante: CONSORCIO GRUPO CONSTRUCTOR CÓRDOBA SUCRE FUENTE FORMAL: DECRETO 1372 DE 1992 - ARTÍCULO 3 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 7 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 12 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 18 / LEY 488 DE 1998 - ARTÍCULO 66 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 437 / ESTATUTO TRIBUTARIOARTÍCULO 617 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 420 / DECRETO 1625 DE 2016 - ARTÍCULO 1.3.1.7.9 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 647

NOTA DE RELATORÍA: Sobre lo que se entiende por contrato de construcción, la Sección ha adoptado un criterio judicial, consultar entre otras, sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 19 de julio de 2017, Exp. 68001-23-33-000-201300455-01(21554), C.P. Milton Chaves García; sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 24 de agosto de 2017, Exp. 68001-23-33-000-2013-0045201(21279), C.P. Jorge Octavio Ramírez, sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 13 de septiembre de 2017, Exp. 68001-23-33-000-2013-00458-01(21815), C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto; sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 4 de marzo de 2021, Exp. 25000-23-37-000-2015-00446-01(23428), C.P.

Julio Roberto Piza Rodríguez CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA - Improcedencia por falta de prueba de su causación [A] la luz de los artículos 188 del CPACA y 365 [8] del CGP, no procede la condena en costas en esta instancia (agencias en derecho y gastos del proceso), porque en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen.

FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CPACA) - ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE

2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) - ARTÍCULO 365, NUMERAL 8

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

Bogotá D.C., diez (10) de febrero de dos mil veintidós (2022) Radicación número: 25000-23-37-000-2016-00977-01(24964)

Actor: CONSORCIO GRUPO CONSTRUCTOR CÓRDOBA SUCRE

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN

FALLO

2 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2016-00977-01 (24964) Demandante: CONSORCIO GRUPO CONSTRUCTOR CÓRDOBA SUCRE La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por el demandante contra la sentencia del 6 de agosto de 2019, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, que en la parte resolutiva dispuso1: «PRIMERO: DECLÁRASE la nulidad parcial de la Resolución No. 322412014000278 del 18 de noviembre de 2014, por medio de la cual la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá de la DIAN le profirió al Consorcio Grupo Constructor Córdoba-Sucre liquidación oficial de revisión por el impuesto sobre las ventas del 6° bimestre del año 2011; y de la Resolución No. 012.190 del 14 de diciembre de 2015,

a través de la cual la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN confirmó la anterior al desatar el recurso de reconsideración interpuesto, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de la presente providencia.

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, MODIFÍCASE, respecto de la sanción por inexactitud, la liquidación oficial del impuesto sobre las ventas del 6° bimestre del año gravable 2011 del Consorcio Grupo Constructor Córdoba-Sucre, de acuerdo con la liquidación efectuada por esta Corporación y que obra en la parte motiva de esta providencia.

TERCERO: No se condena en costas a la parte vencida, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva.

[…]». ANTECEDENTES El 17 de enero de 2012, el CONSORCIO GRUPO CONSTRUCTOR CÓRDOBA-SUCRE presentó la declaración de IVA del bimestre 6 de 2011, en la cual liquidó un impuesto generado por operaciones gravadas y saldo a pagar por el periodo fiscal de $15.506.0002. El 4 de diciembre de 2013, la División de Gestión de Fiscalización de Personas Jurídicas y Asimiladas de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, dictó el auto de apertura 322402013003768 por el programa “IMPUESTO A LAS VENTAS”, en relación con la referida declaración3. El 7 de abril de 2014, previa inspección tributaria, la referida División de Gestión de Fiscalización profirió el Requerimiento Especial 322402014000071, en el que propuso reclasificar los ingresos por operaciones exentas de $2.707.804.000 a ingresos por

operaciones no gravadas ($20.509.000) y gravadas ($2.687.295.000), para determinar un mayor impuesto generado ($429.967.000), imponer sanción por inexactitud ($687.947.000) y saldo a pagar de $1.097.875.0004. La contribuyente dio respuesta a este acto5. El 18 de noviembre de 2014, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, profirió la Liquidación Oficial de Revisión 1 Fl. 278 c.p. 1 2 Fl. 6 c.a. 1 3 Fl. 8 c.a. 1 4 Fls. 344 a 361 c.a. 2 5 Fls. 371 a 381 c.a. 2 3 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2016-00977-01 (24964) Demandante: CONSORCIO GRUPO CONSTRUCTOR CÓRDOBA SUCRE 322412014000278, en la cual mantuvo las glosas propuestas en el requerimiento especial6. Contra este acto se interpuso recurso de reconsideración7. El 14 de diciembre de 2015, mediante la Resolución 012190, la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica del nivel central de la DIAN, confirmó el acto liquidatorio8. DEMANDA El CONSORCIO GRUPO CONSTRUCTOR CÓRDOBA-SUCRE, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del

CPACA, formuló las siguientes9: «PRETENSIONES «PRIMERA.- Que se declare la nulidad de la actuación administrativa de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN, por medio de la cual se modificó la declaración privada del Impuesto al Valor Agregado (IVA) del sexto bimestre gravable del año 2011, y se estableció oficialmente, vía liquidación de revisión, el impuesto indirecto a cargo del CONSORCIO GRUPO CONSTRUCTOR CÓRDOBA-SUCRE por ese periodo bimestral. Esta actuación se encuentra individualizada en los siguientes actos centrales de la Administración, acompañado de otros de trámite y de las respuestas o recursos de la actora: • Liquidación Oficial de Revisión No. 322412014000278 DE NOVIEMBRE 18 DE 2014, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales contra el CONSORCIO GRUPO CONSTRUCTOR CÓRDOBA-SUCRE, identificado con NIT 900.217.976-0. • Resolución 012190 de diciembre 14 de 2015, proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, mediante la cual confirmó la liquidación oficial de revisión No. 322412014000278 de noviembre 18 de 2014. SEGUNDA.- Que como consecuencia de la nulidad se restablezcan los derechos de la parte actora, exponiéndose específicamente que se encuentra en firme la declaración privada del Impuesto sobre las Ventas del sexto bimestre del año calendario 2011,

presentada por el CONSORCIO GRUPO CONSTRUCTOR CÓRDOBA SUCRE».

El demandante invocó como normas violadas, las siguientes: • Artículos 2, 6, 13, 83, 95 [9], 209, 228, 333, 338 y 363 de la Constitución Política • Artículos 420, 421, 437, 483, 488 y 647 del Estatuto Tributario • Artículos 1 y 3 del Decreto 1372 de 1992 • Artículos 1502, 1625 y 1724 del Código Civil • Artículo 3 de la Ley 1437 de 2011 6 Fls. 27 a 40 c.p. 1 7 Fls. 415 a 426 c.a. 3 8 Fls. 42 a 52 c.p. 1 9 Corresponde a la corrección de la demanda. Fl. 135 c.p. 1 4 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2016-00977-01 (24964) Demandante: CONSORCIO GRUPO CONSTRUCTOR CÓRDOBA SUCRE • Concepto unificado de IVA 001 de 2003 Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: El Código de Comercio no regula los contratos de colaboración, por lo cual debe entenderse que el consorcio es una modalidad atípica dentro del derecho privado, atipicidad que se acentúa cuando, en casos como este, el consorcio se involucra en transacciones comerciales entre particulares, ajenas al régimen de contratación

estatal de la Ley 80 de 1993 y demás normas posteriores. De la ausencia de personalidad y autonomía de sus integrantes se deriva que el consorcio (i) no es una sociedad, y no cuenta con los atributos de capacidad jurídica o patrimonio, (ii) su capacidad legal, se encuentra reducida a las materias en donde por ficción haya sido autorizado a actuar como un ente (responsabilidad por IVA), (iii) las relaciones jurídicas que nacen de un acuerdo de colaboración se entienden trabadas, en el plano interno, entre los miembros de los respectivos consorcios y, en el plano externo, entre los consorciados y los terceros con quienes contratan, es decir, no surgen relaciones entre el consorcio y los consorciados, y el representante del mismo solo es vocero de los segundos en quienes se radican todos los derechos y obligaciones que convenga el mandatario; la independencia de los integrantes del consorcio ha sido reconocida en diferentes normas como la Circular Externa 115-006 del 23 de diciembre de 2009 de la Superintendencia de Sociedades, y los artículos 18 del ET y 33 del Decreto 836 de 1991. Si el consorcio carece de capacidad jurídica para obrar y no es titular de un patrimonio, no se puede afirmar que es capaz de celebrar contratos en los términos del artículo 1502 del Código Civil, o de entablar relaciones jurídicas patrimoniales de cualquier naturaleza; persistir en contratos de venta de materiales gravados con IVA, celebrados entre el consorcio y sus consorciados, es un absurdo jurídico; aunque los consorcios fueron habilitados para llevar contabilidad transitoria de las actividades

mancomunadas, ello no prueba que el actor adquiera, posea o venda inventarios de insumos como el material asfáltico. El hecho de que las salidas de inventarios hayan sido registradas por medio de facturas emitidas por el consorcio, medio escogido por sus integrantes para controlar los movimientos de inventarios, no significa que las mismas constituyan un auténtico título valor en favor del consorcio; las deudas por el consumo del inventario atribuible a los consorciados generan responsabilidad única y exclusivamente entre estos por lo que se debe dar prevalencia a la sustancia económica sobre la realidad formal, conforme al artículo 228 de la CP. La ficción prevista en el artículo 437 del ET se refiere a las actividades sobre las que versa el objeto del acuerdo consorcial, esto es, las relacionadas con la construcción y mantenimiento de la vía concesionada a Autopistas de la Sabana SA, por lo que las actividades preparatorias a las mancomunadas ejecutadas por los consorciados, no se rigen por dicha ficción sino por los principios y reglas del derecho privado, según las cuales no hay derechos u obligaciones en cabeza del consorcio, sino de sus integrantes individualmente considerados. Para la Administración, los inventarios adquiridos por el representante legal del Consorcio y su traslado posterior por los consorciados se asimila a una operación de 5 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2016-00977-01 (24964)

Demandante: CONSORCIO GRUPO CONSTRUCTOR CÓRDOBA SUCRE

venta gravada con el IVA; no obstante, los consorciados consumieron el material asfaltico de su propiedad en su actividad de construcción y/o mantenimiento, por lo que la responsabilidad tributaria por esta adquisición, no recae en el consorcio, sino en el proveedor original del material, realidad jurídica que no se modifica por el hecho formal de que el consorcio haya emitido facturas de venta y reportado en su declaración de IVA ingresos por este concepto, errores de apreciación del consorcio, que no permiten inferir la realización de un hecho generador de IVA. Se aplicó indebidamente el artículo 421 [a] del ET porque los movimientos internos de material asfáltico entre los consorciados no comportan una transferencia de dominio, cualquiera que haya sido la forma utilizada para su control pues, es evidente, que los empresarios no se unieron para crear un intermediario ficticio que les encareciera la adquisición de dicho insumo. La liquidación de revisión es ilegal porque ignoró, para fijar el tributo, los impuestos descontables pues le imputó al consorcio los ingresos por la venta de material asfáltico, y dejó los costos y gastos asociados a la misma en cabeza de los consorciados, censurable desde la perspectiva de la equidad tributaria; si se trata de catalogar al consorcio como responsable de IVA por la venta de material asfáltico, deben aplicarse las reglas previstas en los artículos 483 y siguientes del ET, porque el fisco no tiene la capacidad de crear una base gravable artificial. El examen del contrato consorcial y su ejecución en el año 2011 permite establecer que los empresarios se aliaron para ejecutar mancomunadamente, por subcontratación, las obras públicas previstas en el contrato de concesión 002 de 2007

celebrado entre Autopistas de la Sabana SA y el INCO. A la luz de la ficción del artículo 437 del ET, debe colegirse que el consorcio es responsable de IVA por el servicio de construcción, conforme al artículo 3 del Decreto 1372 de 1992, con lo cual la liquidación de revisión debió limitarse a determinar si la base gravable sobre honorarios o utilidad había sido correctamente calculada de acuerdo con las reglas especiales señaladas en la citada norma; la tozudez del fisco llega a su culmen cuando se duele de la ausencia de contratos formales de obra entre el consorcio y sus partícipes, de la cual resulta una antinomia o contradicción: si no se prueba que era prestación de un servicio de construcción, la entrega del material a los consorciados se asimila a una venta. De acuerdo con la doctrina oficial de la DIAN, la incorporación de materiales por el artífice de la obra no se considera una actividad distinta ni separada de la de construir una obra material; no puede perderse de vista que el objeto del consorcio guarda correspondencia con las obligaciones de la concesionaria en el contrato de concesión 002 de 2007, en especial frente a las establecidas en la cláusula 27, todas típicas del negocio de la construcción; desconocer el régimen especial de IVA aplicable al caso concreto, viola la normativa invocada del ET, así como los principios de equidad, tipicidad legal y prevalencia de lo sustancial sobre lo formal. Es improcedente la sanción por inexactitud porque el consorcio no omitió ingresos; el error formal en la declaración de IVA, al haber cuantificado unos supuestos ingresos

por venta de material a los consorciados es intrascendente, porque del mismo no se deriva un mayor impuesto a favor del Estado. Es censurable la cuantificación de la sanción basada en un falso impuesto monofásico porque, si se le permitiera al consorcio atribuir los costos, el mayor impuesto a las ventas a calcular no sería 6 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2016-00977-01 (24964) Demandante: CONSORCIO GRUPO CONSTRUCTOR CÓRDOBA SUCRE equivalente al 16% de las supuestas ventas pues, forzosamente, deben detraerse los impuestos repercutidos -descontablespor la compra del material asfáltico. Además, la discusión de si un consorcio puede o no vender bienes muebles a sus consorciados es jurídica, y no fáctica. OPOSICIÓN La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en los argumentos que se exponen a continuación10: Está demostrado que entre el INCO y Autopistas de la Sabana SA se suscribió un contrato de concesión para la realización, entre otras actividades, de la rehabilitación, mejoramiento, operación y mantenimiento del proyecto de concesión vial Córdoba Sucre; y que el Consorcio Grupo Constructor se conformó, sin la intervención de la concesionaria, para que los consorciados presentaran ofertas mercantiles para la ejecución de las actividades y obras objeto del contrato de concesión, por lo que al no

existir un consorcio al que se le adjudicara un contrato estatal, sino ofertas mercantiles entre el grupo constructor y la concesionaria, no se configuró la confusión entre acreedor y deudor, dando plena aplicación a los artículos 18 [inc. 3] del ET y 33 [2] del Decreto 836 de 1991. Como en el reglamento de creación se estipuló que el consorcio podía subcontratar las obras a él encomendadas con los consorciados o con terceros, quienes se denominarían contratistas o subcontratistas, deviene que no existía prohibición para que contrataran entre sí, por lo que la operación de compra del material asfáltico y mezcla compactadora se dio entre el Grupo Constructor como consorcio, y entre sus integrantes y terceros ajenos a la sociedad concesionaria, de lo cual dan fe las facturas emitidas por el consorcio que, al contener la descripción y cantidad del producto, el valor unitario, la imposición del IVA, la información de la cuenta bancaria y la advertencia que se asimilan a una letra de cambio, prueban que existieron operaciones económicas de compraventa entre los consorciados, sin que la emisión de las mismas fuera solo un medio de control de la entrega del producto. El consorcio, en cuanto al patrimonio, sí tenía capacidad porque en el documento de conformación se estableció la inversión realizada por cada uno de los consorciados para ejecutar el objeto del mismo, siendo aplicable el artículo 421 [a] del ET al verificarse que el movimiento interno del material entre sus suscriptores tenía por finalidad la de transferir el derecho de dominio del bien, conclusión a la que se arriba por el valor probatorio de las facturas las cuales responden a un hecho generador.

No existe medio probatorio que lleve al convencimiento de que la venta del bien era para dar cumplimiento a las obligaciones de compactación de la mezcla asfáltica sobre el trayecto vial, lo cual deviene en la inaplicación de la base gravable de que trata el artículo 3 del Decreto 1372 de 1992, y del concepto unificado de IVA de 2003. De la oferta mercantil se establece que el consorcio no ejecutaba la obra sino era quien proveía, a través de una venta, el material que requería la concesionaria para el 10 Fls. 197 a 207 c.p. 1 7 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2016-00977-01 (24964) Demandante: CONSORCIO GRUPO CONSTRUCTOR CÓRDOBA SUCRE cumplimiento de sus obligaciones, la cual se encuentra gravada, por lo que el consorcio es responsable del impuesto conforme al artículo 437 del ET. La sanción por inexactitud es procedente porque el consorcio omitió registrar como ingresos brutos gravados los provenientes de las ventas de las mezclas asfáltica y compactadora a sus consorciados, los cuales no eran exentos. AUDIENCIA INICIAL El 11 de mayo de 2018, se llevó a cabo la audiencia de que trata el artículo 180 de la Ley 1437 de 201111. En dicha diligencia se precisó que no se presentaron irregularidades procesales o nulidades, no se solicitaron medidas cautelares, ni se

propusieron excepciones previas, se tuvieron como pruebas las allegadas con la demanda y la contestación, y se dio traslado a las partes para alegar de conclusión. El litigio se concretó en resolver los siguientes problemas jurídicos «(i) si se incurrió en error al valorar la responsabilidad del IVA en el caso de los consorciados; (ii) si se incurrió en indebida aplicación de lo dispuesto en el artículo 421 del ET; (iii) si se incurrió en indebida aplicación de lo previsto en el artículo 3° del Decreto 1372 de 1992; (iv) si se incurrió en indebida aplicación del Concepto Unificado de IVA 001 de 2003; y (v) si era procedente la imposición de la sanción por inexactitud». SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, anuló parcialmente los actos acusados y, a título de restablecimiento del derecho, practicó una nueva liquidación del impuesto para fijar la sanción por inexactitud en el 100% en aplicación del principio de favorabilidad, sin condenar en costas, por las siguientes consideraciones12: Del acta de asamblea del consorcio se establece que estaba habilitado para celebrar contratos con sus consorciados, quienes se denominarían contratistas y, estos a su vez, previa autorización de la concesionaria, podían subcontratar las labores a ellos encomendadas, por lo que no es de recibo el argumento según el cual ante su falta de personalidad jurídica no podía contraer obligaciones contractuales. La Administración encontró, previo análisis de la contabilidad y de las facturas, que el

consorcio efectuó ventas bajo el concepto “suministro extensión y compactación de mezcla asfáltica” a las sociedades KMA Construcciones SA, Consorcio KMA Ciport, Constructora Emma Ltda., PA Concesión Vial Córdoba Sucre, Obresca y Consorcio La Bonga, por lo que los ingresos percibidos por dicho concepto debieron registrarse como ingresos gravados, y no exentos. Las facturas emitidas por el consorcio constituyen plena prueba de la operación gravada con IVA pues contienen la identificación del cliente, descripción del producto, valor, fecha de expedición, número de la factura y la información de la cuenta bancaria y del beneficiario donde se deben consignar los valores relacionados con la 11 Fls. 236 a 243 c.p. 1 12 Fls. 256 a 278 c.p. 1 8 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2016-00977-01 (24964) Demandante: CONSORCIO GRUPO CONSTRUCTOR CÓRDOBA SUCRE compraventa, documentos que más allá de ser un medio de control de los inventarios del consorcio, son soportes de las operaciones sobre las cuales se cuantifica el impuesto por parte del responsable. El hecho de que las facturas hayan sido expedidas directamente por el consorcio y que en ellas se hubiera indicado que los valores registrados debían consignarse en una cuenta bancaria de su titularidad, materializa el presupuesto previsto en el artículo 437 del ET, y denota que el consorcio realizó de forma directa actividades de

suministro o venta gravadas con IVA, que no fue para lo que se constituyó, sino para desarrollar las actividades descritas en el contrato de concesión suscrito entre Autopistas de la Sabana y el INCO, sin que sea predicable vulneración del principio de legalidad. Aunque respecto de cada factura se allegaron actas parciales de recibo de obra, estas no demuestran la realización de actividades de construcción en las obras Córdoba Sucre con dichos materiales, porque fueron expedidas con anterioridad a la fecha de adquisición de los materiales, lo cual no desnaturaliza la realización del hecho generador del impuesto en cabeza del consorcio, que se concretó con la expedición de las facturas en el periodo discutido. Las operaciones entre el consorcio y sus consorciados y terceros, no constituyeron un simple movimiento interno de materiales pues si esa hubiera sido su finalidad, no se hubieran expedido facturas con el cumplimiento de los requisitos del artículo 617 del ET, sino una relación de los materiales destinados a la realización de la obra contratada. Para que se aplique la base gravable de IVA prevista en el artículo 3 del Decreto 1372 de 1992 se requiere la prestación de un servicio de construcción y la existencia de un contrato que permita acreditar dicha prestación en los términos del concepto unificado de IVA 001 de 2003, es decir, que las actividades correspondan a obras que se incorporan al inmueble, que hagan parte de su infraestructura y que, al retirarse, causen detrimento del bien. En el proceso está acreditado que el 14 de mayo de 2008 el consorcio y Autopistas de

la Sabana SA suscribieron una oferta mercantil para realizar las actividades de mantenimiento del proyecto Córdoba Sucre con las especificaciones del contrato de concesión 002 de 2007, en el que se precisó que el IVA se calcularía sobre la utilidad del 3%; sin embargo, este acuerdo no es prueba para acreditar servicios de construcción entre el consorcio y sus consorciados y terceros con quienes no ha suscrito contratos de prestación de servicios de construcción, pues las facturas de venta sustentan la venta de materiales, por lo que no sería aplicable el artículo 3 del Decreto 1372 de 1992, norma que exige la existencia de un contrato para la definición de la base gravable. El argumento según el cual el IVA no se puede analizar sin que se reconozcan los impuestos descontables pagados por la adquisición de costos y gastos relacionados con la actividad gravada, escapa a la controversia planteada pues lo que se discute es si los ingresos por venta de materiales de construcción son exentos o gravados. 9 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2016-00977-01 (24964) Demandante: CONSORCIO GRUPO CONSTRUCTOR CÓRDOBA SUCRE Se configuró el hecho sancionable previsto en el artículo 647 del ET porque la Administración desvirtuó la procedencia de ingresos exentos en la declaración de IVA del periodo discutido. RECURSO DE APELACIÓN El demandante, inconforme con la decisión de primera instancia, interpuso recurso de

apelación y solicitó revocar la sentencia apelada, con fundamento en lo siguiente:13 El a quo asume, de una manera errada, que el consorcio, típico contrato de colaboración empresarial que no da nacimiento a una sociedad ni a ningún otro tipo de entidad con personería, podía realizar operaciones de transferencia del dominio de material asfáltico a favor de sus integrantes o con