CE-25000-23-37-000-2017-00612-01(24613)

Radicado: 25000-23-37-000-2017-00612-01 (24613)

Demandante: Hewlett Packard Colombia Ltda.

SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE DE SALDOS A FAVOR - Actuación administrativa que le antecede. Reiteración de jurisprudencia / PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO DE DEVOLUCIÓN O COMPENSACIÓN DE SALDOS A FAVOR - Naturaleza jurídica y efectos. Reiteración de jurisprudencia. Las devoluciones o compensaciones de los saldos a favor de los contribuyentes no constituyen un reconocimiento definitivo sobre la existencia o validez del saldo a favor, en la medida en que las autoliquidaciones en que se determinan permanecen a disposición de la autoridad para su revisión / MODIFICACIÓN DE SALDO A FAVOR QUE YA HA SIDO DEVUELTO, COMPENSADO – Consecuencias punitivas /

EXPEDICIÓN DE RESOLUCIÓN SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN O

COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE - Término / PROCEDIMIENTO DE DETERMINACIÓN OFICIAL DEL TRIBUTO Y PROCEDIMIENTO SANCIONATORIO POR DEVOLUCIÓN O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTEAutonomía y fundamento / PROCEDIMIENTO SANCIONATORIO POR DEVOLUCIÓN O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE - Incidencia de la falta de firmeza de los actos administrativos de determinación oficial del tributo /

PROCEDIMIENTO SANCIONATORIO POR DEVOLUCIÓN O COMPENSACIÓN

IMPROCEDENTE INICIADO ANTES DE LA FIRMEZA DE LOS ACTOS DE DETERMINACIÓN OFICIAL DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA – Legalidad Esa cuestión, relativa a las actuaciones administrativas que anteceden a la

imposición de sanción por devolución o compensación improcedente, ya ha sido juzgada por la Sala en varias sentencias, dentro de las que cabe citar las del 06 de junio y del 01 de agosto del 2019 (exp. 22419 y 23024, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto), del 02 de octubre de 2019 (exp. 23867, CP: Milton Chaves García) y del 29 de abril del 2020 (exp. 22507, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez). Según estos pronunciamientos, que siguen los dictados del artículo 670 del ET, las devoluciones o compensaciones de los saldos a favor de los contribuyentes no constituyen un reconocimiento definitivo sobre la existencia o validez del saldo a favor, en la medida en que las autoliquidaciones en que se determinan permanecen a disposición de la autoridad para su revisión. De ahí que la norma prevea las consecuencias punitivas derivadas de las modificaciones de los saldos a favor que ya han sido devueltos o compensados y que disponga que, una vez que se ha notificado la liquidación oficial de revisión que modifica el saldo a favor objeto de devolución o compensación, la Administración está habilitada para exigir su reintegro e imponer la sanción por compensación o devolución improcedente que sea del caso, para lo cual la resolución sancionadora tendrá que expedirse «dentro del término de dos años contados a partir de que se notifique la liquidación oficial de revisión» (en la redacción que el artículo 131 de la Ley 223 de 1995 le dio al artículo 670 del ET) o «dentro de los tres (3) años siguientes a la

presentación de la declaración de corrección o la notificación de la liquidación oficial de revisión» (que es lo que contempla la versión actual del artículo 670 del ET, modificado por el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016), sin que al efecto sea exigible que el acto de liquidación haya quedado en firme previamente. Lo anterior, porque los actos sancionadores y los de determinación oficial del impuesto son actuaciones diferentes, que siguen procedimientos diversos y se justifican en hechos independientes; aun a pesar de que los actos administrativos de liquidación del tributo sean el fundamento fáctico de la sanción por devolución o compensación improcedente. (…) [C]oncluye la Sala que la demandada inició el procedimiento sancionador después de notificarle a la actora la liquidación oficial de revisión que modificó el saldo a favor que previamente había sido devuelto. Esa actuación resulta acorde con lo previsto en el artículo 670 del ET, que habilita para adelantar el procedimiento sancionador por devolución improcedente antes de que hayan adquirido firmeza los actos por medio de los cuales se determina oficialmente el monto de la obligación tributaria.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 670 / LEY 223 DE

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1

Radicado: 25000-23-37-000-2017-00612-01 (24613) Demandante: Hewlett Packard Colombia Ltda. 1995 – ARTÍCULO 131 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 293

SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTEModificación del monto de la sanción en forma favorable al infractor. Ley 1819 de 2016 / CÁLCULO DE LA SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE - Aplicación del principio de favorabilidad en materia sancionatoria tributaria. Unificación de jurisprudencia. Regla de decisión / SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE - Prohibición de concurrencia de sanciones. Línea jurisprudencial de la Sección Cuarta del Consejo de Estado / SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE - Monto cuando la administración rechaza o modifica el saldo a favor mediante liquidación oficial. Aplicación del principio de favorabilidad en materia sancionatoria

tributaria / REGLAS DE UNIFICACIÓN JURISPRUDENCIAL SOBRE LA

SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE –

Aplicación / PROHIBICIÓN DE CONCURRENCIA DE SANCIONES EN LA BASE DE CÁLCULO DE LA SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE - Unificación de jurisprudencia. Interpretación del artículo 293 de la Ley 1819 de 2016. Regla de decisión. Exclusión del monto de otras sanciones administrativas tributarias que hayan disminuido la cuantía del saldo a favor susceptible de ser devuelto o compensado / INTERESES DE MORA EN OBLIGACIONES TRIBUTARIAS - Causación. Se causan sobre los mayores valores determinados por impuestos, anticipos o retenciones [S]e debe tener en consideración que con posterioridad a la comisión de la

conducta y a la imposición de la sanción mediante los actos acusados, fueron modificados los criterios de cuantificación de la multa sobre la que versa el debate, en términos que son favorables a la infractora. Esto, por cuenta del artículo 293 de la Ley 1819 de 2016, que le dio al artículo 670 del ET una nueva redacción, que rige el caso por mandato del artículo 29 de la Constitución y de la regla unificada nro. (i) establecida en la sentencia de unificación jurisprudencial del Consejo de Estado nro. 2020CE-SUJ-4-001, del 20 de agosto de 2020 (exp. 22756, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez). Bajo ese criterio, de conformidad con el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016, la multa aplicable en el evento de la modificación mediante liquidación oficial de revisión de un saldo a favor previamente devuelto equivale al 20% de la suma compensada improcedentemente. 5También siguiendo los preceptos del artículo 29 constitucional, la citada sentencia de unificación prescribió que, aunque no lo indique expresamente el texto de la norma que regula la sanción (i.e. el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016), no se puede integrar en la base de cálculo de la multa correspondiente el monto de otras sanciones administrativas originadas en la inexacta autoliquidación de la obligación tributaria. En ese sentido, se prescribió en la segunda regla unificada de decisión judicial que: En todos los casos, se debe excluir de la base de cálculo de la sanción por

devolución o compensación improcedente regulada en el artículo 670 del Estatuto Tributario (en la redacción del artículo 293 de la Ley 1819 de 2016) el monto de otras sanciones administrativas tributarias que hayan disminuido la cuantía del saldo a favor susceptible de ser devuelto o compensado. Para lo que resulta pertinente al caso, como en la sentencia del 27 de agosto de 2020 (exp. 23628, CP: Milton Chávez García) esta Sala determinó que la liquidación del impuesto sobre la renta del periodo 2007 de la aquí apelante arrojaba un saldo a pagar de $645.983.000, en lugar de un saldo a favor de $1.875.001.000, debido a la imposición de una sanción por inexactitud de $2.520.984.000 por la disminución de las pérdidas fiscales declaradas, juzga la Sala que, en aras de honrar la garantía constitucional que prohíbe la concurrencia de sanciones, en los términos en que lo prescribió la segunda regla unificada de decisión judicial transcrita, no hay lugar a imponer ninguna multa por devolución improcedente pues el menor saldo a favor no obedece a la determinación de un mayor impuesto en el periodo sino exclusivamente a la imposición de la sanción por inexactitud. 6Por la misma Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2

Radicado: 25000-23-37-000-2017-00612-01 (24613)

Demandante: Hewlett Packard Colombia Ltda.

razón, observa la Sala que la cuantía a reintegrar no constituye base para la causación de intereses moratorios, pues el artículo 634 del ET preceptúa que los intereses de mora se causan sobre los mayores valores determinados por impuestos, anticipos o retenciones, excluyendo de dicha exigencia dineraria a las multas impuestas por infringir el ordenamiento tributario como es el caso de la sanción por inexactitud.

FUENTE FORMAL: CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE COLOMBIA – ARTÍCULO 29 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 293 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 670 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 634

CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia. Por falta de prueba de su causación [D]ebido a que de conformidad con el ordinal 8.º del artículo 365 del Código General del Proceso solo «habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación», la Sala se abstendrá de condenar en costas en esta instancia porque no existe prueba de su causación.

FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365 ORDINAL 8

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ

Bogotá, D.C., uno (01) de julio de dos mil veintiuno (2021) Radicación número: 25000-23-37-000-2017-00612-01 (24613)

Actor: HEWLETT PACKARD COLOMBIA LTDA.

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia, del 28 de febrero de 2019, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que declaró la nulidad parcial de los actos demandados y no condenó en costas (ff. 256 y 257), así: Primero: Declárese la nulidad parcial de la Resolución Sanción nro. 312412015000125 de 3 de diciembre de 2015 y la Resolución nro. 009499 de 2 de diciembre de 2016 proferidas por la Unidad Administrativa Especial de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIANde conformidad con lo expuesto en la parte motiva de esta providencia y niéguense las demás pretensiones.

Segundo: En consecuencia, a título de restablecimiento de derecho declárese que la sanción por devolución y/o compensación improcedente a cargo de la sociedad Hewlett Packard Colombia Ltda. corresponde a la inserta en la parte motiva de esta providencia. Así mismo, deberán reintegrarse las sumas devueltas y/o compensadas en exceso desde la fecha en que se notificó en debida forma el acto administrativo que reconoció el saldo a favor hasta la fecha del pago.

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Radicado: 25000-23-37-000-2017-00612-01 (24613)

Demandante: Hewlett Packard Colombia Ltda.

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA Mediante la Resolución nro. 608-117, del 27 de enero del 2009 (ff. 22 y 23 caa), se ordenó devolver a la actora el saldo a favor autoliquidado en la declaración del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable 2007, en cuantía de $1.875.001.000 (ff. 17 y 18 caa). Posteriormente, la Liquidación Oficial de Revisión nro. 312412013000138, del 20 de diciembre de 2013, modificó el contenido de dicha declaración, con lo cual se rechazó completamente el saldo a favor y se estableció a cambio de él un valor a pagar (ff. 24 a 36 caa). Por esa situación, la demandada adelantó un procedimiento para sancionar a la actora por obtener una devolución improcedente, que concluyó con la expedición de la Resolución sancionadora nro. 312412015000125, del 03 de diciembre de 2015 (ff. 58 a 66), en la cual se dispuso que la demandante debía reintegrar el saldo a favor devuelto de modo improcedente ($1.875.001.000) junto con los intereses moratorios aumentados en un 50%, a título de sanción. Este acto fue íntegramente confirmado por la Resolución nro. 094499, del 02 de diciembre del 2016 (ff. 68 a 72). ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y

de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011), la demandante formuló las siguientes pretensiones (ff. 4 y 5): Primero: Se declare la nulidad de los siguientes Actos Administrativos proferidos por la Dirección de Impuesto y Aduanas Nacionales — DIAN: i) La Resolución Sanción No. 312412015000125 del 03 de diciembre de 2015, por medio de la cual la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN impuso sanción por devolución improcedente en contra de Hewlett Packard Colombia Ltda por la devolución del saldo a favor liquidado en la Declaración del Impuesto sobre la Renta correspondiente al año gravable 2007, disminuido mediante Liquidación Oficial de Revisión y; ii) La Resolución No. 009499 del 02 de diciembre de 2016, por medio de la cual la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN resolvió el Recurso de Reconsideración confirmando la Resolución Sanción no. 312412015000125 del 03 de diciembre de 2015. En conjunto, nos referiremos a estas Resoluciones como los “Actos Administrativos”.

Segundo: Que como consecuencia de lo anterior, se revoque la sanción por devolución improcedente impuesta a Hewlett Packard Colombia Ltda. mediante los actos administrativos.

Tercero: De manera subsidiaria, y solo en caso de no prosperar las pretensiones primera y segunda (principales), se ordene la suspensión del presente proceso, hasta tanto no se

profiera sentencia definitiva en el proceso No. 25000-23-37-000-2015-01076-00, que cursa ante el Honorable Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, en el cual se discute precisamente la procedencia del saldo a favor registrado en la declaración de renta de 2007 y que origino la sanción por devolución y/o compensación improcedente.

Cuarto: De manera subsidiaria, y solo en caso de no prosperar las pretensiones primera y segunda (principales), se declare que Hewlett Packard Colombia Ltda. únicamente está obligada a reintegrar el mayor saldo a favor que le fue devuelto y compensado conforme a la sentencia definitiva que sea proferida por el H. Consejo de Estado en el proceso de

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Radicado: 25000-23-37-000-2017-00612-01 (24613) Demandante: Hewlett Packard Colombia Ltda. determinación, correspondientes al expediente No. 25000-23-37-000-2015-01076-00 y que no está obligada a liquidar y pagar intereses de mora ni el incremento en un 50% de los intereses de mora.

Quinto: En caso de no prosperar ninguna de las anteriores pretensiones solicito se declare la imposición de la sanción por devolución improcedente dándole plena aplicación al principio de favorabilidad en materia sancionatoria tributaria, consagrado en el parágrafo 5 del artículo 640 del Estatuto Tributario, tal y como fue modificado por el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, en concordancia con lo previsto en el artículo 670 del Estatuto Tributario, modificado

por el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016, mediante el cual se consagró una nueva sanción por devolución y/o compensación improcedente equivalente al 20% sobre el valor devuelto y/o compensado en exceso, que para el presente caso es más favorable de la que existía. A los anteriores efectos, invocó como normas violadas los artículos 29 de la Constitución; 3.º y 100 del CPACA; y 161 del CGP (Código General del Proceso, Ley 1564 de 2012). El concepto de violación planteado se resume así (ff. 13 a 34): Señaló que, de conformidad con el artículo 670 del ET (Estatuto Tributario), la imposición de la sanción por devolución improcedente está condicionada a que previamente se haya proferido una liquidación oficial de revisión que se encuentre ejecutoriada. Bajo ese entendido, alegó que, como ese no era el caso, la demandada no podía adelantar un procedimiento sancionador en su contra y solicitó que se suspendiera por prejudicialidad el presente proceso, hasta tanto se definiera la legalidad de la liquidación oficial de revisión del impuesto sobre la renta del año 2007. Pero sostuvo que, si hubiera lugar a sancionar, solo estaría obligada reintegrar el valor devuelto improcedentemente, sin que le fuera exigible el pago de los intereses de mora, ni el incremento del 50% sobre ellos. Por último, requirió la aplicación del principio de favorabilidad para la liquidación de la sanción consagrado en la Ley 1819 de 2016. Contestación de la demanda La demandada se opuso a las pretensiones de la actora (ff. 149 a 163), para lo

cual expuso que, a partir de la jurisprudencia de esta Sección y de la Corte Constitucional, el presupuesto habilitante para la imposición de la sanción por devolución improcedente es la notificación de la liquidación oficial de revisión, de modo que procedía imponerla en el caso, aun antes de que el acto de determinación oficial cobrara firmeza. Asimismo, afirmó que, el procedimiento sancionador es autónomo e independiente del de liquidación oficial y, por consiguiente, no se debía acceder a la suspensión del proceso por prejudicialidad. Sostuvo que, al tenor del artículo 670 del ET, la base de la sanción era el valor devuelto improcedentemente, junto con los intereses y el incremento del 50% y, por tanto, la disminución pretendida por la demandante implicaría otorgar un beneficio inexistente. Por último, precisó que, en aplicación al principio de favorabilidad, la demandante estaba obligada a reintegrar la suma que recibió de forma improcedente, más los intereses moratorios y, a título de sanción, una multa equivalente al 20% del valor devuelto de forma improcedente. Sentencia apelada El tribunal anuló parcialmente los actos acusados y se abstuvo de condenar en costas (ff. 245 a 256), pues estimó que la Administración podía imponer la sanción debatida siempre que previamente hubiese notificado una liquidación oficial de revisión por la cual haya determinado como improcedente el saldo a favor, requisito que estaría cumplido en el caso. Sobre la causación de los intereses moratorios, precisó que estos debían liquidarse sobre el valor a reintegrar, sin

incluir la sanción por inexactitud a fin resguardar el principio del non bis in idem. Avaló la procedencia del principio de favorabilidad en materia sancionadora, por lo cual modificó la liquidación de la sanción y la estableció en un monto equivalente Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5

Radicado: 25000-23-37-000-2017-00612-01 (24613) Demandante: Hewlett Packard Colombia Ltda. al 20% del valor devuelto de forma improcedente. Por tanto, decretó que la demandante debía reintegrar $1.875.001.000, por concepto de saldo a favor devuelto de manera improcedente, junto con los intereses causados y una multa de $375.000.200.

Recurso de apelación La demandante apeló la decisión del tribunal (ff. 266 a 270), para lo cual reiteró que la sanción por devolución improcedente estaba sujeta a prejudicialidad y que, por tanto, se le estaba vulnerando el derecho al debido proceso con la imposición de una sanción derivada de un supuesto de hecho que no estaba consolidado. En este mismo sentido, alegó que el a quo no se pronunció respecto a la prejudicialidad, ni sobre la eventual suspensión del proceso. Finalmente, señaló que, en caso de que fuera procedente la sanción, solo estaba obligada a restituir la suma de $1.875.001.000, sin los intereses de mora, ni su incremento. Alegatos de conclusión Las partes insistieron en los planteamientos expuestos en las etapas procesales

previas (ff. 293 a 297 y 298 a 300). El ministerio público solicitó que se confirmara la sentencia de primera instancia, pero sin que le fueran exigibles intereses moratorios a la actora (ff. 301 a 304).

CONSIDERACIONES DE LA SALA

1Juzga la Sala la legalidad de los actos demandados, atendiendo a los cargos de impugnación planteados por la actora, en calidad de apelante única, contra la sentencia de primera instancia que anuló parcialmente los actos sin condenar en costas. Se debe establecer por tanto si el procedimiento por el cual la demandada sancionó a la actora por obtener la devolución de un saldo a favor que a la postre se determinó como improcedente, transgredió el ordenamiento en la medida en que se expidió la resolución sancionadora sin que estuvieran ejecutoriados los actos administrativos que modificaron la cuantía del saldo a favor que había sido devuelto. De ser el caso, se tendrán que juzgar los criterios de cuantificación de la sanción a la que eventualmente hubiera lugar. 2Respecto a la solicitud de suspensión por prejudicialidad del presente proceso hasta tanto se decida en última instancia el litigio promovido sobre la legalidad de los actos administrativos que modificaron el saldo a favor devuelto a la demandante, advierte la Sala que por auto del 28 de agosto de 2019 se accedió a esa petición (ff. 307 y 308), pero como esta Sección falló el caso que suscitó la suspensión en la sentencia del 27 de agosto de 2020 (exp. 23628, CP: Milton Chávez García), que quedó ejecutoriada el 10 de septiembre del mismo año

(índice 21), se procedió a decretar la reanudación del presente proceso, de conformidad con lo prescrito por el artículo 163 del CGP, mediante auto del 05 de noviembre de 2020 (f. 316). En esos términos, la Sala encuentra cumplidos los presupuestos procesales necesarios para proferir sentencia de segunda instancia en el asunto de la referencia. 3Plantea la apelante única que los actos demandados violaron el ordenamiento porque la resolución sancionadora se profirió antes de que adquiriera firmeza la liquidación oficial de revisión que modificó el saldo a favor objeto de devolución. Su contraparte sostiene que, según el artículo 670 del ET, el único requisito que debe acreditarse para imponer la sanción por devolución o compensación improcedente es la expedición y notificación del correspondiente acto liquidatario. 3.1Esa cuestión, relativa a las actuaciones administrativas que anteceden a la Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6

Radicado: 25000-23-37-000-2017-00612-01 (24613) Demandante: Hewlett Packard Colombia Ltda. imposición de sanción por devolución o compensación improcedente, ya ha sido juzgada por la Sala en varias sentencias, dentro de las que cabe citar las del 06 de junio y del 01 de agosto del 2019 (exp. 22419 y 23024, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto), del 02 de octubre de 2019 (exp. 23867, CP: Milton Chaves García) y del 29 de abril del 2020 (exp. 22507, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez).

Según estos pronunciamientos, que siguen los dictados del artículo 670 del ET, las devoluciones o compensaciones de los saldos a favor de los contribuyentes no constituyen un reconocimiento definitivo sobre la existencia o validez del saldo a favor, en la medida en que las autoliquidaciones en que se determinan permanecen a disposición de la autoridad para su revisión. De ahí que la norma prevea las consecuencias punitivas derivadas de las modificaciones de los saldos a favor que ya han sido devueltos o compensados y que disponga que, una vez que se ha notificado la liquidación oficial de revisión que modifica el saldo a favor objeto de devolución o compensación, la Administración está habilitada para exigir su reintegro e imponer la sanción por compensación o devolución improcedente que sea del caso, para lo cual la resolución sancionadora tendrá que expedirse «dentro del término de dos años contados a partir de que se notifique la liquidación oficial de revisión» (en la redacción que el artículo 131 de la Ley 223 de 1995 le dio al artículo 670 del ET) o «dentro de los tres (3) años siguientes a la presentación de la declaración de corrección o la notificación de la liquidación oficial de revisión» (que es lo que contempla la versión actual del artículo 670 del ET, modificado por el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016), sin que al efecto sea exigible que el acto de liquidación haya quedado en firme previamente. Lo anterior, porque los actos sancionadores y los de determinación oficial del impuesto son actuaciones diferentes, que siguen procedimientos diversos y se justifican en hechos independientes; aun a pesar de que los actos administrativos de liquidación del tributo sean el fundamento fáctico de la sanción por devolución o

compensación improcedente. 1 3.2Bajo esos parámetros procedimentales que habilitan a la demandada para expedir resoluciones sancionadoras por devoluciones improcedentes, se debe verificar si en el caso concreto se ajusta a derecho la actuación censurada por la apelante, teniendo en consideración los siguientes hechos probados en el plenario: (i) Mediante la Resolución nro. 608-0117, del 27 de enero de 2009 (ff. 22 y 23 caa), la demandada ordenó devolverle a la actora $1.875.001.000, con cargo al saldo a favor establecido en la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2007 (ff. 17 y 18 caa). (ii) Con la Liquidación Oficial de Revisión nro. 312412013000138, del 20 de diciembre de 2013, la demandada rechazó la totalidad del saldo a favor autoliquidado por la apelante e impuso sanción por inexactitud por la suma de $9.830.075.000 (ff. 24 a 36 caa). El acto fue notificado el 26 de diciembre del 2013 (f. 25 caa). (iii) El procedimiento sancionador inició con la expedición del Pliego de Cargos nro. 312382015000055, del 19 de mayo de 2015 (ff. 39 a 44 caa) y concluyó con la Resolución Sanción nro. 312412015000125, del 03 de diciembre del 2015 (ff. 131 a 139 caa), que determinó que la actora recibió improcedentemente el saldo a favor de $1.875.001.000, razón por la cual le ordenó reintegrar esa suma con los

correspondientes intereses moratorios, incrementados en un 50% a título de multa por la infracción cometida. 1 Al respecto, las sentencias del 19 de julio de 2002 (exp. 12866 y 12934, CP: Ligia López Díaz), del 28 de abril de 2005 (exp.14149, CP: Juan Ángel Palacio Hincapié), del 28 de junio de 2007 (exp. 14763 y 15765, CP: Héctor Romero Díaz), del 17 de julio de 2014 (exp. 19212, CP: Martha Teresa Briceño de Valencia), del 04 de diciembre de 2014 (exp. 19268, CP: ibidem), del 19 de marzo de 2015 (exp. 19507, CP: ibidem) y del 23 de abril de 2015 (exp. 19322, CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez ). Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7

Radicado: 25000-23-37-000-2017-00612-01 (24613) Demandante: Hewlett Packard Colombia Ltda. 3.3A partir del anterior recuento fáctico, concluye la Sala que la demandada inició el procedimiento sancionador después de notificarle a la actora la liquidación oficial de revisión que modificó el saldo a favor que previamente había sido devuelto. Esa actuación resulta acorde con lo previsto en el artículo 670 del ET, que habilita para adelantar el procedimiento sancionador por devolución improcedente antes de que hayan adquirido firmeza los actos por medio de los

cuales se determina oficialmente el monto de la obligación tributaria. No prospera el cargo de apelación. 4No obstante, se debe tener en consideración que con posterioridad a la comisión de la conducta y a la imposición de la sanción mediante los actos acusados, fueron modificados los criterios de cuantificación de la multa sobre la que versa el debate, en términos que son favorables a la infractora. Esto, por cuenta del artículo 293 de la Ley 1819 de 2016, que le dio al artículo 670 del ET una nueva redacción, que rige el caso por mandato del artículo 29 de la Constitución y de la regla unificada nro. (i) establecida en la sentencia de unificación jurisprudencial del Consejo de Estado nro. 2020CE-SUJ-4-001, del 20 de agosto de 2020 (exp. 22756, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez). Bajo ese criterio, de conformidad con el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016, la multa aplicable en el evento de la modificación mediante liquidación oficial de revisión de un saldo a favor previamente devuelto equivale al 20% de la suma compensada improcedentemente. 5También siguiendo los preceptos del artículo 29 constitucional, la citada sentencia de unificación prescribió que, aunque no lo indique expresamente el texto de la norma que regula la sanción (i.e. el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016), no se puede integrar en la base de cálculo de la multa correspondiente el monto de otras sanciones administrativas originadas en la inexacta autoliquidación de la obligación tributaria. En ese sentido, se prescribió en la segunda regla

unificada de decisión judicial que: En todos los casos, se debe excluir de la base de cálculo de la sanción por devolución o compensación improcedente regulada en el artículo 670 del Estatuto Tributario (en la redacción del artículo 293 de la Ley 1819 de 2016) el monto de otras sanciones administrativas tributarias que hayan disminuido la cuantía del saldo a favor susceptible de ser devuelto o compensado. Para lo que resulta pertinente al caso, como en la sentencia del 27 de agosto de 2020 (exp. 23628, CP: Milton Chávez García) esta Sala determinó que la liquidación del impuesto sobre la renta del periodo 2007 de la aquí apel