CE - 250002337000201601188011SENTENCIA20220523085239

Radicado: 25000-23-37-000-2016-01188-01 (25323)

Demandante: DIAGEO COLOMBIA S. A.

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CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

CONSEJERA PONENTE: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

Bogotá D.C., diecinueve (19) de mayo de dos mil veintidós (2022)

Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 25000-23-37-000-2016-01188-01 (25323)

Demandante: DIAGEO COLOMBIA S. A.

Demandado: DIAN

Temas: Renta 2011. Mandato. Gastos. Prueba. Sanción por inexactitud

SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA

La Sala decide el recurs o de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia del 15 de noviembre de 2019 , proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta Subsección B, que resolvió:

«PRIMERO: Se DECLARA la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión 314412014000136 del 17 de diciembre de 2014, por medio de la cual se determinó oficialmente el impuesto sobre la renta y complementarios de la sociedad DIAGEO COLOMBIA S. A. por e l año gravable 2011 y de la Resolución 012684 del 23 de

oficialmente el impuesto sobre la renta y complementarios de la sociedad DIAGEO COLOMBIA S. A. por e l año gravable 2011 y de la Resolución 012684 del 23 de diciembre de 2015, que desató el recurso de reconsideración únicamente en lo que respecta al cálculo de la sanción por inexactitud de conformidad con el análisis realizado en la parte motiva de esta providencia.

SEGUNDO: Se niegan las demás pretensiones de la demanda.

TERCERO: Por no haberse causado no se condena en costas».

ANTECEDENTES

El 11 de abril de 2011, D iageo Colombia S. A1., presentó la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2011, en la cual registró un saldo a favor de $1.938.159.000, corregida co n ocasión del emplazamiento para declarar 312382012000013 del 28 de septiembre de 2012, en el sentido de reducir el total saldo a favor a $1.113.966.0002.

El 10 de abril de 2014, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Grandes Con tribuyentes formuló el Requerimiento Especial 31238201000049, mediante el cual propuso desconocer gastos operacionales de ventas por publicidad, propaganda y promoción de $3.620.275.000, acto que fue respondido oportunamente por la contribuyente.

1 El objeto social de la compañía consiste, entre otros, en « 1. LA IMPORTACIÓN, EXPORTACIÓN, DISTRIBUCIÓN, SUMINISTRO,

FABRICACIÓN, POR CUENTA PROPIA O MEDIANTE CONTRATOS CON TERCEROS, Y VENTA AL POR MAYOR Y DETAL DE LOS SIGUIENTES PRODUCTOS: BEBIDAS ALCOHÓLICAS Y NO ALCOHÓLICAS, PRODUCTOS ALIMENTICIOS, ESPECIALMENTE ENLATADOS, QUESOS, EMBUTIDOS, PASABOCAS Y AQUELLOS QUE SON PROPIOS DE LOS DELIKATESSEN , CHARCUTERÍAS, BARES Y LICORERAS (…)». 2 En la corrección la contribuyente disminuyó gastos operacionales de administración por $445.865.000, no discutidos.Radicado: 25000-23-37-000-2016-01188-01 (25323)

Demandante: DIAGEO COLOMBIA S. A.

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2 El 17 de diciembre de 2014, la Dirección de Gestión de Liquidación de la citada dirección seccional expidió la Liquidación Oficial de Revisión 312412014000136, en la cual acogió las glosas del requerimiento especial.

Contra el acto de determinaci ón se i nterpuso recurso de reconsideración, que fue decidido por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dir ección de Gestión Jurídica de la DIAN mediante Resolución 012684 del 23 de diciembre de 2015, en el sentido de confirmar la liquidación de revisión.

DEMANDA

La demandante, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, formuló las siguientes pretensiones:

«A.- A TÍTULO DE NULIDAD

DEMANDA

La demandante, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, formuló las siguientes pretensiones:

«A.- A TÍTULO DE NULIDAD

Respetuosamente solicito a los Honorables Magistrados que declaren la nulidad absoluta de (i) la Liquidación Oficial de Revisión No. 312412004000136 del 17 de diciembre de 2014, y (ii) la Resolución que resolvió el Recurso de Reconsideración No. 012684 del 23 de diciembre de 2015, Actos Administrativos mediante los cuales se modificó la declaración privada del impuesto sobre la renta del año gravable 2011 presentada por la Compañía el 14 de marzo de 2014.

La nulidad de los referenciados Actos Administrativos tiene lugar en razón a que los mismos fueron expedidos a partir de una violación por inaplicación de las disposiciones normativas incorporadas por el artículo 3° del Decreto 1514 de 1998, 2 9 de la Constitución Política , así como con ocasión de una flagrante transgresión del principio constitucional de Buena Fe, Confianza Legítima y la teoría de los Actos Propios, configurando a partir de ello y de la violación adicional de las disposiciones que se desarrollan en la presente demanda la Nulidad Absoluta regulada en el artículo 139 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.

En caso de que se acepten parcialmente los argumentos expuestos en el presente Medio de Control de Nulidad y Restablecimiento del Derecho, solicito respetuosamente a su Honorable Despacho se sirva declarar la Nulidad Parcial de los Actos Administrativos demandados, derivada de los fundamentos aceptados.

de Control de Nulidad y Restablecimiento del Derecho, solicito respetuosamente a su Honorable Despacho se sirva declarar la Nulidad Parcial de los Actos Administrativos demandados, derivada de los fundamentos aceptados.

B.- A TÍTULO DE RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO

Respetuosamente solicito a su Honorable Despacho que como consecuencia de la nulidad de los Actos Administrativos Demandados, se declare como Restablecimiento del Derecho la firmeza de la declaración privada del Impuesto Sobre la Renta presentada por DIAGEO por el año gravable 2011 mediante formulario NO. 91000223064118 (la “Declaración del Impuesto de renta”), en la cual se determinó un saldo a favor de MIL

CIENTO TRECE MILLONES NOVECIENTOS SESENTA Y SEIS MIL PESOS

($1.113.966.000).

En caso de que se acepten parcialmente los argumentos expuestos por DIAGEO durante este proceso, solicito se determine el importe relacionado con las modificaciones consideradas por su Honorable Despacho.

C.- COSTAS DEL PROCESO Y AGENCIAS EN DERECHO

Respetuosamente solicito a los Honorables Magistrados que, teniendo en cuenta que los Actos Administrativos Demandados contradicen el ordenamiento jurídico, se condene en costas a la parte demandada como consecuencia de la declaratoria de nulidad de los mismos.Radicado: 25000-23-37-000-2016-01188-01 (25323)

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Las costas y agencias en derecho se solicitan de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 361, 363, 364, y 366 del Código General del Proceso, y en concordancia con los numerales 3.1, 3.1.2., y 3.1.3., del Acuerdo 1887 de 2003».

Invocó como disposiciones violadas, las siguientes:

• Artículos 6, 29 y 83 de la Constitución Política • Artículo 5.° de la Ley 489 de 1998 • Artículo 137 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y, • Artículo 3.° del Decreto 1514 de 1998

Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente:

Se violó el principio de correspondencia, porque el requerimiento especi al propuso rechazar los gastos derivados de un contrato de mandato que no estaban certificados por el revisor fiscal de las mandatarias, mientras la liquidación de revisión descartó los aportados con l a respuesta a l acto de trámite, al considerar que las facturas eran la prueba válida de dichos gastos.

La contribuyente suscribió un contrato de mandato con las compañías Dialsa S. A. y Altipal

S. A., cuya existencia fue aceptada por la Administración y está acreditada en ofertas irrevocables y certificados de revisor fiscal, para que en calidad de mandatarias

S. A., cuya existencia fue aceptada por la Administración y está acreditada en ofertas irrevocables y certificados de revisor fiscal, para que en calidad de mandatarias desarrollaran actividades de publicidad, propaganda y promoción, que dieran a conocer nuevos productos de la compañía o posicionar otros ya existentes.

Los actos demandados son nulos, pues en sede administrativa y ante la jurisdicción se aportaron medios de prueba idóneos que acreditan gastos generados en el marco de un contrato de mandato, como lo establece el artículo 3.º del Decreto 1514 de 1998.

Conforme con la jurisprudencia y la doctrina el contrato de mandato es consensual; el reconocimiento de gastos requiere que, ante el reembolso de las erogaciones en que incurre el mandatario, este expida al mandante una certificación que es prueba idónea de las deducciones que le corresponden y, la conservación de facturas es deber del mandatario. En ese contexto, la existencia del contrato de mandato está demostrada mediante ofertas mercantiles y los gastos del mandante con certificados de revisor fiscal de las mandatarias, los cuales discriminan la cuantía y conceptos de los mismos.

El rechazo de gastos viola el debido proceso, los derechos de defensa y contradicción y los principios de buena fe , confianza legítima y actos propios , dado que, con fundamento en un certificado de revisor fiscal la DIAN aceptó gastos dentro de un contrato de mandato, pero rechazó los debatidos que están soportados en certificados de revisor similares.

La liquidación de revisión es nula por indebida aplicación de los artículos 3.º del Decreto

contrato de mandato, pero rechazó los debatidos que están soportados en certificados de revisor similares.

La liquidación de revisión es nula por indebida aplicación de los artículos 3.º del Decreto 1514 de 1998, 615, 616-1, 742, 771-2 y 777 del Estatuto Tributario y de la doctrina de la DIAN, en tanto señaló que la prueba de gastos del mandante es la factura de venta expedida por los mandatarios respecto de los servicios de publicidad prestados, y no el certificado del revisor fiscal.Radicado: 25000-23-37-000-2016-01188-01 (25323)

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Los actos demandados están viciados de falsa motivación, pues desconocen que el gasto es real y estaba respaldado en contratos de mandato contenidos en ofertas comerciales irrevocables, en certificados de revisor fiscal, y en otros soportes.

El acto de determinación no registró el valor total de los gastos reembolsados en ejecución del mandato , porque omitió registrar facturas expedidas a una de las mandatarias (Altipal3), lo cual constituye falsa motivación.

No se configuraron los supuestos de la sanción por inexactitud, en razón a que los gastos declarados son reales y están acreditado s, por lo que su determinación constituye falsa motivación . Además , se configura diferencia de criterios frente al artículo 3.º del Decreto 1514 de 1998, pues la DIAN considera que los gastos del

gastos declarados son reales y están acreditado s, por lo que su determinación constituye falsa motivación . Además , se configura diferencia de criterios frente al artículo 3.º del Decreto 1514 de 1998, pues la DIAN considera que los gastos del mandante se soportan en facturas de venta y no mediante certificados de revisor fiscal.

OPOSICIÓN

La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente:

El rechazo de gastos obedeció a la falta de comprobación de los mismos , pues los registros, facturas sin requisitos y demás documentos que presentó la contribuyente no responden a los valores declarados, o son ajenos a la contribuyente y a las sociedades Dialsa y Altipal.

Las certificaciones de revisor fiscal no cumplen los requisitos para el reconocimiento del gasto, ya que contienen manifestaciones generales, s in relacionar soportes, cuentas o subcuentas del registro contable. Al efecto, se confrontaron los certificados con las facturas aportadas al proceso y se estableció que eran incongruentes.

La Administración, en ejercicio de sus facultades de fiscalización, verificó las certificaciones allegadas y estableció que la demandante no demost ró que los pagos certificados por terceros de «bonificaciones por actividades varias » y «gastos por cuenta de terceros» correspondieran a gastos de publicidad de terceros que, en algunos casos, no realizaban esta clase de actividades.

La aceptación de algunos gastos respaldados en certificación de revisor fiscal , no implica que las erogaciones registradas en otros certificados sigan la misma suerte, por no estar debidamente respaldadas o por la generalidad del documento.

La aceptación de algunos gastos respaldados en certificación de revisor fiscal , no implica que las erogaciones registradas en otros certificados sigan la misma suerte, por no estar debidamente respaldadas o por la generalidad del documento.

No se vulneran los principios invocados, porque la normativa aplicable no contempla una expectativa para la contribuyente de que las deducciones pedidas y las certificaciones allegadas para su demostración no fueran objeto de fiscalización.

Procede la sanción por inexactitud , p orque la actora no demostró los gastos declarados, y no se debe condenar en costas, pues en el proceso se ventiló un tema de interés público y las actuaciones de la DIAN no fueron temerarias o desleales.

3 No indicó cuales facturas fueron omitidas por la Administración.Radicado: 25000-23-37-000-2016-01188-01 (25323)

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AUDIENCIA INICIAL

En la audiencia inicial del 20 de noviembre de 2017, el a-quo no advirtió irregularidades o nulidades en lo actuado, declaró que no se presentaron excepciones previas, decretó como pruebas las aportadas y pedidas por las partes, y fijó el litigio en determinar si los actos demandados vulneraron la normativa invocada en la demanda.

SENTENCIA APELADA

El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, declaró la

los actos demandados vulneraron la normativa invocada en la demanda.

SENTENCIA APELADA

El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, declaró la nulidad parcial de los actos administrativos demandados para ajustar la sanción por inexactitud al 100 % por favorabilidad y no condenó en costas, con base en lo siguiente:

No hay falta de correspondencia entre el requerimiento especial , que planteó el desconocimiento de gastos de Altipal y Dialsa por falta de soporte de las certificaciones y auxiliares de cuentas de terceros presentadas, con fundamento en los artículos 632 y 771-2 del Estatuto Tributario , y la liquidación de revisión , que mantuvo el rechazo porque los documentos allegados con la respuesta al acto de trámite no cumplían los requisitos de los artículos aludidos. Además, el hecho económico que discuten dichos actos es el mismo y se contrae a la falta de soportes del gasto.

En desarrollo de su objeto social, la contribuyente formuló dos ofertas comerciales con terceros, para que estos, por su cuenta y riesgo y a su nombre promocionaran y comercializaran los productos de Diageo. En las ofertas se acordó que los clientes (Altipal y Dialsa) debían estar autorizados para realizar actividades de mercadeo y publicidad, pero no obra prueba de tales autorizaciones.

Aunque no se discute su existencia, no se allegó el contrato de mandato donde conste la obligación de Altipal y Dialsa de i ncurrir en gastos publicitarios en nombre de la contribuyente, y las ofertas mercantiles suministradas no demuestran la prestación de servicios de publicidad.

la obligación de Altipal y Dialsa de i ncurrir en gastos publicitarios en nombre de la contribuyente, y las ofertas mercantiles suministradas no demuestran la prestación de servicios de publicidad.

Ante la supuesta existencia de un mandato, las mandatarias deben contar con facturas expedidas a su nombre , donde consten los gastos en que incurrieron a nombre del mandante, quien a su vez debe presentar las certificaciones de revisor fiscal expedidas por aquellas para reclamar el gasto, documentos que deben corresponder en cuanto a los valores que incorporan.

Así, los certificados de revisor fiscal de las mandatarias, analizados bajo las reglas de la sana crítica, no certifican expresamente los conceptos constitutivos de gastos ni su cuantía, y son insuficientes para demostrar el gasto de publicidad efectuado a nombre de Diageo, pues no tienen grado de detalle , en la medida en que no relacionan los comprobantes de orden interno y externo ni los libros contables en que se soportaron, o si la contabilidad se llevó en debida forma.

La Administración verificó los certificados y demás documentos aportados por la contribuyente, y encontró múltiples irregularidades (cuentas de cobro ajenas al mandante y a las mandatarias, que no indicaban el proveedor del servicio o con valores ilegibles, se referían a servicios de arrendamiento y capacitaciones ajenos a gastos de publicidad, facturas anexadas a diferentes cuentas de cobro o servicios de periodos diferentes ), sin que haya solicitado la factura a queRadicado: 25000-23-37-000-2016-01188-01 (25323)

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cuentas de cobro o servicios de periodos diferentes ), sin que haya solicitado la factura a queRadicado: 25000-23-37-000-2016-01188-01 (25323)

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6 alude la demandante. Así mismo, la citada certificación debió ser expedida con anterioridad a la presentación de la declaración privada y no hasta el año 2014.

Como el gasto registrado por la sociedad fue objeto de comprobación especial, a la contribuyente le correspondía demostrar la realidad de t ales erogaciones, lo cual no ocurrió. Por lo tanto, la DIAN no desconoció que la prueba de gastos en el contrato de mandato sea la certificación de revisor fiscal, pue s las presentadas no reúnen los requisitos legalmente establecidos, circunstancia acorde con la doctrina DIAN.

En la valoración de la pruebas de la actora no se presenta falsa motivación, en tanto la decisión cuestionada se ajusta a las condiciones fácticas y jurídicas del caso, lo cual descarta la violación de los principios invocados en la demanda.

Hay lugar a imponer sanción por inexactitud, por cuanto la contribuyente declaró gastos no demostrados, aunque reducida al 100 % en aplicación del principio de favorabilidad, y no procede la condena en costas ante la falta de demostración de su causación.

RECURSO DE APELACIÓN

La actora interpuso recurso de apelación, por las siguientes razones:

La sentencia apelada inaplicó el principio de correspondencia, porque si bien el

RECURSO DE APELACIÓN

La actora interpuso recurso de apelación, por las siguientes razones:

La sentencia apelada inaplicó el principio de correspondencia, porque si bien el requerimiento especial indicó que los gastos discutidos se debían demostrar mediante certificado de revisor fiscal de las mandatarias, la liquidación de revisión esgrimió que los allegados no eran válidos y que la prueba para sustentar dichos gastos eran las facturas expedidas al mandatario.

El a quo desechó certificados de revisor fiscal de las mandatarias, que conforme con la normativa aplicable soportan los gastos de publicidad, propaganda y promoción en que incurrieron por cuenta del mandante y las ofertas mercantiles, lo cual evidencia falta de valoración en sana crítica de las pruebas aportadas en las instancias pertinentes, pues demuestran que «entre las compañías ALTIPAL, DIALSA Y DIAGEO, existía un mandato con relación a las actividades de promoción, mercadeo y publicidad4».

La providencia no podía señalar que el certificado de revisor fiscal «no constituyó una tarifa legal probatoria, sino que su valoración debía ser realizada a partir del ejercicio de la sana crítica », pues al hacerlo desconoció que es prueba idónea de los gastos del mand ante, y no «las facturas del mandatario para que la expensa sea deducible para el manda nte», con lo cual pretermitió aplicar los conceptos de la DIAN y vulneró los derechos al debido proceso y la defensa, y los principios de buena fe y confianza legítima.

Además, la jurisprudencia del Consejo de Estado5 fijó como sub-regla que dichos gastos se soportan con el certificado de revisor fiscal de las mandatarias , siempre que

y la defensa, y los principios de buena fe y confianza legítima.

Además, la jurisprudencia del Consejo de Estado5 fijó como sub-regla que dichos gastos se soportan con el certificado de revisor fiscal de las mandatarias , siempre que delimiten los conceptos de las erogaciones y sus cuantías.

El Tribunal interpretó de forma errada el artículo 3.° del Decreto 1514 de 1998 al señalar que los certificados no cumplían requisitos legales, pues consignan los gastos en que incurrieron las mandatarias por cuenta del mandante, delimitando concepto y cuantía,

4 Fl. 25 del recurso de apelación. 5 Sentencia del 6 de diciembre de 2017, Exp. 20070.Radicado: 25000-23-37-000-2016-01188-01 (25323)

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7 sin que se requiera identificar información de comprobantes internos y externos, libros, cuentas o asientos contables o facturas , exigencia s que constituyen un requisito adicional.

Además, existe una indebida valoración , porque las certificaciones consignan la información echada de menos por la sentencia, la cual tampoco podía determinar que los certificados son extemporáneos, por no haber sido expedidos con anterioridad a la presentación de la declaración privada, pues ello constituye una limitación temporal no prevista para aportar pruebas al proceso.

Se transgredió el artículo 647 del estatuto Tributario, en tanto la compañía no incurrió

presentación de la declaración privada, pues ello constituye una limitación temporal no prevista para aportar pruebas al proceso.

Se transgredió el artículo 647 del estatuto Tributario, en tanto la compañía no incurrió en los supuestos sancionables de la norma, toda vez que los gastos debatidos están demostrados con lo s documentos exigidos por la legislación fiscal, y se presenta disparidad de criterios sobre la interpretación del artículo 3.° del Decreto 1514 de 1998.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

La demandante insistió en las argumentaciones del recurso de apelación6.

La DIAN solicitó confirmar la sentencia apelada, ante el incumplimiento de requisitos de las certificaciones debatidas y las irregularidades de los documentos aportados7.

El Ministerio Público solicitó confirmar la sentencia apelada, porque : i) no se violó el principio de correspondencia , pues el hecho económico discutido en el requerimiento especial y la liquidación de revisión es el mismo , y el acto de trámite no podía pronunciarse sobre certificaciones presentadas después de su expedición ; ii) no se demostró la existencia de un contrato de mandato, y los certificados de revisor presentados no permiten establecer la realidad del gasto y, iii) procede la sanción por inexactitud por deducciones inexistentes declaradas8.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

Se discute la legalidad de los actos administrativos que modificaron la declaración del impuesto sobre la renta y comp lementarios del año gravable 20 11, presentada por Diageo Colombia S. A.

En los términos del recurso de apelación, se debe establecer si los gastos de publicidad,

impuesto sobre la renta y comp lementarios del año gravable 20 11, presentada por Diageo Colombia S. A.

En los términos del recurso de apelación, se debe establecer si los gastos de publicidad, promoción y propaganda debatidos en el proceso están demostrados, y si procede imponer sanción por inexactitud.

Principio de correspondencia

La actora argumentó que se violó el principio de correspondencia, en razón a q ue el requerimiento especial formuló el rechazo de gastos asociados a un contrato de mandato, en tanto no fueron certificados por el revisor fiscal de las mandatarias,

6 Índice 18 de SAMAI. 7 Índice 17 de SAMAI. 8 Índice 19 de SAMAI.Radicado: 25000-23-37-000-2016-01188-01 (25323)

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8 mientras la liquidación de revisión descartó los aportados bajo el argumento de que la prueba exigida para tal efecto está constituida por facturas.

El artículo 711 del Estatuto Tributario establece que « La liquidación de revisión deberá contraerse exclusivamente a la declaración del contribuyente y a los hechos que hubieren sido contemplados en el requerimiento especial o en su ampliación si la hubiere».

Al respecto, la Sala precisó9 que «la relación, enlace o concatenación que se exige respecto de esos actos jurídicos se debe derivar de los “hechos” de manera que, si los reportados en el denuncio

Al respecto, la Sala precisó9 que «la relación, enlace o concatenación que se exige respecto de esos actos jurídicos se debe derivar de los “hechos” de manera que, si los reportados en el denuncio privado son los mismos glosados en el requerimiento especial y en la liquidación oficial, no se configura la violación del principio de correspondencia».

En el caso concreto, el requerimi ento especial propuso desconoc er gastos de publicidad, propaganda y promoción por la suma de $3.620.275.000 , de los cuales $1.435.576.123 corresponden a Altipal S. A . y $2.184.699.105 a Dialsa S. A ., por considerar que los documentos presentados por la contribuyente en visita fiscal y los recaudados mediante cruces de información, no soportan las erogaciones reclamadas, para lo cual se fundamentó en los artículos 632 y 771-2 del Estatuto Tributario, 123 del Decreto 2649 de 1993 y 3.° del Decreto 1514 de 199810.

Por su parte la liquidación de revisión , frente a las argumentaciones y documentos aportados con la respuesta a dicho acto, precisó que «Los motivos por los cuales se desconoce la suma de $3.620.275.000 por concepto de publicidad obedeció a la falta de prueba documental d e conformidad con los artículos 632 y 771 -2 del Estatuto Tributario concordante con el artículo 123 del Decreto 2649 de 1993 11», para lo cual se analizaron facturas, certificados de revisor fiscal, cuentas de cobro, notas crédito, entre otros soportes, y concluyó que «ni los documentos aportados ante la división de fiscalización ni los anexados con la respuesta al requerimiento especial, cumplen las condiciones legales requeridas para este efecto ».

revisor fiscal, cuentas de cobro, notas crédito, entre otros soportes, y concluyó que «ni los documentos aportados ante la división de fiscalización ni los anexados con la respuesta al requerimiento especial, cumplen las condiciones legales requeridas para este efecto ».

De las razones expuestas en el requerimiento especial y en la liquidación de revisión , se advierte que , tanto el acto preparatorio como el de determinación discutieron los soportes de los gastos de publicidad, promoción y propaganda registrados por la contribuyente en su declaración tributaria, y que los hechos que motivaron su expedición son los mismos, pues se concretan en la demostración de las erogaciones señaladas por cuenta de los documentos recaudados en el expediente, lo cual descarta la falta de correspondencia invocada.

Gastos – contrato de mandato

La actora argumentó que el soporte idóneo de los gastos reclamados en su declaración tributaria, por las expensas en que incurrieron las mandatarias Dialsa y Altipal, en el marco de un contrato de mandato, son los certificados de revisor fiscal que estas expidieron con el lleno de los requisitos establecidos en el artículo 3.° del Decreto 1514 de 1998 , y no las facturas a que alude la Administración.

El artículo 3 del Decreto 1514 de 1998 reguló la facturación en el mandato12, así:

9 Sentencias del 21 de febrero de 2019, Exp. 22510, C. P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, que reiteró la sentencia del 10 de

marzo de 2011, Exp. 17075, C. P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, del 26 de julio de 2018, Exp. 20947 y del 4 de octubre de 2018, Exp. 19778, C. P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 10 Fls. 5, 6 y 7 del requerimiento especial. 11 Fl. 12 de la liquidación de revisión. 12 El contenido de la anterior disposición fue compilado en el artículo 1.6.1.4.9 del Decreto 1625 de 2016, modificado por el decreto 358 de 2020.Radicado: 25000-23-37-000-2016-01188-01 (25323)

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9 «Art. 3.°. Facturación en mandato. En los contratos de mandato, las facturas deberán ser expedidas en todos los casos por el mandatario.

La factura deberá ser expedida a nombre del mandatario.

Si el mandatario adquiere bienes o servicios en cumplimiento del mandato, la factura deberá ser expedida a nombre del mandatario.

Para efectos de soportar los respectivos costos, deducciones o impuestos descontables, o devoluciones a que teng a derecho el mandante, el mandatario deberá expedir al mandante una certificación donde se consigne la cuantía y concepto de estos, la cual debe ser avalada por contador público o revisor fiscal, según las disposiciones legales vigentes sobre la materia.

En el caso de las devoluciones se adjuntará además una copia del contrato de mandato.

debe ser avalada por contador público o revisor fiscal, según las disposiciones legales vigentes so