CE - 250002337000201800479011SENTENCIA20221003101502

Radicación: 25000-23-37-000-2018-00479-01(26398)

Demandante: ASTAF COLOMBIA SAS

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co

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CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

CONSEJERA PONENTE: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

Bogotá D.C. veintinueve (29) de septiembre dos mil veintidós (2022)

Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 25000-23-37-000-2018-00479-01(26398)

Demandante: ASTAF COLOMBIA SAS

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN

Temas: Renta 2013. Deducciones. Prueba.

SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA

La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, contra la sentencia del 11 de junio de 202 1, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, que negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas1.

ANTECEDENTES

El 6 de junio de 2014, Astaf Colombia SAS presentó la declaración de renta del año gravable 201 32, corregida el 3 de septiembre de 2014 3, en la que registró gastos operacionales de administración por $1.320.029.000, renta líquida gravable de

gravable 201 32, corregida el 3 de septiembre de 2014 3, en la que registró gastos operacionales de administración por $1.320.029.000, renta líquida gravable de $428.519.000, impuesto a cargo de $107.130.000 y saldo a favor de $299.055.0004, solicitado en compensación5.

Previo Requerimiento Especial 32240201 6000147 del 19 de septiembre de 2016 6 y respuesta al mismo7, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá profirió la Liquidación Oficial de Revisión 32241201 7000064 del 18 de abril de 2017 8, en la cual modificó la declaración privada para rechazar gastos operacionales de administración por $538.360.000 -arrendamientos $453.360.000 y amortización $85.000.000- (para un total gastos operacionales de administración de $781.669.000). Así, determinó sanción por inexactitud del 100% en $134.590.000 (total sanciones $135.289.0009) y total saldo a favor de $165.164.000.

El 16 de junio de 2017 la contribuyente presentó recurso de reconsideración10, decidido mediante Resolución 992232018000034 del 19 de abril de 2018 11, proferida por la

1 Expediente digital índice 2 de Samai. 2 Fl. 13 c.a. 3 Fl. 1359 c.a. 4 Saldo a favor declarado antes de sanciones: $299.754.000 - $699.000 (sanción por corrección declarada) = $299.055.000

2 Fl. 13 c.a. 3 Fl. 1359 c.a. 4 Saldo a favor declarado antes de sanciones: $299.754.000 - $699.000 (sanción por corrección declarada) = $299.055.000 5 Resolución 62829000173360 del 8 de septiembre de 2014, que ordenó la compensación de $299.055.000, fls. 1362 y vto., c.a. 6 Fls. 1267-1277 c.a. 7 Radicada el 19 de diciembre de 2016, fls. 1298-1314 c.a. 8 Fls. 1365-1382 c.a. 9 Sanción por inexactitud de $134.590.000 más sanción por corrección declarada $699.000 10 Fls. 1389-1406 c.a. 11 Fls. 1448-1462 c.a.Radicación: 25000-23-37-000-2018-00479-01(26398)

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2 Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección d e Gestión Jurídica de la DIAN, en el sentido de confirmar el acto recurrido.

DEMANDA

Astaf Colombia SAS, en ejercicio del medio de control previsto en el artículo 138 del CPACA., formuló las siguientes pretensiones12:

«1. Primero: Que se declare la nulidad de los siguientes actos administrativos:

➢ Liquidación Oficial de Revisión No. 322412017000064 del 18 abril de 2017 ➢ Resolución No. 992232018000034 del 19 de abril de 2018, la cual resolvió

➢ Liquidación Oficial de Revisión No. 322412017000064 del 18 abril de 2017 ➢ Resolución No. 992232018000034 del 19 de abril de 2018, la cual resolvió negativamente el recurso de reconsideración contra la Liquidación Oficial de Revisión No. 322412017000064 del 18 abril de 2017.

2. Segundo: Que, como consecuencia de la declaratoria de nulidad de los anteriores actos administrativos, se restablezcan los derechos de la sociedad Astaf Colombia S.A.S. de la

siguiente forma:

• Que se declare que la declaración privada fue correcta y, por tanto, el contribuyente, en su declaración de renta del año 2013, tiene un saldo a favor correspondiente a la siguiente suma: $299.055.000. • Que la Administración se abstenga de iniciar cualquier procedimiento de devolución improcedente por los saldos devueltos con ocasión de la declaración de renta del año 2013. • Que la Administración cese cualquier procedimiento de cobro coactivo que haya adelantado por este concepto.

3. Tercero: Que se condene en costas y agencias en derecho a la parte demandada.»

Invocó como disposiciones violadas las siguientes:

• Artículos 137 y 138 del CPACA - Artículo 107, 260-1 numeral 5 literal c) del Estatuto Tributario - Artículos 762 y 1500 del Código Civil

Como concepto de la violación expuso que los actos acusados vulneraron normas superiores, fueron expedidos irregularmente y adolecen de falsa motivación.

Mediante contrato No. 101 -6000-12229 suscrito el 12 de noviembre de 2010, Leasing

superiores, fueron expedidos irregularmente y adolecen de falsa motivación.

Mediante contrato No. 101 -6000-12229 suscrito el 12 de noviembre de 2010, Leasing Bancoldex SA Compañía de Financiamiento -en adelante Leasing Bancoldex - entregó en leasing financiero a Astaf Colombia SAS las oficinas 601, 602, 603, 604 y 605 del edificio Calle 97, ubicado en la Carrera 13 No. 97-76 de la ciudad de Bogotá.

Previa autorización d e Leasing Bancoldex, Astaf Colombia SAS en su calidad de locatario cedió dicho contrato a Gazelle SAS, mediante el otrosí No. 3, suscrito el 1 de febrero de 2013 en la Notaría 44 de Bogotá.

El 2 de enero de 2013 -antes de la cesión del contrato de leasing-, el representante legal de Gazelle SAS suscribió con el representante de Astaf Colombia SAS contrato de arrendamiento de local comercial , cuyo objeto fue «[la] entrega a título de arrendamiento al ARRENDATARIO las oficinas 601, 602, 603, 604 y 605 , que conforman el piso sexto del edificio, ubicadas en la Carrera 13 No. 97-76 […]. Los inmuebles objeto del presente contrato se entregan con las instalaciones eléctricas,

12 Fl. 6 c.p.Radicación: 25000-23-37-000-2018-00479-01(26398)

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3 sanitarias, hidráulicas, en perfecto estado de funcionamiento». En dicho contrato, se pactó un canon mensual de arrendamiento de $34.200.000 más IVA.

En la liquidación privada de renta por el año gravable 2013, Astaf solicitó la deducción por gastos de arrendamiento y amortización en cuantía de $538.360.000 -arrendamientos $453.360.000 y amortización $85.000.000 - los cuales consideró procedentes por cumplir con los requisitos de causalidad y necesidad del artículo 107 del ET. Al efecto, explicó que no tuvo la posesión del inmueble arrendado -oficinas 601, 602, 603, 604 y 605 del Edificio Calle 97-. Ninguno de los negocios celebrados -leasing financiero y arrendamiento de local comercialtransfiere el derecho de dominio ni la posesión de los inmuebles. Si bien el contrato de leasing financiero genera la opción de comprar, el derecho de dominio o la posesión se transfieren en virtud del ejercicio de dicha opción y no por la simple celebración del contrato.

No es cierto que el otrosí No. 3 se perfeccionó en diciembre de 2014. La doctrina ha manifestado que el contrato de leasing -incluida su cesiónse perfecciona con el simple acuerdo entre las partes y no requiere de ninguna solemnidad. La Administración considera que el contrato nació la vida jurídica en diciembre de 2014, fecha en la que se registró la cesión de Astaf Colombia SAS a Gazelle SAS. De acuerdo con las normas

acuerdo entre las partes y no requiere de ninguna solemnidad. La Administración considera que el contrato nació la vida jurídica en diciembre de 2014, fecha en la que se registró la cesión de Astaf Colombia SAS a Gazelle SAS. De acuerdo con las normas de los contratos, es irrelevante cuándo se registró la cesión de la posición contractual, pues por tratarse de un contrato consensual se entiende perfeccionado desde el acuerdo de volunta des y su registro deviene irrelevante. La fecha en que Leasing Bancoldex haya registrado el contrato -o lo haya legalizado al interior de su compañía - solo es relevante para sus protocolos internos e inoponible frente a las partes del contrato -como lo pueden ser Astaf SAS o Gazelle SASo frente a terceros -como la DIAN-.

El gasto también es proporcional porque: i) el precio del arrendamiento se pagó de conformidad con los valores comerciales del mercado inmobiliario de la ciudad de Bogotá y es proporc ional en comparación con los cánones que pagaba Astaf Colombia S.A.S con anterioridad a la suscripción del contrato de leasing; ii) todos los espacios alquilados se utilizan para desarrollar las actividades laborales del equipo de Astaf Colombia S.A.S o para la atención de sus clientes, y iii) no resulta desproporcionado incurrir en un gasto de arrendamiento de $538.360.000 para una sociedad que tuvo ingresos netos equivalentes a $5.346.798.000.

Sobre la vinculación de la compañía arrendadora y la arrendataria, según lo establecido en el artículo 260-1 del ET, el ordenamiento no consagra ningún tipo de consecuencia en relación con la deducibilidad del gasto para las situaciones en las que sociedades vinculadas realicen operaciones entre sí y la Admi nistración tampoco explicó la

en el artículo 260-1 del ET, el ordenamiento no consagra ningún tipo de consecuencia en relación con la deducibilidad del gasto para las situaciones en las que sociedades vinculadas realicen operaciones entre sí y la Admi nistración tampoco explicó la relevancia de tal vinculación. Para efectos de depurar su renta, a Astaf Colombia SAS le era indiferente tomar como deducción el pago de las cuotas del leasing a Bancoldex o el pago de los cánones del contrato de arrendamiento que, efectivamente, se le hicieron a Gazelle SAS.

En la resolución que resuelve el recurso de reconsideración se reconoció que la cesión del contrato de leasing quedó perfeccionada desde el 15 de enero de 2013; sin embargo, aclaró la DIAN que la fecha en que se perfecciona el contrato es diferente de la fecha en la que causa efectos contables y fiscales frente a la administración tributaria, que, para el caso, fue el 16 de diciembre de 2014, cuando se cumplieron las condiciones establecidas por Leasing Bancoldex a Gazelle SAS. La liquidación oficial de revisión se profirió asumiendo un hecho que no era cierto: que la cesi ón del contrato de leasing solo se perfeccionó en diciembre de 2014, y, por lo tanto, incurrió en falsa motivación. La Administración desconoció el derecho de defensa al afirmar en la resolución que resuelve el recursoRadicación: 25000-23-37-000-2018-00479-01(26398)

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4 de reconsideración que la discusión debió centrarse en el momento en que el contrato empezó a tener efectos jurídicos, no cuándo se entendió perfeccionado.

El abuso de las formas jurídicas a que alude la DIAN en los actos acusados no tiene respaldo probatorio. La Administración asum ió que el contribuyente incurrió en dicho abuso al suponer que con la cesión del contrato de leasing iba pagar un menor impuesto del que le correspondía, lo cual no es cierto, pues en caso de que no se hubie se efectuado la cesión, y Astaf Colombia SAS no hubiese tomado las oficinas en arriendo y las mantuviera a título de leasing, su renta habría sido muy similar. La única diferencia es que en vez de deducir los cánones del contrato de arrendamiento h abría deducido las cuotas e intereses del contrato de leasing. No cuestionó la sanción por inexactitud.

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA

La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en los argumentos que se exponen a continuación13:

La actora no es clara en las supuestas vulneraciones en las que incurrieron los actos acusados, y no centró la discusión en el cumplimiento de las normas legales que sustentan la deducción solicitada.

Los actos analizaron los efectos jurídicos y fiscales que genera el contrato de leasing . Los efectos fiscales y contables para Leasing Bancoldex -propietaria de los bienes - se

sustentan la deducción solicitada.

Los actos analizaron los efectos jurídicos y fiscales que genera el contrato de leasing . Los efectos fiscales y contables para Leasing Bancoldex -propietaria de los bienes - se produjeron desde el día 16 de diciembre de 2014, fecha en la cual se perfeccionó la cesión del contrato de leasing a la sociedad Gazelle SAS, frente a la compañía Bancoldex, y desde allí se contabilizan los efectos tributarios. No se puede pretender desprender el contrato principal del otrosí, pues en derecho mercantil y civil el otrosí por sí solo no existe, al ser un ajuste a las reglas principales de la relación contractual.

El informe del cálculo de cánones de la sociedad G azelle SAS, allegado por Leasing Bancoldex, puso en evidencia que la cesión d el contrato de leasing financiero 1016000-12229 se perfeccionó el 16 de diciembre de 2014, una vez Gazelle SAS acreditó el cumplimiento de los requisitos para ser cesionaria ante la entidad financiera. En consecuencia, en aplicación del artículo 1960 del Código Civil se determinó que la cesión del contrato de leasing no produce efecto alguno frente a terceros -la DIANhasta que no haya sido notificada por el cesionario deudor o aceptada por este -Gazelle SAS-; de ahí que la tesis de la actora carezca de respaldo jurídico.

Si bien la cesión del contrato se suscribió el 15 de enero de 2013, tal suscripción por sí sola no produce efectos jurídicos a la luz de los derechos mercantil y civil, máxime cuando el mismo documento es taxativo en referir que los efectos jurídicos se producen

sola no produce efectos jurídicos a la luz de los derechos mercantil y civil, máxime cuando el mismo documento es taxativo en referir que los efectos jurídicos se producen a partir de la autorización legal respectiva, la cual ocurrió el 16 de diciembre de 2014. En tal sentido, la contribuyente pretende que la Administración acepte que no ejercía posesión de los bienes sujetos al contrato de leasing y de forma concomitante realizara el pago de unos cánones de arrendamiento , lo cual es improcedente contable y fiscalmente, pues es arrendamiento de local comercial o es posesión por cuenta del leasing.

13 Fls. 290-307 c.p.Radicación: 25000-23-37-000-2018-00479-01(26398)

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5 En el cuaderno de antecedentes, repos a comunicación enviada por el Secretario General de Leasing Bancoldex -compañía de financiamiento comercialal señor Jorge Moreno Ramírez -accionista de Astaf Colombia SASquien manifiesta expresamente el rechazo o no aceptación a la sociedad G azelle SAS en condición de cesionario del contrato de leasing, siendo categórico cuando afirma que, a 15 de septiembre de 2014 , fecha de generación del documento, el contrato referido se es tá ejecutando en los términos inicialmente pactados.

La demandante pretende dar validez a una verdad formal y documentada, mas no a la existencia de un hecho económico o de una operación económica, situación que

generación del documento, el contrato referido se es tá ejecutando en los términos inicialmente pactados.

La demandante pretende dar validez a una verdad formal y documentada, mas no a la existencia de un hecho económico o de una operación económica, situación que condujo a concluir que existió una «simulación» que le permitió a la demandante acceder a un beneficio fiscal -devolución de saldos a favor - sin tener derecho, lo que ha sido considerado por la Corte Constitucional como fraude fiscal14.

AUDIENCIA INICIAL

El 18 de julio de 2019, el Tribunal llevó a cabo la audiencia inicial de que trata el artículo 180 de la Ley 1437 de 2011 15. En dicha diligencia se precisó que no se presentaron irregularidades procesales, nulidades, excepciones previas ni se solicitaron medidas cautelares. Al encontrarse saneado el proceso, se decretaron las pruebas pertinentes y se dio traslado a las partes para alegar de conclusión. El litigio se concretó en determinar la legalidad de los actos acusados.

SENTENCIA APELADA

El Tribunal negó las pretensiones de la demanda, sin condena en costas, con fundamento en lo siguiente16:

La validez y eficacia del contrato son dos conceptos diferentes: mientras la validez hace referencia al cumplimiento de los requisitos legales para que un contrato nazca a la vida jurídica, la eficacia refiere el momento en que el contrato produce efectos jurídicos. En consecuencia, dado que el otrosí No. 3 del contrato de leasing celebrado entre Leasing Bancoldex, Astaf Colombia SAS y Gazelle SAS surtió eficacia a partir d el 16 de

consecuencia, dado que el otrosí No. 3 del contrato de leasing celebrado entre Leasing Bancoldex, Astaf Colombia SAS y Gazelle SAS surtió eficacia a partir d el 16 de diciembre de 2014, se concluye que la actora únicamente podía efectuar pagos por concepto de canon de arrendamiento -por las oficinas 601, 6 02, 603, 604 y 605 del piso sexto, ubicadas en la Carrera 1 3 No. 97 -76a favor de Gazelle SAS a partir de esa fecha, considerando que, antes, Gazelle no tenía ningún derecho frente a tales inmuebles, por cuanto aún estaba vigente la relación contractual entre Astaf Colombia SAS y Leasing Bancoldex, tal y como lo confirma el Secretario General de la compañía de financiamiento, al indicar que al 15 de septiembre de 2014 «el contrato de leasing No. 1016000-12229 continúa desarrollándose en los términos inicialmente pactados».

La deducibilidad de los gastos de arrendamiento, como su amortización, registrada en la declaración de renta del año gravable 2013 no resulta procedente , pues no existió relación de causalidad entre la actividad generadora de renta y las operaciones

14 Fl. 23-24 LOR. En la LOR se aludió a que el señor Andrés Ramírez Moreno actúa simultáneamente como socio y miembro de la junta directiva de Astaf y representante legal de Gazelle SAS , con lo cual se establece que existe vinculación entre dichas sociedades. 15 Fl. 329 c. p. CD adjunto. 16 Fls. 359-375 c.p.Radicación: 25000-23-37-000-2018-00479-01(26398)

Demandante: ASTAF COLOMBIA SAS

sociedades. 15 Fl. 329 c. p. CD adjunto. 16 Fls. 359-375 c.p.Radicación: 25000-23-37-000-2018-00479-01(26398)

Demandante: ASTAF COLOMBIA SAS

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6 realizadas por Astaf Colombia SAS y Gazelle Colombia SAS durante el periodo en revisión.

No se configuró falsa motivación ni violación a normas superiores. La decisión adoptada en los actos acusados de desconocer el gasto como deducible se fundamentó en la valoración probatoria que obra en el expediente y que no fue desvirtuada por la contribuyente en vía administrativa ni judicial, por lo que procedía la modificación de la declaración del impuesto de renta del año 2013 de la actora.

RECURSO DE APELACIÓN

La demandante recurrió la decisión de primera instancia, que solicitó revocar y, en su lugar, acceder a las pretensiones de la demanda. Al efecto, insistió en que el gasto solicitado como deducible -arrendamiento y amortizacióncumple los requisitos del artículo 107 del ET y es proporcional, por cuanto i) el precio del arrendamiento se pagó de conformidad con los valores comerciales del mercado inmobiliario de la ciudad de Bogotá y es proporcional en comparación con los cánones que pagaba Astaf Colombia SAS con anterioridad a la suscripción del contrato de leasing; ii) Todos los espacios alquilados se utilizan para desarrollar las actividades laborales del equipo de Astaf Colombia SAS o para la atención de sus clientes; y iii) Mirando la proporcionalidad

contrato de leasing; ii) Todos los espacios alquilados se utilizan para desarrollar las actividades laborales del equipo de Astaf Colombia SAS o para la atención de sus clientes; y iii) Mirando la proporcionalidad en estricto sentido, no resulta desproporcionado incurrir en un gasto de arrendamiento de $538.360.000 para una sociedad que tuvo ingresos netos equivalentes a $5.346.798.000.

La conclusión de la DIAN y de la sentencia de primera instancia es errada, pues la posesión del inmueble no estuvo en cabeza de Astaf Colombia SAS y no es cierto que el otrosí No. 3 se haya perfeccionado en diciembre de 2014.

La Administración adujo que «el señor Andrés Ramírez Moreno es socio y miembro de la junta directiva de la sociedad Astaf Colombia S.A.S y a su vez represent ante legal de la sociedad Gazelle SAS» y que, por tanto, incurrió en conflicto de intereses , por la vinculación entre las sociedades. Al efecto, indicó que no ha incumplido las normas respecto del conflicto de intereses y, en caso de haberlas incumplido, dicho incumplimiento no tiene implicaciones tributarias.

Insistió en que el abuso de las formas jurídicas a que alude la DIAN en los actos acusados no tiene respaldo probatorio, pues , en caso de que no se hubie se cedido el contrato de leasing, y Astaf Colombia SAS no hubiese tomado las oficinas en arriendo y las siguiera teniendo a título de leasing, su renta ha bría sido muy similar. La única diferencia es que en vez de deducir los cánones del contrato de arrendamiento h abría deducido las cuotas e intereses del contrato de Leasing.

El fallo de primera instancia omitió pronunciarse respecto de la falsa motivación y la

diferencia es que en vez de deducir los cánones del contrato de arrendamiento h abría deducido las cuotas e intereses del contrato de Leasing.

El fallo de primera instancia omitió pronunciarse respecto de la falsa motivación y la infracción a las normas superiores ni analizó los requisitos de necesidad y proporcionalidad, la irrelevancia de la vinculación económica entre las sociedades arrendadora y arrendataria, y la perfección de la cesión en diciembre de 2014.

PRONUNCIAMIENTO SOBRE LA APELACIÓN

Comoquiera que no se requi rió decretar pruebas en segunda instancia, no s e dio traslado para alegar de conclusión -art. 247 CPACA-. Las partes no se pronunciaron y el Ministerio Público no emitió concepto.Radicación: 25000-23-37-000-2018-00479-01(26398)

Demandante: ASTAF COLOMBIA SAS

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CONSIDERACIONES DE LA SALA

Se decide sobre la legalidad de los actos administrativos por medio de los cuales la DIAN modificó la declaración del impuesto de renta presentada por Astaf Colombia SAS, por el año 2013.

En los términos del recurso interpuesto por la parte actora -apelante únicacorresponde establecer si procede la deducción solicitada -arrendamientos oficinas y amortización -. Se advierte que la sanción por inexactitud impuesta en el 100 % no fue cuestionada por la demandante.

establecer si procede la deducción solicitada -arrendamientos oficinas y amortización -. Se advierte que la sanción por inexactitud impuesta en el 100 % no fue cuestionada por la demandante.

A continuación, se analizará la procedencia de la glosa discutida , en el marco de lo dispuesto en el artículo 107 del ET, en concordancia con la jurisprudencia reiterada de la Sala y el análisis efectuado en los actos acusados y en la sentencia de primera instancia.

En cuanto a los requisitos de causalidad, necesidad y proporcionalidad de las deducciones, la Sección, en sentencia de unificación del 26 de noviembre de 2020 17, precisó, entre otros aspectos, lo siguiente:

• La relación de causalidad es el nexo causa-efecto que se predica entre la erogación y la actividad generadora de renta, entendida «no como costo-ingreso, sino como gasto-actividad» y se verifica «cuando la expensa se realiza en el desarrollo o ejecución de la actividad generadora de renta, aunque esta no genere ingresos o utilidades gravables durante el periodo o no esté enunciada en el objeto social18».

• En cuanto a la necesidad, la expensa debe intervenir directa o indirectamente en la obtención de ingresos, de forma que ayude a generarlos, y se valora con «criterio comercial», para lo cual se debe verificar si resulta razonable, «provechosa para el desarrollo de la actividad productora de renta en situaciones de mercado», y que «real o potencialmente, permita desarrollar, conserva r o mejorar la actividad generadora de renta19».

• La proporcionalidad es el aspecto cuantitativo de la expensa, se mide con «criterio comercial» y

renta en situaciones de mercado», y que «real o potencialmente, permita desarrollar, conserva r o mejorar la actividad generadora de renta19».

• La proporcionalidad es el aspecto cuantitativo de la expensa, se mide con «criterio comercial» y alude a la mesura y prudencia de la erogación frente al provecho económico que en términos comerciales y de mercado representa, según la actividad del contribuyente20.

Así, la valoración de las expensas a la luz de los requisitos establecidos en el artículo 107 del ET, parte de las condiciones internas y externas de los contribuyentes, quienes deben demostrar l as circunstancias que las justifiquen, en atención a los criterios señalados, en los eventos en que sean cuestionadas por la Administración21.

17 Sentencia de Unificación 2020CE-SUJ-4-005 del 26 de noviembre de 2020, Exp. 21329, C. P. Julio Roberto Piza Rodríguez. 18 Se fijó como regla de decisión 1 que: «1. Tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta, todas las expensas realizadas por el contribuyente en desarrollo o ejecución de la actividad productora de renta. Para establecer el nexo causal entre el gasto y la actividad lucrativa, no es determinante la obtención de ingresos ni el enunciado del objeto social del sujeto pasivo». 19 Se fijó como regla de decisión 2 que: « 2. Las expensas necesarias son aquellas que realiza razonablemente un contribuyente en una situación de mercado y que, real o potencialmente, permiten desarrollar, conservar o mejorar la actividad generadora de renta. La razonabilidad comercial de la erogación se puede valorar con criterios relativos a la situación financiera del contribuyente,

en una situación de mercado y que, real o potencialmente, permiten desarrollar, conservar o mejorar la actividad generadora de renta. La razonabilidad comercial de la erogación se puede valorar con criterios relativos a la situación financiera del contribuyente, las condiciones del mercado donde se ejecuta la actividad lucrativa, el modelo de gestión de negocios propio del contribuyent e, entre otros. Salvo disposición en contrario, no son necesarios los gastos efectuados con el mero objeto del lujo, del recr eo o que no estén encaminados a objetivos económicos sino al consumo particular o personal; las donaciones que no estén relacionadas con un objetivo comercial; las multas causadas por incurrir en infracciones administrativas; aquellos que representen retribución a los accionistas, socios o partícipes; entre otros». 20 Se fijó como regla de decisión 3 que: « 3. La proporcionalidad corresponde al aspecto cuantitativo de la expensa a la luz de un criterio comercial. La razonabilidad comercial de la magnitud del gasto se valora conforme a la situación económica del contribuyente y el entorno de mercado en el que desarrolla su actividad productora de renta». 21 Se fijó como regla de decisión 4 que: «4. Los contribuyentes tienen la carga de poner en conocimiento de las autoridades administrativas y judiciales las circunstancias fácticas y de mercado, demostraciones y carga argumentativa, conforme a las cuales una determinada expensa guarda relación causal con su actividad productora de renta, es necesaria y proporcional con un criterio comercial y tomando en consideración lo acostumbrado en la concreta actividad productora de renta».Radicación: 25000-23-37-000-2018-00479-01(26398)

Demandante: ASTAF COLOMBIA SAS

comercial y tomando en consideración lo acostumbrado en la concreta actividad productora de renta».Radicación: 25000-23-37-000-2018-00479-01(26398)

Demandante: ASTAF COLOMBIA SAS

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co

8 Ha dicho también la Sala 22 que la causalidad, la necesidad y la proporcionalidad deben juzgarse conforme a las condiciones individuales de los contribuyentes, razón por la cual les corresponde a los obligados tributarios demostrar las circunstancias pertinentes, pues el artículo 16 7 del CGP dispone que las partes tienen la carga de probar el «supuesto de hecho de las normas que consagran el efecto jurídico que ellas persiguen».

Entonces, cuanto más concreto el cuestionamiento de la autoridad tributaria respecto de la aplicación y alcance de los requisitos del artículo 107 del ET, mayor será la carga argumentativa y probatoria del administrado para desvirtuarla23.

Caso concreto – Gastos operacionales de administración por $538.360.000

La DIAN rechazó gastos registrados por la actora en la cuenta contable PUC 51201001 -arrendamientos, construcciones y edificaciones - pagados por Astaf Colombia SAS a Gazelle SAS, por valor de $538.360.000, correspondientes a registros contables por concepto de arrendamientos ($453.360.000) y amortización ($85.000.000) detallados así:

• Amortización

Detalle Fecha Valor Amortización Enero de 2013 3/01/2013 $7.083.333

arrendamientos ($453.360.000) y amortización ($85.000.000) detallados así:

• Amortización

Detalle Fecha Valor Amortiza