CE - 63001-23-33-000-2017-00080-01(23905)-2022

Radicado: 63001-23-33-000-2017-00080-01 (23905) Demandante: Empresas Públicas de Calarcá EMCA ESP P.J. ¿Se vulneró el debido proceso con la supuesta notificación extemporánea del emplazamiento para corregir?

NOTIFICACIÓN DEL EMPLAZAMIENTO PARA CORREGIR – Término /

COMPETENCIA TEMPORAL PARA EXPEDIR EL EMPLAZAMIENTO PARA CORREGIR – Titularidad / COMPENSACIÓN DE PÉRDIDAS FISCALES DE SOCIEDADES – Término de firmeza de la liquidación. Contabilización. Reiteración de jurisprudencia / VULNERACIÓN DEL DEBIDO PROCESO POR NOTIFICACIÓN EXTEMPORÁNEA DEL EMPLAZAMIENTO PARA CORREGIR – Inexistencia Conforme a esa fijación del litigio, pasa la Sala a pronunciarse sobre la vulneración del debido proceso alegada por la demandante. En concreto, esta plantea que su contraparte le notificó el emplazamiento para corregir cuando ya había precluido la oportunidad prevista en el artículo 588 del ET para modificar voluntariamente su declaración, de modo que la indujo a presentar una corrección inválida, la cual fue objeto del procedimiento de revisión. En contraposición, la demandada niega haber vulnerado el debido proceso puesto que, como la declaración inicialmente presentada por la actora contenía una pérdida líquida, el término para ejercer las potestades de fiscalización era de cinco años. En ese sentido, corresponde determinar si la Administración era competente en términos temporales para expedir el emplazamiento para corregir y si, en concordancia con lo

anterior, fue válida la declaración de corrección de la demandante. A fin de atender esa cuestión, parte la Sala de precisar que, según el criterio de decisión judicial decantado en los precedentes de esta Sección, el artículo 147 del ET disciplina un plazo de revisión o de firmeza especial para las declaraciones en las que se liquiden o compensen pérdidas fiscales. De ahí que, en tales casos, la Administración cuente con el plazo de cinco años (según la redacción vigente para la época de los hechos) contados a partir de la presentación de la declaración para notificar el requerimiento especial que, de otro modo, estaría sujeto al término general previsto en el artículo 714 ibidem. Así quedó establecido en las sentencias del 24 de octubre de 2013 (exp. 18096, CP: Hugo Fernando Bastidas), del 05 de mayo de 2016 (exp. 20186, CP: Jorge Octavio Ramírez) y del 21 de febrero de 2019 (exp. 18912, CP: Julio Roberto Piza). En consecuencia, hasta tanto no fenezca la mencionada oportunidad, la Administración está habilitada para llevar a cabo el procedimiento de fiscalización y, en ese contexto, proferir el emplazamiento para corregir reglado por el artículo 685 ejusdem (sentencia del 29 de agosto de 2019, exp. 21154, CP: Stella Jeannette Carvajal). Con arreglo a esta última disposición, el contribuyente queda facultado para corregir la autoliquidación objeto de revisión, dentro del mes siguiente a la notificación de ese acto preparatorio, independientemente de que este último plazo concluya por fuera de las oportunidades previstas en los artículos 588 y 589 del ET, pues se trata de una corrección provocada por la autoridad tributaria

(sentencia del 16 de noviembre de 2017, exp. 20412, CP: Jorge Octavio Ramírez). Es así, porque la prerrogativa concedida al contribuyente busca incentivarlo para que regularice las inexactitudes advertidas por la Administración en el procedimiento de revisión, para lo cual se le permite acceder a la reducción punitiva prevista en el artículo 644 ibidem. En el sub lite está probado y no es objeto de discusión que la actora presentó su declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2010, el 15 de abril de 2011 (f. 319), y que en dicha autoliquidación calculó una pérdida líquida de $1.030.802.000; por consiguiente, encuentra la Sala que el plazo para fiscalizar dicha declaración culminaba el 15 de abril de 2016. De ahí que sea tempestivo el Emplazamiento para corregir nro. 012382014000016, del 17 de octubre de 2014 (ff. 717 a 724), notificado a la actora el día 20 del mismo mes y año (f. 717) y, de suyo, que fuera válida la declaración de corrección presentada con objeto del proceso de fiscalización. Bajo esas circunstancias, destaca la Sala que no se configuró la transgresión del debido proceso alegada por la actora, toda vez que la demandada promovió la actuación administrativa Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1

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Demandante: Empresas Públicas de Calarcá EMCA ESP cuestionada con base en los plazos que disciplinan su potestad de gestión. No prospera el cargo de apelación.

FUENTE FORMAL: DECRETO 624 DE 1989 – ARTÍCULO 588 / DECRETO 624 DE 1989 – ARTÍCULO 589 / DECRETO 624 DE 1989 – ARTÍCULO 714 / DECRETO 624

DE 1989 – ARTÍCULO 147 / DECRETO 624 DE 1989 – ARTÍCULO 644 / DECRETO 624

DE 1989 – ARTÍCULO 685 ¿La referencia a los ingresos percibidos por la demandante con ocasión de un usufructo de infraestructura generó la violación de la regla de correspondencia?

CORRESPONDENCIA ENTRE LA DECLARACION EL REQUERIMIENTO Y LA

LIQUIDACIÓN DE REVISIÓN - Alcance / VIOLACIÓN AL PRINCIPIO DE CORRESPONDENCIA – Configuración En su recurso de alzada, aduce la demandada que el tribunal erró al encontrar vulneradas las garantías constitucionales del debido proceso y la defensa y la regla de correspondencia. Puntualmente, señala que, aunque en el acto definitivo se presentó un argumento no esbozado en el requerimiento especial –i.e. el referente a la adición de ingresos por concepto de usufructo de infraestructura en cuantía de $799.961.899–, ese concepto estaba incluido en el valor cuestionado desde el principio del procedimiento de revisión –i.e. la omisión de ingresos no operacionales por $1.093.701.000–, de modo que no se trató de un hecho nuevo. En esos términos, debe la Sala establecer si al omitir

referirse, en el requerimiento especial, a los réditos generados por el usufructo de infraestructura, la Administración contravino el deber de motivación a su cargo y, seguidamente, si la inclusión de ese aspecto en la liquidación oficial transgredió la regla de correspondencia. Respecto de esas cuestiones, en concordancia con el artículo 42 del CPACA, los artículos 703 y 704 del ET disponen que el requerimiento especial que antecede a la liquidación oficial de revisión debe contener todos los puntos que se proponen modificar, con indicación de las razones en que se sustenta esa propuesta. En armonía con esas previsiones, el artículo 711 ibidem establece que las modificaciones a las declaraciones de los contribuyentes deben obedecer a los datos consignados por estos, y que el acto definitivo corresponda a los hechos propuestos en el requerimiento especial, o en su ampliación, si la hubiera; esto, con el fin de garantizar la identidad de los hechos cuestionados por la Administración, para que el contribuyente ejerza su derecho de defensa sustentando la veracidad de la información declarada y probando los rubros que justifican su denuncio rentístico. Bajo ese contexto, la Sección tiene sentado un precedente a la luz del cual, la falta de correspondencia ocurre cuando el acto definitivo se basa en glosas o hechos distintos a los presentados en el preparatorio, respecto de los cuales el contribuyente no haya tenido la oportunidad de controvertir. Puntualmente, en tales pronunciamientos, se ha dispuesto la posibilidad que en el acto de liquidación se mejoren los argumentos planteados en el requerimiento especial, sin

que ello signifique la violación a la regla de correspondencia, siempre y cuando la glosa objeto de mejora sea la misma a la dispuesta en el acto preparatorio. Partiendo de ese criterio, observa la Sala que, en el Requerimiento especial nro. 012382014000045 del 11 de diciembre de 2014 (ff. 752 a 775), la demandada propuso añadir a los ingresos brutos no operacionales inicialmente denunciados por la contribuyente ($489.376.000) las sumas de $705.895.000 (contabilizada pero no declarada) y $406.781.000 (registrada como no constitutiva de renta ni ganancia), para fijar el valor total del rubro debatido en $1.602.052.000. Al efecto, se limitó a exponer que la actora «no llevó a su declaración la totalidad de los ingresos obtenidos; como tampoco realizó una correcta depuración del ingreso» (f. 764) y negó que el valor omitido correspondiera a dividendos causados en periodos anteriores. En contraste, en la Liquidación Oficial de Revisión nro. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2

Radicado: 63001-23-33-000-2017-00080-01 (23905) Demandante: Empresas Públicas de Calarcá EMCA ESP 012412015000027, del 11 de septiembre de 2015 (ff. 45 a 61), se planteó que libro de mayor y balances de la contribuyente daba cuenta de que esta percibió ingresos ordinarios por $1.195.271.484, de los cuales solo declaró $489.376.000 como ingresos

brutos no operacionales y $18.975.000 como intereses y rendimientos financieros. Por ello, planteó que la diferencia de $686.920.484 correspondía a la suma omitida en el denuncio rentístico analizado y negó que la misma proviniese de dividendos de los años 2007 y 2008. Aunado a lo anterior, se observa que en el mismo acto la Administración se refirió a un nuevo hecho no advertido con anterioridad, según el cual, en el año revisado, su contraparte percibió ingresos de $799.961.899 a título usufructo de infraestructura (ff. 54 vto.). No obstante, cabe advertir que, al modificar la declaración del sujeto pasivo, la demandada solo propuso adicionar ingresos por $1.093.701.000 – equivalentes a la sumatoria de $406.781.000 y $686.920.000– (ff. 59), de manera que la referencia a los réditos derivados del usufructo oneroso no tuvo correlato en la cuantificación de la obligación tributaria a cargo de la demandante. Así las cosas, constata la Sala que sí se configuraron las violaciones del deber de motivación a cargo de la Administración y de la regla de correspondencia contemplada en el artículo 711 del ET, en la medida en que la demandada omitió identificar en el requerimiento especial la totalidad de los conceptos que ocasionaban la glosa propuesta y que, más adelante, serían establecidos definitivamente en la liquidación oficial. En su lugar, la demandada circunscribió la adición de ingresos propuesta en el acto previo a dos rubros puntuales: de un lado, la diferencia entre el valor declarado y el registrado en los libros contables y,

de otro, la suma declarada como no constitutiva de renta ni ganancia ocasional. Lo anterior impidió que el sujeto activo conociera desde el requerimiento especial cuáles eran los montos que originaban el reproche de la autoridad tributaria y, en esa medida, la previno de ejercer oportunamente su derecho de defensa en relación con los ingresos derivados de la cesión de bienes a título de usufructo. Tal obstáculo al ejercicio del derecho de defensa es precisamente el que buscan precaver los artículos 703, 704 y 711 ibidem. Ahora bien, como la inclusión de ese nuevo hecho en la motivación de la liquidación oficial no impactó la determinación del tributo a cargo de la actora, la decisión arriba descrita no tiene la virtualidad de viciar de nulidad la totalidad de la actuación enjuiciada, sino que su efecto se circunscribe a excluir del análisis jurisdiccional los planteamientos que haya efectuado la Administración en relación con dicha cuestión. En definitiva, por los motivos expuestos, no prospera el cargo de apelación propuesto por la demandada.

FUENTE FORMAL: DECRETO 624 DE 1989 – ARTÍCULO 703 / DECRETO 624 DE 1989 – ARTÍCULO 704 / DECRETO 624 DE 1989 – ARTÍCULO 711 / LEY 1437 DE 2011 – ARTÍCULO 42 ¿Procedía la adición de ingresos no operacionales y en qué cuantía?

INGRESOS POR DIVIDENDOS – Tratamiento tributario / ADICIÓN DE INGRESOS OPERACIONALES POR DIVIDENDOS – Procedencia Como segundo cargo de apelación, sostiene la entidad demandada que la cuantificación

de los ingresos omitidos realizada por el tribunal no se acompasa con la realidad económica reflejada en los libros contables de la actora; y que esta última aceptó que no declaró la totalidad de los ingresos percibidos por concepto de dividendos. Agrega que hay una falta de coherencia en los argumentos planteados en la parte considerativa de la decisión impugnada, pues, si bien el a quo reconoció que hubo una omisión de ingresos, posteriormente señaló que la actora sí incluyó tales cifras en su autoliquidación como ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional. En el otro extremo de la contienda, la demandante señala que tal omisión corresponde a dividendos causados en Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3

Radicado: 63001-23-33-000-2017-00080-01 (23905) Demandante: Empresas Públicas de Calarcá EMCA ESP años anteriores, que tenían la calificación de ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional, por lo que no debían ser incluidos en el periodo cuestionado, y que, de serlo, no afectarían su carga tributaria. A la luz de esas alegaciones, cabe precisar que las partes no debaten sobre el alcance de las disposiciones que rigen la tributación de los dividendos, como tampoco controvierten que, de estar probado que los ingresos percibidos por la contribuyente ostentan la naturaleza de dividendos, correspondería reconocer su calidad de ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional, de

conformidad con las certificaciones expedidas por la sociedad distribuidora (es así, pues la demandada no plantea argumentos extraprobatorios para oponerse al reconocimiento de la desgravación en cuestión). Al contrario, el pronunciamiento que se reclama de esta judicatura se limita a determinar una cuestión puramente probatoria: si la modificación de los ingresos brutos no operacionales efectuada por la Administración está respaldada en el acervo probatorio que obra en el plenario. Precisado el alcance del debate, se pone de presente que este recae sobre la adición de un factor positivo de la base gravable del impuesto sobre la renta (i.e. ingresos gravados), razón por la cual le corresponde a la demandada la carga de demostrar y afirmar la cuantía de los ingresos realizados y causados en el año gravable 2010, con las consecuencias que acarrea tal clase de regla de decisión judicial, (…) Respecto de la adición de $406.781.440, encuentra la Sala que en el sub lite se encuentra probado que esa suma fue contabilizada en la cuenta 480527 «dividendos y participaciones» del libro de mayor y balance (f. 290) y que, contrario a lo alegado por la demandada, la misma fue incluida como ingreso bruto no operacional en la declaración de corrección y luego depurada como ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional, pues así lo explica el anexo nro. 3 de la conciliación de la declaración del impuesto sobre la renta de la demandante (f. 845). A su vez, la certificación expedida por la sociedad pagadora revela que, en el año gravable debatido, la actora percibió $997.701.440 por concepto de dividendos de los años 2007 a 2009 y un descuento

autorizado por la junta por valor de $96.000.000, los cuales se realizaron en el 2010 toda vez que, en esta vigencia fueron abonados en calidad de exigibles (f. 739) y fueron pagados a título de abono a una deuda a cargo de la demandante en calidad de accionista (ff. 727 a 730). Por consiguiente, halla la Sala que, pese a las explicaciones esbozadas por la contribuyente, la totalidad de ese rubro (y no solo $406.781.000) debía ser incluido en el denuncio rentístico objeto del procedimiento de revisión enjuiciado. En consecuencia, procede avalar la adición de $686.920.484, pero al tratarse de dividendos que, según la certificación de la entidad distribuidora, fueron distribuidos a los socios como no gravados (hecho que no fue desvirtuado por la demandada), tal modificación de la base gravable se ve neutralizada por el efecto de incluir el mismo valor en la casilla correspondiente a ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional. ¿Los costos imputados por la actora se encuentran probados en el expediente? RECHAZO DE COSTOS DE VENTAS – Soporte probatorio / PROCEDENCIA DE LA DEDUCCIÓN DE COSTOS – Requisitos / DEDUCCIÓN DE COSTOS – Improcedencia / INCUMPLIMIENTO DE LA CARGA DE ACREDITAR LA PROCEDENCIA DE LOS COSTOS – Configuración Procede la Sala a resolver al cargo de apelación planteado por la demandante en relación con el rechazo de costos de ventas. Concretamente, esta sostiene que dicha glosa carece de fundamentación fáctica y jurídica, pues su contraparte se limitó a afirmar,

en términos abstractos, el incumplimiento de los «requisitos legales» para la procedencia de las erogaciones reprochadas, con el ánimo de invertir la carga de la prueba. Por ello, aduce que su contraparte infringió la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias y la aptitud probatoria de los registros contables que se soportaban los rubros declarados. En contraposición, tanto en el requerimiento especial como en la liquidación Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4

Radicado: 63001-23-33-000-2017-00080-01 (23905) Demandante: Empresas Públicas de Calarcá EMCA ESP oficial y en la resolución que puso fin a la discusión administrativa, la demandada argumenta que la contribuyente no allegó soportes de las erogaciones pretendidas, en los términos exigidos por el artículo 771-2 del ET, como tampoco acreditó que los pagos deducidos (efectuados a personal operario, a empresas, por mantenimiento, por equipos, entre otros) acataran los requisitos de procedencia de la deducción dispuestos en el artículo 107 ibidem. Dado que la única cuestión que se controvierte es de carácter probatorio (pues las partes no discuten el alcance de las normas invocadas por la demandada en la actuación administrativa), corresponde a esta judicatura determinar si procedía el rechazo de los costos incluidos por la actora en su autoliquidación del impuesto por no estar acreditados los requisitos para su procedencia y quien debía

soportar la carga de la prueba. Así pues, cabe aclarar que la presente decisión se circunscribirá a resolver ese asunto probatorio, toda vez que, revisados los actos administrativos enjuiciados, encuentra la Sala que la glosa cuestionada fue sustentada de acuerdo con las argumentaciones expuestas en el párrafo anterior, lo que permite descartar que se hubiese configurado una falta de motivación. En cuanto a la prueba de las deducciones, esta judicatura ha reiterado que, por tratarse de aspectos negativos de la base imponible, su demostración compete al sujeto pasivo, pues es quien las invoca a su favor (…) Bajo esas reglas legales y jurisprudenciales, pasa la Sala definir si los costos de ventas están acreditados en el expediente en los términos alegados por la contribuyente. Al respecto, en el sub lite se evidencia que la actora declaró como costos totales la suma de $1.459.451.545 (f. 120), pues de ello da cuenta la conciliación contable fiscal que obra a folio 845 del expediente. De este monto, fueron cuestionados $50.374.904, registrados en la cuenta 63600105 «otros», y $211.006.952, incluidos en la cuenta 636000106 «otros contratos» (f. 161 vto.). Ahora bien, se corrobora que, en emplazamiento para corregir nro. 012382014000016 del 17 de octubre de 2014 (ff. 717 a 724) y el requerimiento especial nro. 012382014000504 del 11 de diciembre de 2014, la Administración solicitó a la actora la comprobación especial de los costos disputados

en los términos del artículo 771-2 del ET (f. 770). Junto con la respuesta al emplazamiento para corregir referido la demandante entregó una relación en la cual se identificaban los beneficiarios de las erogaciones (f. 744). Sin embargo, no aportó las facturas o documentos equivalentes que permitieran acreditar las transacciones que dieron lugar a los costos imputados y tampoco se acreditaron con la revisión de la información reportada en medios magnéticos efectuada por la Administración (f. 770), de manera que no se logró verificar la suma de $219.417.056 en el cómputo del costo. Por las razones expuestas, se concluye que la actora incumplió su carga de acreditar la procedencia de los costos cuestionados de acuerdo, pues no llegó a la sede administrativa ni judicial los soportes a que se refiere el artículo 771-2 del ET, como tampoco acreditó que las aminoraciones debatidas cumplieran con los requisitos generales exigidos para su procedencia, como lo exigió la Administración. No prospera el cargo de apelación.

FUENTE FORMAL: DECRETO 624 DE 1989 – ARTÍCULO 771-2 ¿Las remuneraciones económicas por concepto de «pensiones vitalicias» y los gastos por depreciación de bienes cedidos en usufructo constituyen expensas deducibles?

DEDUCIBILIDAD DE EXPENSAS POR CONCEPTO DE PENSIONES VITALICIAS – Requisitos / DEDUCIBILIDAD DE EXPENSAS NECESARIAS – Reglas jurisprudenciales. Reiteración de jurisprudencia / DEDUCIBILIDAD DE EXPENSAS

POR CONCEPTO DE PENSIONES VITALICIAS – Improcedencia

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Radicado: 63001-23-33-000-2017-00080-01 (23905) Demandante: Empresas Públicas de Calarcá EMCA ESP Solventada esa cuestión, se debe decidir si, a la luz del artículo 107 del ET, son deducibles las expensas por concepto de pensiones vitalicias incurridas por la demandante. Para la Administración y para el a quo, tales erogaciones desatenderían las exigencias de causalidad y necesidad, toda vez que las mismas fueron pagadas a personas que ya no estaban vinculadas laboralmente, de modo que su realización no generó ingresos correlativos (lo que demostraría que se trató de gastos «desproporcionados») ni era obligatoria para la actora de conformidad con la ley laboral.

La demandante se opone a ese entendimiento bajo el argumento de que incurrió en tales erogaciones a fin de remunerar la gestión realizada por antiguos trabajadores y, con ello, garantizar el derecho fundamental a la pensión. Atendiendo a esas argumentaciones, corresponde a esta judicatura determinar si las remuneraciones económicas por concepto de «pensiones vitalicias» cumplen con los requisitos generales de deducibilidad dispuestos en el artículo 107 del ET. Al respecto, se impone precisar que, si bien en la liquidación oficial se calificó a las expensas debatidas de «desproporcionadas», el reproche de la Administración giró en torno a la falta de generación de ingresos correlativos, lo que, en su criterio, corroboraría la ausencia de

relación entre dichas expensas y la actividad lucrativa de la contribuyente. Así pues, se observa que la demandada no censura la proporción existente entre la deducción glosada y la productividad de la actora. De ahí que el pronunciamiento de la Sala de la Sala se centre en resolver si los reconocimientos pensionales en cuestión satisficieron las exigencias de causalidad y necesidad. Dado que los parámetros para decidir esa cuestión fueron unificados por esta Sección en la providencia 2020CE-SUJ-4-005, del 26 de noviembre de 2020 (exp. 21329, CP: Julio Roberto Piza), la Sala fallará la presente controversia atendiendo a las reglas de unificación dictadas en esa sentencia. Al tenor de ellas, «tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta, todas las expensas realizadas por el contribuyente en desarrollo o ejecución de la actividad productora de renta», sin que «la obtención de ingresos ni el enunciado del objeto social del sujeto pasivo» sean determinantes a efectos del nexo causal (regla 1.); y cumplen el requisito de necesidad las expensas que «realiza razonablemente un contribuyente en una situación de mercado y que, real o potencialmente, permiten desarrollar, conservar o mejorar la actividad generadora de renta», lo que puede valorarse a partir de «criterios relativos a la situación financiera del contribuyente, las condiciones del mercado donde se ejecuta la actividad lucrativa, el modelo de gestión de negocios propio del contribuyente, entre otros» (regla 2) A partir de esos lineamientos y en lo que concierne al requisito de causalidad, la Sala precisa que nada impide que el reconocimiento de

pensiones vitalicias esté vinculado al desarrollo de actividades generadoras de renta, pues se trata de pagos provenientes de una relación laboral. Es así, pues los reconocimientos se efectuaron con ocasión de vínculos laborales sostenidos con personal que –en virtud de esa relación de subordinación– participó en los procesos productivos de la contribuyente (así lo manifestó la demandante desde la respuesta al requerimiento especial, y esta manifestación nunca fue discutida por la demandada). La anterior permanece aun a pesar de que las expensas analizadas no generaron rentas específicas, pues la exigencia de ingresos correlativos no hace parte del contenido normativo del artículo 107 del ET. En ese orden de ideas, se encuentra satisfecho el requisito de causalidad. Tampoco advierte la Sala que las referidas expensas incumplan la exigencia de necesidad, puesto que, contrariamente a lo planteado por la Administración y por el a quo, es irrelevante que la ley laboral no obligara a la actora a efectuar el referido reconocimiento pensional. En contraste, «lo que cabe apreciar en cada situación no es si se hacía inevitable o indispensable incurrir en el gasto, o si se estaba constreñido a él por una razón legal o contractual –que sería lo propio de una necesidad pura–; sino si la expensa resultaba requerida o provechosa para desarrollar la actividad empresarial en el contexto de una situación de mercado, pues es en eso que consiste una necesidad comercial» (sentencia del 06 de agosto de 2020, exp. 22979, Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co

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Radicado: 63001-23-33-000-2017-00080-01 (23905) Demandante: Empresas Públicas de Calarcá EMCA ESP Cp. Julio Roberto Piza). Así pues, lo que exige el ordenamiento es que el gasto resulte provechoso para potenciar, mantener o preservar la actividad lucrativa del contribuyente. (…) Dadas esas circunstancias, concluye la Sala que en el caso enjuiciado existe un vínculo entre los gastos asumidos y una necesidad vista «con criterio comercial», relacionada con la organización de las actividades económicas a partir de las cuales percibe ingresos gravables la demandante y con la situación de mercado en la cual se debía desenvolver. Se trata en este caso de expensas incurridas con fines productivos, en cuantías que no tuvieron ningún reproche en cuanto a su magnitud o proporcionalidad, por lo que juzga la Sala que, a la luz del artículo 107 del ET, cumplían con los requisitos generales exigidos por el ordenamiento para reconocer su deducibilidad como lo alega la demandante. Por ende, prospera el cargo de apelación. Definido lo anterior, se debe decidir si el gasto por depreciación de bienes entregados en usufructo es deducible de la base gravable del impuesto sobre la renta a cargo de la demandante. Aunque el a quo reconoce que el usufructo oneroso permitiría al nudo propietario «efectuar las deducciones imputables a dicho ingreso», considera que, por disposición de los artículos 127 y 128 del ET, «en este caso el usufructuario de los bienes entregados por la entidad

demandante era el beneficiario de la deducción por depreciación»; y que, en todo caso, el gasto debatido sería desproporcionado al superar el monto de los ingresos derivados del usufructo. Sin embargo, al impugnar esa decisión, la demandante se limitó a plantear que el gasto deducido tuvo origen en la cesión onerosa del usufructo de varios bienes productivos, de manera que la obtención de ingresos relacionados con ese negocio jurídico demostraría la satisfacción de todos los requisitos contables y fiscales para la procedencia la deducción pretendida. Para la Sala, así planteado, el cargo de apelación carece de vocación de prosperidad, pues apenas reitera los argumentos propuestos en la demanda sobre la onerosidad del usufructo, pasando por alto que el juez de instancia avaló ese planteamiento. Esta conclusión se mantiene, aun cuando es patente que la tesis del tribunal sobre el sujeto habilitado para declarar la deducción por depreciación contraría el criterio jurídico expuesto en la sentencia del 10 de octubre de 2019 (exp. 23354, CP. Julio Roberto Piza Rodríguez), que precisó que el nudo propietario «es contemplado por el ordenamiento como el poseedor del derecho real [limitado] del que es titular» y, en cuanto tal, le corresponde reflejar en su autoliquidación del impuesto sobre la renta todos los efectos patrimoniales y sobre la renta líquida ordinaria que se deriven de dicha posesión. Así pues, esta Sección reconoce que el nudo propietario está habilitado para aminorar su base gravable con la depreciación del bien cedido en

usufructo; pero aclara que –en virtud del mandato de proporcionalidad previsto en el artículo 107 del ET– la deducción solo puede calcularse respecto de la porción del dominio que el propietario conserva una vez configurado el usufructo, pues, en el evento contrario, se le permitiría una detracción superior a la potencialidad que mantiene el activo para producir réditos. Ahora bien, como se trata del cálculo de un factor negativo de la base imponible y conforme a la cuarta regla de unificación establecida en la providencia 2020CE-SUJ-4-005, del 26 de noviembre de 2020 (exp. 21329, CP: Julio Roberto Piza), correspondía a la demandante demostrar que el valor que empleó para determinar la cuota de depreciación era razonable frente a la magnitud de su derecho a explotar los activos cedidos en usufructo. No obstante, aquella omitió suministrar argumentos y medios de prueba que acreditaran la proporcionalidad del gasto; y, en cambio, consta en el Acta de visita del 05 de agosto de 2014 (ff. 549 a 552) que la cuota de depreciación se estimó sobre la base del «valor histórico» de los bienes cedidos en usufructo, esto e