CE - 630012333000201700080011SENTENCIA20220808173426

Radicado: 63001-23-33-000-2017-00080-01 (23905)

Demandante: Empresas Públicas de Calarcá EMCA ESP

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

CONSEJERO PONENTE: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ

Bogotá, D.C., cuatro (04) de agosto de dos mil veintidós (2022)

Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 63001-23-33-000-2017-00080-01 (23905)

Demandante: Empresas Públicas de Calarcá - EMCA ESP

Demandado: DIAN

Temas: Renta. 2010. Omisión de ingresos. Deducciones. Expensas necesarias.

Depreciación de bienes cedidos en usufructo. Pensiones vitalicias.

SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA

La Sala decide los recursos de apelación interpuesto s por las partes en contra de la sentencia del 18 de mayo de 2018, proferida por el Tribunal Administrativo del Quindío, que resolvió (ff. 939 y 940):

Primero: Declárese la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión No. 012412015000027 del 11 de septiembre de 2015 y la Resolución No. 007228 de 26 de septiembre de 2016, proferidas por la DIAN, por la s que modificó la declaración privada del impuesto sobre la renta y complementarios

11 de septiembre de 2015 y la Resolución No. 007228 de 26 de septiembre de 2016, proferidas por la DIAN, por la s que modificó la declaración privada del impuesto sobre la renta y complementarios correspondiente al año gravable 2010, por lo expuesto en la parte motiva.

Segundo: Como consecuencia de lo anterior y a título de restablecimiento del derecho, se modifica la liquidación por concepto del impuesto sobre la renta del año gravable 2010 así:

Concepto Valor privada Valor determinado DIAN Valor determinado TAQ Ingresos brutos operacionales 2.069.897.00 2.070.719.00 2.070.719.00 Ingresos brutos no operacionales 489.376.000 1.583.077.000 1.176.296.000 Intereses y rendimientos financieros 18.975.000 18.975.000 18.975.000 Ingresos netos 2.578.248.000 3.672.771.000 3.265.990.000 Devoluciones, descuentos y rebajas Ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional 406.781.000 406.781.000 997.701.000 Total ingresos netos 2.171.467.000 3.265.990.000 2.268.289.000 Total costos 1.459.452.000 1.240.035.000 1.240.035.000 Total deducciones 1.730.614.000 1.021.913.000 1.021.913.000 Renta líquida del ejercicio 1.004.042.000 6.341.000 Pérdida líquida 1.018.599.000 Impuesto sobre la renta líquida gravable 331.334.000 2.092.530

Renta líquida del ejercicio 1.004.042.000 6.341.000 Pérdida líquida 1.018.599.000 Impuesto sobre la renta líquida gravable 331.334.000 2.092.530 Sanción por inexactitud por rechazo o disminución de pérdidas 805.000 1.068.759.000 336.943.000 Total saldo a pagar 805.000 1.400.093.000 339.035.530

Tercero: Niéguense las demás pretensiones de la demanda.

Cuarto: Sin lugar a condenar en costas, conforme lo expuesto.

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA

Tras la notificación del Emplazamiento para corregir nro. 012382014000016, del 17 de octubre de 2014 (ff. 717 a 724), la actora modificó su autoliquidación del impuesto sobre renta del año 2010. Respecto de esa declaración de corrección, la demandada profirióRadicado: 63001-23-33-000-2017-00080-01 (23905)

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Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 la Liquidación Oficial de Revisión nro. 012412015000027, del 11 de septiembre de 2015 (ff. 45 a 61), con la cual adicionó ingresos brutos operacionales por $822.000 e ingresos brutos no operacion ales de $1.094.523.000; y rechazó costos de ventas de $219.417.000 y gastos operacionales de administración de $708.701.000, lo q ue

brutos no operacion ales de $1.094.523.000; y rechazó costos de ventas de $219.417.000 y gastos operacionales de administración de $708.701.000, lo q ue ocasionó que se anulara la pérdida lí quida del ejercicio y se impusieran las sanciones por inexactitud y por rechazo o disminución de pé rdidas. Esta decisión fue confirmada con la Resolución nro. 007228, del 26 de septiembre de 2016 (ff. 28 a 37).

ANTECEDENTES PROCESALES

Demanda

En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011), la actora formuló las siguientes pretensiones (f. 25):

1. Que se declare la nulidad de los siguientes actos administrativos:

Liquidación Oficial de Revisión No. 012412015000027 expedida el 11 de septiembre de 2015 por el Jefe de la División de Gestión de Liquidación de la DIAN Armenia.

Resolución que resolvió el Recurso de Reconsideración número 007228 del 26 de septiembre de 2016, expedida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos, de la Dirección de Gestión Jurídica, del nivel Central de la Dian.

1. Que como consecuencia, se restablezca el derecho que le asiste a Empresas Públicas de Calarcá - EMCA E .S.P. decidiendo que su declaración privada del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2010, se encuentra en firme y no está obligada a pagar mayores valores.

• EMCA E .S.P. decidiendo que su declaración privada del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2010, se encuentra en firme y no está obligada a pagar mayores valores.

1. Que se condene en costas a la entidad demandada, ponderando los gastos incurridos por el contribuyente con motivo de la actuación objeto de esta demanda y los correspondientes a esta instancia.

A los anteriores efectos, invocó como normas vulneradas los artícul os 29 de la Constitución; 26, 47, 48, 128, 588, 711, 742 y 746 del ET; y 137 y 138 del CPACA.

El concepto de violación planteado se resume así (ff. 12 a 24):

Planteó que la demandada violó el debido proceso, pues to que pretendió modificar la declaración de corrección que presentó tras haber sido inducida a error por la notificación extemporánea del emplazamiento para corregir. Además, manifestó que la cifra empleada por la Administración para calcular el monto de la supuesta omisión de ingresos no se acompasaba con ninguno de valores asentados en su contabilidad y adujo que ello ocasionó que la adición se fijara por un valor superior al que correspondería aritméticamente. Asimismo, reprochó que en el acto definitivo se afirmara –sin explicación– que había lugar a adicionar ingresos brutos no operacionales por concepto de usufructo de infraestructura (por $799.961.899) , pese a que ese punto no fue advertido en el acto previo, proceder que transgrediría el deber de motivación de los actos administrativos y el artículo 711 del ET.

Prescindió de plantear cargos de violación respecto de la adición de ingresos brutos

advertido en el acto previo, proceder que transgrediría el deber de motivación de los actos administrativos y el artículo 711 del ET.

Prescindió de plantear cargos de violación respecto de la adición de ingresos brutos operacionales. En cambio, se opuso a que se añadieran a su declaración ingresos brutos no operacionales de $406.781.000 y $68 5.082.640, ya que la primera de esas sumasRadicado: 63001-23-33-000-2017-00080-01 (23905)

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Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 correspondería a dividendos no gravados y la segunda a dividendos causados en el 2007 y el 2008 , como lo certificó l a sociedad pagadora. Arguyó que, en todo caso, si esos valores se sumaran a su liquidación privada, en acatamiento del artículo 48 del ET, los mismos deberían ser tratados como ingresos no constitutivos de renta, de modo que el efecto de su inclusión en denuncio rentístico sería neutro.

Por otra parte, censuró que la demandada rechaz ara costos de ventas y gastos operacionales de administración, pese a que obraban en el expediente administrativo las pruebas que acreditarían su deducibilidad. Añadió que la Administración omitió precisar cuáles eran las exigencias normativas que estimaba insatisfechas y que esa falta de motivación condujo a la vulneración del derecho de defensa e impidió que se desvirtuara la presunción de veracidad de la declaración revisada. Puntualizó que las expensas

cuáles eran las exigencias normativas que estimaba insatisfechas y que esa falta de motivación condujo a la vulneración del derecho de defensa e impidió que se desvirtuara la presunción de veracidad de la declaración revisada. Puntualizó que las expensas glosadas provenían de pagos de pensiones vitalicias y de la depreciación de bienes entregados a terceros. Argumentó que, en el primer caso, los pagos se enmarcaban en el sistema general de seguridad social , reconocían la gestión efectuada por antiguos trabajadores para alcanzar su objeto social y no estaba probado que fueran desproporcionados; y que, en el segundo, el derecho de usufructo de los bienes depreciados fue entregado a título oneroso . En ese senti do, manifestó que estaba demostrada la observancia del artículo 107 del ET, así como del artículo 128 ibidem respecto de la depreciación debatida.

Finalmente, expuso que como había desvirtuado la procedencia de la adición de ingresos y del desconocimiento de costos y deducciones, tampoco había lugar a la imposición de sanciones; y alegó que, en todo caso, era ilegal imponer simultáneamente las multas establecidas en los artículos 647 y 647-1 del ET.

Contestación de la demanda

La demandada se opuso a las pretensiones de la actora, así (ff. 81 vto. a 97):

Negó haber inducido a error a su contraparte con la notificación del emplazamiento para corregir, pues la inclusión de una pérdida fiscal en la autoliquidación revisada extendió a cincos años la oportunidad para modificarla, según el mandato del artículo 147 del ET.

corregir, pues la inclusión de una pérdida fiscal en la autoliquidación revisada extendió a cincos años la oportunidad para modificarla, según el mandato del artículo 147 del ET.

Refutó que existieran errores en la estimación de la cifra adicionada a título de ingresos brutos no operacionales, pues ese valor equivalía a la diferencia entre el total de los ingresos netos autoliquidados por la actora y aquellos reportados en su libro de mayor y balances. Así, defendió la procedencia de l incremento, arguyendo que la demandante omitió incluir en su liquidación privada parte de los ingresos ordinarios que contabilizó en el año revisado ($686.920.484) y un rubro por concepto dividendos gravados ($406.781.000). Para comprobar que el primero de esos valores no correspondía a dividendos de periodos anteriores –como lo adujo su contraparte–, destacó que la cuenta nro. 480527 «dividendos y participaciones» no reflejó movimientos en el 2010, sino las cuentas nros. 480734 «otros ingresos ordinarios por inversiones en entidades financieras privadas» y 481559 « otros ingresos» (correspondientes a « ingresos ordinarios»). Así, señaló que –pese a la ausencia de movimientos contables a título de dividendos y participaciones– la representante legal de la contribuyente reconoció que no se declararon dividendos por $406.781.000, de modo que estaba acreditada la procedencia de esa adición; y que, además, correspondía añadir la suma de $799.961.899, percibida por la actora a título de usufructo de infraestructura.

Con relación al rechazo de costos, arguyó que la demandante no acreditó el acatamiento

por la actora a título de usufructo de infraestructura.

Con relación al rechazo de costos, arguyó que la demandante no acreditó el acatamiento de los requisitos dispuestos en los artículos 107 y 771 -2 del ET ; y se opuso a laRadicado: 63001-23-33-000-2017-00080-01 (23905)

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Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 deducibilidad de los gastos por depreciación y pagos de pensión de jubilación anticipada, aduciendo que incumplieron l as exigencias de causalidad, necesidad, proporcionalidad con la actividad productora de renta, en la medida en que no eran obligatorios según la ley laboral ni produjeron ingresos durante el periodo debatido.

Finalmente, aseveró que no se desvirtuaron los argumentos que originaron la imposición de las sanciones censuradas.

Sentencia apelada

El tribunal declaró la nulidad parcial de los actos administrativos demandados, sin dictar condena en costas (ff. 917 a 940), por los siguientes motivos:

Consideró que, conforme a l artículo 147 del ET , la declaración de corrección fue oportunamente presentada por la contribuyente y, por ello, la misma era válida. De otra parte, sostuvo que se vulneró la regla de correspondencia porque el acto definitivo indicó que la omisión ingresos obedecía, entre otros, a un pago por concepto de usufructo de infraestructura en cuantía $799.961.899, pese a que ese reparo no fue esbozado en el requerimiento especial.

que la omisión ingresos obedecía, entre otros, a un pago por concepto de usufructo de infraestructura en cuantía $799.961.899, pese a que ese reparo no fue esbozado en el requerimiento especial.

En cuanto al fondo del debate, t ras precisar que el incremento de ingresos brutos operacionales en cuantía de $822.000 no fue reprochado por la demandante, indicó que el debate se circunscribía a la agregación de ingresos brutos no operacionales en la suma de $1.093.701.000, la cual comprendía: (i) $406.781.000, por dividendos realizados en el año 2 010; y (ii) $686.920.000, por ingresos ordinarios no declarados . Puntalmente, encontró que la primera de esas cifras sí fue incluida en la declaración revisada , por lo cual era improcedente imputarla nuevamente a los ingresos brutos no operacionales . Respecto del segundo valor, juzgó que estaba probado que la actora percibió dividendos por $997.701.440 e ingresos ordinarios por $96.000.000 , de los cuales solo incluyó $406.781.000 en su denuncio rentístico , de modo que estaba probada la omisión controvertida (de $686.920.000). S in embargo , como estimó que el valor omitido no constituía renta ni ganancia ocasional, además de avalar su adición ordenó detraer la misma suma del renglón de ingresos no constitutivos de renta, con lo cual esa decisión no produjo ninguna modificación en la cuantificación del impuesto debatido.

De otra parte, m antuvo el rechazo de los costos debatidos , porque juzgó que estos no se encontraban debidamente acreditados. También amparó el desconocimiento de la

no produjo ninguna modificación en la cuantificación del impuesto debatido.

De otra parte, m antuvo el rechazo de los costos debatidos , porque juzgó que estos no se encontraban debidamente acreditados. También amparó el desconocimiento de la deducción por depreciació n. Precisó que, aunque se trataba de un usufructo oneroso que reportó un incremento patrimonial para la demandante, conforme a lo dispuesto por los artículos 127 y 128 del ET, en tales casos , la depreciación correspondía al usufructuario; y agregó que, en todo caso, se quebrantó el requisito de proporcionalidad porque el monto de la depreciación superó la cuantía de los ingresos por concepto de usufructo. Igualmente, decidió que los gastos por pagos de pensión de jubilación anticipada eran contrarias a las exigencias de causalidad y necesidad dispuestas por el artículo 107 ibidem, en la medida en que no generaron ingresos ni eran obligatorias.

Por lo anterior, halló que la demandante incurrió en la conducta reprimida con la sanción por inexactitud, pero encontró que no había lugar a imponerla simultáneamente con la multa del artículo 647-1 del ET pues este no tipifica un hecho punible independiente, sino que dispone las condiciones que deben aplicarse a las sanciones por inexactitud y corrección cuando se disminuyan o rechacen pérdidas fiscales. En consecuencia, calculó la sanción atendiendo exclusivamente a la última disposición mencionada.Radicado: 63001-23-33-000-2017-00080-01 (23905)

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la sanción atendiendo exclusivamente a la última disposición mencionada.Radicado: 63001-23-33-000-2017-00080-01 (23905)

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Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 Recurso de apelación

Ambas partes apelaron la decisión del a quo.

La demandante (ff. 951 a 960) insistió en la violación del debido proceso ocasionada por la supuesta extemporaneidad en la notificación del emplazamiento para corregir; en la procedencia de los costos rechazados, manifestando que estos estaban probados en el plenario; en el acatamiento de los requisitos legales respecto de todas las aminoraciones debatidas (i.e. artículos 107 y 128 del ET); y en la improcedencia de la s sanciones impuestas, debido a que se desvirtuaron las glosas de la Administración. En contraste, no discutió la determinación de los ingresos realizada por el a quo.

Por su parte, la demandada (ff. 945 a 950) negó haber vulnerado la regla de correspondencia, argumentando que las referencias al pago por concepto de usufructo de infraestructura contenida s en el acto definitivo estaba n referidas a la adición de ingresos no operacionales , glosa que fue discutida desde el inicio de la actuación administrativa. Adicionalmente, reiteró que la contabilidad de la actora revelaba que esta omitió incluir en el renglón de ingresos brutos no operacionales los dividendos que percibió en el periodo ($406.781.000), circunstancia que, en su criterio, fue aceptada por

omitió incluir en el renglón de ingresos brutos no operacionales los dividendos que percibió en el periodo ($406.781.000), circunstancia que, en su criterio, fue aceptada por la propia demandante en el curso del procedimiento administrativo. Reprochó que el tribunal determinara que debía detraerse de la base gravable la suma declarada por concepto de ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional pese a que la actora ya la habí a depurado en su declaración (lo que, en su criterio, ocasionaría un doble registro); y aseveró que, en todo caso, para detraer ese monto habrían debido declararse todos los ingresos ordinarios y extraordinarios del periodo. Asimismo, insistió en que la suma de $686.920.484 no correspondía a ingresos por dividendos, sino que el rubro así calificado por el tribunal correspondía a ingresos ordinarios gravados.

Alegatos de conclusión

La demandante insistió en los planteamientos de la apelación y agregó que los ingresos por dividendos agregados y avalados por el a quo corresponden a réditos causados en años anteriores, que tenían la calificación de ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional según el artículo 48 del ET, por lo que no debían ser incluidos en el periodo cuestionado, y que, de serlo, generarían un impacto neutro tal como se concluyó en la sentencia de primera instancia. Asimismo, añadió que se desconoció el espíritu de justicia porque se incluyeron ingresos que debían ser tratados conforme la norma ibidem, se desconoció el valor probatorio de la contabilidad afectando la presunción de veracidad del artículo 746 del ET, y por aplicar de manera simultánea la sanción de que tratan los

justicia porque se incluyeron ingresos que debían ser tratados conforme la norma ibidem, se desconoció el valor probatorio de la contabilidad afectando la presunción de veracidad del artículo 746 del ET, y por aplicar de manera simultánea la sanción de que tratan los artículos 647 y 647 -1 ejusdem (ff. 986 a 995). A su turno, la demandada reiteró los argumentos esbozados las anteriores etapas procesales (ff. 975 a 979). El ministerio público solicitó se confirme la sentencia de primera instancia, toda vez que la recurrente no desvirtuó los fundamentos de dicha decisión (ff. 996 a 998 vto.).

CONSIDERACIONES DE LA SALA

1Juzga la Sala la legalidad de los actos administrativos acusados atendiendo a los cargos de apelación planteados por las partes contra la sentencia de primera instancia que accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda. En primer lugar , se determinará si se vulneró el debido proceso con la supuesta notificación extemporánea del emplazamiento para corregir. En caso negativo, se establecerá si la referencia a losRadicado: 63001-23-33-000-2017-00080-01 (23905)

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Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 ingresos percibidos por la demandante con ocasión de un usufructo de infraestructura generó la violación de la regla de correspondencia ; y, seguidamente, si procedía la

www.consejodeestado.gov.co 6 ingresos percibidos por la demandante con ocasión de un usufructo de infraestructura generó la violación de la regla de correspondencia ; y, seguidamente, si procedía la adición de ingresos no operacionales y en qué cuantía. Por otra parte, se estudiará si los costos imputados por la actora se encuentran probados en el expediente y si las remuneraciones económicas por concepto de « pensiones vitalicias » y lo s gastos por depreciación de bienes cedidos en usufructo constituyen expensas deducibles . Finalmente, de ser el caso, se decidirá sobre las sanciones impuestas a la actora.

Por el contrario, no se emitirá pronunciamiento sobre el planteamiento esbozado por la demandante en los alegatos de conclusión de segunda instancia en relación con la violación del espíritu de justicia, puesto que este no fue expresado en la demanda ni en la apelación y, por ende, le está vedado a la Sala decidir sobre el particular.

2Conforme a esa fijación del litigio, pasa la Sala a pronunciarse sobre la vulneración del debido proceso alegada por la demandante. En concreto, esta plantea que su contraparte le notificó el emplazamiento para corregir cuando ya había precluido la oportunidad prevista en el artículo 588 del ET para modificar voluntariamente su declaración, de modo que la indujo a presentar una corrección inválida, la cual fue objeto del procedimiento de revisión. En contraposición, la demandada niega haber vulnerado el debido proceso puesto que, como la declaración inicialmente presentada por la actora contenía una pérdida líquida, el término para ejercer las potestades de fiscalización era de cinco años. En ese sentido, corresponde determinar si la Administración era

el debido proceso puesto que, como la declaración inicialmente presentada por la actora contenía una pérdida líquida, el término para ejercer las potestades de fiscalización era de cinco años. En ese sentido, corresponde determinar si la Administración era competente en términos temporales para expedir el emplazamiento para corregir y si, en concordancia con lo anterior, fue válida la declaración de corrección de la demandante.

A fin de atender esa cuestión, parte la Sala de precisar que, según el criterio de decisión judicial decantado en los precedentes de esta Sección, el artículo 147 del ET disciplina un plazo de revisión o de firmeza especial para las declaraciones en las que se liquiden o compensen pérdidas fiscales. De ahí que, en tales casos, la Administración cuente con el plazo de cinco años (según la redacción vigente para la época de los hechos) contados a partir de la presentación de la declaración para notificar el requerimiento especial que, de otro modo, estaría sujeto al término general previsto en el artículo 714 ibidem. Así quedó establecido en las sentencias del 24 de octubre de 2013 (exp. 18096, CP: Hugo Fernando Bastidas), del 05 de mayo de 2016 (exp. 20186, CP: Jorge Oct avio Ramírez) y del 21 de febrero de 2019 (exp. 18912, CP: Julio Roberto Piza).

En consecuencia, hasta tanto no fenezca la mencionada oportunidad, la Administración está habilitada para llevar a cabo el procedimiento de fiscalización y, en ese contexto, proferir el emplazamiento para corregir reglado por el artículo 685 ejusdem (sentencia del 29 de agosto de 2019, exp. 21154, CP: Stella Jeannette Carvajal). Con arreglo a esta

proferir el emplazamiento para corregir reglado por el artículo 685 ejusdem (sentencia del 29 de agosto de 2019, exp. 21154, CP: Stella Jeannette Carvajal). Con arreglo a esta última disposición, el contribuyente queda facultado para corregir la autoliquidación objeto de revisión , dentro del mes siguiente a la notificación de ese acto preparatorio, independientemente de que este último plazo concluya por fuera de las oportunidades previstas en los artículos 588 y 589 del ET , pues se trata de u na corrección provocada por la autoridad tributaria (sentencia del 16 de noviembre de 2017, exp. 20412, CP: Jorge Octavio Ramírez ). Es así, porque la prerrogativa concedida al contribuyente busca incentivarlo para que regularice las inexactitudes advertidas por la Administración en el procedimiento de revisión, para lo cual se le permite acceder a la reducción punitiva prevista en el artículo 644 ibidem.

En el sub lite está probado y no es objeto de discusión que la actora presentó su declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2010, el 15 de abril de 2011 (f. 319), y que en dicha autoliquidación calculó una pérdida líquida de $1.030.802.000; porRadicado: 63001-23-33-000-2017-00080-01 (23905)

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Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 consiguiente, encuentra la Sala que el plazo para fiscalizar dicha declaración culminaba

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 consiguiente, encuentra la Sala que el plazo para fiscalizar dicha declaración culminaba el 15 de abril de 2016 . De ahí que sea tempestivo el Emplazamiento para corregir nro. 012382014000016, del 17 de octubre de 2014 (ff. 717 a 724), notificado a la actora el día 20 del mismo mes y año (f. 717) y, de suyo, que fuera válida la declaración de corrección presentada con objeto del proceso de fiscalización. Bajo esas circunstancias, destaca la Sala que no se configuró la transgresión del debido proceso alegada por la actora, toda vez que la demandada promovió la actuación administrativa cuestionada con base en los plazos que disciplinan su potestad de gestión. No prospera el cargo de apelación.

3En su recurso de alzada , aduce la demandada que el tribunal erró al encontrar vulneradas las garantías constitucionales del debido proceso y la defensa y la regla de correspondencia. Puntualmente, señala que, aunque en el acto definitivo se presentó un argumento no esbozado en el requerimiento especial –i.e. el referente a la adición de ingresos por concepto de usufructo de infraestructura en cuantía de $799.961.899–, ese concepto estaba incluido en el valor cuestionado desde el principio del procedimiento de revisión –i.e. la omisión de ingresos no operacionales por $1.093.701.000–, de modo que no se trató de un hecho nuevo. En esos términos, debe la Sala establecer si al omitir

revisión –i.e. la omisión de ingresos no operacionales por $1.093.701.000–, de modo que no se trató de un hecho nuevo. En esos términos, debe la Sala establecer si al omitir referirse, en el requerimiento especial , a los réditos generados por el usufructo de infraestructura, la Administración contravino el deber de motivación a su cargo y, seguidamente, si la inclusión de ese aspecto en la liquidación oficial transgredió la regla de correspondencia.

3.1Respecto de esa s cuestiones, en concordancia con el artículo 42 del CPACA, los artículos 703 y 704 del ET disponen que el requerimiento especial que antecede a la liquidación oficial de revisión debe contener todos los puntos que se proponen modificar, con indicación de las razones en que se sustenta esa propuesta. En armonía con esas previsiones, el artículo 711 ibidem establece que las modificaciones a las declaraciones de los contribuyentes deben obedecer a los datos consignados por estos, y que el acto definitivo corresponda a los hechos propuestos en el requerimiento especial, o en su ampliación, si la hubiera; esto, con el fin de garantizar la identidad de los hechos cuestionados por la Administración, para que el contribuyente ejerza su derecho de defensa sustentando la veracidad de la información declarada y probando los rubros que justifican su denuncio rentístico.

Bajo ese contexto, la Sección tiene sentado un precedente a la luz del cual , la falta de correspondencia ocurre cuando el acto definitivo se basa en glosas o hechos distintos a los presentados en el preparatorio, respecto de los cuales el contribuyente no haya tenido la oportunidad de controvertir. Puntualmente, en tales pronunciamientos 1 , se ha

correspondencia ocurre cuando el acto definitivo se basa en glosas o hechos distintos a los presentados en el preparatorio, respecto de los cuales el contribuyente no haya tenido la oportunidad de controvertir. Puntualmente, en tales pronunciamientos 1 , se ha dispuesto la posibilidad que en el acto de liquidación se mejoren los argumentos planteados en el requerimiento especial, sin que ello signifique la violación a la regla de correspondencia, siempre y cuando la glosa objeto de mejora sea la misma a la dispuesta en el acto preparatorio.

3.2Partiendo de ese criterio, observa la Sala que , en el Requerimiento especial nro. 012382014000045 del 11 de diciembre de 2014 (ff. 752 a 775 ), la demandada propuso añadir a los ingresos brutos no operacionales inicialmente denunciados por la contribuyente ($489.376.000) las sumas de $705.895.000 (contabilizada pero no declarada) y $406.781.000 (registrada como no constitutiva de renta ni ganancia), para fijar el valor total del rubro debatido en $1.602.052.000. Al efecto, se limitó a exponer que la actora «no llevó a su declaración la totalidad de los ingresos obtenidos; como tampoco

1 Sentencias del 13 de diciembre de 2017, (exp. 20858, CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez); del 14 de junio de 2018,

(exp. 20821, CP: Milton Chávez García); del 01 de julio de 2021, (exp. 23951, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez); del 09 de s