CE-66001-23-31-000-1999-0878-01(12796)-2002

DEDUCCION POR GASTOS EN EL EXTERIOR - Son deducibles siempre que tengan relación de causalidad y sobre ellas se hayan efectuado retefuente / RETENCION EN LA FUENTE POR GASTOS EN EL EXTERIOR - No procede sobre los pagos a comisionistas del exterior y sobre los intereses por créditos a corto plazo / DEDUCCION POR GASTOS EN EL EXTERIOR - Es improcedente cuando el concepto no está sometido a retención pero tampoco se refiere a los literales a) y b) del artículo 121 del E.T. / DEDUCCION POR GASTOS EN EL EXTERIORLa limitación del 10 por ciento de la renta líquida se aplica cuando el pago efectuado cumple los requisitos del artículo 121 del E. T. Del tenor literal del artículo 121 del Estatuto Tributario se infiere que son deducibles todos los gastos efectuados en el exterior, siempre y cuando tengan relación de causalidad con las rentas de fuente nacional y sobre ellos se haya efectuado la retención en la fuente, la cual procede cuando para el beneficiario del pago el ingreso constituya renta gravable en Colombia. Del presupuesto legal que hace relación a que se haya efectuado la retención en la fuente la norma excluye expresamente “a) los pagos a comisionistas en el exterior por la compra y venta de mercancías...” y “b) los intereses sobre créditos a corto plazo derivados de la importancia o exportación de mercancías...” Se concluye entonces que como el concepto del pago no corresponde a ninguno de los enunciados en los literales a) y b) de la norma en mención, que son los deducibles sin que sea necesaria la retención en la fuente, no es procedente la deducibilidad del gasto para la

sociedad demandante, por no estar dados respecto del mismo los presupuestos que se señalan en el precepto legal. Lo anterior, porque mientras que el inciso primero de la norma al autorizar la deducción del gasto no distingue el concepto del pago, siempre y cuando sobre el mismo, se haya efectuado la retención; el inciso segundo de la norma, que incluye los literales a) y b), autoriza la deducción del gasto sin que sea necesaria la retención en la fuente, pero restringe tal autorización a los conceptos expresamente allí enunciados, esto es “pagos a comisionistas en el exterior por la compra y venta de mercancías...” y “los intereses sobre créditos a corto plazo derivados de la importación o exportación de mercancías...”. En efecto, la disposición anotada esta concebida para ser aplicada una vez establecida la viabilidad de la deducción de gastos en el exterior en los términos previstos en el artículo 121, así que no es precisamente porque no exista renta líquida que permita deducir el límite del 10%” del gasto, que se produce el rechazo del gasto, sino porque no es viable la deducción del mismo. CUENTA TRANSITORIA DEL IVA - El no llevarla no puede desconocer los impuestos descontables solicitados / IMPUESTO DESCONTABLE EN EL IVA - Procede cuando su determinación aparece certificada por el Revisor Fiscal así no se lleve la cuenta transitoria / CERTIFICACION DE REVISOR FISCAL - Pueden servir para demostrar la proporcionalidad del IVA siempre que no exista objeción sobre la misma / GASTOS COMUNES EN EL IVA - El cálculo de la proporcionalidad puede ser demostrado mediante certificación de

Revisor Fiscal No cabe duda entonces la contribuyente estaba obligada a llevar en su contabilidad la cuenta transitoria del IVA que exige el reglamento, sin que pueda aceptarse el incumplimiento a dicha obligación, pues ello implicaría desconocer la obligatoriedad de los actos administrativos, conforme lo ordena el artículo 66 del Código Contencioso Administrativo. Sin embargo, como lo ha reiterado la Sala, no llevar en la contabilidad la “cuenta transitoria” no puede generar el rechazo de los impuestos descontables y para el caso concreto el rechazo de IVA tratado como costo en la vigencia fiscal revisada, toda vez que ello equivaldría a una sanción que por no estar prevista en la ley resulta improcedente. Así que no obstante haberse comprobado la omisión en que incurrió la contribuyente, no puede negarse el derecho que le otorga el 488 del Estatuto Tributario, en concordancia con el artículo 490 del Estatuto Tributario a deducir el IVA pagado en el impuesto de renta, pues la deducibilidad del gasto no está condicionada a la existencia de la cuenta, y adicionalmente el Revisor Fiscal de la sociedad en la certificación allegada con la respuesta al requerimiento especial manifestó que el “valor descontable de acuerdo con la proporcionalidad en los ingresos de operaciones exentas, excluidas y gravadas, fue calculado como lo ordena el Decreto 1813 de 1984”, debe entenderse que el cálculo de la proporcionalidad se efectuó sin exceder las cifras que legalmente correspondían. Lo anterior porque sobre este aspecto no existió objeción alguna por parte de la entidad fiscal, ya que se limitó a considerar que el

soporte idóneo para poder solicitar el IVA descontado en ventas, lo era “el saldo de la cuenta transitoria”, y no los saldos registrados en las cuentas temporales que tuvo la oportunidad de verificar por tal concepto. En síntesis, si la administración tenía objeciones acerca de la correcta determinación del IVA descontado como costo aplicando la proporcionalidad que se indica en las normas tributarias a que se ha hecho referencia, debió hacer las verificaciones pertinentes con ocasión de la inspección contable, y al no haberlo hecho así, debió aceptar entonces como cierta la afirmación del Revisor Fiscal según la cual la proporcionalidad fue calculada como lo ordenan dichas normas, tal como está previsto en el artículo 777 del Estatuto Tributario.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera ponente: MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA

Bogotá D.C., Diecinueve (19) de septiembre de dos mil dos (2002) Radicación número: 66001-23-31-000-1999-0878-01(12796)

Actor: SUZUKI MOTOR DE COLOMBIA S.A.

Demandado: DIAN DE PEREIRA

Referencia: IMPUESTO RENTA-1995

FALLO Se resuelve el recuso de apelación interpuesto por el apoderado de la actora contra la sentencia de agosto 10 de 2001 del Tribunal Administrativo de Risaralda, desestimatoria de las súplicas de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho incoada contra la actuación administrativa que determinó oficialmente el impuesto de renta por el año gravable 1995.

ANTECEDENTES La sociedad SUZUKI MOTOR DE COLOMBIA S.A., presentó el 12 de abril de 1996 declaración de renta por la vigencia fiscal de 1995, denunciando por concepto “total costos y deducciones la suma de $81.181.853.000; renta líquida -0-; pérdida líquida $2.188.159.000; renta presuntiva y renta líquida gravable, 575.121.000, liquidando un impuesto a cargo de $214.644.000. La Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Pereira, previa la realización de inspección tributaria, cuyos resultados se consignaron en el acta 00015 de mayo 7 de 1998, profirió el requerimiento especial 00015 de mayo 19 de 1998, donde propuso modificar la declaración privada indicada en los siguientes términos: Se rechazan deducciones en cuantía de $116.888.630 que corresponden a pagos efectuados a la sociedad HANKYU EXPRESS INTERNACIONAL CO. LTD, por concepto de “tour para el grupo concesionarios viaje a Japón”, por encontrar que no se cumplen los requisitos establecidos en los artículos 121 y 122 del Estatuto Tributario. Se rechaza el impuesto sobre las ventas tratando como deducción en el impuesto de renta por valor de $132.418.487, por haberse establecido que la sociedad realizó operaciones gravadas, exentas y excluidas durante el año 1995, y no lleva la cuenta transitoria, que señala el artículo 30 del Decreto 1813 de 1984, con el fin de verificar que efectivamente se trata de

los costos y gastos comunes que contempla el artículo 490 del Estatuto Tributario, y que no se violaron los artículos 86 y 493 del mismo estatuto. Como resultado de los rechazos anotados, se determina una pérdida líquida de 1.938.852.000. La sociedad dio respuesta al requerimiento especial, cuyas argumentaciones y pruebas no encontró satisfactorias la administración, y profirió en consecuencia la liquidación oficial de revisión 00021 de noviembre 12 de 1998, con la cual se modifica la declaración privada, en los mismos términos propuestos en el requerimiento especial. El recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación oficial fue resuelto con la Resolución 900092 de junio 4 de 1999 en la cual se confirmó el acto recurrido. LA DEMANDA Ante el Tribunal Administrativo de Risaralda solicitó la actora, por conducto de apoderada, la nulidad de la liquidación de revisión y la resolución que la confirmó y a título de restablecimiento del derecho que surta los efectos legales su liquidación privada. Explicó ampliamente el método ordinario de determinación de la renta líquida gravable y el método especial de renta presuntiva, con cita de las normas pertinentes del Estatuto Tributario y concluyó: tanto en el acta de inspección tributaria como en el requerimiento especial, la liquidación de revisión y la resolución que resolvió el recurso se afirma que: “que no existe renta líquida que le permita deducir cuando menos el 10%”, lo cual implica que el servidor público solo sabe de la existencia del método ordinario y que para la administración la renta líquida solo es susceptible de ser obtenida

por dicho método. Afirmó que el pago realizado al exterior por la sociedad actora encuadra en los requerimientos del inciso primero del artículo 121, ya que por la naturaleza del pago se excluye el literal b) y en cuanto al literal a), la administración no dio cumplimiento al artículo 703 ib., ya que ni en el acta de inspección ni en el requerimiento especial explica las razones por las cuales no se configura en la sociedad actora ninguno de los hechos contemplados en dicho literal, y menos aun hace mención o cuantifica el porcentaje máximo aplicable para el período revisado, en el evento de ser procedente, por lo que es imposible ejercer el derecho de contradicción, ya que la administración simplemente concluyó que: “no constituyen comisión por la compra o venta de mercancía, no obedecen a pagos por intereses, no se encuentran dentro de los relacionados en el artículo 25 del mismos estatuto”. Sobre el artículo 122 señaló que la administración no realizo ningún tipo de análisis, solo se limitó a citar el argumento “ya que no existe renta líquida que le permita deducible cuando menos el 10%”, e ignoró el procedimiento, que era el aritmético de que trata el inciso primero de la norma y sobre el resultado obtenido aplicar el porcentaje establecido o reconocer las excepciones allí enunciadas, pero no desconocer completamente el valor solicitado en cuantía de $116.688.630 con violación del debido proceso. Sobre el rechazo que corresponde al impuesto sobre las ventas tratado como deducción, por valor de $132.418.487 se refirió al contenido del acta de inspección para resaltar que la discusión se reduce al nombre de la

“cuenta transitoria” de que trata el artículo 30 del Decreto 1813 de 1984, desconociendo de plano los hechos económicos, los registros contables y la realidad de la empresa por un aspecto meramente formal. Agregó que se incumplió la exigencia legal prevista en el artículo 782 del Estatuto Tributario y el derecho de defensa, ya que se negó a la contribuyente la posibilidad de conocer el acta de inspección y demostrar su inconformidad con ella y el carácter de prueba contable de la certificación del revisor fiscal allegada con la respuesta al requerimiento especial. Señaló que al tenor de las disposiciones del código de comercio el ente económico tiene posibilidad de corregir los errores en su contabilidad en cualquier tiempo, tal como la hizo la sociedad al corregir en su contabilidad del año 1995 el nombre de la cuenta, con el fin de ajustarse al requisito del “nombre”, toda vez que el procedimiento establecido en el artículo 30 del Decreto 1813 de 1984 se aplicó en su integridad. OPOSICIÓN El apoderado de la entidad demandada se opuso a la prosperidad de las pretensiones de la demanda y al efecto se refirió al contenido del acta de inspección tributaria, para concluir que las apreciaciones del accionante no coinciden con la realidad plasmada en las diferentes actuaciones adelantadas por la administración. Advirtió acerca de la obligatoriedad de la cuenta transitoria del IVA y de las normas tributarias en virtud de las cuales se detectó que los pagos efectuados por conceptos de gastos de representación no cumplían las exigencias de los artículos 121 y 122 del Estatuto Tributario sobre la

deducción de gastos al exterior. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal de instancia mediante la sentencia apelada negó las pretensiones de la demanda, previas las siguientes consideraciones: Al analizar los antecedentes administrativos se tiene que al agotar la vía gubernativa solo se tuvo en cuenta la aplicación del artículo 121 del Estatuto Tributario, y que cuando se acude a la jurisdicción se trajeron a relación otros argumentos basados en otras disposiciones, de manera que como el contenido de la petición que da lugar a la vía gubernativa es la que delimita el marco de la demanda, se tomará para dilucidar el conflicto planteado, únicamente el hecho sometido a revisión de la administración mediante el recurso de reconsideración. Se advierte que con la expedición de la liquidación de revisión 021 de noviembre 12 de 1998 no se dio la modificación a la liquidación privada, ya que la renta se calculó por el sistema presuntivo y el monto de los costos y deducciones rechazados, solo afecta la pérdida líquida, lo que en el futuro incide en los beneficios tributarios para años posteriores Previa referencia a los argumentos expuestos en el acta de inspección tributaria, la liquidación de revisión y la resolución que decidió el recurso gubernativo se anota que el recurso se basó en la indebida interpretación del artículo 121 sobre la deducción de gastos al exterior; que el pago lo efectuó la contribuyente, siendo beneficiaria la sociedad HANKYU EXPRESS INTERNATIONAL CO LTD, que no es contribuyente en Colombia; pago que no puede generar renta gravable en el país, por la no existencia del sujeto tributario.

El artículo 121 establece cuáles son los gastos deducibles sin que sea necesaria la retención, y el artículo 122 del mismo estatuto establece la liquidación a la deducción por pagos en el exterior, hasta el 10% de la renta líquida del contribuyente computada antes de la deducción de tales gastos. Se concluye que dicho pago no se encuentra enmarcado dentro de las citadas normas tributarias, porque no era obligatoria la retención en la fuente, no se trata de compra o venta de mercancías, no se está frente al pago de intereses, y por tanto no es deducible el 10% de dicho pago. Además analizado el artículo 25 ib., que trata de los conceptos que no generan renta de fuente nacional, tampoco encaja el concepto de viajes al exterior, lo que indica que la administración al desconocer la suma de $116.888.630 actuó conforme a la norma. Sobre el desconocimiento de costos en la suma de $132.418.487 se tiene que conforme los artículos 490 del Estatuto Tributario y 30 del Decreto 1813 de 1984, la cuenta transitoria se hace necesaria para que la administración entre a verificar que los valores solicitados como deducciones en renta por el IVA no fueron tomados en ventas; obedezcan a los denominados gastos comunes; y que se observe el artículo 86 del Estatuto Tributario en concordancia con el artículo 493 ib., que prohíbe tratar como costos el impuesto a las ventas. En el acta de inspección tributaria se anotó que la sociedad demandante durante el año 1995 no lleva en su contabilidad la cuenta transitoria en donde deberá debitar a lo largo del período el valor de los impuestos

correspondientes a costos y gastos comunes, lo cual indica que no es posible dar aplicación al inciso final del artículo 30 del Decreto 1813 de 1984, por lo que no podía la sociedad deducir suma alguna por concepto de IVA no descontado en ventas, ya que el saldo que reflejara esta cuenta transitoria es el soporte para solicitar la deducción del período. APELACIÓN El apoderado de la demandante manifiesta su inconformidad con la sentencia de primera instancia en los siguientes términos: El agotamiento de la vía gubernativa no se logra con la simple interposición de los recursos, sino con el agotamiento de cada una de las etapas surtidas durante el proceso de investigación, determinación y liquidación oficial del impuesto. El desconocimiento de los antecedentes administrativos por parte del Tribunal ha generado la violación del debido proceso, al afirmar que cuando se acude a la jurisdicción de trajeron a relación argumentos basados en disposiciones diferentes al artículo 121 del Estatuto Tributario y que se tomará como base únicamente el hecho sometido a revisión de la administración mediante el recurso de reconsideración, referente a la indebida interpretación del artículo 121 del Estatuto Tributario. La administración indicó en la liquidación de revisión que rechazaba los gastos en el exterior por cuanto la parte deducible que es el porcentaje de deducción sería hasta el 15% (sic) de la renta líquida y como no hubo renta líquida no hubo deducción por este concepto, ya que se determinó renta presuntiva, que no admite deducciones, sino rentas exentas. La sociedad acogiendo la tesis según la cual es posible ante la jurisdicción exponer nuevos argumentos jurídicos, retoma los planteamientos dados en

la respuesta al requerimiento especial y el recurso de reconsideración, donde citó y explicó sumariamente el artículo 178 del Estatuto Tributario, y en el escrito de la demanda se reafirma lo planteado en vía gubernativa. Al tenor del artículo 122 del Estatuto Tributario el término “renta líquida” es genérico, es decir no exige un método parcial. El valor que obtenga el sujeto pasivo por concepto de renta líquida es independiente del método que haya utilizado para su obtención. Según el acta de inspección tributaria, el requerimiento especial, la liquidación de revisión y la resolución que resolvió el recurso, el rechazo de los gastos en el exterior se fundamenta en la inexistencia de la renta líquida, es decir que para la administración la renta líquida solo es susceptible de ser obtenida por el método ordinario, cuando según la ley basta que sea renta líquida como lo es la renta presuntiva. Sobre el artículo 122 la administración no realizó ningún tipo de análisis, e ignoró el procedimiento allí señalado, cuando debía aplicar el procedimiento aritmético de que trata el inciso primero de la norma y sobre el resultado obtenido aplicar el porcentaje allí establecido o reconocer las excepciones allí enunciadas. Como nada de eso ocurrió, al desconocer el valor solicitado de $116.688.630 se violó el debido proceso. La administración no puede exigir una calidad especial de la renta líquida, porque estaría legislando y violaría el principio de legalidad desarrollado en el artículo 363 de la Constitución Política. La sociedad demandante si tiene derecho a deducir los gastos efectuados en el exterior puesto que cumplió a cabalidad los presupuestos exigidos por

los artículos 121 y 122 del Estatuto Tributario Al respecto es errado el análisis que hace el Tribunal y contradice lo planteado por la administración durante la vía gubernativa. Se dice en el acta de inspección tributaria y el requerimiento especial que al no llevar la cuenta transitoria, la sociedad no podía deducir en el impuesto de renta de 1995 suma alguna por concepto de IVA no descontado en ventas. Con la respuesta al requerimiento se adjuntó certificado del revisor fiscal, que ratifica lo allí expuesto en el sentido de que en la visita se pudo constar que el procedimiento establecido por la ley es efectuado por la empresa con una aclaración, que no existe el nombre de la cuenta mas sí el procedimiento establecido. La discusión de la administración se reduce simplemente al nombre de la “cuenta transitoria”, de que trata el artículo 30 del Decreto 1813 de 1984, sin que se haya discutido ningún otro aspecto en vía gubernativa, para rechazar la cuenta de $132.418.487, con lo cual se desconoce la realidad económica de la empresa. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandada estima que las explicaciones reflejadas en el acta de inspección, respecto de las sumas rechazadas, no dejan duda sobre la improcedencia de la deducción por gastos al exterior y la obligación de llevar la cuenta transitoria de que trata el artículo 30 del Decreto 1813 de 1984, las cuales dejan sin respaldo cualquier razonamiento que no sea la demostración documental de que la sociedad cumplía con las obligaciones inherentes a los conceptos objeto del litigio. La parte actora reitera en su totalidad los argumentos expuestos en el

escrito de apelación. MINISTERIO PÚBLICO Solicita confirmar la sentencia apelada y al efecto expone: La inconformidad del apelante que se concreta en afirmar que la renta líquida es una sola sin importar el motivo por el cual se determina, carece de fundamento, pues en los términos del artículo 188 del Estatuto Tributario la renta presuntiva es una renta líquida especial que se distingue de la renta líquida por el sistema ordinario, cuyas diferencias descartan que sean equivalentes. El hecho de que no se haya efectuado retención en la fuente al gasto en el exterior, porque no representaba para el beneficiario renta gravable en Colombia, no significa que se tenga derecho a la deducción, por cuanto el artículo 123 del Estatuto Tributario impone como requisito para su procedencia acreditar la renta. El cuanto al IVA descontable se observa que su desconocimiento no se efectuó simplemente respecto del costo de renta, sino que obedeció a lo encontrado por la administración en la contabilidad de la contribuyente, que permitió concluir que el tratamiento de ese IVA requería la cuenta transitoria establecida en el Decreto 1813 de 1984; y además en la prohibición del artículo 86 del Estatuto Tributario, que hacia improcedente tratar como costo el IVA encontrado en su contabilidad como descontable. CONSIDERACIONES DE LA SALA Según los términos del recurso de apelación interpuesto por el apoderado de la parte actora, corresponde en la instancia decidir sobre la legalidad de la liquidación de revisión 0021 de noviembre 12 de 1998 y la Resolución

900092 de junio 4 de 1999, actos administrativos mediante los cuales se modificó la declaración de renta presentada por la sociedad SUZUKI MOTOR DE COLOMBIA S.A. por el año gravable 1995, en el sentido de rechazar deducciones en cuantía de $116.888.630 por concepto de pagos al exterior y $ 132.418.487 por concepto de IVA descontable tomado como costo en renta. Sea lo primero advertir que el Tribunal al analizar el rechazo de las deducciones en controversia se fundamentó en los artículos 121 y 122 del Estatuto Tributario, así como en los artículos 490 del mismo Estatuto y 30 del Decreto 1813 de 1984, normas de las que dependen los argumentos esgrimidos por la actora con base en otras disposiciones de orden procedimental. De manera que la advertencia que se hace en la sentencia frente a los límites de la controversia no es determinante de la decisión que en ella se adopta, ni da lugar a la revocatoria de la sentencia. No obstante la Sala precisa que ante la jurisdicción es válido traer nuevos argumentos no discutidos en sede administrativa, por lo cual no puede afirmarse que el debate ante la administración constituye el marco límite de la demanda. Pagos al exterior Consta en la liquidación de revisión y demás antecedentes administrativos que la sociedad actora canceló a la sociedad HANKYU EXPRESS INTERNATIONAL CO LTD., la suma de $279.090.130 por concepto de “tour para el grupo concesionarios viaje a Japón” de los cuales asumió como gastos de representación y relaciones públicas la suma de $116.888.630.

Según el acta de inspección tributaria (fl.17), al confrontar el concepto del pago con las disposiciones contenidas en los artículos 25, 121, y 122 del Estatuto Tributario se concluye que no es deducible ya que no cumple con los requisitos establecidos en dichas normas, toda vez que: “No se practicó retención en la fuente por no ser obligatoria No constituye comisión por la compra o venta de mercancías No obedecen a pagos por intereses No se encuentra dentro de los relacionados en el artículo 25” Se anota igualmente que en aplicación del artículo 122 se desconoce el valor total del pago, ya que no existe renta líquida que permita deducir cuando menos el 10%- Los fundamentos anotados son igualmente expuestos en el requerimiento especial, la liquidación de revisión y la resolución que decidió el recurso gubernativo. Sostiene la demandante ahora recurrente, que la sociedad sí tiene derecho a deducir los gastos efectuados en el exterior puesto que cumplió con los presupuestos exigidos en los artículos 121 y 122 de Estatuto Tributario y además porque considera que no es válido el argumento de la administración que se sustenta en la inexistencia de renta líquida, cuando según la ley basta que sea renta liquida como lo es la renta presuntiva. Dispone el artículo el artículo 121 del Estatuto Tributario “Artículo 121. Deducción de gastos en el exterior. Los contribuyentes podrán deducir los gastos efectuados en el exterior, que tengan relación de causalidad con rentas de fuente dentro del país, siempre y cuando se haya efectuado la retención en la fuente si lo pagado constituye para su beneficiario renta

gravable en Colombia. Son deducibles sin que sea necesaria la retención: a. Los pagos a comisionistas en el exterior por la compra o venta de mercancías, materias primas u otra clase de bienes, en cuanto no excedan del porcentaje del valor de la operación en el año gravable que señale el Ministerio de Hacienda y Crédito Público; b. Los intereses sobre créditos a corto plazo derivados de la importación o exportación de mercancías o de sobregiros o descubiertos bancarios, en cuanto no excedan del porcentaje del valor de cada crédito o sobregiro que señale el Banco de la República”. Del tenor literal de la norma se infiere que son deducibles todos los gastos efectuados en el exterior, siempre y cuando tengan relación de causalidad con las rentas de fuente nacional y sobre ellos se haya efectuado la retención en la fuente, la cual procede cuando para el beneficiario del pago el ingreso constituya renta gravable en Colombia. Del presupuesto legal que hace relación a que se haya efectuado la retención en la fuente la norma excluye expresamente “a) los pagos a comisionistas en el exterior por la compra y venta de mercancías...” y “b) los intereses sobre créditos a corto plazo derivados de la importancia o exportación de mercancías...” En el caso bajo análisis el concepto del pago realizado por la sociedad actora a la sociedad HANKYU EXPRESS INTERNATIONAL CO LTD., corresponde a “gastos de representación y relaciones públicas” y sobre el no procedía hacer retención en la fuente, porque para la sociedad beneficiaria del pago, no constituía renta gravable en Colombia. Se concluye entonces que como el concepto del pago no corresponde a

ninguno de los enunciados en los literales a) y b) de la norma en mención, que son los deducibles sin que sea necesaria la retención en la fuente, no es procedente la deducibilidad del gasto para la sociedad demandante, por no estar dados respecto del mismo los presupuestos que se señalan en el precepto legal. Lo anterior, porque mientras que el inciso primero de la norma al autorizar la deducción del gasto no distingue el concepto del pago, siempre y cuando sobre el mismo, se haya efectuado la retención; el inciso segundo de la norma, que incluye los literales a) y b), autoriza la deducción del gasto sin que sea necesaria la retención en la fuente, pero restringe tal autorización a los conceptos expresamente allí enunciados, esto es “pagos a comisionistas en el exterior por la compra y venta de mercancías...” y “los intereses sobre créditos a corto plazo derivados de la importación o exportación de mercancías...”. Ahora bien establecida la improcedencia de la deducción del gasto, por no encontrarse enmarcado dentro los presupuestos que se señalan en el artículo 121, por sustracción de materia, tampoco hay lugar a la limitación de su deducibilidad en los términos a que se refiere el artículo 122 del Estatuto Tributario, que en su versión antes de ser modificado por la Ley 223 de 1995, artículo 84 dispone: Artículo 122. Limitación a la deducción La deducción por gastos en el exterior para la obtención de rentas de fuente dentro del país, no puede exceder de diez por ciento (10%) de la renta líquida del contribuyente, computada antes de la deducción de

tales gastos, salvo cuando se trate de los siguientes pagos: a.) Aquellos respecto de los cuales sea obligatoria la retención en la fuente. b.) Los referidos en los literales a) y b) del artículo anterior. c). Los contemplados en el artículo 25. En efecto, la disposición anotada esta concebida para ser aplicada una vez establecida la viabilidad de la deducción de gastos en el exterior en los términos previstos en el artículo 121, así que no es precisamente porque no exista renta líquida que permita deducir el límite del 10%” del gasto, que se produce el rechazo del gasto, sino porque no es viable la deducción del mismo. Por lo anterior resulta irrelevante al caso la discusión que plantea el recurrente acerca de la equivalencia de la renta líquida por el sistema ordinario y la renta presuntiva. Finalmente debe precisarse que, contrario a lo afirmado por el apoderado de la actora, las razones del rechazo discutido no están limitadas a que no exista renta líquida que permita deducir por lo menos el 10% del gasto, sino que tal como se constata en los actos acusados y demás antecedentes administrativos, aquellas están esencialmente referidas al incumplimiento de los presupuestos legales que en los términos del artículo 121