CE-66001-23-31-000-2008-00081-01(18475)-2012

DEDUCCION DE GASTOS – Requisitos de procedencia / RELACION DE CAUSALIDAD – Se establece entre el costo o gasto y la actividad que desarrolla el objeto social / EXPENSAS NECESARIAS – Son gastos forzados en la actividad productora de renta / PROPORCIONALIDAD DEL GASTO – Es la magnitud que las erogaciones representan dentro del total de la renta bruta En los términos del recurso de apelación, la Sala determina si los gastos por concepto de arrendamiento e intereses cumplen los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario, para considerarlos expensas deducibles. (…) Conforme con la normativa en mención, son presupuestos esenciales para que los gastos sean deducibles que exista entre estos y la actividad productora de renta, relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad. Sobre estos requisitos la Sala se ha pronunciado en los siguientes términos, que ahora se reiteran: “La relación de causalidad significa que los gastos, erogaciones o simplemente salida de recursos del contribuyente, deben guardar una relación causal, de origen–efecto, con la actividad u ocupación que le genera la renta al contribuyente. Esa relación, vínculo o correspondencia debe establecerse entre la expensa (costo o gasto) y la actividad que desarrolla (el objeto social principal o secundario), que es el que le produce la renta, de manera que sin aquélla no es posible obtenerla”. Las expensas necesarias corresponden a los gastos que se generan de manera forzosa en la actividad productora de renta, de manera que sin tales gastos no se puede obtener la renta. Son indispensables aunque no sean permanentes sino

esporádicos. Como lo exige la norma, lo esencial es que el gasto sea “normalmente acostumbrado en cada actividad”, lo que excluye que se trate de gastos simplemente suntuarios, innecesarios o superfluos, o meramente útiles o convenientes”. “Y, en cuanto a la proporcionalidad del gasto, ésta atiende a la magnitud que las erogaciones representan dentro del total de la renta bruta (utilidad bruta) la cual, debe medirse y analizarse en cada caso, de conformidad con la actividad económica que se lleve a cabo, según la costumbre comercial para ese sector, de tal manera que el rigor normativo cede ante los gastos reiterados, uniformes y comunes que se realicen, sin perjuicio de la causalidad y necesidad que también deben concurrir .

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 107

NOTA DE RELATORIA: Sobre los presupuestos de causalidad, necesidad y proporcionalidad para que los gastos sean deducibles se citan las sentencias del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 12 de mayo de 2005, Exp. 76001-23-25000-2000-00171-01(13614), C.P. Héctor J. Romero Díaz; de 2 de agosto de 2006, Exp. 25000-23-24-000-2002-00700-01(14519), C.P. Ligia López Díaz; de 12 de diciembre de 2007, Exp. 25000-23-27-000-2003-00020-01(15856), C.P. María Inés Ortiz Barbosa; de 24 de julio de 2008, Exp. 25000-23-27-000-2005-0061101(16302), C.P. Ligia López Díaz; de 1 de octubre de 2009, Exp. 17001-23-31000-2004-00785-01(16286), C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas; de 5 de mayo de 2011, Exp. 08001-23-31-000-2008-00465-01(17888) y de 26 de julio de 2012, Exp. 63001-23-31-000-2008-00058-01(18582), C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

DEDUCCION POR ARRENDAMIENTO DE BIEN INMUEBLE – Es procedente respecto de bienes entregados en dación de pago / BIEN INMUEBLE ENTREGADO EN DACION EN PAGO – Puede ser objeto de deducción por arrendamientos cuando está demostrado la propiedad de quienes recibieron el bien / NECESIDAD DEL GASTO – Se presenta cuando es el normal o acostumbrado en la actividad del contribuyente Se colige que, en el 2000, la asamblea extraordinaria de accionistas, decidió transferir la propiedad de algunos bienes a los accionistas mencionados a título de dación en pago, debido a que la empresa tenía la calidad de deudora de éstos. Tales daciones fueron efectuadas el 27 de octubre de 2000, mediante las Escrituras Públicas números 3093, 3100 y 3092 de la Notaría Única de Dosquebradas, según consta en las anotaciones realizadas en los folios de matrícula inmobiliaria números 294-17955, 294-2403 y 294-844. (…) En consecuencia, para el 2003, periodo objeto de la discusión, las daciones de pago

a los accionistas eran válidas y oponibles a terceros, pues, además, durante ese periodo dichos negocios jurídicos no habían sido invalidados ni por voluntad de las partes ni por causas legales (art. 1602 del Código Civil). (…) Se resalta que en la misma asamblea extraordinaria de accionistas, celebrada en octubre de 2000, por votación unánime, fue aprobada la propuesta de celebrar contratos de arrendamiento con los accionistas a quienes se les entregaron, en dación de pago, las bodegas en las que funciona la planta de producción, decisión tomada con el fin de prevenir problemas en sus operaciones. Cabe anotar que las decisiones que se adoptaron en la citada asamblea extraordinaria también se consideran válidas, pues no han sido declaradas nulas por la supuesta violación de los estatutos y la ley, como lo planteó la Administración (art. 189 Código de Comercio). (…) Según se indicó, renglones arriba, el gasto es necesario cuando éste es normal o acostumbrado en la actividad comercial que desarrolla la contribuyente y requerido para producir o facilitar la obtención de la renta bruta, así, no son deducibles aquellos gastos considerados “suntuarios, innecesarios o superfluos y que no coadyuven a producir, comercializar o mantener el bien, o servicio, en condiciones de utilización, uso o enajenación”. (…) Para la Sala es evidente que la demandante requiere de un espacio suficiente para la infraestructura necesaria para el funcionamiento de la fábrica y qué mejor que los inmuebles en los que ha

operado desde su inicio, pues, ya están adaptados y, simplemente, continuaron su actividad sin interrupción. Por esta razón, se considera razonable que, transferido el dominio de las bodegas 4A, 4B y 4C a José Miguel Tabares Gómez, Norela Sánchez de C. y Diego Cifuentes García, en el 2000, los accionistas, en pleno, hubieran autorizado tomarlas en arriendo. (…) Por las razones expuestas, la Sala considera que los pagos efectuados por concepto de arrendamiento de las bodegas son expensas necesarias en la actividad productora de renta de la sociedad actora, pues en ellas está instalada la infraestructura requerida para la fabricación del producto del que deriva la renta. Además, es un gasto que puede considerarse normal o acostumbrado, pues, como se trata de un inmueble de propiedad de otro, es legal que por su tenencia tenga que pagarse un precio.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 107 / CODIGO CIVIL – ARTICULO 1602 / CODIGO DE COMERCIO – ARTICULO 189 / CODIGO CIVIL – ARTICULO 1973

DEDUCCION POR INTERESES – Es válida cuando la administración no expone la razón completa de su inconformidad La demandada no aceptó como gasto deducible el valor de los intereses causados y/o pagados a los socios José Miguel Tabares Gómez [24.288.757], Norela Sánchez de Cifuentes [$108.356.542], Diego Cifuentes García [$29.035.214], Iván Tabares Gómez [$42.050.114] y José Eyder Tabares Gómez [$2.404.157], por

considerar que tienen un origen ilegal y no cumplen los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario. La demandada en el recurso no expuso razón concreta de inconformidad frente a esta decisión que permita analizarla. Sin embargo, en uso de la facultad de interpretar las demandas de los administrados, la Sala advierte que son las mismas razones de inconformidad que la DIAN expuso en el recurso para controvertir la deducción del gasto por concepto de arrendamientos las que sustentan este cargo, por lo que decidido aquel de manera desfavorable, pues se encontró que la dación de pago a los accionistas es válida y tal gasto cumple los requisitos para tenerlo como deducible, sin otros elementos, no procede análisis adicional respecto de éste. Por lo anterior, la Sala comparte la decisión de primera instancia que declaró la nulidad de los actos administrativos demandados.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA

Bogotá D.C., primero (1) de noviembre de dos mil doce (2012) Radicación número: 66001-23-31-000-2008-00081-01(18475)

Actor: INDUSTRIAS ZENNER S.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandada, contra la sentencia del 11 de junio de 2010, proferida por el Tribunal Administrativo de Risaralda, mediante la cual accedió a las pretensiones de la demanda.

La parte resolutiva del fallo apelado dispuso: “1. Declárese (sic) la nulidad de las Resoluciones números 160642007000004 del 7 de marzo de 2007 mediante la cual la División de Liquidación determinó el monto de la obligación tributaria correspondiente a la declaración privada de renta del periodo gravable año 2003 y 16077200700003 del 31 de octubre de 2007, expedida por la División Jurídica mediante la cual se modificó parcialmente la liquidación oficial de revisión de la sociedad contribuyente Industrias Zenner S.A. correspondiente al año gravable 2003. “…” ANTECEDENTES El 31 de marzo de 2004, la demandante presentó la declaración de renta y complementarios del 2003, en la que liquidó un saldo a favor de $276.577.0001. 1 Fl. 2, Tomo 1. Caja de antecedentes. El 14 de abril de 2004, radicó la solicitud de devolución y/o compensación del mencionado saldo a favor2. La División de Devoluciones ordenó compensar dicho valor a la declaración de ventas del 6° bimestre del 2003, mediante Resolución N°00197 del 18 de junio de 20043. El 21 de septiembre de 2004, la Administración ordenó el inicio de la investigación por el programa postdevoluciones4. El 27 de junio de 2006, la División de Fiscalización profirió el Requerimiento Especial N°160762006000020 mediante el cual propuso modificar la liquidación privada, en el sentido de rechazar: costos [$930.144.000] y gastos por concepto de pago de honorarios [$132.000.000], arrendamientos [$229.200.000] e intereses [$206.135.000], además, adicionar

ingresos omitidos [$2.633.475.000] y liquidar sanción por inexactitud [$1.995.627.000]5. Previa respuesta de la contribuyente6, la DIAN expidió la Liquidación Oficial N°160642007000004 del 7 de marzo de 2007, en la que aceptó las explicaciones de la contribuyente sobre los ingresos y costos y mantuvo el desconocimiento de los gastos y deducciones por concepto de honorarios, arrendamientos e intereses7. Contra este acto, la demandante interpuso el recurso de reconsideración8. Mediante la Resolución N°16077200700003 del 31 de octubre de 2007, la División Jurídica aceptó el valor pagado por honorarios como gasto deducible, por lo que ajustó el monto de la sanción por inexactitud y, en lo demás, mantuvo la liquidación recurrida9. DEMANDA La actora, en ejercicio de la acción prevista en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, solicitó la nulidad de la Liquidación Oficial N°160642007000004 del 7 de marzo de 2007 y de la Resolución 2 Fl. 1, T. 1 3 Fl. 562, T. 4 4 Fl. 567, T. 4 5 Fl. 3108, T. 22 6 Fl. 3111, T. 23 7 Fl. 3192, T. 23 8 Fl. 3125, T. 23 9 Fl. 3269, T. 23 N°16077200700003 del 31 de octubre de 2007 y, a título de restablecimiento del derecho, pidió que se ordene “dejar sin efecto el requerimiento especial

N°160762006000020 expedido el 27 de junio de 2006 y que se tenga la declaración privada que presentó el contribuyente por el periodo gravable de 2003”. Indicó como normas violadas las siguientes:  Artículos 29 y 58 de la Constitución Política  Artículo 1° del Acto Legislativo N°1 de 1999  Artículos 107, 647, 714 y 743 del Estatuto Tributario  Artículos 716, 717, 965, 1617 y 1973 del Código Civil  Artículos 3, 155 y 156 del Código de Comercio  Artículos 424 y 497 del Código de Procedimiento Civil Desarrolló el concepto de violación, así: La dación en pago es una forma de extinguir las obligaciones a la que, en el 2000, la entidad acudió para atender las obligaciones pendientes con sus socios. Esta decisión no fue cuestionada en su momento ni por la demandada, pues no abrió investigación por ese periodo y la declaración quedó en firme, ni por la Superintendencia de Sociedades. Tampoco se demandó ante la jurisdicción civil el acto de la dación en pago. Así, se trata de un hecho cierto, que no puede modificarse o dársele un alcance diferente, pues, de hacerlo, desconocería los derechos al debido proceso y a la propiedad, así como a la garantía de que ésta sea productiva para su dueño quien puede beneficiarse de los frutos. El gasto por concepto de arrendamiento es deducible, toda vez que cumple los requisitos exigidos por el artículo 107 del Estatuto Tributario.

La empresa, en desarrollo de su objeto social, produce empaques en polietileno y polipropileno, para lo cual usa como materia prima el polietileno en granos, que para su transformación requiere de tres procesos, a saber: i) Extrusión, ii) Impresión y iii) Terminado. En este ciclo productivo son necesarios el espacio físico para ubicar y operar las máquinas, los distintos elementos materiales y la fuerza de trabajo que se requieren en las distintas etapas, puesto que, en el primer proceso utiliza 16 máquinas, un área para el almacenamiento de la materia prima, mezcladora, mesa de trabajo, almacenamiento de rollos, vías de circulación y oficinas de administración. En el segundo, 6 máquinas, áreas para el almacenamiento de rollos, colotrón, sistemas eléctricos, área de lavado, área de basuras, mezcladora, almacenamiento de rodillos. Y, en el tercero, 22 selladoras, 7 refiladoras, 3 fuelladoras y 3 precortadoras. La necesidad del gasto se evidencia desde el momento en que, por razones del manejo económico de la empresa, entregó a sus socios el dominio de las bodegas en las que desarrolla su actividad económica, pero como para ello requiere de ese espacio físico, celebró los contratos de arrendamiento que la obligan a pagar el respectivo canon. Si bien es cierto, es propietaria de otras bodegas, éstas se hallan en poder de terceros a quienes no puede desconocerles los derechos adquiridos; además, tales bienes no tienen el espacio suficiente para desarrollar la actividad generadora de renta. Suscritos los contratos de arrendamiento no pueden desconocerse los efectos

jurídicos que de ellos se derivan, entre otros, el pago del canon de arrendamiento y los respectivos intereses. Para la empresa, cuya actividad económica es la elaboración de un producto, el arrendamiento es una expensa necesaria, pues requiere del espacio físico para el funcionamiento del ciclo productivo, sin que la DIAN hubiera demostrado que la empresa tuviera el inmueble “necesario para desplazar o eliminar el gasto del arrendamiento”. Dado que el arrendamiento es una expensa necesaria para la producción de la renta, los intereses, que son accesorios a dicha obligación, corren su misma suerte y debe dárseles el tratamiento de gastos deducibles. El gasto por arrendamiento cumple, además, con el requisito de proporcionalidad, toda vez que “guarda la proporción frente a lo que representa el total de la renta bruta, pues de la cuenta 41 del plan de cuentas (…) tendremos que los ingresos operacionales equivalen a $12.645.455.000 y el arrendamiento de las bodegas que se pagaron (sic) en el periodo gravable 2003 es de $224.544.760 que solamente representa el 1.77% de los ingresos”. De otra parte, la asamblea de accionistas celebrada en febrero del 2003, acordó que los dividendos a pagar en este periodo no serían retirados y que sobre los mismos se pagarían intereses del 2% mensual. Tales dineros fueron utilizados en la actividad productora de renta sin que la DIAN hubiera desvirtuado este hecho. La capitalización de intereses es procedente, pues, por el canon de arrendamiento y los dividendos se reconoce el pago de intereses mientras el capital debido no

haya sido pagado. En estos casos, se trata de intereses remuneratorios, que la ley permite capitalizar y producir nuevos intereses. En este entendido, si las expensas por arrendamiento y por dividendos son necesarias, los intereses que de ellas se derivan siguen su misma suerte. La sanción por inexactitud es improcedente, por cuanto existe diferencia de criterios relativa a la interpretación del derecho aplicable y, además, porque las cifras declaradas son completas y verdaderas. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La demandada contestó la demanda y se opuso a la prosperidad de las pretensiones con fundamento en lo siguiente: Los pagos por concepto de arrendamiento de bodegas a los socios Tabares Gómez [$54.000.000], Sánchez de Cifuentes [$114.000.000] y Cifuentes García [$61.200.000] no son gastos deducibles, por las siguientes razones: i) Se originan en un acto ilegal puesto que la dación en pago efectuada en el 2000, desconoce la ley y los estatutos de la entidad, según los cuales los dividendos deben pagarse en dinero en efectivo y no en especie; y ii) Carecen del requisito de necesidad exigido por el artículo 107 del Estatuto Tributario. El pago por arrendamiento es innecesario, toda vez que, en el 2000, de manera irregular, la actora entregó a esos mismos socios en pago de los dividendos adeudados, las bodegas de su propiedad en las que desarrolla la actividad productiva y, en el 2003, les pagó por esos mismos bienes, un canon de arrendamiento. Además, cuenta con otras bodegas de su propiedad, situadas en el mismo sector,

que entregó de manera gratuita a la empresa Maquinplast, de la cual son socios mayoritarios los señores Tabares Gómez y Cifuentes García, por las que no recibe arrendamiento o ingreso alguno. Para aceptar una erogación como deducción no basta que se pruebe la existencia y viabilidad de ésta, sino que se requiere que cumpla los requisitos de necesidad, proporcionalidad y relación de causalidad con la actividad productora de renta, exigidos por el artículo 107 del Estatuto Tributario, sobre los cuales se han pronunciado esta Corporación10 y la Oficina Jurídica de la UAE-DIAN11. Los actos no desconocen el derecho a la propiedad, pues el dueño puede disponer libremente de los bienes, pero para acceder a la deducción, la expensa debe cumplir el requisito de necesidad establecido en la ley tributaria, lo que no ocurre en el caso. La actuación no desconoce el derecho al debido proceso, pues la contribuyente tuvo la oportunidad de conocer las decisiones administrativas, controvertirlas y objetarlas, así como pedir pruebas. Respecto al gasto por intereses sobre honorarios, arrendamientos, dividendos e intereses capitalizados, se remitió a los actos administrativos para destacar que son deducibles los intereses que se originen en actividades productoras de renta, como los que se pagan por deudas a proveedores y por adquisición de vivienda para personas naturales, pues lo contrario sería premiar el incumplimiento de las obligaciones otorgándole un beneficio fiscal, esto es, aceptando la deducción de esos intereses. De otra parte, los acuerdos entre particulares no son oponibles al

fisco. 10 Citó apartes de la sentencia del 12 de diciembre de 2007, Exp. 15856. M.P. Dra. María Inés Ortiz Barbosa. 11 Transcribió apartes de los Oficios 057102 del 22 de agosto de 2005 y 074532 del 2 de noviembre del 2004. La sanción por inexactitud es procedente, toda vez que en la actuación administrativa se probó que la contribuyente incluyó en su declaración gastos desfigurados y equivocados. SENTENCIA APELADA El Tribunal declaró la nulidad de los actos administrativos demandados, al considerar que la deducción del gasto por arrendamiento e intereses cumple con las exigencias del artículo 107 del Estatuto Tributario. Con fundamento en este artículo, señaló que los requisitos de relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad deben concurrir para que el gasto se acepte como deducible. Sobre estos presupuestos esenciales, hizo referencia al alcance dado por la jurisprudencia. Luego del dictamen pericial practicado en el proceso, destacó que de él puede determinarse el monto de los ingresos percibidos por la empresa de la actividad económica y del arrendamiento pagado por el inmueble en donde funciona la planta de producción de la actora, de lo que concluyó que el canon de arrendamiento no es un gasto representativo para el funcionamiento de la fábrica, en relación con los ingresos operacionales de la misma. Además, que es un gasto necesario, toda vez que, el local le permite “producir al máximo y con las comodidades necesarias para ello, ya que permite que haya integralidad de todas las partes de la empresa y facilita su funcionalidad, lo cual no podría ser reflejado

en ningún momento en el lote N°3”. Estimó que el rubro de gastos por concepto de arrendamientos e intereses es una expensa necesaria, “dado que es imperiosa la existencia de un espacio físico para que se pueda llevar a cabo el ciclo de producción de la empresa, sin que el criterio de necesidad se afecte por virtud de que el canon de arrendamiento se cause a favor de un tercero o (a) favor de los socios como es el caso concreto, además de tener relación el gasto por este concepto con el del ingreso constitutivo de la renta”. Luego, se refirió a la dación en pago, al concepto y requisitos exigidos para su validez y eficacia, para destacar que los contratos son ley para las partes, conforme con el artículo 1602 del Código Civil. Destacó que la dación en pago que hizo la demandante a los socios Tabares Gómez, Sánchez de Cifuentes y Cifuentes García, cumplió con los requisitos legales y, en consecuencia, es válida, sin que obre en el plenario documento alguno que la desvirtué. De otra parte, en cuanto a las otras bodegas que posee, ubicadas en el mismo sector, señaló lo dicho por el perito en su dictamen, según el cual “el espacio es insuficiente para la instalación de las máquinas” y para su correcto funcionamiento requeriría de otras áreas, por lo que “para poder trasladar la empresa a ese lote se hace necesario adquirir otro espacio aledaño que equipare prácticamente el área que actualmente ocupa la empresa bien sea comprándolo o tomándolo en arrendamiento, haciendo esto que los costos puedan elevarse de manera

considerable”. En cuanto a la deducción por intereses, advirtió que por tratarse de un elemento accesorio del gasto por arrendamiento, sigue la suerte de éste, que es el principal. Finalmente, advirtió que no es procedente el restablecimiento pretendido, sino que opera ipso jure, por lo que declarada la nulidad, se dispone la firmeza de la declaración privada. RECURSO DE APELACIÓN La demandada apeló porque, a su juicio, los argumentos en que se sustenta la decisión de primera instancia se alejan de la realidad jurídica y procesal. Solicitó que se revoque la sentencia apelada y, en su lugar, que se declare que los actos acusados se ajustan a derecho. Expresó como motivos de inconformidad, los siguientes: La dación en pago, autorizada por la asamblea extraordinaria de accionistas el 12 de octubre de 2000, desconoce el artículo 80 de los estatutos de la sociedad, según el cual, las utilidades que se repartan a los socios, se pagarán en dinero en efectivo en el año siguiente a la fecha en que se decrete y vulnera el artículo 455 del Código de Comercio, que señala la forma y oportunidad en que deben pagarse los dividendos. Insistió en los argumentos expuestos al contestar la demanda, según los cuales el gasto en que incurrió la demandante por concepto del arrendamiento pagado por las bodegas en las que funciona la planta de producción, no cumple los requisitos de necesidad y proporcionalidad exigidos por el artículo 107 del Estatuto Tributario. Contrario a lo decidido por el a quo, el pago por concepto de arrendamiento de

bodegas, solicitado como deducción por la actora, no es una expensa necesaria en relación con el ingreso obtenido; además, el dictamen pericial no desvirtúa los fundamentos que tuvieron los funcionarios para desestimar el gasto solicitado por $229.200.000. Reiteró que, en contravía de la ley, la demandante entregó esos bienes a los accionistas en dación de pago y luego, por esos mismos inmuebles pagó un canon desproporcionado, toda vez, que cuenta con otras bodegas de su propiedad, situadas en el mismo sector, valoradas en libros y comercialmente por una suma superior a la de las entregadas y que se encuentran a disposición de la sociedad Maquinplast, conformada por socios de la actora, por las que no recibe arrendamiento alguno. En su criterio, antes de analizar la procedencia de la deducción, el a quo debió referirse al pago de los dividendos en especie que efectuó la sociedad sin tener en cuenta que la norma comercial expresamente lo prohibía y la misma sociedad lo había incluido en la reforma estatutaria, así como a las glosas formuladas por la DIAN, según las cuales la deducción se solicitó por el pago de arrendamiento sobre un bien que fue entregado a los mismos socios en dación en pago, cuando legalmente no procedía. Dado que la Administración no reconoció el gasto como deducción, se tiene que el contribuyente disminuyó la base para determinar un menor impuesto, conducta prevista como sancionable, conforme al artículo 647 del E.T. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandante solicita que se confirme la sentencia apelada. Para el efecto, reitera que no debe aceptarse el argumento de la ilegalidad de la dación en

pago, toda vez que las declaraciones de renta de los años 2000, 2001 y 2002, están en firme. Por ende, los hechos fiscales tratados en la asamblea extraordinaria y lo pactado en el contrato de dación en pago no puede modificarse ni restringirse los efectos jurídicos que de ellos se derivan. Además, que el gasto cumple los requisitos del artículo 107 del E.T., pues está demostrado que es necesario, por cuanto requiere del espacio físico para desarrollar la actividad productora y cumple el requisito de proporcionalidad, toda vez que “el canon de arrendamiento no representa un gasto tan representativo para el funcionamiento de la fábrica, en relación con los ingresos operacionales”. A su vez, el otro inmueble de su propiedad, no tiene el espacio suficiente para el montaje de la maquinaria que requiere para desarrollar su objeto social. De otra parte, insistió en que es procedente la deducción por capitalización por intereses y que no se configuran los supuestos legales para imponer la sanción por inexactitud, por existir diferencia de criterios en cuanto al derecho aplicable. La demandada reitera los argumentos expuestos en el memorial de apelación. El Ministerio Público guardó silencio en esta etapa procesal. CONSIDERACIONES DE LA SALA En el caso, se discute la legalidad de la Liquidación Oficial N°160642007000004 del 7 de marzo de 2007 y de la Resolución N°16077200700003 del 31 de octubre de 2007, actos por los cuales la DIAN determinó el impuesto sobre la renta del 2003 a cargo de la sociedad actora. En los términos del recurso de apelación, la Sala determina si los gastos por

concepto de arrendamiento e intereses cumplen los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario, para considerarlos expensas deducibles. Esta norma prevé la regla general de procedencia de las deducciones, según la cual: “Son deducibles las expensas realizadas durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad.” Y, que, “La necesidad y proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio comercial, teniendo en cuenta las normalmente acostumbradas en cada actividad y las limitaciones establecidas en los artículos siguientes”. Conforme con la normativa en mención, son presupuestos esenciales para que los gastos sean deducibles que exista entre estos y la actividad productora de renta, relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad. Sobre estos requisitos la Sala se ha pronunciado en los siguientes términos, que ahora se reiteran12: “La relación de causalidad significa que los gastos, erogaciones o simplemente salida de recursos del contribuyente, deben guardar una relación causal, de origen–efecto, con la actividad u ocupación que le genera la renta al contribuyente. Esa relación, vínculo o correspondencia debe establecerse entre la expensa (costo o gasto) y la actividad que desarrolla (el objeto social principal o secundario), que es el que le produce la renta, de manera que sin aquélla no es posible obtenerla13”. “Las expensas necesarias corresponden a los gastos que se generan de manera forzosa en la actividad productora de renta, de manera que sin

tales gastos no se puede obtener la renta. Son indispensables aunque no sean permanentes sino esporádicos. Como lo exige la norma, lo esencial es que el gasto sea “normalmente acostumbrado en cada actividad”, lo que excluye que se trate de gastos simplemente suntuarios, innecesarios o superfluos, o meramente útiles o convenientes14”. “Y, en cuanto a la proporcionalidad del gasto, ésta atiende a la magnitud que las erogaciones representan dentro del total de la renta bruta (utilidad bruta) la cual, debe medirse y analizarse en cada caso, de conformidad con la actividad económica que se lleve a cabo, según la costumbre comercial para ese sector, de tal manera que el rigor normativo cede ante los gastos reiterados, uniformes y comunes que se realicen, sin perjuicio de la causalidad y necesidad que también deben concurrir 15. “Tanto la necesidad como la proporcionalidad del gasto, deben medirse con criterio comercial. Para el efecto, el artículo 107 del Estatuto Tributario dispone dos parámetros: el primero, que la expensa se mida teniendo en cuenta que sea de las normalmente acostumbradas en cada actividad. El segundo, que la ley no limite la expensa como deducible. “Respecto de la primera, habida cuenta de que el parámetro de comparación depende de la 12 Sentencia de 26 de julio de 2012, Exp.