CE-76001-23-24-000-1998-0960-01(12371)-2002

USUARIO ADUANERO INDUSTRIAL - Aunque no se considera exportador puede solicitar devolución de saldo a favor por IVA descontable / BIEN PRODUCIDO EN ZONA FRANCA - Se exportan cuando se venden a mercados externos para efectos de las normas de origen, convenio internacional o crédito para exportar / BIEN EXENTOSon los bienes corporales muebles destinados ala exportación / BIEN EXPORTADO CON DESTINO A ZONA FRANCA - Se considera bien exento / ZONA FRANCA - Bienes exentos destinados a la exportación Quien realiza la operación que el artículo 8° del Decreto 971 de 1993 define como exportación, es el proveedor ubicado en el territorio nacional y no el usuario aduanero industrial, por lo que no tiene este último el carácter de exportador en las operaciones destinadas a introducir a las zonas francas industriales, bienes que se encuentran en libre disposición en el resto del territorio nacional. De otra parte, según la misma norma, se considera exportación definitiva la operación en virtud de la cual el usuario de zona franca vende con destino a los mercados externos, los bienes producidos en zona franca, pero solo para efectos de las normas de origen, convenios internacionales o crédito para exportar. Como se observa, de acuerdo con la ley, tienen la calidad de bienes exentos del impuesto sobre las ventas, todos los bienes corporales muebles destinados a la exportación, ya sea directamente o a través de sociedades de comercialización internacional, una vez transformados. De manera que, atendiendo a lo que la norma aduanera define como exportación, son exentos del impuesto sobre las ventas los bienes exportados por los proveedores ubicados en el territorio nacional con destino a las zonas francas industriales.

DEVOLUCION DE SALDO A FAVOR POR IVA - Procede respecto a los originados en declaraciones y respecto a los pagos de lo no debido o en exceso / PAGO DE LO NO DEBIDO O EN EXCESO - Hace procedente la devolución de saldo a favor / IVA DESCONTABLE EN OPERACION EXENTA - Al ser improcedente hace posible la devolución del saldo a favor que origine Según el artículo 850 del Estatuto Tributario, dos son los eventos en que surge el derecho a solicitar devolución del impuesto sobre las ventas, el primero hace relación a los saldos a favor que se originan en las declaraciones tributarias, en cuyo caso, solo puede ser solicitada por los responsables de los bienes de que trata el artículo 481, es decir, por quienes tienen la calidad de exportadores, que para el caso de las operaciones de exportación con destino a las zonas francas industriales, es el proveedor ubicado en el territorio nacional. El segundo se refiere al derecho que asiste a los contribuyentes de solicitar los pagos en exceso o de no debido, efectuados por concepto de obligaciones tributarias y aduaneras, cualquiera fuere el concepto de pago. Según la misma recurrente, no era procedente el cobro y pago del impuesto sobre las ventas en relaciona con los bienes exportados por los proveedores nacionales con destino a la zona franca industrial, de la que es usuaria las actora, en virtud del carácter exento que a tales bienes atribuye el artículo 481, luego si esta demostrado, que el IVA generado en tales operaciones fue efectivamente cobrado por el proveedor, y pagado por la sociedad actora, en su calidad de usuaria de la zona franca industrial, aun cuando el saldo a favor que fuera objeto de devolución se hubiera originado en una

declaración de ventas presentada por el cuarto bimestre de 1992, no por ello puede negarse el derecho sustancial que asistía a la actora para solicitar la devolución del IVA pagado, porque de acuerdo con lo previsto en el artículo 850, procede igualmente la devolución del pago de lo no debido, siguiendo el mismo procedimiento que se aplica para las devoluciones de los saldos a favor.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera ponente: MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA

Bogotá, D.C., Ocho (8) de febrero de dos mil dos (2002)

Radicación Número: 76001-23-24-000-1998-0960-01(12371)

Actor: LEADING TECHNOLOGIES CORPORATION

Demandado: DIAN

Referencia: DEVOLUCIÓN IVA IV BIMESTRE 1992

FALLO Se decide el recurso de apelación interpuesto por la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES –parte demandadacontra la sentencia de diciembre 14 de 2000 proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, estimatoria de las súplicas de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho incoada por la actora contra los actos administrativos en virtud de los cuales se impuso sanción por devolución improcedente, respecto 4° bimestre de 1992. ANTECEDENTES La sociedad LEADING TECHNOLOGIES CORPORATION presentó el 16 de septiembre de 1992, declaración del impuesto sobre las ventas por el 4° bimestre de 1992, determinando un saldo a favor de $12.073.000, generado en los impuestos descontables declarados (fl.198 c.a.)

El 27 de octubre de 1992 solicitó ante la Administración de Impuestos Nacionales Delegada de Palmira, la devolución del saldo a favor determinado en la anterior declaración (fl.318 c.a.), la que fue atendida mediante Resolución 100 de octubre 30 de 1992, ordenando la devolución solicitada. (fl.148 c.a.) El 19 de julio de 1996 profirió la Administración el pliego de cargos 000199, por considerar que las operaciones realizadas por la sociedad en su calidad de usuaria industrial de la Zona Franca de Palmaseca no podían tenerse como exportaciones y que en consecuencia no le asistía el derecho a devolución. Ordenó reintegrar la suma devuelta, más los intereses moratorios que correspondan, aumentados en un 50% de conformidad con el artículo 670 del Estatuto Tributario (fl.56 c.a.) Las argumentaciones expuestas por la sociedad con ocasión de la respuesta al pliego de cargos, no fueron aceptadas por la entidad fiscal por lo que expidió la Resolución 000047 de febrero 13 de 1997, con la cual se impone sanción por improcedencia de la devolución correspondiente al 4° bimestre de 1992 determinada en la suma de $12.073.000, más los intereses moratorios que correspondan aumentados en un 50% (fl.24 c.a.). Interpuesto el recurso de reconsideración contra la anterior resolución, éste fue decidido mediante Resolución 0010 de febrero 26 de 1998, confirmando el acto recurrido. DEMANDA Ante el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca solicitó la actora, por conducto de apoderada, la nulidad de las Resoluciones 00047 de febrero 13

de 1997 y 0010 de febrero 26 de 1998, y a título de restablecimiento del derecho se ordene a la administración devolver el saldo a favor reflejado en la declaración de ventas del 4° bimestre de 1992. Los cargos de la demanda se resumen así: El artículo 8° del Decreto Ley 971 de 1993, fue interpretado en forma errónea por la administración, en el sentido de impedir que los usuarios industriales de zonas francas puedan ejercer el derecho a recuperar los impuestos pagados por las compras de bienes y utilización de servicios, desconociendo que según la norma la introducción de bienes desde el territorio aduanero nacional a la zona franca se considera exportación “para los efectos de los incentivos tributarios”, y que los derechos de aduanas a términos del artículo 9° del Decreto 1909 de 1992 no incluyen el impuesto sobre las ventas. De acuerdo con los artículos 479 y 481 del Estatuto Tributario los bienes que se vendan en mercados externos se consideran exentos de impuestos, en virtud del principio universal de “tributación en el destino”, por el cual se garantiza que los bienes sean materia de impuestos en el país en el cual se verifica el consumo. Por ello el vendedor ubicado en territorio colombiano, debe obtener del Estado la devolución de los impuestos repercutidos, dado que la tarifa con motivo de la exportación es cero, y que debido al sistema de valor agregado, ya recibió impuestos correspondientes a los valores agregados por los agentes económicos precedentes. Se requiere la devolución a favor del exportador usuario industrial de zona franca, en razón a que los proveedores de bienes ubicados en el territorio

aduanero nacional con destino a zona franca, mientras no se reglamentara lo previsto en el parágrafo 3 del artículo 8° del Decreto 971 de 1993, obraron bajo la concepción que deberían causar y cobrar el impuesto sobre las ventas. Se violaron los artículos 489 y 850 del Estatuto Tributario al desconocerse que los exportadores tienen derecho a descontar la totalidad de los impuestos pagados y a pedir la devolución o compensación de los mismos. OPOSICIÓN La apoderada de la demandada se opuso a las pretensiones de la demanda y al efecto expuso: En relación con las zonas francas, los bienes adquiridos por los usuarios de ellas, no tienen derecho a descontar suma alguna, por cuanto los bienes legalmente se encuentran fuera del territorio aduanero nacional y quien realiza la venta exenta (exportación) es el proveedor, previo el cumplimiento de los requisitos de ley, tal como el documento de exportación expedido por la aduanas. Cuando el proveedor hubiere liquidado el IVA respecto de bienes que en virtud del Decreto 971 de 1993 se introduzcan a zona franca industrial en calidad de exportación, es improcedente el recaudo del impuesto, por haber exigido al adquirente un tributo que no tenía que pagar. Si el comprador en zona franca en responsable del IVA y ha incluido en su declaración como descontable el impuesto cancelado por bienes que se consideran de exportación, deberá corregir conforme el artículo 589 del Estatuto Tributario porque el saldo a favor resultante no es susceptible de devolución, tal como lo dispone el artículo 850 ib. LA SENTENCIA APELADA Mediante la sentencia apelada el Tribunal de instancia declaró la nulidad de

los actos acusados y como consecuencia de ello exoneró a la sociedad actora de la sanción allí impuesta, con fundamento en las siguientes consideraciones. Los Decretos 2131 de 1991 y 971 de 1993, que regulan la estructura y funcionamiento de las zonas industriales las consideran fuera del territorio nacional, solo respecto a los derechos de importación y exportación y no en lo referente a la aplicación de las normas tributarias nacionales, cuyo cumplimiento deberá darse conforme al principio de territorialidad, para todas las personas establecidas en zonas francas, las que hacen parte para todos los efectos de la aplicación de las leyes tributarias diferentes a los derechos de importación y exportación. Asiste razón a la demandante cuando expresa que la actuación administrativa enjuiciada violó además de las citadas disposiciones, el artículo 489 del Estatuto Tributario, por cuanto desconoció el hecho de que los “exportadores” tienen derecho a descontar la totalidad de los impuestos trasladados con motivo de los costos y gastos de producción y venta de los artículos que se “exporten”. En el caso de autos se dan las mismas circunstancias jurídicas contempladas en la sentencia de diciembre 11 de 1998 proferida por la Sección Cuarta del Consejo de Estado, por lo que acogiendo tal pronunciamiento se accede a las súplicas de la demanda y se levanta la sanción impuesta mediante los actos demandados, y no la devolución del saldo a favor reflejado en la declaración de ventas del 4° bimestre de 1992, como lo solicita la accionante. APELACIÓN La apoderada de la entidad demandada sustenta el recurso de apelación

interpuesto en los siguientes términos: Si se analiza el poder especial conferido a la parte demandante, éste tan solo se circunscribe a autorizar para que se demande la Resolución 000167, más no la 000252, omisión que configura ilegitimidad en la personería adjetiva que no fue subsanada e impide un pronunciamiento de fondo. Contrario a lo afirmado en la sentencia apelada, la definición de “exportación” consagrada por normas aduaneras, si determina los beneficios tributarios establecidos en los artículos 481 lit.a) , 489 y 850 del Estatuto Tributario, pues se requiere que las normas sean interpretadas dando el alcance que tienen las palabras empleadas por el legislador. Las reglas generales sobre interpretación legal están previstas en los artículos 12, 28 y 29 de la Ley 153 de 1887, y bajo esta preceptiva legal, existiendo la definición de “exportación” en una disposición positiva, ésta es la que se debe tener en cuenta. La analogía no es admisible en el derecho tributario sustancial, es decir el que tiene por objeto definir las obligaciones y exenciones tributarias, pues ello equivaldría a admitir la posibilidad de establecer o no tributos sin que mediara disposición legal. Los artículos 8°,9°,10 y 11 del Decreto 971 de 1993, consagraban la definición de exportación, el artículo 7° ib., disponía que la salida a mercados externos de bienes elaborados en zonas francas solo requiere la autorización del usuario operador y el Decreto 1144 de 1990, artículo 2°, define lo que se entiende por exportación definitiva. Según el artículo 479 del Estatuto Tributario para efectos del IVA todos los

bienes corporales muebles que se exporten son exentos en cabeza el exportador y el artículo 481 ib., dispone qué bienes conservan la calidad de exentos con derecho a devolución, en concordancia con los parágrafos de los artículos 815 y 850 ib. El beneficio consagrado en las anteriores disposiciones se hace extensivo respecto de la introducción a zonas francas industriales de bienes a que se refiere el artículo 8° del Decreto 971 de 1993, ya que dicha operación constituye una exportación. Conforme a lo anterior, no es una “exportación” la que no se ajusta al cumplimiento de la preceptiva que imposibilita se le considere como tal, a punto de no reconocérsele la calidad de exportación y tampoco los beneficios tributarios. Si en cualquiera de los eventos no constitutivos de exportación, que se señalan en los artículos 9°,10 y 11 del Decreto 971 de 1993, se configura alguno de los hechos contemplados como venta por el artículo 421 del Estatuto Tributario, estos se encontrarían gravados en cabeza del usuario de zona franca, quien conservará el derecho a tratar como descontable el IVA que le haya sido facturado, según los artículos 485 y ss. del Estatuto Tributario. En síntesis, la definición de exportación del artículo 8° del Decreto 971 de 1993, se aplica en relación con el IVA para derivar los beneficios relativos al carácter de exentos de los bienes y el derecho a devolución, trasladado al proveedor del industrial ubicado en la zona franca. La internacionalización de la economía se fue dando de manera gradual, razón para la modificación del Decreto 971 de 1993 por el Decreto 2233 de

1996, sin embargo ella no puede hacerse extensiva a la venta y salida a mercados externos de bienes o servicios producidos en las zonas francas, por las siguientes razones: Tales operaciones no pueden entenderse definidas por la legislación como exportación técnicamente hablando, porque ese no es el procedimiento previsto para el régimen de exportación, esto es la presentación del documento de exportación, autorización de embarque, certificación, etc., sino únicamente la autorización del usuario operador. Porque cuando el artículo 7° del Decreto 971 de 1993, considera la “exportación final” como venta y salida a mercados externos, lo hace en forma taxativa y para efectos de: normas de origen, convenios internacionales, crédito para exportar. Por ello dicha expresión no pude hacerse extensiva a fines diferentes como serían los relativos al IVA y concluir acerca del carácter de exentos y consecuente derecho a devolución. Los “incentivos tributarios” (art.8) son alusivos no a los usuarios de zonas francas industriales, sino a quienes suministren bienes a los industriales de zonas francas. Para los usuarios industriales de zonas francas se encuentra dispuesto el tratamiento tributario especial y los incentivos tributarios correspondientes, en virtud de la Ley 7ª de 1991 y los Decretos 2131 de 1991 y 971 de 1993, que la desarrollan. Solo a partir del Decreto 2233 de 1996, artículo 39, la definición de exportación fue modificada en los términos que plantea la actora, pero no aplicable al caso, porque los hechos se efectuaron en vigencia del artículo 8° del Decreto 971 de 1993. Aplicar tal disposición sería desconocer los

principios de irretroactividad y legalidad del sistema legal colombiano. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte actora advierte en primer término que no existe la indebida representación que alega la apelante, pues el poder conferido fue otorgado de manera suficiente, tal como se aprecia en el escrito respectivo, y anota que esta objeción es extemporánea, al no haber sido propuesta en la oportunidad procesal prevista para el efecto. Sobre el asunto de fondo señala que son tan válidos los argumentos para solicitar la nulidad de los actos acusados, que en procesos exactamente iguales al que se discute se ha aceptado por parte del Consejo de Estado que no es procedente la sanción allí impuesta. Reitera los argumentos expuestos en la demanda y agrega que la devolución al exportador de los impuestos repercutidos por sus proveedores de bienes y materias primas no es un “incentivo tributario”, sino una consecuencia del sistema en el destino y tiene que ver con la dinámica de las aduanas. Insiste en que el error de la administración consiste en hacer extensivo a un tributo interno, como es el IVA, una regla de extraterritorialidad que solo es predicable de los “derechos de aduanas”, o “derechos de importación y exportación”. La parte demandada reproduce en su totalidad los fundamentos contenidos en el escrito de apelación. El Ministerio Publico, no rindió concepto. CONSIDERACIONES DE LA SALA De acuerdo con los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandada, corresponde en la instancia decidir sobre la legalidad de los actos administrativos en virtud de los cuales la Administración de

Impuestos Nacionales Delegada de Palmira, impuso a la sociedad LEADING TECNOLOGIES CORPORATION, sanción por improcedencia de la devolución del saldo a favor determinado en su declaración de ventas correspondiente al 4° bimestre de 1992. Advierte la Sala en primer término, que la objeción hecha por la recurrente respecto a la insuficiencia del poder otorgado por la parte demandante como impedimento para un pronunciamiento de fondo, no solo resulta extemporánea al no haber sido propuesta en la oportunidad procesal prevista para el efecto en el artículo 164 del Código Contencioso Administrativo, sino que además evidencia un desconocimiento de la realidad fáctica del proceso, pues de una parte, las resoluciones que son objeto de la demanda corresponden a los números 0047 de febrero 13 de 19097 y 0010 de febrero 26 de 1998, y no a las resoluciones 00167 y 000252 que cita la apelante, y por otra, porque el escrito contentivo del poder obrante a fl. 1 del cuaderno principal, es expreso en cuanto al señalamiento de los actos sobre los cuales versa la acción incoada. Sobre el análisis de fondo proceden las siguientes consideraciones: Dispone el artículo 8° del Decreto 971 de 1993, por el cual se modifica parcialmente el Régimen de Zonas Francas: “Artículo 8°. Definición de exportación: Salvo en lo relativo a los incentivos crediticios aplicables a las exportaciones, para efectos de los incentivos tributarios se considera exportación la introducción a las Zonas Francas Industriales, de bienes de capital, materias primas, elementos de dotación y en general toda clase de bienes que se encuentren en libre

disposición en el resto del territorio nacional, con destino a ser utilizados o procesados dentro de la respectiva Zona. Solo para efectos de las normas de origen, convenios internacionales o crédito para exportar, se considera exportación final la venta y salida a mercados externos de los bienes y servicios producidos en las Zonas Francas Industriales del país. (...) PARÁGRAFO 3°. La introducción de los bienes de que trata el presente artículo requiere del documento de exportación para Zona Franca Industrial expedido por la Aduana. Este documento se legalizara siguiendo el procedimiento simplificado que para tal efecto se establezca.” De acuerdo con los términos de la norma parcialmente transcrita, está claro que la definición de exportación tratándose del régimen aplicable a las zonas francas Industriales, está referida a las operaciones consistentes en la introducción a dichas zonas, de bienes ubicados en el resto del territorio nacional, con el fin de ser utilizados o transformados en ellas. Es decir, que quien realiza la operación que la norma define como exportación, es el proveedor ubicado en el territorio nacional y no el usuario aduanero industrial, por lo que no tiene este último el carácter de exportador en las operaciones destinadas a introducir a las zonas francas industriales, bienes que se encuentran en libre disposición en el resto del territorio nacional. De otra parte, según la misma norma, se considera exportación definitiva la operación en virtud de la cual el usuario de zona franca vende con destino a los mercados externos, los bienes producidos en zona franca, pero solo para efectos de las normas de origen, convenios internacionales o crédito para exportar. Ahora bien, según el artículo 481 del Estatuto Tributario, “Únicamente

conservaran la calidad de bienes exentos del impuesto sobre las ventas, con derecho a devolución de impuestos: a) Los bienes muebles corporales que se exporten b) Los bienes corporales muebles que se vendan en el país a las sociedades de comercialización internacional, siempre que hayan de ser efectivamente exportados directamente o una vez transformados, así como los servicios intermedios de la producción que se presten a tales sociedades, siempre y cuando el bien final sea efectivamente exportado.” c)...” Como se observa, de acuerdo con la ley, tienen la calidad de bienes exentos del impuesto sobre las ventas, todos los bienes corporales muebles destinados a la exportación, ya sea directamente o a través de sociedades de comercialización internacional, una vez transformados. De manera que, atendiendo a lo que la norma aduanera define como exportación, son exentos del impuesto sobre las ventas los bienes exportados por los proveedores ubicados en el territorio nacional con destino a las zonas francas industriales. En concordancia con la anterior disposición está el artículo 850 del mismo estatuto, en cuanto reza: “Artículo 850. Devolución de saldos a favor. Los contribuyentes o responsables que liquiden saldo a favor en sus declaraciones tributarias podrán solicitar su devolución. La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales deberá devolver oportunamente a los contribuyentes, los pagos en exceso o de lo no debido, que estos hayan efectuado por concepto de obligaciones tributarias y aduaneras, cualquiera que fuere el concepto del pago, siguiendo el mismo procedimiento que se aplica para las devoluciones de los saldos a favor. Parágrafo. Cuando se trate de responsables del impuesto

sobre las ventas la devolución de saldos a favor originados en la declaración del impuesto sobre las ventas, solo podrá ser solicitada por aquellos responsables de los bienes y servicios de que trata el artículo 481, y por aquellos que hayan sido objeto de retención.” Según la norma, dos son los eventos en que surge el derecho a solicitar devolución del impuesto sobre las ventas, el primero hace relación a los saldos a favor que se originan en las declaraciones tributarias, en cuyo caso, solo puede ser solicitada por los responsables de los bienes de que trata el artículo 481, es decir, por quienes tienen la calidad de exportadores, que para el caso de las operaciones de exportación con destino a las zonas francas industriales, es el proveedor ubicado en el territorio nacional. El segundo se refiere al derecho que asiste a los contribuyentes de solicitar los pagos en exceso o de no debido, efectuados por concepto de obligaciones tributarias y aduaneras, cualquiera fuere el concepto de pago. Según la misma recurrente, no era procedente el cobro y pago del impuesto sobre las ventas en relaciona con los bienes exportados por los proveedores nacionales con destino a la zona franca industrial, de la que es usuaria las actora, en virtud del carácter exento que a tales bienes atribuye el artículo 481, luego si esta demostrado, que el IVA generado en tales operaciones fue efectivamente cobrado por el proveedor, y pagado por la sociedad actora, en su calidad de usuaria de la zona franca industrial, aun cuando el saldo a favor que fuera objeto de devolución se hubiera originado en una declaración de ventas presentada por el cuarto bimestre de 1992, no por ello puede negarse el derecho sustancial que asistía a la actora para

solicitar la devolución del IVA pagado, porque de acuerdo con lo previsto en el artículo 850, procede igualmente la devolución del pago de lo no debido, siguiendo el mismo procedimiento que se aplica para las devoluciones de los saldos a favor. En efecto, sin que se reconozca a la actora la calidad de exportadora con derecho a devolución, en relación con las operaciones que dieron origen al impuesto a las ventas descontado por ella, pues está claro que en virtud de las disposiciones aplicables al régimen de zonas francas industriales aplicable a la época de los hechos, no tiene tal carácter, si debe aceptarse, porque así lo preveen las normas tributarias, el derecho que le asiste a que le sea reintegrado a través del mecanismo de la devolución, el IVA pagado, máxime cuando no está en discusión la realidad del pago, ni la ausencia de otros requisitos formales que hagan viable tal reconocimiento. Ahora bien, ante la ausencia de reglamentación del parágrafo 3 del artículo 8° del Decreto 971 de 1993, en la que se señalará el procedimiento aplicable a la introducción de bienes a las zonas francas industriales, no puede argumentarse válidamente, que por no reunir tales operaciones los requisitos previstos para las exportaciones de bienes destinados a mercados externos, deba desconocerse el carácter de exportación de aquellas, toda vez que es por disposición de la misma norma, que tales operaciones se definen como exportaciones, independientemente de que se sujeten o no a un procedimiento simplificado que difiera en cuanto a los requisitos formales previstos para las demás operaciones de exportación. Además, de acuerdo

con lo antes expuesto, tal argumentación resulta irrelevante, tratándose de definir la viabilidad de la devolución que diera origen a la sanción objeto de discusión. Tampoco se trata de hacer extensivos al impuesto sobre las ventas los beneficios tributarios consagrados en los Decretos 2131 de 1991, artículos 53 a 58 y 971 de 1993 artículos 27 a 33, para los usuarios de zonas francas industriales en relación con las operaciones de venta a mercados externos, los cuales se concretan al impuesto de renta y complementario de remesas y retención en la fuente, pues en lo referente a los bienes destinados a la exportación, como se dejo precisado, son las normas tributarias las que consagran la exención del impuesto a las ventas, y es en virtud de dicha exención que se otorga a los exportadores el derecho a la devolución del gravamen. Acerca de la definición de exportación contenida en el artículo 39 del Decreto 2233 de 1996, por el cual se establece el régimen de las zonas francas industriales de bienes y servicios, si bien asiste razón a la recurrente, en cuanto a que tal disposición no es aplicable al caso bajo análisis, no por ello se justifica el proceder administrativo al calificar de improcedente la devolución que diera origen a la sanción discutida. En efecto, según consta en el proceso, las operaciones que generaron el impuesto a las ventas objeto de la devolución, fueron realizadas en los meses de agosto y septiembre de 1992, esto es antes de que entrara en vigencia el Decreto 2233 de diciembre 7 de 1996, luego mal podrían considerarse las definiciones allí contenidas, tratándose de establecer la

procedencia o no de la devolución. Así las cosas, si bien el artículo 39 del citado decreto, “... considera exportación, para efectos de las normas de origen, de los convenios internacionales, del crédito para exportar y para la exención contenida en el Estatuto Tributario en los artículos 479, 481 literales a) y e), la venta y salida a mercados externos de los bienes producidos, transformados, elaborados o almacenados, por los Usuarios Industriales de Bienes y Comerciales, o la prestación de servicios a mercados externos, según el caso, de acuerdo con los términos y condiciones establecidos en el presente decreto”, no podría en el caso bajo análisis acogerse tal definición para atribuir a la sociedad actora la calidad de exportadora y con base en ella, el derecho a solicitar la devolución del impuesto a las ventas originado en las operaciones que antecedieron a la vigencia de dicha disposición, en virtud del principio de irretroactividad de la ley. En conclusión, estando demostrado el derecho que asistía a la actora para solicitar la devolución del IVA pagado con ocasión de la introducción de bienes y servicios a la zona franca industrial, en su calidad de usuaria de la misma, resulta improcedente la sanción impuesta mediante los actos acusados, debiendo en consecuencia declararse la nulidad de los mismos, tal como se decidió en el fallo objeto de apelación. Por ello, procede en la instancia su confirmación. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

F A L L A: CONFIRMASE la sentencia apelada.

Se reconoce a la doctora Martha Liliana Campos Peña como apoderada de la Nación, en los términos del poder que obra a folio 172 c.p. Cópiese, Notifíquese, Comuníquese y Devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. Se deja constancia de que ésta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

GERMAN AYALA MANTILLA LIGIA LÓPEZ DÍAZ

PRESIDENTE DE LA SECCIÓN.

MARÍA IN