CE-76001-23-25-000-1997-4263-01(13073)-2002

FACULTAD DE DETERMINACION DEL IMPUESTO - Comienza con la presentación de la declaración tributaria y desde ahí empieza a contarse el término de firmeza / TERMINO DE FIRMEZA DE LA DECLARACION TRIBUTARIA - Comienza a contarse a partir de la presentación de la declaración tributaria / LEY PROCESAL APLICABLE EN CUANTO A FIRMEZA DE LA DECLARACIÓN - Es la vigente al momento de la presentación de la declaración / LIQUIDACION PRIVADA - Su firmeza se produce si el requerimiento especial no ha sido notificado dentro de los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar En materia tributaria, la actuación fiscal tendiente a la determinación del gravamen a través de la revisión, empieza no en el momento en que la Administración inicia su actividad fiscalizadora, sino con la presentación de la declaración tributaria y es a partir de esa fecha desde la cual comienza a correr el término de firmeza de la liquidación privada, por lo tanto el procedimiento que lo gobierna es el vigente para ese momento, de conformidad con lo consagrado en el artículo 40 de la Ley 153 de 1887.Ahora bien, de conformidad con el artículo 714 del Estatuto Tributario, la declaración privada quedará en firme, si dentro de los dos años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar, no se ha notificado requerimiento especial. Concordante con lo anterior, y para efectos de la notificación del requerimiento especial el artículo 705 ibídem prevé como oportunidad legal, “a más tardar dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha de vencimiento del plazo para declarar”.

SUSPENSION DEL TERMINO PARA NOTIFICAR EL REQUERIMIENTO - Se

rige por la ley vigente el tiempo de iniciación de dicha suspensión / TERMINO DE SUSPENSION PARA NOTIFICAR EL REQUERIMIENTO - Antes de la modificación de la ley 223 de 1995 era por el término que durara la inspección tributaria / AUTO QUE ORDENA INSPECCION TRIBUTARIA - Sus efectos deben analizarse con base en la normatividad vigente cuando se inició el proceso de determinación oficial del impuesto / TERMINO PARA NOTIFICAR EL REQUERIMIENTO ESPECIAL - Si ya había empezado a correr al entrar en vigencia la nueva ley, el procedimiento aplicable se rige por la ley antigua / TRANSITO LEGISLATIVO DE LEY PROCESAL - Conlleva analizar la ley vigente al momento de iniciarse la actuación administrativa Lo atinente a la suspensión del mismo, a juicio de la Sala, se rige por la ley vigente al tiempo de iniciación de este término, que lo era el artículo 706 del Estatuto Tributario que regía en la fecha en que se presentaron las declaraciones tributarias, ésto es, antes de la reforma introducida por la Ley 223 de 1995. Esta última disposición, fue modificada por el artículo 251 de la Ley 223 de 1995, en el sentido de que cuando se practique inspección tributaria de oficio el término se suspende “por el término de tres meses contados a partir de la notificación del auto que la decrete”. Con esta nueva preceptiva la suspensión del término no es lapso que “dure la inspección”, sino por el término fijo de tres meses, contados a partir del auto que la decrete. No comparte la Sala el criterio expuesto por la recurrente cuando manifiesta que debía aplicarse la nueva disposición teniendo

en cuenta que el auto de inspección se profirió bajo su vigencia, pues, se precisa que unas son las disposiciones vigentes en el momento de la práctica de la inspección tributaria, que para su realización se deben adecuar los nuevos preceptos y cuya validez no se discute; y otras son las disposiciones aplicables a los términos iniciados bajo la vigencia de una ley, cuya discusión es el centro especial de la presente litis. La Sala en las sentencias mencionadas anteriormente, ha señalado que para determinar cuál es la norma aplicable, si el artículo 706 del Estatuto Tributario anterior a la Ley 223 de 1995, o la nueva norma, esto es, el artículo 251 de tal Ley, debe establecerse si el término para notificar el requerimiento especial de que trata el artículo 705 del Estatuto Tributario ya había empezado a correr o no, ya que si se trata de un término no vencido a la entrada en vigencia de dicha ley, este término incluido el procedimiento atinente a la “suspensión” del mismo se rige por la ley antigua; al paso que, entratándose de términos iniciados a partir de la nueva ley, el procedimiento atinente a la “suspensión” habrá de regirse por la nueva norma. Por el contrario, si el término para notificar el requerimiento especial, se inició en vigencia de la ley nueva, la norma procesal aplicable es la consagrada en la nueva ley y no la anterior.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIE

Bogotá, D.C., septiembre diecinueve (19) de dos mil dos (2002)

Radicación número: 76001-23-25-000-1997-4263-01(13073)

Actor: RECKITT & COLMAN COLOMBIA S.A.

Demandado: DIAN DE CALI Referencia: IMPUESTO VENTAS Bimestres I y V de 1994 - F A L L ODecide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la apoderada judicial de la parte demandada, Nación - Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, contra la sentencia proferida por el Tribunal Contencioso Administrativo del Valle del Cauca, de fecha 28 de septiembre de 2001, estimatoria de las súplicas de la demanda instaurada por la sociedad RECKITT & COLMAN COLOMBIA S.A., en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos por medio de los cuales la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Cali modificó las liquidaciones privadas del impuesto sobre las ventas presentadas por los bimestres I y V de 1994.

ANTECEDENTES Los días 22 de marzo y 22 de noviembre de 1994, la sociedad RECKITT & COLMAN COLOMBIA S.A. presentó sus declaraciones tributarias del impuesto sobre las ventas correspondientes al I y V bimestre de 1994, respectivamente. Los días 14 de marzo y 25 de octubre de 1996, la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Cali expidió los Autos de Inspección Tributaria Nos. 00027-48 y 00110-48 respectivamente, en relación con el impuesto sobre las ventas por los períodos I, V y VI de 1994. En la diligencia cuyos resultados se

encuentran plasmados en las Actas de Visita, la Administración estableció que algunos de los productos que la sociedad enajena (Sanpic, Harpic-Limpiamatic, Harpic Limpiainodoros, Harpic Fresh y Harpic Freshblock) fueron registrados en la contabilidad y declarados como productos excluidos del IVA ubicados en la partida arancelaria 38.08. Teniendo en cuenta concepto de la División de Estudios Técnicos Aduaneros de la DIAN, concluyeron los funcionarios visitadores que tales productos se ubicaban en la subpartida arancelaria 34.02.20.00.00, gravada con el impuesto a las ventas a la tarifa del 14%, motivo por el cual propusieron reclasificar los ingresos denunciados como excluidos a ingresos gravados. Con base en lo anterior, la División de Fiscalización de la mencionada Administración expidió los requerimientos especiales números 00008-48 del 21 de junio de 1996 y 00012-48 del 19 de febrero de 1997, mediante los cuales propuso modificar las liquidaciones privadas de los bimestres I y V, respectivamente, del año 1994, con el objeto de reclasificar los ingresos excluidos declarados por concepto de ventas de los productos citados, a ingresos gravados a la tarifa del 14%. Previas respuestas a los requerimientos, la División de Liquidación de la mencionada Administración expidió las Liquidaciones de Revisión números 0035 del 24 de diciembre de 1996 y 0024 del 25 de julio de 1997, en las que concretó las glosas propuestas en los requerimientos especiales y modificó las liquidaciones privadas, con la determinación de nuevos valores a cargo por

concepto de impuesto y sanción por $464.470.000 para el primer bimestre de 1994 y por $653.204.000 para el quinto bimestre del mismo año. El 24 de febrero de 1997, el representante legal de la sociedad interpuso recurso de reconsideración contra la Liquidación Oficial de Revisión No.0035 de 24 de diciembre de 1996, correspondiente al impuesto sobre las ventas por el primer bimestre de 1994. La División Jurídica Tributaria de la mencionada Administración, lo decidió mediante la Resolución N° 000193 del 10 de septiembre de 1997, que confirmó en todas sus partes la Liquidación Oficial de Revisión impugnada. DEMANDA En la demanda ante la jurisdicción, la sociedad por conducto de apoderado solicitó la nulidad de los siguientes actos administrativos por los cuales se modificaron las Liquidaciones Privadas del Impuesto sobre las Ventas del I y V bimestre de 1994: Requerimientos Especiales Nos. 00008-48 de 21 de junio de 1996 y 0012-48 de 19 de febrero de 1997, correspondientes al I y V bimestres de 1994 respectivamente, proferidos por la División de Fiscalización de la Administración local de Impuestos y Aduanas Nacionales; Liquidaciones Oficiales de Revisión Nos. 0035 del 24 de diciembre de 1996 y 0024 del 25 de julio de 1997 del I y V bimestres de 1994, proferidas por la División de liquidación de la misma Entidad y Resolución No. 000193 del 10 de septiembre de 1997 por medio de la cual se resolvió el Recurso de Reconsideración interpuesto contra la

Liquidación Oficial de Revisión No. 0035 de 24 de diciembre de 1996, correspondiente al Impuesto sobre las Ventas por el I bimestre de 1994 y a título de restablecimiento del derecho que se confirmen las liquidaciones privadas del impuesto sobre las ventas correspondientes a los bimestres I y V de 1994. En relación con la Liquidación Oficial de Revisión No. 0024 del 25 de julio de 1997, acudió directamente ante la jurisdicción prescindiendo del recurso de reconsideración de conformidad con el Parágrafo Único del artículo 720 del Estatuto Tributario. Invocó como violados los artículos 4, 6, 13, 83 y 228 de la Constitución Política; 59 y 168 del Código Contencioso Administrativo; el Decreto 3104 de 1990 (Arancel de Aduanas vigente para la época de las declaraciones); el Decreto 2269 de 1993 (Normas ICONTEC); artículos 424, 647, 705, 706, 745 y 785 del Estatuto Tributario; Circular N° 01 del 11 de enero de 1979; artículo 264 de la Ley 223 de 1995; artículo 16, literal d) del artículo 57 y literal b) del artículo 58 del Decreto 2117 de 1992 y 187, 237 numeral 6º y 238 numeral 7º del Código de Procedimiento Civil, cuyo concepto de violación desarrolló así:

1. Nulidad por notificación extemporánea de los Requerimientos Especiales correspondiente a los bimestres I y V de 1994. Con fundamento en los artículos 705 y 706 del Estatuto Tributario, este último en la versión anterior a la

Ley 223 de 1995, señaló que los requerimientos especiales correspondientes al primer y quinto bimestres de 1994 se notificaron por fuera del término legal, en razón de que las declaraciones fueron presentadas los días 22 de marzo y 22 de noviembre de 1994 respectivamente (el último día del plazo para declarar), y no operó la suspensión del término por la inspección tributaria en la primera , pues la misma se practicó el día 3 de abril de 1996, con duración de un día, por lo tanto el requerimiento especial notificado el 21 de junio de 1996, lo fue vencido el término de dos años, es decir, cuando ya se encontraba en firme la liquidación privada. Y en la segunda, se suspendió el término por un día, teniendo en cuenta que la inspección se practicó dentro de los dos años, comenzando y terminando el mismo 8 de noviembre. Por lo enunciado anteriormente, la notificación del Requerimiento Especial el 19 de febrero de 1997 debe considerarse como realizada en forma extemporánea. Sobre el alcance del citado artículo 706 del Estatuto Tributario, antes de la vigencia de la Ley 223 de 1995, pues las actuaciones se iniciaron para la fecha en que estaba vigente sin la modificación, se remitió a la jurisprudencia contenida en las sentencias del Consejo de Estado de fechas 24 de marzo de 1995, expediente 6011 y 5 de diciembre de 1994, con ponencia de la Consejera Doctora Consuelo Sarria Olcos, con fundamento en las cuales solicitó que se declare la nulidad de las Liquidaciones de Revisión correspondientes a los bimestres I y V de 1994.

2. De otra parte y en lo de fondo, se remitió a la Circular 01 de 1979, emitido por la Dirección de Impuestos Nacionales mediante el cual dicha entidad se pronunció sobre la posición arancelaria de los productos “Cresopinol, Cresolimón y Cresofuerte elaborados por la sociedad Basf Química Colombiana S.A. considerándolos dentro de la posición arancelaria 38.11.01.99.

Con apoyo en jurisprudencia del Consejo de Estado, afirmó que dicho concepto es en realidad una “circular de servicios” y no un concepto como se le denominó, por cuanto contiene una decisión que lo convierte en un acto administrativo, motivo por el cual y aunque no se trata de los mismos productos sino de similares, se aplica a su representada, quien teniendo en cuenta que de acuerdo con la ley los desinfectantes y productos similares a éstos estaban excluidos del IVA, no cobró tal impuesto en la enajenación de Sanpic, Harpic Limpiamatic, Harpic Limpiainodoros, Harpic Fresh y Harpic Freshblock. Además, no aplicar el Concepto (Circular) 001 de 1979 entraña violación al artículo 264 de la Ley 223 de 1995, según el cual “durante el tiempo en que tales conceptos se encuentren vigentes, las actuaciones tributarias realizadas a su amparo no podrán ser objetadas por las autoridades tributarias”. En conclusión al cargo, sostuvo que la partida arancelaria en la cual dicho concepto ubicó tales productos, a pesar del cambio de la nomenclatura arancelaria a través del Decreto 2317 de 1995, sigue siendo la misma (salvo el número que hoy es 38.11), por tanto, los limpiadores siguen siendo excluidos del

IVA con base en la citada circular. Sobre el principio de buena fe contemplado en el artículo 83 de la Carta, se remitió a sentencias de la Corte Suprema de Justicia y Corte Constitucional, e insistió en que su representada obrando de buena fe siguió las instrucciones del concepto emitido por la DIAN a la consulta elevada por la sociedad Basf Química de Colombia S.A. motivo por el cual no sería justo que un impuesto que debe ser asumido por los consumidores, siendo la sociedad únicamente responsable de su recaudo, deba ser asumido por ésta, al haber obedecido el concepto citado. Estimó infringido el artículo 424 del Estatuto Tributario atinente a los “bienes que no causan el impuesto”, y sostuvo que de acuerdo con las notas explicativas del arancel cualquier tipo de bien que sirva para desinfectar sin importar su denominación o que además cumpla con otras funciones adicionales a las de desinfectar, es desinfectante y por lo tanto se encuentra excluido del IVA. Desde el punto de vista químico, dijo acompañar sendos dictámenes en los cuales se concluye que los productos son “desinfectantes” y criticó la valoración probatoria efectuada por la Administración. Después de hacer alusión a la naturaleza jurídica del impuesto a las ventas por pagar, acusó que la actuación oficial en cuanto reclasificó los ingresos provenientes de ventas excluidas a gravadas, está desnaturalizando el gravamen al cobrar a la compañía un impuesto que no está en el deber de pagar, toda vez que quien debe pagarlo es el consumidor, ya que quien lo vende es sólo recaudador del mismo. Finalmente, se opuso a la imposición de la sanción por inexactitud, por cuanto el

litigio obedece a una clara diferencia de criterios entre las partes en torno al derecho aplicable. OPOSICION La Nación por conducto de apoderada judicial contestó la demanda y solicitó desestimar las pretensiones de la actora, para lo cual reseñó la actuación oficial, que considera ajustada a derecho. Al analizar el comportamiento del demandante se deduce que actuó con inseguridad en el momento de clasificar los productos en cuestión, después de consultar diferentes personas y entidades terminó ciñéndose al concepto No.001 del 11 de enero de 1979 de BASF QUÍMICA COLOMBIANA S.A. aplicados a productos diferentes. De lo anterior se deduce que no es clara la buena fe del contribuyente siempre que estuvo asaltado de dudas y se abstuvo de consultar a la División de Estudios Técnicos Aduaneros quienes son los competentes en este caso. Consideró que no era aplicable el artículo 264 de la Ley 223 de 1995 toda vez que la declaración de ventas del tercer (sic) bimestre fue presentada el 26 de julio de 1994 y la mencionada ley entró en vigencia el 22 de diciembre de 1995, por lo tanto no puede ser aplicable de conformidad con lo establecido en el artículo 40 de la Ley 153 de 1887. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Contencioso Administrativo del valle del Cauca acogió las pretensiones de la demanda; declaró la nulidad de los actos administrativos acusados y consecuencialmente, confirmó las liquidaciones privadas del impuesto a las ventas correspondientes a los bimestres primero y quinto de 1994, presentadas por la

actora. Dio prosperidad al cargo relacionado con la nulidad, por extemporaneidad de los requerimientos especiales, para lo cual, previa transcripción de los artículo 705 y 706 del Estatuto Tributario, antes de la vigencia de la Ley 223 de 1995, por no ser aplicable ésta para el presente caso, observó: En relación con el primer bimestre de 1994, la declaración fue presentada el 22 de marzo de 1994, por lo que el plazo legal para notificar el requerimiento especial vencía el 22 de marzo de 1996 y teniendo en cuenta que se inició la inspección tributaria el 21 de junio de 1996, para esa fecha ya la liquidación privada se encontraba en firme. Con respecto al quinto bimestre, el plazo legal para notificar el Requerimiento Especial vencía el 22 de noviembre de 1996, la inspección tributaria se inició el 20 de febrero de 1996, cuando ya había transcurrido el término legal para modificar la liquidación privada y por lo tanto ésta ya se encontraba en firme y la Administración había perdido la competencia para hacerlo. EL RECURSO DE APELACION La representante judicial de la DIAN apeló la sentencia de primera instancia, a cuyo efecto adujo que la actuación adelantada por la Administración tributaria estuvo ajustada a derecho, puesto que el artículo 251 de la Ley 223 de 1995 por ser norma de procedimiento es de aplicación inmediata frente a las actuaciones no iniciadas; y si la notificación del auto de inspección tributaria, se efectuó una vez entrado en vigencia el artículo 251 la Ley 223 de 1995, era éste y no la anterior norma procesal, el aplicable respecto a la suspensión de términos por

inspección tributaria practicada de oficio. Agregó que como consecuencia de haberse notificado el auto de inspección tributaria en 1996, después de la entrada en vigencia de la Ley 223 de 1995, no podía aplicarse la norma anterior, pues se inició el procedimiento con la notificación del auto de inspección tributaria, que conlleva una serie de investigaciones y cruces que culminan con la notificación del requerimiento especial previa suspensión por tres meses a partir de la notificación del auto que ordena la inspección tributaria, según el artículo 251 de la Ley 223 de 1995 que sustituyó el artículo 706 del Estatuto Tributario. De acuerdo a lo anterior concluyó que para ambos bimestres, dada la suspensión por tres meses por la notificación del auto de inspección tributaria, los requerimientos especiales fueron notificados dentro del término legal, procediendo en consecuencia la revocatoria de la sentencia y desestimar las pretensiones de la actora. ALEGATOS DE CONCLUSION La parte actora al alegar de conclusión se opuso al recurso de apelación y consideró que las inconformidades planteadas por el apelante carecen de fundamento legal. Respecto a la aplicación de la ley 223 de 1995, consideró errada la interpretación que el apoderado de la parte demandada le da, pues considera que una vez entrada en vigencia, el artículo 251 de esta ley es el aplicable en el caso de suspensión de términos por inspección tributaria, lo cual es cierto sólo para las declaraciones que hubieren sido presentadas a partir del 1º de enero de 1996 y no para las presentadas antes de la expedición de la misma, a las cuales se les

debe aplicar el artículo 40 de la ley 153 de 1887. Señaló que la parte demandada parte del supuesto de que la actuación tributaria se inicia en el caso de las declaraciones tributarias cuando se notifica el auto de inspección tributaria, el error del apoderado lo lleva al convencimiento de que la norma aplicable es el artículo 251 de la ley 223 de 1995, pues los actos de inspección se dictaron cuando ya estaba vigente esta norma. Consideró el opositor incorrecta la afirmación anterior, pues la actuación se inició con la presentación de la declaración tributaria, por tal razón, es a partir del vencimiento del plazo para la presentación de la declaración, que se comienzan a contar los dos años con que cuenta el disco para notificar el requerimiento especial. Sobre el alcance del artículo 706 del Estatuto Tributario mencionó que en reciente jurisprudencia (sentencia del 26 de enero de 2001) la Corporación en asunto análogo entre las mismas partes, pero por otros bimestres, la Corporación declaró la nulidad de las liquidaciones oficiales por extemporaneidad en la notificación del requerimiento especial. La parte demandada. Solicitó revocar la sentencia en cuanto accedió a las pretensiones de la demanda respecto al primer y quinto bimestre de 1994, con fundamento en la extemporaneidad de los actos administrativos enjuiciados. Reiteró los argumentos esgrimidos a lo largo del proceso y solicitó revocar la sentencia apelada y confirmar la legalidad de los actos administrativos acusados, haciendo un breve recuento de las fechas en que se notificaron los autos de inspección tributaria para cada uno de los bimestres en discusión y los

respectivos requerimientos especiales. MINISTERIO PUBLICO Representado por la Procuradora Sexta Delegada en lo Contencioso ante el Consejo de Estado estimó que la sentencia apelada debe ser confirmada, pero por razones diferentes a las expuestas por el Tribunal. Con cita de los artículos 705, 706 del Estatuto Tributario y 251 de la Ley 223 de 1995 que modificó la última norma y con base en la fecha de presentación de la declaración, observó, que el requerimiento especial fue notificado oportunamente, según el conteo de términos que efectuó, atendida la circunstancia de que para la fecha en la que la Administración notificó el auto de inspección tributaria regía el artículo 251 de la Ley 223 de 1995, según el cual en caso de inspecciones tributarias ordenadas de oficio, el término para notificar el requerimiento especial se suspende por tres meses (aunque no se practique la diligencia) a partir del auto que la ordena. En referencia a la posición jurisprudencial de esta Corporación acerca de la regla exceptiva al principio de inmediatez de la ley procesal, contenida en el artículo 40 de la Ley 153 de 1887, advirtió que la norma distingue entre “juicios” o procesos y “términos y actuaciones y diligencias” iniciados dentro de esos juicios o procesos, y al efectuar esa distinción no hace más que expresar que “los términos que hubieren empezado a correr” dentro del juicio o proceso, y “las actuaciones y diligencias que ya estuvieren iniciadas”, dentro del juicio o proceso, se regirán por la ley vigente al tiempo de “su” iniciación, es decir, “al tiempo de la

iniciación” no del juicio o proceso sino de los términos y “actuaciones y diligencias”, ya que la norma dice “las actuaciones y diligencias iniciadas se regirán por la ley vigente al tiempo de su iniciación” por lo que la expresión “se regirán por la ley vigente…” se refiere a “términos”. Por tanto, a su juicio, la notificación y expedición del auto que ordenó la práctica de una inspección tributaria, y esta misma diligencia, se rige por el artículo 251 de la Ley 223 de 1995, que estaba vigente en el momento en que aquel acto fue expedido y notificado. Por tanto, resultó oportuna la notificación del requerimiento especial y no se produjo la firmeza de la declaración privada. A continuación analizó la discusión de fondo, para concluir que la sentencia del Tribunal deberá ser confirmada, por cuanto las pruebas aducidas por la Administración son insuficientes y los productos enajenados por la sociedad actora son “desinfectantes” o “productos similares” a éstos y en uno u otro caso están sometidos a la posición arancelaria 38.08 y excluidos del impuesto sobre las ventas. CONSIDERACIONES DE LA SALA Debe la Sala en primer lugar establecer si en el asunto en litis se produjo la firmeza de las declaraciones del impuesto sobre las ventas por el I y V bimestres de 1994 por la notificación extemporánea de los requerimientos especiales previos a las liquidaciones de revisión, en la forma como lo acogió el Tribunal; o si por el contrario, como lo afirma la parte recurrente tales actos se produjeron dentro del término legal. Con arreglo a las resultas de

este punto, se examinará la controversia de fondo. Concretamente consideró el a quo, que los requerimientos especiales resultaron extemporáneos, conforme al cómputo de términos que efectuó, teniendo en cuenta que para la suspensión de términos por la práctica de inspección, la norma aplicable respecto a las declaraciones del IVA presentadas por la sociedad correspondientes a los bimestres I y V 1994, era el artículo 706 del Estatuto Tributario antes de la reforma de la Ley 223 de 1995, artículo 251, a cuya luz el término para notificar el requerimiento especial se suspendía sólo por el tiempo de duración de la práctica de la inspección tributaria. En oposición a dicha decisión, tanto la parte demandada como el Ministerio Público coinciden en sostener que los requerimientos especiales fueron notificados en tiempo y argumentan que la norma aplicable es el artículo 251 de la Ley 223 de 1995, que modificó el artículo 706 del Estatuto Tributario, pues la notificación de la decisión de practicar la inspección tributaria se efectuó después de entrar en vigencia esta nueva ley, cuya norma que se invoca es de carácter procesal. Concluyen que los términos de los bimestres en cuestión para notificar el requerimiento especial, se sujetan al plazo de los dos años a que se refiere el artículo 705 del Estatuto Tributario, con la suspensión que trajo el artículo 251 de la Ley 223 de 1995. Para la Sala y como se ha considerado en anteriores oportunidades1, en materia tributaria, la actuación fiscal tendiente a la determinación del gravamen a través de la revisión, empieza no en el momento en

que la Administración inicia su actividad fiscalizadora, sino con la presentación de la declaración tributaria y es a partir de esa fecha desde la cual comienza a correr el término de firmeza de la liquidación privada, por lo tanto el procedimiento que lo gobierna es 1 Sentencias del 26 de enero de 2001, Expediente No. 11331, del 15 de junio de 2001, Expediente No. 11877, del 3 de mayo de 2002, expediente 12534, C.P. Doctor Juan Ángel Palacio Hincapié, del 9 de febrero de 2001, expediente No. 11024 C.P. Doctor Delio Gómez Leyva, del 18 de agosto de 2000 expediente No. 10028 C.P. Doctor Daniel Manrique Guzmán, del 26 de noviembre de 1999 expediente No. 9671 C.P. Doctor Julio Enrique Correa Restrepo. el vigente para ese momento, de conformidad con lo consagrado en el artículo 40 de la Ley 153 de 1887 que establece: “Las leyes concernientes a la sustanciación y ritualidad de los juicios prevalecen sobre las anteriores desde el momento en que deban empezar a regir. Pero los términos que hubieren empezado a correr, y las actuaciones y diligencias que ya estuvieren iniciadas, se regirán por la ley vigente al tiempo de su iniciación”. Ahora bien, de conformidad con el artículo 714 del Estatuto Tributario, la declaración privada quedará en firme, si dentro de los dos años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar, no se ha notificado requerimiento especial. Concordante con lo anterior, y para efectos de la notificación del requerimiento especial el artículo 705 ibídem prevé como

oportunidad legal, “a más tardar dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha de vencimiento del plazo para declarar”. En el presente caso, se tiene que el término para la presentación de las declaraciones en litis correspondientes al primer bimestre de 1994, vencía el 22 de marzo de 1994 y la del quinto bimestre, el 22 de noviembre de 1994, éstas fueron presentadas oportunamente y ahí empezó a correr el plazo para notificar el requerimiento especial, el que en relación con dichos bimestres, debía ser notificado, a más tardar hasta los días 22 de marzo y 22 de noviembre de 1996, respectivamente. Por tanto, lo atinente a la suspensión del mismo, a juicio de la Sala, se rige por la ley vigente al tiempo de iniciación de este término, que lo era el artículo 706 del Estatuto Tributario que regía en la fecha en que se presentaron las declaraciones tributarias, ésto es, antes de la reforma introducida por la Ley 223 de 1995, disponía: “SUSPENSION DEL TERMINO. Cuando se practique inspección tributaria, el término para practicar el requerimiento especial se suspenderá mientras dure la inspección, cuando ésta se practique a solicitud de contribuyente, agente retenedor o declarante, y hasta por tres (3) meses cuando se practique de oficio. …”. Esta última disposición, fue modificada por el artículo 251 de la Ley 223 de 1995, en el sentido de que cuando se practique inspección tributaria de oficio el término se suspende “por el término de tres meses contados a partir de la notificación del auto que la decrete”. Con esta nueva preceptiva la suspensión del término no es lapso

que “dure la inspección”, sino por el término fijo de tres meses, contados a partir del auto que la decrete. De acuerdo a lo anterior, se tiene que el mencionado término, se inició bajo la vigencia del artículo 706 del Estatuto Tributario antes de la reforma de la Ley 223 de 1995, pues el plazo para la firmeza empezó a correr