CE-76001-23-31-000-2005-04710-01(17147)-2010

PRUEBAS ANTE LA JURISDICCION CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA - El demandante puede aportar nuevas o mejores pruebas que las presentadas en sede administrativa / PERIODO PROBATORIO EN LA JURISDICCIONPermite valorar las pruebas presentadas por el demandante Sobre el particular la Sala ha considerado que pretender descartar las pruebas que han sido decretadas y practicadas debida y oportunamente ante la Jurisdicción porque son diferentes a las recaudadas ante la Administración o porque no fueron practicadas por la misma Administración, desconoce no sólo el objeto de la Jurisdicción sino la naturaleza de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho. En efecto, en sentencia de 6 de octubre de 2009, la Sala precisó que “la demanda de nulidad y restablecimiento de derecho debe contener, entre otros aspectos, la petición de pruebas que el demandante pretenda hacer valer, conforme al artículo 137 [5] del C.C.A. Si las pruebas están en su poder, las debe acompañar con la demanda según lo establece el artículo 139 ibídem. Es decir, las pruebas que solicitan los demandantes en la demanda y que son decretadas por el Tribunal, son regular y oportunamente allegadas al proceso, de manera que deben ser valoradas por el juzgador al momento de decidir conforme al artículo 170 del Código Contencioso Administrativo. En virtud de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, una de las posibilidades con las que cuenta el administrado para desvirtuar la presunción de legalidad del acto demandado, es con nuevas o mejores pruebas que las aportadas en sede administrativa, pues, legalmente no existe ningún impedimento para que no se

puedan valorar pruebas diferentes a las valoradas por la Administración, además, de que es carga de las partes probar el supuesto de hecho de las normas que consagran el efecto jurídico que ellas persiguen (artículo 177 C.P.C.). […] Si sólo se pueden revisar las pruebas que valoró la Administración, perdería razón de ser el proceso contencioso administrativo y en concreto el período probatorio que establece el artículo 209 del Código Contencioso Administrativo, dentro del cual, hasta el Juez puede decretar pruebas de oficio para el esclarecimiento de la verdad (artículo 169 ibídem)” FUENTE FORMAL: CODIGO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO – ARTICULO 137 NUMERAL 5 / CODIGO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO – ARTICULO 139 / CODIGO DE PROCEDIMIENTO CIVIL – ARTICULO 177 NUCLEO PROTEICO – No puede ser tratado como torta de soya / TORTA DE SOYA – Su composición es diferente a la del núcleo proteico / NUCLEO PROTEICO – No está gravado con el impuesto sobre las ventas / PRUEBAS EN PRIMERA INSTANCIA – No son pruebas post constituidas. Dictamen pericial / DERECHO DE DEFENSANo se vulnera cuando se aportan pruebas ante la jurisdicción que no fueron presentadas ante la DIAN / LICENCIA DE VENTA DE LOS PRODUCTOS NUCLEOS PROTEICOS - No es un requisito para la exclusión del impuesto sobre las ventas El resultado del dictamen pericial, valorado en conjunto con las demás pruebas del proceso, como el Informe de Ensayo de NUTRIANÁLISIS, la Licencia de Venta de

Insumos Pecuarios otorgada por el ICA a la actora y la Ficha Técnica de Productos Proteicos de GRASAS S.A., permite a la Sala concluir que el producto identificado por la sociedad como núcleo proteico, no puede ser tratado como torta de soya porque su composición no corresponde a la de esta materia prima. Según la DIAN la muestra de núcleo proteico se debe tratar como torta de soya, sin embargo esta composición no coincide con la composición que de torta de soya certifica el ICA. Aunque la DIAN señaló en la resolución del recurso de reconsideración que el resultado del peritazgo realizado por la entidad fue congruente con el procedimiento que adelanta el ICA para la verificación de la calidad de alimentos y subproductos para animales, la Sala advierte que mientras el ICA informó que el porcentaje de grasa en la torta de soya está entre el 1% y 2%, el resultado obtenido por el laboratorio de la DIAN arrojó un porcentaje de grasa de 5.81%, razón por la cual no podía dársele el tratamiento de torta de soya. Lo anterior toma mayor relevancia por el hecho de que el método de evaluación utilizado por la DIAN para el análisis de los productos, según lo informó la División de Laboratorio, correspondió a métodos internacionales ISO y que por ello los resultados eran confiables. Estas razones precisamente confirman que el producto analizado no puede tratarse como torta de soya, como lo concluyen los actos acusados, porque el porcentaje de grasa y en general su composición no corresponden a los de ese producto (torta de soya). De acuerdo con lo anterior, el resultado del laboratorio de la DIAN del producto analizado, no puede

considerarse como plena prueba, pues queda desvirtuada con los demás elementos probatorios valorados en conjunto, como lo concluyó el Tribunal para definir que el producto fabricado y enajenado por la actora, y que fue tratado por la DIAN como torta de soya, es núcleo proteico y, por tanto, se encuentra excluido del impuesto a las ventas, como lo declaró la sociedad. La Sala advierte que si bien el dictamen pericial fue practicado ante el Tribunal en el año 2007, no significa que se trate de una prueba post constituida a favor de la actora, pues su resultado se basa en la investigación y comparación con los análisis realizados por Nutrianálisis y por el ICA, que sí fueron elementos probatorios presentados ante la DIAN y que, aunque tuvo oportunidad de valorarlos, no lo hizo so pretexto de apoyarse en una única prueba practicada por ella. En consecuencia, no puede alegar en este momento la violación a su derecho de defensa. Adicionalmente, para la Sala no es relevante el hecho de que, según el oficio del ICA, la sociedad no tenía registrada la licencia de venta de los productos Núcleos Proteicos, pues es una circunstancia que no impide considerar que el producto que fabricó y vendió fue núcleo proteico. Además, esa licencia no es un requisito para la exclusión del impuesto. No prospera el recurso de apelación de la demandada.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero Ponente: WILLIAM GIRALDO GIRALDO

Bogotá, D.C. tres (3) de junio de dos mil diez (2010) Radicación número: 76001-23-31-000-2005-04710-01(17147)

Actor: GRASAS S.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandada contra la sentencia del 1 de febrero de 2008, proferida por el Tribunal Administrativo de Valle de Cauca que dispuso: 1. “DECLÁRASE la nulidad de los siguientes actos administrativos:  Liquidación Oficial de Revisión No 150642004017 de Junio 07 de 2004.  Resolución Recurso de Reconsideración No 150012005000007 de Julio 05 de 2005.

2. A título de restablecimiento del derecho, declárase en firme la liquidación privada del impuesto sobre las ventas correspondiente al quinto bimestre del año gravable 2001 por la Sociedad Grasas S.A.”.

ANTECEDENTES El 14 de noviembre de 2001 GRASAS S.A. presentó la declaración del impuesto a las ventas del 5º bimestre de 2001 con un saldo a favor de $1.415.231.000. Previo requerimiento especial y su respectiva respuesta, la DIAN expidió la Liquidación de Revisión 150642004000017 del 7 de junio de 2004, que modificó la declaración del IVA del 5º bimestre de 2001, en el sentido de disminuir en $1.076.510.000 los ingresos brutos por operaciones excluidas y no gravadas, y adicionar esta suma a operaciones gravadas, porque el producto “Torta de Soya”, que produce la contribuyente, está gravado con el IVA. En consecuencia, liquidó un saldo a favor de $948.804.000.

La liquidación oficial de revisión fue confirmada mediante la Resolución 150012005000007 de 5 de julio de 2005, que decidió el recurso de reconsideración. LA DEMANDA La sociedad GRASAS S.A. solicitó la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión y de la Resolución que la confirmó. A título de restablecimiento del derecho pidió que se le reconociera la procedencia de las exclusiones relacionadas en la declaración del impuesto sobre las ventas correspondiente al 5º bimestre de 2001 y se declarara en firme la liquidación privada. Invocó como normas violadas con la expedición de los actos acusados los artículos 29 Constitución Política; 424, 742, 784 y 785 del Estatuto Tributario; 179, 187, 238 del Código de Procedimiento Civil y 10 de la Ley 446 de 1998. El concepto de la violación se puede resumir así:

A. Violación del debido proceso y del principio de contradicción de las pruebas (Artículos 29 Constitución Política; 784 y 785 Estatuto Tributario y 238 Código de Procedimiento Civil). La DIAN se fundó en una prueba sumaria que, a pesar de estar cuestionada, no fue debatida. Además, la sociedad solicitó la práctica de pruebas que fueron denegadas sin ningún fundamento.

Según el resultado de la composición del producto al que llegó la DIAN de las muestras que recogieron en la visita a la empresa, la Administración concluyó que el producto era torta de soya, y no núcleo proteico. Sin embargo, esta prueba fue objetada por la sociedad, pues las proporciones de grasa y proteína arrojadas por

el laboratorio de la DIAN no eran posibles desde el punto de vista químico. Estos resultados no correspondían a los obtenidos directamente por la sociedad en sus procesos productivos. La sociedad se fundamentó en la explicación del proceso productivo, así como en una prueba practicada a su solicitud por el laboratorio NUTRIANÁLISIS (laboratorio homologado), allegado con la respuesta al requerimiento especial1, que arrojó resultados diferentes a los obtenidos por la DIAN, y con la que se probó que el producto en discusión corresponde a Núcleo Proteico que se encuentra exonerado de IVA. A pesar de la diferencia de los resultados en cuanto a la composición del producto sobre los niveles de proteína y grasa entre la prueba de la DIAN y la prueba de la sociedad, la DIAN no solicitó aclaración o ampliación del análisis. La sociedad oportunamente demostró, con el análisis a la contramuestra de las muestras analizadas por la DIAN, que los resultados de la Administración presentaban inconsistencias y cifras ilógicas para el Núcleo Proteico SG, especialmente respecto del extracto etéreo y proteína. Las pruebas de la sociedad ratificaron la composición adecuada y de alta calidad de ese producto y sus diferencias frente a la Torta de Soya. Según la licencia para venta de insumos pecuarios otorgada por el ICA a GRASAS S.A., con vigencia a término indefinido, esta es la composición del núcleo proteico:

COMPOSICIÓN NÚCLEO PROTEICO Licencia ICA DIAN PROTEÍNA % 42.0% mínimo 45.43

E. ETÉRO (Grasa) % 7.0 % mínimo 5.81

FIBRA % 6.0 % mínimo 5.52 CENIZA % 7.0 % mínimo 6.07 HUMEDAD % 13.0 % máximo 10.90 Aunque la DIAN haya considerado que la prueba emitida por ella fue pericial, lo cierto es que fue de carácter técnico, por lo que debe ser valorada en conjunto con las demás pruebas. El decreto y la práctica de la prueba no se llevaron a cabo conforme a un dictamen pericial. En todo caso, si se considera que es una prueba pericial, no se cumplieron las formalidades sobre objeción y contradicción del dictamen. La sociedad allegó de manera oportuna las siguientes pruebas que, no obstante su pertinencia, no fueron valoradas por la DIAN, que tampoco las objetó, teniendo en cuenta que contradicen el resultado de la prueba practicada por esa entidad:

1. Ficha técnica de producción del Núcleo Proteico y de la Torta de Soya, suscrita por el responsable de calidad de la compañía, en las cuales se certifica la composición química de los productos en discusión.

2. Certificación del Coordinador del Grupo de Regulación y Control de Alimentos para Animales del ICA, que acredita los valores promedios de los componentes químicos de la Torta de Soya.

3. Licencia de ventas para insumos de productos pecuarios del ICA, en la cual se acredita la composición garantizada del Núcleo Proteico. 1 Folio 68 c.a.

4. Análisis de la composición química del Núcleo Proteico efectuada por el Laboratorio Nutrianálisis que demostraba que el producto, que la DIAN identificó como Torta de Soya, es Núcleo Proteico.

Finalmente la DIAN negó la práctica de la prueba solicitada por el contribuyente, consistente en un segundo análisis de las muestras tomadas por la DIAN para demostrar la composición del Núcleo Proteico, pues consideró que los resultados obtenidos constituían plena prueba y soporte suficiente para disipar las dudas técnicas.

B. El producto en discusión, fabricado y vendido por GRASAS, corresponde a Núcleo Proteico y, en consecuencia, está excluido del impuesto sobre las ventas. De conformidad con el texto del artículo 424 del Estatuto Tributario, vigente para el año gravable 2001, el Núcleo Proteico estaba excluido del impuesto sobre las ventas, por corresponder a la partida arancelaria 2309, “Preparaciones del tipo de las utilizadas para la alimentación de los animales”.

Con fundamento en el análisis de laboratorio de la Subdirección Técnica Aduanera de la DIAN, la Administración concluyó que el producto desarrollado por GRASAS correspondía a Torta de Soya, y no a Núcleo Proteico. Sin embargo, no coincide con la composición química que resultó del análisis del laboratorio NUTRIANÁLISIS, puesto que la Torta de Soya, generada en un proceso de extracción de aceite, se caracteriza por un alto contenido de proteína y un bajo contenido de grasa. Si bien esta característica se le atribuye a la Torta de Soya, en la descripción que de la misma hace el laboratorio de la DIAN las cifras de contenido de proteína (46.22 %) y de grasa (8.53%) son elevados, y reflejan que la prueba de laboratorio tuvo un error o que el producto analizado no fue Torta de Soya.

En efecto, los valores del resultado de la DIAN arrojaron lo siguiente: Torta de Soya Núcleo Proteico PROTEÍNA 46.22 45.43

E. ETÉREO ( Grasa) % 8.53 5.81

FIBRA % 5.41 5.52

CENIZA % 6.70 6.07

HUMEDAD % 11.10 10.90

Analizado el resultado de la DIAN en relación con el núcleo proteico, se observa que no coincide con el de la licencia del ICA, ni con el de Nutrianálisis. El resultado de la DIAN sobre la torta de soya tampoco se ajusta a los promedios certificados por el ICA así: Torta de Soya – Certificación ICA PROTEÍNA % 46 – 48

E. ETERO (Grasa) % 1 - 2

FIBRA % 5 – 7

CENIZA % 6 – 8

HUMEDAD % 10 – 12

Tampoco la liquidación oficial indicó el fundamento técnico para considerar que esos porcentajes obtenidos de grasa y proteína, constituyen Torta de Soya, y no otro producto. En la vía gubernativa GRASAS solicitó, en dos oportunidades, que se practicaran nuevos análisis, sin embargo, no fueron atendidos. OPOSICIÓN La DIAN contestó la demanda y esgrimió en síntesis los siguientes argumentos: La determinación oficial del impuesto se fundamentó en el análisis de tres muestras tomadas en la inspección a la sociedad y conforme al resultado de ese análisis se concluyó que el producto es Torta de Soya por presentar la siguiente composición: Humedad 10.90%

Proteína Cruda total 45.43 % Grasa Extracto 5.81% Fibra Cruda Total 5.52% Ceniza Cruda Total 6.07 % La prueba de laboratorio de la Subdirección Técnica Aduanera, además de ser practicada por la dependencia competente para esta clase de valoración, fue congruente con las verificaciones del ICA. El resultado de la DIAN está respaldado con la información sobre la metodología analítica utilizada en la valoración de las muestras, que corresponde a métodos internacionales ISO. No se violó el debido proceso, pues se le dio a la sociedad la oportunidad para conocer la prueba y oponerse a ella. Señaló que por economía procesal se acudió a la Subdirección Técnica Aduanera, División de Valoración y Origen de Arancel y de Laboratorio para que efectuara el análisis físico y químico de las muestras, sin que hubiera la necesidad de acudir a otra entidad especializada. El dictamen pericial proporcionó a los funcionarios de la DIAN elementos de convicción sobre la realidad de los hechos que interesan al proceso, por lo que se considera un soporte técnico adecuado y plena prueba. Se debe tener en cuenta que conforme al Oficio 2160 de 2003 del ICA, no aparece registrada, con licencia de venta del producto Núcleo Proteico, la sociedad

GRASAS S.A.

De otra parte, en la ficha técnica y en el procedimiento de fabricación enviados por el contribuyente, no se observa ningún cambio en la composición del producto desde el 2001 hasta la fecha de toma de la muestra, por lo tanto, la prueba efectuada en el año 2003 corresponde al mismo producto.

En conclusión, del análisis de las muestras que se tomaron de 13 productos, entre los cuales se encuentran torta de soya, frijol soya y núcleo proteico, se encontró que el producto que había sido señalado como Núcleo Proteico, correspondía a Torta de Soya de acuerdo con las características físico químicas, por ende, debía ser gravado con el impuesto sobre las ventas. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal anuló los actos acusados, y como restablecimiento del derecho declaró en firme la liquidación privada del impuesto sobre las ventas de la actora correspondiente al 5º bimestre de 2001. Para sustentar esta decisión dijo que la sociedad GRASAS S.A., en la contestación al requerimiento especial y en el recurso de reconsideración solicitó la práctica de pruebas con el fin de demostrar que en la composición del Núcleo Proteico no era posible encontrar un nivel tan alto de proteína y simultáneo de grasa, el cual corresponde al producto denominado “Torta de Soya”, como lo manifestó la administración tributaria. Sin embargo, la DIAN expidió los actos administrativos en los que sólo valoró el resultado del dictamen pericial de la División de Laboratorio de la Subdirección Técnica Aduanera, y desechó la solicitud de pruebas de la actora. El Tribunal advirtió que, por su parte, la sociedad GRASAS S.A. presentó como prueba el análisis del Laboratorio NUTRIANÁLISIS, con el cual pretendía desvirtuar el resultado obtenido por la DIAN a las muestras tomadas directamente de su planta, pero, que esta prueba no fue tenida en cuenta por la Administración, como tampoco la solicitud de que se realizara un segundo análisis por parte de la

Administración Tributaria en un laboratorio homologado por el ICA. Según el Tribunal, las diferencias existentes entre los análisis realizados por cada una de las partes hacía necesario practicar una tercera prueba para determinar quién tenía la razón. Como la DIAN negó su práctica violó el derecho de defensa. El dictamen pericial practicado ante el Tribunal, sobre dos muestras de torta de soya y núcleo proteico de la empresa demandante, señaló que, realizas las pruebas periciales del núcleo proteico fundamentadas en los análisis fisicoquímicos para compararlos con los análisis realizados por NUTRIANÁLISIS y por el ICA, “El Laboratorio de Análisis y Ensayos (NUTRIANÁLISIS) obtuvo un resultado que concuerda con el producto extraído (núcleo proteico) de acuerdo con los métodos experimentales, de la siguiente manera: Humedad: Por pérdida de masa al secado a 103°C por 4 horas norma ISO 6496.

Proteína Bruta: Nitrógenos por HJELDAHL, factor de conversión a proteína 6,25

ISO 5983 4657.

Fibra Cruda: Norma ISO 6865 NTC 5122.

Grasa: SOXHLET norma ISO 5954 NTC 4648

Y la torta de soya con análisis garantizado por el ICA que tiene una materia prima extraída por solvente a: Proteína Total: 46 a 48% Grasa: 1-2 % Humedad: 10-12% Fibra: 5 a 7 % Ceniza: 6 a 8% (Resultados promedios obtenidos de varias muestras analizadas de torta de soya).

Los resultados de las pruebas fisicoquímicas de NUTRIANÁLISIS e ICA, concuerdan con la muestra que escogí aleatoriamente de torta de soya y núcleo proteico de la empresa GRASAS S.A. de Buga Valle”. Y concluyó que “un contenido tan alto de proteína como el obtenido por las pruebas de laboratorio de la DIAN (…) en la Torta de Soya es químicamente imposible que a la vez presente un contenido tan elevado de grasa (…)”, por lo tanto, quedó demostrado que el producto de GRASAS S.A. corresponde a Núcleo Proteico y no a Torta de Soya, de acuerdo con su composición química. Por lo expuesto, concluyó que procedía la nulidad de los actos demandados porque los ingresos por la venta del producto núcleo proteico estaban excluidos del IVA, como los declaró la sociedad. APELACIÓN La demandada interpuso recurso de apelación, que sustentó en los siguientes términos: La prueba obtenida en desarrollo de la inspección tributaria es conducente y pertinente. Fue realizada por la unidad competente, y constituye plena prueba conforme a la ley en todas y cada una de las instancias procesales y dentro del marco legal. Por esta razón, no se violó el derecho de defensa. La carga de la prueba la tenía la DIAN. Cuando la sociedad demandante argumentó que no era responsable del IVA y presentó la prueba de NUTRIANÁLISIS, la DIAN practicó un segundo análisis que era el conducente. No se requería la práctica de un tercer dictamen. La DIAN tomó las muestras con el fin de encontrar la certeza del producto. Dicha

prueba procedía sólo en ese tiempo y lugar, por lo que aceptar las pruebas practicadas cuatro años después de realizada la inspección, como lo estimó el Tribunal, no es justo ni equitativo para la DIAN. Se trata de una prueba extraproceso, que viola el derecho de defensa de la demandada. Además, se verificó en el oficio del ICA que la sociedad no tenía registrada la licencia de venta para los productos Núcleos Proteicos. Esto evidencia que no los produce y mucho menos que los vende. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandante insistió en que era una hecho probado que el producto objeto de debate corresponde a Núcleo Proteico, y no a Torta de Soya, y que los resultados obtenidos por la DIAN no solamente son erróneos, sino técnica y químicamente imposibles de obtener. Las pruebas practicadas a instancias de la actora desvirtuaron la conclusión de la Administración, que fue tomada con base en una sola prueba, que no tuvo el carácter de pericial, pues no fue rendida por un tercero ajeno e imparcial a los intereses de las partes procesales, ni se pudo controvertir. La DIAN no puede desconocer que existen otras instancias procesales para la solicitud y práctica válida de pruebas diferentes a la inspección tributaria. En consecuencia, no es cierto que las pruebas practicadas en primera instancia sean injustas, inequitativas y extraproceso. El dictamen pericial no fue objetado ni discutido en la oportunidad procesal respectiva, y ahora la DIAN pretende desvirtuarlo sin una prueba que muestre que la composición química del producto es Torta de Soya.

Finalmente, no se puede concluir que el Núcleo Proteico esté gravado con IVA, por el hecho de que la sociedad no tuviera registro en el ICA, pues es un tema ajeno al debate, y que no desvirtúa el alcance de la prueba pericial. La parte demandada reiteró lo expuesto en el recurso de apelación, y concluyó que el producto Torta de Soya no se encuentra excluido del impuesto sobre las ventas, por el contrario, está gravado con la tarifa del 16%, como se evidencia del artículo 468 del Estatuto Tributario. La prueba aportada por la actora no se ajustó a los parámetros presentados por el ICA, de manera que no se podía tener como útil. Por esta razón, no existió un fundamento válido para ordenar un tercero y nuevo dictamen. El Ministerio Público no conceptuó. CONSIDERACIONES DE LA SALA En los términos del recurso de apelación de la demandada, la Sala debe decidir si el producto enajenado por la sociedad GRASAS S.A. es Núcleo Proteico o Torta de Soya, con el fin de establecer si está excluido del impuesto a las ventas, como lo declaró la sociedad, o si, por el contrario, debe ser gravado, como lo determinaron los actos acusados. Para el Tribunal el producto cuestionado no debe ser gravado con el impuesto a las ventas porque conforme al dictamen pericial practicado en primera instancia, el producto de la demandante es Núcleo Proteico, y no Torta de Soya, según su composición química. Por lo tanto, la venta o comercialización de ese producto está excluida del IVA, como lo declaró la sociedad. Por su parte, la demandada considera que los análisis realizados por la DIAN

fueron suficientes, por lo que no eran necesarias más pruebas. La prueba practicada en la inspección tributaria es plena prueba. Fue realizada por la unidad competente y procedía solo en ese tiempo y lugar. De manera que no se pueden aceptar las pruebas practicadas cuatro años después de realizada la inspección, como lo hizo el Tribunal. La prueba tenida en cuenta en la sentencia es extraproceso y viola el derecho de defensa de la DIAN. Pues bien, según los antecedentes del proceso se observa que con ocasión de la inspección tributaria practicada a la sociedad, los funcionarios de la DIAN recogieron muestras de 13 productos de las bodegas de la contribuyente, entre los que se encontraban: Torta de Soya, Fríjol de Soya y Núcleo Proteico2. Que estas muestras fueron enviadas a la División de Laboratorio de la Subdirección Técnica Aduanera para su análisis, y que en respuesta, esa Subdirección envió el reporte del análisis químico practicado a tres (3) de las muestras recogidas en el que concluye que tanto la Torta de Soya como el Fríjol Soya corresponden a las características físico-químicas de los productos analizados y lo que no ocurrió respecto de la muestra analizada de Núcleo Proteico, que, de acuerdo con ese análisis, se trata de torta de soya, según la siguiente composición:

“MUESTRA No. 3

NOMBRE DEL PRODUCTO: “NÚCLEO PROTEICO” % % % % %

Humedad Proteína Grasa Fibra Fibra Cruda Extracto Cruda Cruda Total Etéreo Total Total. 10.90 45.43 5.81 5.52 6.07

Corresponde a las características físico-químicas de: Torta de Soya. 2 Folios 16 y 47 c.a. Trátase de TORTA DE SOYA”. De acuerdo con lo anterior concluyó la DIAN que “el núcleo proteico, que por sus características y de acuerdo con la partida arancelaria a la cual corresponde 23093 está excluido del impuesto sobre las ventas de conformidad con el artículo 424 del Estatuto Tributario, en el presente caso al establecerse con base en los resultados de los análisis físico-químicos que se trata de Torta de Soya, al corresponder a un producto gravado, debió liquidarse el impuesto a las ventas a la tarifa general del 16%”4. En efecto, según el reporte del análisis químico de 20 de febrero de 2003 de la División de Laboratorio de la Subdirección Técnica Aduanera a las tres muestras, que fueron seleccionadas aleatoriamente, identificadas como Torta de Soya, Fríjol de Soya Extrurizado y Núcleo Proteico, se estableció:

“ANÁLISIS QUÍMICO

MUESTRA No. 1

NOMBRE DEL PRODUCTO: “Torta de Soya” […] Corresponde a las características físico-químicas de: Torta de Soya.

Trátase de TORTA DE SOYA.

MUESTRA No. 2

NOMBRE DEL PRODUCTO: “Fríjol de Soya”

[…]

MUESTRA No. 3

NOMBRE DEL PRODUCTO: “Núcleo Proteico” % % % % %

Humedad Proteína Grasa Fibra Ceniza Cruda Extracto Cruda Cruda Total Etéreo Total Total 10.90 45.43 5.81 5.52 6.07

Corresponde a las características físico-químicas de: Torta de Soya Trátase de TORTA DE SOYA”. Para mayor claridad se especifica: TORTA DE SOYA: Es el subproducto del proceso de transformación del fríjol de soya, que corresponde a su integridad y naturaleza de su composición sin permitir mezclas de otras oleaginosas o de otros granos. Se caracteriza por el alto contenido de proteína, bajo contenido de cenizas, grasas y el contenido de fibra no es elevado; está relacionado con la composición intrínseca del grano. Esta torta de soya se obtiene por procesos de molturación del grano de soya, proceso técnico del grano y desengrane con solventes. FRÍJOL DE SOYA EXTRUZADO (sic): […] NÚCLEO PROTEICO: se caracteriza por una mezcla de materias primas de naturaleza a fin. Ejemplo: (Maíz y soya). Para elevar los contenidos proteico y energético. Sus valores de composición varían de acuerdo a la composición de la mezcla; generalmente disminuyendo proteína y aumentando energía 3 “Preparación del tipo de las utilizadas para la alimentación de los animales”. 4 Folio 48 c.a. (aumentando fibra y minerales). De acuerdo al propósito que se pretenda ofrecer como materia prima de alimentos balanceado, caso como la muestra soporte para recibir los aditivos o las otras muestras que hacen parte de una fórmula típica de las preparaciones de un alimento balanceado”5. Conforme con lo anterior, la DIAN concluyó que el producto que la contribuyente identifica como núcleo proteico es en realidad torta de soya y, por lo tanto, está gravado con el IVA.

Por su parte, la sociedad ha discutido a lo largo del debate que el producto que fabrica es núcleo proteico, y que los resultados obtenidos por la DIAN han sido desvirtuados por las pruebas que allegó en sede administrativa y con el dictamen pericial practicado en primera instancia. Estas pruebas para la DIAN no pueden ser tenidas en cuenta porque el análisis que se transcribió es plena prueba sobre la realidad del producto, además el dictamen pericial practicado en primera instancia es extraproceso y su valoración viola el derecho de defensa de la Administración. Sobre el particular la Sala ha considerado que pretender descartar las pruebas que han sido decretadas y practicadas debida y oportunamente ante la Jurisdicción porque son diferentes a las recaudadas ante la Administración o porque no fueron practicadas por la misma Administración, desconoce no sólo el objeto de la Jurisdicción sino la naturaleza de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho. En efecto, en sentencia de 6 de octubre de 2009, la Sala precisó que “la demanda de nulidad y restablecimiento de derecho debe contener, entre otros aspectos, la petición de pruebas que el demandante pretenda hacer valer, conforme al artículo 137 [5] del C.C.A. Si las pruebas están en su poder, las debe acompañar con la demanda según lo establece el artículo 139 ibídem. Es decir, las pruebas que solicitan los demandantes en la demanda y que son decretadas por el Tr