CE-SC-RAD1974-N031

CONTADOR PUBLICO No es indispensable la firma del Contador en un balance certificado, cuando este balance es firmado por el representante legal y el revisor fiscal de la sociedad. Sin embargo, si ese balance lo firma un Contador, éste debe ser un Contador Público. Cuando se trata de sociedades a las que la Ley no exige que tengan revisor fiscal, el balance certificado en este caso sí debe ser firmado por el Contador.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE CONSULTA Y SERVICIO CIVIL Consejero ponente: MARIO LATORRE RUEDA Bogotá, D. E, treinta y uno (31) de enero de mil novecientos setenta y cuatro (1974) Radicación numero: 031

Actor: MINISTERIO DE EDUCACION NACIONAL El Ministro de Educación Nacional formuló la siguiente Consulta: “Este Despacho, con fundamento en lo preceptuado en el Artículo 141 de la Constitución Nacional, y en el 23 del Código Contencioso Administrativo se permite someter a la consideración de esa Corporación, en vía de consulta, y para su puntualización, algunos aspectos que han ofrecido dificultad y dudas en la aplicación de la Ley 145 de 1960 y de los decretos reglamentarios.

Teniendo en cuenta la Ley 145 de 1960, especialmente en sus Artículos 1o, 2o. y 5o, lo mismo que los Artículos 289 y 290 del Código de Comercio y los Decretos reglamentarios de la Ley 145 de 1960 números: 1109 de 1963 y 1776 de 1973, SE CONSULTA: ¿Es imprescindible la firma del Contador de la sociedad para la certificación de balances a que se refiere el Artículo 290 del Código de Comercio, o para que el

balance quede certificado basta con las firmas autógrafas del representante legal y del Revisor fiscal? - ¿En caso de que la firma del Contador de la sociedad sea absolutamente indispensable para la certificación del balance, debe éste llenar el requisito de ser Contador Público?“.

1. Para considerar este asunto es conveniente comenzar por transcribir las normas a que se hace referencia en la Consulta: ‘Artículo 289. Las sociedades sometidas a vigilancia enviarán a la Superintendencia copias de los balances de fin de ejercicio con el estado de la cuenta de pérdidas y ganancias y en todo caso del cortado en 31 de diciembre de cada año, elaborados conforme a la Ley. Dicho balance ser “certificado“.

La Superintendencia hará las observaciones del caso, cuando el balance no se ajuste a las prescripciones sobre la materia, 110n 8, 151, 207 n, 7, 267 n. 8, 291”. “Artículo 290. El balance certificado es el suscrito con las firmas autógrafas del representante legal, del contador de la sociedad y del revisor fiscal, si lo hubiere, 170, 207 n. 7, 449, 529, L. 145/60”. “Artículo 291. Al balance y a la cuenta de resultados se anexarán las siguientes informaciones:

1. Las sociedades por acciones indicaran el número de acciones en que esté dividido el capital su valor nominal, y las que hayan readquirido. Si existen acciones privilegiadas o distinguidas por clases o series, se especificarán las diferencias o privilegios de unas y otras;

2. En lo concerniente a las inversiones en sociedades se indicar el número de acciones, cuotas o partes de interés, su costo, el valor nominal, la denominación o

razón social, la nacionalidad y el capital de la compañía en la cual se haya efectuado dicha inversión;

3. El detalle de las cuentas de orden con su valor y fecha de vencimiento;

4. Un estudio de las cuentas que hayan tenido modificaciones de importancia en relación con el balance anterior, y

5. Los índices de solvencia, rendimiento y liquidez con un análisis comparativo de dichos índices en relación con los dos últimos ejercicios. 448”.

2. Como se trata en el fondo de las funciones del revisor fiscal y del contador, es igualmente conveniente hacer la transcripción de algunos Artículos del mismo Código en relación al revisor fiscal: “Artículo 204. La elección de revisor fiscal se hará por la mayoría absoluta de la asamblea o de la junta de socios.

En las comanditarias por acciones, el revisor fiscal será elegido por la mayoría de votos de los comanditarios. Las sucursales de sociedades extranjeras lo designará el órgano competente de acuerdo con los estatutos. 187 n. 4, 199, 420 n. 4”. “Artículo 210. Cuando las circunstancias lo exijan, a juicio de la asamblea o de la junta de socios, el revisor podrá tener auxiliares u otros colaboradores nombrados y removidos libremente por él, que obrarán bajo su dirección y responsabilidad, con la remuneración que fije la asamblea o junta de socios, sin perjuicio de que los revisores tengan colaboradores o auxiliares contratados y remunerados libremente por ellos. El revisor fiscal solamente, estará bajo la dependencia de la asamblea o de la

junta de socios”. “Artículo 203. Deberán tener revisor fiscal:

1. Las sociedades por acciones;

2. Las sucursales de compañías extranjeras, y

3. Las sociedades en las que, por la Ley o por los estatutos, la administración no corresponda a todos los socios, cuando así lo disponga cualquier número de socios excluidos de la administración que representen no menos del veinte por ciento del capital. n. 1: 343, 373. n. 2: 469, 470. n. 3: 110 n. 13, 207 Parág. 215, 294, 323, 353. L. 145/60,

12. D. 2373/56”.

‘Artículo 207. Son funciones del revisor fiscal:

1. Cerciorarse de que las operaciones que se celebren o cumplan por cuenta de la sociedad se ajustan a las prescripciones de los estatutos, a las decisiones de la asamblea general y de la junta directiva;

2. Dar oportuna cuenta, por escrito, a la asamblea o junta de socios, a la junta directiva o al gerente, según los casos, de las irregularidades que ocurran en el funcionamiento de la sociedad y en el desarrollo de sus negocios;

3. Colaborar con las entidades gubernamentales que ejerzan la inspección y vigilancia de las compañías, y rendirles los informes a que haya lugar o le sean solicitados;

4. Velar porque se lleven regularmente la contabilidad de la sociedad las actas de las reuniones de la asamblea, de, la junta de socios y de la junta directiva, y porque se conserven debidamente la correspondencia de la sociedad y los

comprobantes de las cuentas, impartiendo las instrucciones necesarias para tales fines;

5. Inspeccionar asiduamente los bienes de la sociedad y procurar que se tomen oportunamente las medidas de conservación o seguridad de los mismos y de los que ella tenga en custodia a cualquier otro título;

6. Impartir las instrucciones, practicar las inspecciones y solicitar los informes que sean necesarios para establecer un control permanente sobre los valores sociales;

7. Autorizar con su firma cualquier balance que se haga, con su dictamen o informe correspondiente.

8. Convocar a la asamblea o a la junta de socios a reuniones extraordinarias cuando lo juzgue necesario, y

9. Cumplir las demás atribuciones qUe le señalen las Leyes o los estatutos y las que, siendo compatibles con las anteriores, le encomiende la asamblea o junta de socios.

Parágrafo. En las sociedades en que sea meramente potestativo el cargo de revisor fiscal, este ejercerá las funciones que expresamente le señalen los estatutos o las juntas de socios, con el voto requerido para la creación del cargo; a falta de estipulación expresa de los estatutos y de instrucciones concretas de la Junta de Socios o Asamblea General, ejercerá las funciones indicadas en este Artículo No obstante, si no es contador público, no podrá autorizar con su firma balances generales ni dictaminar sobre ellos. 110 n. 13. 187, 290. “Artículo 208. El dictamen o informe del revisor fiscal sobre los balances generales deberá expresar, por lo menos:

1. Si ha obtenido las informaciones necesarias para cumplir sus funciones;

2. Si en el curso de la revisión se han seguido los procedimientos aconsejados por la técnica de la interventoría de cuentas;

3. Si en su concepto la contabilidad se lleva conforme a las normas legales y a la técnica contable, y si las operaciones registradas se ajustan a los estatutos y a las decisiones de la asamblea o junta directiva, en su caso;

4. Si el balance y el estado de pérdidas y ganancias han sido tomados fielmente de los libros: y si en su opinión el primero presenta en forma fidedigna, de acuerdo con las normas de contabilidad generalmente aceptadas, la respectiva situación financiera al terminar el período revisado, y el segundo refleja el resultado de las operaciones en dicho período, y

5. Las reservas o salvedades que tenga sobre la fidelidad de los estados financieros. 209, 290, 291, 446”. “Artículo 213. El revisor fiscal tendrá derecho a intervenir en las deliberaciones de la asamblea o de la junta de socios, y en las de juntas directivas o consejos de administración, aunque sin derecho a voto, cuando sea citado a éstas. Tendrá así mismo derecho a inspeccionar en cualquier tiempo los libros de contabilidad, libros de actas, correspondencia, comprobantes de las cuentas y demás papeles de la sociedad. 61, 225, 489”. “Artículo 215. El revisor fiscal deberá ser contador público. Ninguna persona podrá ejercer el cargo de revisor en más de cinco sociedades por acciones.

Con todo, cuando se designen asociaciones o firmas de contadores como revisores fiscales, éstas deberán nombrar un contador público para cada revisoría que desempeñe personalmente el cargo, en los términos del Artículo 12 de la Ley

145 de 1960. En caso de falta del nombrado, actuarán los suplentes. L. 145/60,

12. Ds. 2373/56; 3131/56”.

Además, es bueno agregar otras disposiciones del mismo Código: “Artículo 110. La sociedad comercial se constituirá por escritura pública en la cual se expresará:

12. El nombre y domicilio de la persona o personas que han de representar legalmente a la sociedad, precisando sus facultades y obligaciones, cuando esta función no corresponda, por la Ley o por el contrato, a todos o a algunos de los asociados;

13. Las facultades y obligaciones del revisor fiscal, cuando el cargo esté previsto en la Ley o en los estatutos”.

3. De la transcripción de todas estas disposiciones queda muy claro por el origen de su designación, por la dependencia particular a que está sometido, por la facultad misma que se le concede de intervenir en las distintas deliberaciones de los órganos de la sociedad, fuera de otras cuestiones a las que no hay para qué hacer referencia especial, que el revisor fiscal tiene, dentro de una sociedad una importancia y más que todo una calidad distinta si se compara a los empleados de la misma sociedad, Tiene igualmente una responsabilidad por sus funciones, y también para tratar de resumir este aspecto, ante la asamblea de socios, de ahí ante la misma sociedad de la cual es revisor y, más ampliamente, ante el Estado.

Junto a esto. y precisamente por esta calidad y esta responsabilidad se le otorga la mayor independencia dentro de esa sociedad. Entre las muchas funciones que se le atribuyen, vale la Pena destacarlo, está la, que le confiere el numeral 4 del Artículo 207 que dice en uno de sus apartes:

“Velar porque se lleven la contabilidad (…) impartiendo las instrucciones necesarias para tal fin”.

4. Dicho lo anterior debe establecerse la relación de todas estas disposiciones con el Artículo 290 que aparentemente, exige que el balance certificado debe ser firmado tanto por el revisor fiscal corno el contador de una Sociedad. En primer término, la Ley, más claramente un Artículo como es en este caso, y es regla bien sabida, no puede interpretarse aisladamente fuera del contexto que regula la materia. Entonces, si se compaginan todas estas disposiciones, principalmente si se tiene en cuenta que el revisor debe ser un contador público y se consideran las funciones y atribuciones que tiene -mucho más importantes y mucho más amplias que las de un simple contador en esa sociedades forzoso concluir que la firma del contador en un balance, a más de la del revisor fiscal y de la del representante legal claro está, no agrega ni quita nada a ese balance para usar esa expresión común. El balance, también para decirlo así, está completo con las solas firmas del representante legal y del revisor fiscal ya que con la firma de este último se establece, entre otras muchas cosas, que este balance corresponde a la realidad, que las operaciones se hicieron de acuerdo con la ciencia contable etc.

Siendo esto así, como lo es, y teniendo en cuenta que la Ley debe cumplir una finalidad, que no se prescriben con ella cuestiones ociosas, que sobren o sean inútiles, es también forzoso concluir que esta clase de balances y en estas clases de sociedades, (como precisaremos después), basta la firma del representante legal y del revisor fiscal.

5. Ahora, nada obsta, dejando en claro lo anterior, para que el balance certificado

de estas sociedades sea firmado también, a más del representante legal y el revisor fiscal, por el contador, pero en este caso, necesariamente, debe ser éste un contador público. En esto entra otro aspecto y otras normas que hay que tener en cuenta, principalmente la Ley 145 de 1960. Se trata de la reglamentación de una profesión que, como en el caso de cualquier otra regulación profesional, cumple a grandes rasgos dos fines complementarios: uno de protección de esa profesión y otro de protección de la colectividad en general. El primer fin se presenta, como es bien sabido, por el desarrollo de los conocimientos, por su perfeccionamiento; por haberse convertido esa profesión en una ciencia o arte que hace que sus conocimientos deban ser impartidos por escuelas especiales o se adquieran por una práctica, pero no por una práctica cualquiera sino por una práctica determinada y regulada. Eso ha pasado con todas las profesiones, la arquitectura, el derecho, la medicina, casi la profesión que se quiera. La contaduría no es una excepción. Para ser contador se requiere, pues, tener un conjunto de conocimientos que deben adquirirse con el lleno de determinados requisitos que fija el Estado. Sólo quien llene estos requisitos, establecidos en Colombia en la Ley 145 de 1960, es contador público. Más clara y simplemente, no es que haya varias clases de contadores: unos simplemente contadores y otros contadores públicos; no hay sino una clase de contadores: contadores públicos. En la misma forma en que no hay sino una clase de médicos, ahogados, arquitectos etc., son aquéllos que, en cada caso, han llenado los requisitos que fija el Estado, y que le permiten, legalmente, ejercer esa profesión.

Una persona, para expresarlo en la misma forma sencilla, puede tener los conocimientos que se quiera sobre una ciencia o arte, digamos la medicina o la arquitectura, pero si no ha cumplido con las regulaciones que fija el Estado, no puede ejercer la profesión de médico o arquitecto. Por lo tanto, si una Ley, utilizando esta expresión en sentido amplio, se refiere a que determinado acto debe ser cumplido por un médico o un arquitecto, ese acto debe ser cumplido por un médico o un arquitecto al que el Estado, al fin de cuentas, ha autorizado para ejercer esa profesión, inclusive para llamarse médico o arquitecto. Y lo mismo es en relación a los contadores: si una Ley se refiere a que un acto debe ser cumplido por un contador ese acto tiene que ser ejecutado por un contador público que es aquel que ha cumplido primordialmente con los requisitos que señala la Ley 145 de 1960 en relación a esta profesión; si quien no ha cumplido esos requisitos, asume la calidad de contador está ejerciendo ilegalmente una profesión y cae bajo la sanción de la Ley. Lo que sucede, como lo establece la misma Ley 145, es que puede ejercerse libremente la teneduría de libros, pero esto es una actividad en cierta forma distinta y un tenedor de libros no es necesariamente un contador. Ahora estas regulaciones sobre las profesiones, y es, el otro aspecto al que se hizo referencia en el punto 5 y sobre el cual no hay para que extenderse, se dictan también para proteger a todos los miembros de la colectividad: para que, en resumen, quien recurra a un profesional, que lo es tal por haber llenado los

requisitos que señala el Estado para el ejercicio de esta profesión, pueda ser atendido bien y honestamente, pues puede por eso presumirse que ese profesional tiene los conocimientos y acata los principios de esa profesión. Vale la pena citar en relación a lo que se ha venido diciendo algunos Artículos de la Ley 145 de 1960: “Artículo 1o. Se entenderá por contador público la persona natural que mediante la inscripción que acredita su competencia profesional queda facultada para dar fe pública de determinados actos así como para desempeñar ciertos cargos, en los términos de la presente Ley. La relación de dependencia laboral inhabilita al contador para dar fe pública sobre actos que interesen a su empleador, salvo en lo referente a las funciones propias de los revisores fiscales de las sociedades”. “Artículo 2o. Sólo podrán ejercer la profesión de contador público las personas que hayan cumplido con los requisitos señalados en esta Ley y en las normas que la reglamenten. ($ 1.000.00) pesos, de acuerdo con la reglamentación que al respecto dicte el Gobierno. La teneduría de libros podrá ejercerse libremente. “Artículo 3o. Habrá una sola clase de contadores públicos y podrán ser titulados o autorizados, según el caso.

6. De acuerdo con lo que se ha venido exponiendo y en relación a las preguntas concretas formuladas por el Ministro se contestan ambas así:

1. No es imprescindible la firma del contador en un balance certificado a que hace referencia el Artículo 290 cuando este balance es firmado por el representante legal y el revisor fiscal de la sociedad.

2. Sin embargo, si ese balance lo firma un contador, este debe ser un contador

público y lo es aquel que ha cumplido los requisitos de la Ley 145 de 1960.

3. Si se trata de Sociedades a las que la Ley no exige que tengan revisor fiscal y por ser potestativo su nombramiento no tienen esas sociedades revisor fiscal, el balance certificado en este caso sí debe ser firmado por el contador, igualmente entendiéndose por tal el así definido por la misma Ley 145 que se ha venido citando.

MARIO LATORRE RUEDA

Presidente

JAIME BETANCUR CUARTAS

LUIS CARLOS SACHICA

MARIO RODRIGUEZ MONSALVE

EDNE COHEN DAZA

Secretaria