CE-SC-RAD2002-N1398-2002

EXPLOTACIÓN DE RECURSOS NATURALES NO RENOVABLES - Pago de impuesto de Industria y Comercio / IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Producción de cemento está sujeta a este impuesto / PRODUCCIÓN DE CEMENTO - Actividad industrial. Pago de impuesto de industria y comercio El ordinal c) del artículo 39 de la ley 14 de 1983 está derogado implícitamente por el artículo 229 de la ley 685 de 2001, Código de Minas, en cuanto la explotación de recursos naturales no renovables no está sujeta al impuesto de industria y comercio. La producción de cemento no constituye explotación de recursos naturales no renovables; ella implica un proceso de industrialización de tales recursos. En consecuencia, la producción y la explotación son conceptos y actividades diferentes. La producción es una actividad diferente a la extracción de materiales. Ha sido catalogada legalmente como una actividad industrial, y en consecuencia sujeta al pago del impuesto de industria y comercio, el cual ha de efectuarse en el municipio donde se encuentre ubicada la fábrica o planta industrial, independientemente de que sea el mismo municipio donde se realiza la extracción de los materiales que constituyen la materia prima.

NOTA DE RELATORIA: Sentencia 10658 de 26 de enero de 2001, Sección Cuarta; C-567 de 1995 y C-221 de 1997, corte constitucional. Autorizada su publicación con oficio 11561 de 22 de marzo de 2002.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE CONSULTA Y SERVICIO CIVIL

Consejero ponente: AUGUSTO TREJOS JARAMILLO

Bogotá, D.C., siete (7) de marzo de dos mil dos (2002).

Radicación número: 1398

Actor: MINISTRO DE HACIENDA Y CREDITO PUBLICO Referencia : Producción de cemento. Clase de actividad para efectos de gravámenes impositivos.

El señor Ministro de Hacienda y Crédito Público, consulta a la Sala sobre la actividad de producción del cemento, así: “1. ¿Puede entenderse que los artículos 227 y 229 de la ley 685 de 2001, derogaron tácitamente el literal c) del numeral 2 del artículo 39 de la ley 14 de 1983, en lo referente a la explotación de minas que generan regalías? 2. ¿La producción de cemento constituye una explotación de productos naturales no renovables? O ¿son diferentes las dos acepciones? 3. ¿La producción de cemento se puede catalogar como una actividad diferente a la extracción de materiales, en los términos del inciso segundo del artículo 229 de la ley 685 de 2001 y, en consecuencia, puede dicha actividad gravarse con el Impuesto de Industria y Comercio?. ¿En todos los casos? O ¿únicamente cuando la fábrica se encuentra situada en un municipio diferente a aquel en el cual se efectúa la extracción de los materiales que constituyen la materia prima?”.

CONSIDERACIONES

1. Antecedentes normativos La Constitución Nacional establece -arts. 332,334 y 360que el Estado es propietario del subsuelo y de los recursos naturales no renovables, que él intervendrá en la explotación de dichos recursos, por mandato de la ley, la que a su vez determinará las condiciones para la explotación de los mismos, actividad ésta que causará a favor del Estado una contraprestación económica a título de

regalía, independientemente de cualquier otro derecho o compensación que se pacte. Señala igualmente, que : “Los departamentos y municipios en cuyo territorio se adelanten explotaciones de recursos naturales no renovables, así como los puertos marítimos y fluviales por donde se transporten dichos recursos o productos derivados de los mismos, tendrán derecho a participar en las regalías y compensaciones”. La ley 14 de 1983, por la cual se fortalecen los fiscos de las entidades territoriales, previó que el impuesto de industria y comercio recaerá sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicio que se realicen, de manera permanente u ocasional, en las respectivas jurisdicciones municipales, en forma directa o indirecta, por personas naturales o jurídicas o por sociedades de hecho. Para efectos de la misma ley, “se consideran actividades industriales las dedicadas a la producción, extracción, fabricación, manufactura y ensamblaje de cualquier clase de materiales o de bienes”. (arts. 32 y 34). (Se destaca). Prescribe así mismo esta ley, que no obstante la facultad otorgada a los municipios para conceder exenciones de impuestos municipales por tiempo limitado, conservan su vigencia, entre otras, la prohibición de “gravar con el impuesto de Industria y Comercio la explotación de canteras y minas diferentes de sal, esmeraldas y metales preciosos, cuando las regalías o participaciones para el municipio sean iguales o superiores a lo que corresponderá pagar por concepto del impuesto de industria y comercio”. (art. 39 letra c. -norma reproducida en el artículo 259 del decreto 1333 de 1986-). (Se destaca).

La ley 49 de 1990, por la cual se expiden normas en materia tributaria, en el capítulo correspondiente a los fiscos regionales, consagra: “ARTÍCULO 77. Impuesto de industria y comercio. Para el pago del impuesto de industria y comercio sobre las actividades industriales, el gravamen sobre la actividad industrial se pagará en el municipio donde se encuentre ubicada la fábrica o planta industrial, teniendo como base gravable los ingresos brutos provenientes de la comercialización de la producción”. La ley 141 de 1994, sobre regalías, reitera el mandato constitucional de que “toda explotación de recursos naturales no renovables de propiedad del Estado genera regalías a favor de éste” y prohíbe a las entidades territoriales, salvo las previsiones legales, establecer gravamen alguno a la explotación de recursos naturales no renovables. (arts. 13 y 27). La ley 685 de 2001, Código de Minas, establece la regalía como contraprestación obligatoria a favor del Estado por la explotación de recursos naturales no renovables de su propiedad, advierte que la obligación de pagar dicha regalía es incompatible con el establecimiento de impuestos nacionales, departamentales y municipales sobre esa misma actividad, sin perjuicio de los impuestos que fije el Congreso para otras actividades económicas.

2. Recursos naturales no renovables, regalías e impuestos Los recursos naturales pueden ser renovables y no renovables. Los renovables son aquellos que la misma naturaleza repone periódicamente, bien sea por procesos biológicos o de otro tipo; los no renovables son los elementos de la naturaleza y del medio ambiente, que existen en cantidades limitadas y no son

susceptibles de renovarse en forma periódica mediante procesos naturales. La regalía es la contraprestación económica que percibe el Estado por la explotación de un recurso natural no renovable del cual es titular, es ingreso público pero no tiene naturaleza tributaria, siempre que haya esa explotación el legislador tiene la obligación constitucional de determinarla. El impuesto es una carga económica que fija de modo unilateral el Estado a quienes se encuentran en determinadas circunstancias, sin darles por ella una contraprestación específica ni directa, tiene como finalidad financiar los gastos generales del Estado, es de naturaleza tributaria, una vez establecido las personas no pueden sustraerse de su pago y constituye una facultad que ejerce en forma libre el legislador.

3. Análisis y conclusiones De conformidad con lo ordenado en la ley 14 de 1983, el impuesto de industria y comercio recae sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicio, a su vez, en el artículo 34 define como actividades industriales las dedicadas a “la producción, extracción, . . .de cualquier clase de materiales o de bienes”.

Conviene aquí precisar y diferenciar los conceptos contenidos en la norma citada, por cuanto resultan aplicables al asunto objeto de consulta: al tenor del artículo 95 del Código de Minas, la extracción es una finalidad de la explotación de una mina, es decir, mediante la actividad de la explotación se extraen los respectivos minerales yacentes en el suelo o en el subsuelo; por su parte, la producción es un proceso de industrialización mediante el cual los elementos, que para el caso del cemento se extraen de las canteras, son tratados mediante el sistema de

homogeneización, cocción, molienda y empaque. En este orden de ideas la extracción -actividad inherente a la explotaciónal ser considerada por el referido artículo 34 de la ley 14 de 1983 como una actividad industrial, es objeto del impuesto de industria y comercio, al tenor del artículo 32 ibídem. Sin embargo, la misma ley, en el artículo 39, prohibió a los municipios gravar con el impuesto de industria y comercio la explotación de canteras y minas diferentes de sal, esmeraldas y metales preciosos, cuando las regalías o participaciones para el municipio sean iguales o superiores a lo que corresponderá pagar por concepto del impuesto de industria y comercio”. La ley 141 de 1994 contempla en su artículo 27 la prohibición a las entidades territoriales de establecer cualquier tipo de gravamen a la explotación de los recursos naturales no renovables. El Código de Minas, igualmente previó en forma clara la incompatibilidad existente entre la obligación de pagar regalías sobre la explotación de recursos naturales no renovables y la imposición de impuestos nacionales, departamentales y municipales sobre esa misma actividad. En criterio que comparte la Sala, la Sección Cuarta de esta Corporación, al estudiar el alcance del ordinal c), del numeral 2º. del artículo 39 de la ley 14 de 1983, concluyó que establecía “una exención condicional para las canteras y las minas diferentes de sal, esmeraldas y metales preciosos, cuando las regalías son iguales o superiores al impuesto de industria y comercio, evento en el cual se deben pagar las regalías o participaciones y se exonera del impuesto de industria

y comercio; pero si lo que se paga por regalías es inferior a lo que se debería pagar por el impuesto de industria y comercio, se deben pagar ambas obligaciones”1, la cual mantuvo su eficacia aún con ocasión de la expedición de la ley 141 de 1994, cuyo artículo 27 sin perjuicio de haber prohibido a las entidades territoriales “establecer ningún tipo de gravamen a la explotación de los recursos naturales no renovables”, dejó a salvo las previsiones establecidas “en las normas legales vigentes”. Por consiguiente, no se produjo derogatoria alguna, respecto de la viabilidad de cobrar el impuesto de industria y comercio en la forma dicha. Sobre la Exequibilidad del artículo 27 de la ley 141 de 1994, se pronunció la Corte Constitucional en Sentencia C-567 de 1995: “En cuanto se refiere al artículo 27 cabe destacar que la prohibición legal, dirigida a las entidades territoriales para 1 Sentencia del 26 de enero de 2001, Rad. 10.658. En igual sentido, sentencia de 13 de octubre de 2000, Rad. 10.578. establecer gravámenes sobre la explotación de recursos naturales, es un claro desarrollo de las disposiciones constitucionales referidas a la facultad de los entes locales para imponer impuestos (artículos 287, 300 num. 4º y 313 num. 4º), pero en los marcos establecidos por la ley; se añade al respecto que en este sentido no es compatible la institución de las regalías con impuestos específicos, como lo advierte la demanda”. El criterio previsto en el citado artículo 27 se mantiene en el Código de Minas, al

establecer la incompatibilidad entre el pago de la regalía y el pago del impuesto de industria y comercio por la explotación de los recursos naturales no renovables. Dado que las competencias impositivas de las entidades territoriales deben desarrollarse dentro de los marcos fijados en la ley, la insinuación que la Corte hizo en la sentencia C-567 de 1995 respecto de la incompatibilidad de “la institución de las regalías con impuestos específicos”, fue desarrollada en la C-221 de 1997 en la que, al revisar la constitucionalidad del artículo 233 del decreto 1333 de 1986, que autorizaba a los concejos municipales y al Distrito especial de Bogotá para crear un impuesto por la extracción de arena, cascajo y piedra del lecho de los ríos, lo declaró temporalmente exequible, hasta tanto el Congreso, en cumplimiento del deber impuesto por el artículo 360 de la Constitución, definiera en un plazo de cinco años el régimen de regalías de “aquellos recursos naturales no renovables, cuya explotación aún no está sujeta al pago de la contraprestación exigida por la norma, y agregó: “Expedida durante este término la correspondiente norma legal, el literal a) del artículo 233 del decreto 1333 de 1986 será inexequible, en caso de no haber sido derogado por la ley”. Igualmente, decidió que expirado el plazo señalado, si el Congreso no hubiere establecido el correspondiente régimen de regalías para la extracción de arena, cascajo y piedra del lecho de los ríos, el literal en mención sería inexequible, en el

entendido de que entonces la extracción de dichos recursos “queda sometida al régimen general de regalías definido por el artículo 18 de la ley 141 de 1994”2 La decisión de exequibilidad del literal en mención se fundamentó, en resumen, en la constatación de la incompatibilidad del artículo impugnado con la Constitución -a pesar de lo cual se lo mantuvo dentro del ordenamiento en forma 2 La ley 619/00 modificó la 141 de 1994 y estableció los criterios de distribución de las regalías. temporal, como quedó anotadoy en que “el impuesto municipal es (...) la única carga económica por la extracción de estos recursos, esto es, tal impuesto representa al momento de proferirse la decisión el único medio existente para resarcir la utilización y aprovechamiento privados de un recurso estatal...” . De esta manera la Corte Constitucional, al declarar la exequibilidad temporal,definió que toda explotación de los recursos naturales no renovables está sometida al pago de las correspondientes regalías y, al efecto, conminó al Congreso a cumplir su función respecto de esta materia; además, según sus expresiones esa era la forma de evitar “la inconstitucional coexistencia de impuestos y regalías en relación con la explotación de los recursos naturales no renovables”. Dentro de este contexto normativo y jurisprudencial, el Código de Minasley 685 de 2001-, en el artículo 229 dispuso: “Incompatibilidad. La obligación de pagar regalías sobre la explotación de recursos naturales no renovables, es incompatible con el establecimiento de impuestos nacionales, departamentales y municipales sobre esa misma actividad, sean cuales fueren su denominación, modalidades y características.

Lo anterior sin perjuicio de los impuestos que el congreso fije para otras actividades económicas”. Este precepto recoge la doctrina de la Corte Constitucional contenida en la Sentencia C-221 de 1997, de conformidad con la cual “las regalías y los impuestos sobre recursos no renovables son compatibles, siempre y cuando el impuesto no recaiga sobre la explotación misma, la cual se encuentra exclusivamente sujeta al régimen de regalías”.

La Corte dejó sentado al efecto: “La incompatibilidad entre los impuestos y las regalías En efecto, de acuerdo con lo expuesto, el artículo 360 de la Constitución establece que la regalía es una carga de imperiosa imposición. Por consiguiente, la consagración de un impuesto que grave la explotación de un recurso natural no renovable estaría sustrayendo ingresos del Estado cuya destinación está determinada por la propia Constitución. En estas circunstancias, los ingresos que provienen de las regalías se destinan única y exclusivamente a compensar el agotamiento del capital natural que produce la explotación de recursos naturales que no se renuevan. Esta incompatibilidad deriva además de la específica y particular regulación constitucional de las regalías, que podría ser desfigurada si se admitiera la posibilidad de que la explotación de recursos no renovables fuera gravada con tributos. En efecto, más allá de las distinciones conceptuales entre las figuras, un impuesto sobre la explotación de un recurso no renovable se asemeja en la práctica a una regalía, ya que el particular que explota el recurso debe pagar por tal concepto al Estado una suma determinada, situación que es prácticamente idéntica a la contraprestación que

exige el artículo 360 de la Carta. Por ello no parece admisible que sobre la explotación de los recursos no renovables existan impuestos, por cuanto las regalías son obligatorias y se encuentran sujetas a una regulación constitucional muy específica, cuyo contenido esencial debe ser respetado por la ley y garantizado por el juez constitucional. La constitucionalización de las regalías, y el particular régimen que las regula, implica el establecimiento de una prohibición a los impuestos sobre la explotación de tales recursos. La Corte precisa que lo anterior no significa que la ley no pueda imponer ningún gravamen sobre ninguna actividad relacionada con los recursos no renovables, pues la regla general sigue siendo la amplia libertad del legislador en materia tributaria. Las regalías y los impuestos sobre recursos no renovables son compatibles, siempre y cuando el impuesto no recaiga sobre la explotación misma, la cual se encuentra exclusivamente sujeta al régimen de regalías”. (Resalta la Sala). De lo expuesto se sigue que el ordinal c) del artículo 39 de la ley 14 de 1983 debe entenderse derogado respecto de la explotación de recursos naturales no renovables, por lo cual tal actividad no está sujeta al pago del impuesto de industria y comercio en ningún caso y, en general, está excluida de toda carga impositiva, cualquier sea su denominación, modalidad o característica. De otra parte, cabe anotar que de la regalía participa el municipio donde se adelanta la explotación del recurso natural no renovable, a diferencia del impuesto de industria y comercio que grava la actividad industrial, como lo es la producción, y se paga en el municipio donde funciona la fábrica o planta industrial, según lo establecido en el artículo 77 de la ley 49 de 1990, sin perjuicio de que en el mismo

municipio se efectúe la explotación y funcione la fábrica o planta industrial.

SE RESPONDE:

1. El ordinal c) del artículo 39 de la ley 14 de 1983 está derogado implícitamente por el artículo 229 de la ley 685 de 2001, Código de Minas, en cuanto la explotación de recursos naturales no renovables no está sujeta al impuesto de industria y comercio.

2. La producción de cemento no constituye explotación de recursos naturales no renovables; ella implica un proceso de industrialización de tales recursos. En consecuencia, la producción y la explotación son conceptos y actividades diferentes.

3. La producción es una actividad diferente a la extracción de materiales. Ha sido catalogada legalmente como una actividad industrial, y en consecuencia sujeta al pago del impuesto de industria y comercio, el cual ha de efectuarse en el municipio donde se encuentre ubicada la fábrica o planta industrial, independientemente de que sea el mismo municipio donde se realiza la extracción de los materiales que constituyen la materia prima.

Transcríbase al señor Ministro de Hacienda y Crédito Público. Igualmente envíese copia a la Secretaría Jurídica de la Presidencia de la República.

CESAR HOYOS SALAZAR SUSANA MONTES DE

ECHEVERRI Presidente de la Sala

FLAVIO A. RODRÍGUEZ ARCE AUGUSTO TREJOS JARAMILLO

ELIZABETH CASTRO REYES Secretaria de la Sala