CE-SC4-1951-09-28

APERTURA DE SUCESION - Se abre por ministerio de la Ley que al fallecimiento del sujeto / APERTURA DEL JUICIO DE SUCESION - Se abre al dictarse la providencia judicial del caso / HEREDERO DE SUCESION ILIQUIDA - No son sujetos pasivos del impuesto sobre la renta que recae sobre la sucesión iliquida / MASA DE BIENES DE SUCESION ILIQUIDA - Está sometida al impuesto sobre la renta y el patrimonio Como la sucesión en los bienes de una persona se abre en el momento de su muerte (artículo 1012 del Código Civil), desde ese mismo momento, desaparecido el titular, viene a ser sujeta materia del gravamen la masa herencial, es decir, los bienes dejados por el difunto, háyase o no abierto el juicio de sucesión correspondiente; porque, bueno es aclarar, que un hecho jurídico es la apertura de la sucesión de una persona, y otro muy distinto la apertura del juicio de sucesión de esa persona. La sucesión se abre por ministerio de la ley al fallecimiento del sujeto; el juicio de sucesión se abre al dictarse la providencia judicial del caso, artículo 893 del Código Judicial, la que puede ser provocada por toda persona que tenga interés jurídico manifestado o deducible de las resultas mismas de los bienes dejados por el causante. De lo anterior resulta que como al fallecer el individuo desde ese mismo instante queda abierta su sucesión, desde ese mismo momento los bienes vienen a ser sujeta materia del gravamen, sin que sea óbice la circunstancia de que el juicio sucesorio no se haya abierto o que habiéndolo

sido no se hayan presentado interesados alegando la calidad específica de continuadores legales del difunto o representantes de la herencia, vale decir, alegando la calidad de herederos del difunto. Bien sabido es que la albacea, el cónyuge supérstite, el representante del fisco, el Municipio, entre otras personas, pueden solicitar la apertura del juicio de sucesión o ciertas medidas preventivas sin que ellos sean los herederos. De consiguiente, si los herederos de sucesiones ilíquidas vinieran a ser tan sólo los sujetos pasivos del gravamen, y como tales afectos a su efectividad y cobro, resultaría que sucesiones sin herederos actuantes, pero sí ocultos, quedaban al menos por tiempo indeterminado y a voluntad de los renuentes o esquivos al pago del impuesto relevadas de la obligación de pagar el gravamen que anualmente se liquida para ser cobrado. Si el impuesto que se causa año por año debe pagarse también año por año, la Administración debe tener el derecho el medio fácil, en todos los casos, de saber quién es físicamente el sujeto pasivo del impuesto, debiendo averiguar apenas cuál es la masa de bienes y cuál la renta de ese patrimonio. SUCESION ILIQUIDA - Es una universalidad de bienes más no una comunidad singular / COMUNIDADES DE BIENES NO SUCESIONES - En este caso el impuesto de renta y patrimonio se fija en cabeza de los comuneros / SUCESION ILIQUIDA - El impuesto de renta y patrimonio se cobre con dineros de la propia herencia o sucesión / POSESION EFECTIVA DE LA HERENCIA - En ese caso los herederos si son sujetos pasivos del impuesto

de renta y patrimonio / IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y PATRIMONIO - Grava la sucesión iliquida pero no a los herederos de la misma La sucesión, viene repetido es una universalidad de bienes, no una comunidad singular; y como las leyes tributarias al señalarlas como sujeto del gravamen, las singulariza separándolas tuvo que ser para algún objeto, no otro, estima la Sala, que para indicar que para efectos de la liquidación del impuesto se quiso optar, se optó, por someterlas a distinto tratamiento. De no haber sido así, habría el legislador dicho, simplemente, que las comunidades de bienes eran entes sujetos al gravamen o impuesto de renta y patrimonio. Si se hubiese legislado así, tendría que entenderse entonces si, que el gravamen pagable por las sucesiones afectaría directamente a los coparticipes en la herencia en proporción de su derecho, tal como acontece con los socios de las sociedades colectivas. Pero el legislador distinguió y singularizó claramente, y como así lo hizo, tiene que aceptarse que sólo el gravamen imponible a las comunidades de bienes que no sean sucesiones, se fija en la persona de los comuneros en proporción de sus derechos conocidos en la comunidad, y que cuando se trata de sucesiones, como sólo en la partición viene a concretarse el derecho herencial de cada uno, el impuesto se liquida para que sea cubierto con dineros de la propia herencia o sucesión. Autorizar a la Administración para que de plano o a priori haga ella misma la fijación del derecho de cada heredero en la masa herencial para derramar luego, sobre cada uno, el impuesto liquidado globalmente no se

compadece con las atribuciones y facultades de las autoridades administrativas La cuantía del derecho herencial la define la ley y solo a la justicia ordinaria mediante el respectivo trámite, le es dable concretar en cosa cierta y determinada el interés de cada uno de los distintos copartícipes. Distinto el caso, si en curso la sucesión del causante Botero se hubiese sucedido el fenómeno jurídico procesalmente conocido con el nombre de la posesión efectiva de la herencia, en favor de determinados herederos, porque entonces éstos, como poseedores de la universalidad y usufructuarios de los bienes estarían no sólo legalmente ciertos como tales, sino conocidas sus cuotas, porque en ese determinado evento residirían en ellos el derecho o facultad de disposición en relación con esos mismos bienes.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA Consejero ponente: DANIEL ANZOLA ESCOBAR Bogotá, veintiocho de septiembre de mil novecientos cincuenta y uno.

Radiación número: 195110928

Actor: BERNANDO BOTERO H.

Demandado: ADMINISTRACION DE HACIENDA NACIONAL DEL

DEPARTAMENTO DE CALDAS FALLO La Administración de Hacienda Nacional del Departamento de Caldas, previas las denuncias pertinentes, gravó con impuesto sobre la renta y demás complementarios a la sucesión del señor Faustino Botero, fallecido en la ciudad de Salamina, el 6 de octubre de 1942, correspondiendo la liquidación del gravamen a los años de 1942, 1943, 1944 y 1945, año éste último en que se verificó la

partición de los bienes relictos entre los respectivos herederos. Uno de éstos, el señor Bernardo Botero H., estimando que debía revisarse la operación administrativa por la cual fue liquidado por la Administración de Hacienda el impuesto sobre la renta a cargo de la mencionada sucesión, dio su personería al doctor Gonzalo Vargas Rubiano, para que solicitara de la Jefatura de Rentas e Impuestos Nacionales la rectificación de la cuenta, lo que hizo el señor apoderado en demanda pertinente, la que le fue negada por la Jefatura, por Resoluciones números R-618-H, de 26 de mayo de 1947, y R-892-H, de 15 de julio del mismo año, siendo la última confirmatoria de la negativa manifestada en la primera. Agotada así la vía administrativa, pero en tiempo hábil, el heredero interesado, doctor Botero, por conducto de nuevo apoderado, doctor Mario Lombana Villegas, en demanda presentada en el Tribunal Administrativo de Manizales, solicita que previo el procedimiento establecido en el Capítulo XV del precitado Código, sea revisada la operación administrativa por la cual fue liquidado por la Administración de Hacienda Nacional de Caldas, el impuesto sobre la renta y complementarios a cargo de la mencionada sucesión, y correspondiente a los años de 1942 a 1945. Los hechos sustentantes de la acción vienen relacionados dentro del siguiente cuestionario: Primero. La Administración de Hacienda Nacional de Caldas liquidó, por los años comprendidos de 1942 a 1945, impuesto sobre la renta y complementarios en cabeza de la sucesión de Faustino J. Botero, como contribuyente. ”Segundo. La mencionada sucesión cubrió oportunamente el valor de tales

gravámenes, cuyos comprobantes reposan en el expediente formado en la actuación ante la Jefatura. ”Tercero. Don Faustino J. Botero murió en la población de Salamina, Departamento de Caldas, el día 6 de octubre del año de 1942, y su mortuoria fue liquidada al final del año de 1945, y el correspondiente juicio de sucesión fue protocolizado en la Notaría del Circuito de Salamina, por medio del instrumento público número 76, de 25 de enero de 1946. “Cuarto En dicha sucesión mi mandante, don Bernardo Botero Hoyos, tuvo y tiene interés en su doble carácter de albacea y de heredero”. El concepto de violación se hace consistir o lo deduce el señor apoderado de estas apreciaciones de derecho: ”El artículo 1° de la Ley 132 de 1941, que así reza: “Para efecto de la liquidación de los impuestos de renta y patrimonio, respecto de las comunidades de bienes (subrayo) se sujetará al mismo sistema establecido para las sociedades colectivas. Cada interesado como sujeto directo del gravamen, debe presentar la declaración general de renta y patrimonio, denunciando el valor de su patrimonio y de su renta en la comunidad de bienes. Esta interpretación no tiene carácter retroactivo para las sumas ya liquidadas”. Esta norma ha sufrido violación porque son las sucesiones típicas comunidades de bienes, como se infiere de la ley civil y como lo tiene establecido la doctrina de la Corte Suprema especialmente en su sentencia de 31 de agosto de 1936, Sala

de Casación Civil, Publicada en la Gaceta Judicial, tomo 43, Página 789 y 790. Y siendo comunidades no pueden ser sujetos pasivos del impuesto, desde luego que ellas no son personas jurídicas y que la norma precitada ordena que la liquidación de su impuesto sobre la renta se haga con sujeción al mismo régimen establecido para las sociedades colectivas. Es decir, que los contribuyentes en uno u otro caso, no son las sucesiones ni las sociedades colectivas sino personal y separadamente los comuneros y los socios. Y, como consecuencia de la violación antedicha, han sufrido también quebranto los artículos del Código Civil que regulan los fenómenos jurídicos de la sucesión por causa de muerte y del cuasicontrato de la comunidad (artículos 1008 a 1036, y 2322 a 2340), desde luego que si técnicamente una sucesión es una comunidad, al desconocerle tal carácter los funcionarios de hacienda a la sucesión de Faustino

J. Botero, han infringido las disposiciones aludidas que tan íntima vinculación establecen entre los dos fenómenos.

Como disposición legal violada directamente, se cita el artículo 1º de la Ley 132 de 1941 y como consecuencia de su quebranto los artículos 1008 a 1036 y 2322 a 2340 del Código Civil. Viene aparejada la demanda de copia legalizada de las Resoluciones acusadas, del comprobante de haberse hecho el pago del impuesto en la Administración y de varios documentos que acreditan la personería del demandante vale decir, su condición de heredero en la sucesión para la cual se piden las declaraciones del libelo.

Admitida la demanda se le imprimió a la primera instancia el trámite adecuado, que vino a finalizar con la sentencia de 3 de julio de 1948, del siguiente tenor resolutivo: ”Por lo expuesto, el Tribunal Administrativo de Caldas, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, oído el concepto de su Fiscal, FALLA: 1º. Confírmanse las Resoluciones R-618-H, de mayo 26 de 1947, y R-892-H, de julio 15 del mismo año, ambas de la Jefatura de Rentas e Impuestos Nacionales. 2º. En consecuencia de lo anterior, Niéganse las peticiones formuladas en la demanda. Notificado el proveído, el doctor Lombana, apoderado del demandante, interpuso para ante el Consejo el recurso de apelación que, concedido y tramitado legalmente, es la oportunidad de resolverlo, lo que hace la Sala, considerando: DISPOSICION VIOLADA La disposición que se dice violada, reza: “Artículo 1º. Para efecto de la liquidación de los impuestos de renta y patrimonio, respecto de las comunidades de bienes, se sujetará el mismo sistema establecido para las sociedades colectivas. Cada interesado, como sujeto del gravamen, debe presentar la declaración general de renta y patrimonio, denunciando el valor de su patrimonio y de su renta en la comunidad de bienes. Esta interpretación no tiene carácter retroactivo para las sumas ya liquidadas y pagadas. EL LITIGIO Sencillo en su contenido el objeto de la controversia y claras las peticiones de la

parte actora: fundamenta el demandante la razón de este litigio en la consideración de que a términos de lo reglado por el artículo 1º de la Ley 132 de 1941, que ya viene copiado, no debió haberse gravado a la sucesión de Faustino

J. Botero con el impuesto de que dan cuenta las liquidaciones de la Administración, porque siendo la entidad sucesión una comunidad de bienes, la liquidación de los impuestos de renta y patrimonio no procede contra la misma sucesión sino que debe imponerse o fijarse en cabeza de los copartícipes o herederos en proporción de sus derechos, toda vez, agrega, que la liquidación de los impuestos respecto de las comunidades de bienes por imperativos legales debe sujetarse al sistema establecido para las sociedades colectivas, donde el sujeto del gravamen no es la sociedad sino que los son los accionistas personalmente y en proporción de sus derechos en la sociedad. Cree el actor que son los herederos de Botero los que deben pagar los impuestos señalados y liquidados por la Administración, no la sucesión, con tanto más razón cuanto que la sucesión, agrega, no es persona jurídica capaz de ejercitar derechos o de contraer obligaciones.

LA TESIS DE LA JEFATURA La Jefatura desenvolvió el litigio administrativo en forma que no satisfizo el interés del demandante, argumentando: ”La recta y fundada interpretación de nuestra legislación lleva a establecer que las sucesiones son sujetos de gravamen mientras permanezcan iliquidadas. Por tanto, el impuesto debe liquidarse a la herencia y no a los asignatarios por las participaciones que les correspondan. Conviene sí advertir que la sucesión deja de

ser sujeto de gravamen una vez efectuada la partición. De manera que adjudicados los bienes particulares a los herederos, puede suceder que algunos de ellos pasen a ser copropiedad de varios asignatarios y que se forme así una comunidad ordinaria sujeta al régimen de la Ley 132 de 1941. Este es el criterio actual de la Jefatura de Rentas, el cual se basa, entre otras, en las siguientes consideraciones. El ordinal 1º del artículo 4º, de la Ley 78 de 1935, dice: ”Establécese un impuesto sobre la renta de toda persona natural o jurídica, nacional o extranjera, domiciliada o no en el país, y de toda comunidad de bienes, sucesión (se subraya) o fideicomiso establecido conforme a las leyes de la República en los términos que más adelante se expresan”. Y el ordinal 6º del mismo artículo dispone: “Todos los bienes en comunidad, sucesiones (se subraya), y fideicomisos serán gravados sobre las rentas producidas por ellos, ya sea que se originen dentro o fuera del país”. Desde el momento en que la Ley 78, en los apartes citados, menciona por separado “comunidad de bienes” y “sucesiones’, es porque para los efectos impositivos no considera que las segundas se hallen comprendidas en las primeras, y si en las disposiciones de la Ley 132 de 1941 hubiera querido comprender también a las sucesiones y no simplemente a las Comunidades de otro orden, habría procedido en la misma forma en que lo hizo en la Ley 78 citada, es decir, habría nombrado a las unas y a las otras, pues si al establecer el

gravamen las nombró por separado, al indicar la manera de liquidar dicho gravamen también las habría nombrado separadamente si hubiera sido su deseo que la liquidación del impuesto para unas y otras se hiciera de la misma manera o en la misma forma. Y en cuanto al argumento de que una sucesión no puede ser sujeto pasivo del tributo por no ser una persona jurídica, estima esta Jefatura que no es por este último concepto por el cual se la debe considerar sujeto pasivo del tributo, sino por expresa disposición de la ley, la cual no exige tal carácter, pues desde el momento en que el ordinal 1º del artículo 4º de la Ley 78 citada, después de referirse a la renta “de toda persona natural o jurídica”, agrega: “y de toda comunidad de bienes, sucesión o fideicomiso”, establece que no es menester que el sujeto pasivo del tributo sea “persona natural o jurídica”, sino que a más de éstas, quedan gravadas igualmente las sucesiones, sean consideradas o no como personas jurídicas. Ha sido norma en nuestra legislación tributaria diferenciar las sucesiones de las comunidades sujetándolas en ocasiones al mismo régimen, sometiéndolas en otras a distinto tratamiento. Así por ejemplo el Decreto 794 de 1919, reglamentario de la Ley 56 de 1918, que estableció el impuesto sobre la renta, fue la primera disposición que se refirió a las sucesiones como sujetos gravables, cuando en su artículo 5º estableció: “La renta que provenga de sucesiones ilíquidas queda comprendida en el impuesto”. Las comunidades no quedaron entonces

comprendidas en el impuesto. El Decreto 1923 de 1927, en su artículo 5º dispuso: “El impuesto establecido en la ley se aplica a las sucesiones y fideicomisos”. Nuevamente quedaron excluidas del impuesto las comunidades. La Ley 81 de 1931 dijo en su artículo 3º “Establécese un impuesto sobre la renta de los bienes en comunidad, sucesiones y fideicomisos”. Se las gravó, pues, como entidades distintas. Y por último vinieron las Leyes 78 de 1945 y 132 de 1941, cuyas disposiciones pertinentes han quedado comentadas. Las sucesiones, independientemente de los herederos, tienen entidad propia, están en permanente función económica, son fuentes de renta, lo mismo que cualquier patrimonio individual, y las rentas producidas por los bienes de la sucesión solamente pertenecen a los herederos cuando se trata de asignaciones de cuerpo cierto; en los demás casos, tales rentas entran a formar parte de la herencia que luego será objeto de partición. (Código Civil, artículo 1395). Estas son las razones de su gravamen, que como se ve son muy distintas de las que justifican el gravamen a las comunidades ordinarias. El argumento de que las sucesiones constituyen una comunidad es de un valor muy relativo. Es cierto que de las disposiciones del Código Civil se desprende que existen comunidades de cosa singular o determinada y comunidades de cosa universal y que a esta última categoría pertenecen las sucesiones; pero en realidad entre una y otra clase de comunidades existen diferencias fundamentales que las separan completamente, y la misma legislación civil tiene para cada una de ellas reglamentaciones diferentes, siendo muy escasas las normas que les son

comunes. Y en la práctica, cuando se habla en general de comunidades, solamente se comprenden las comunidades ordinarias o de cosa determinada y quedan excluidas las sucesiones, a las que siempre se hace referencia por su nombre propio y específico. CONCEPTO DEL FISCAL DEL TRIBUNAL Solicita el señor Fiscal en su vista de fondo se nieguen las peticiones de la demanda, sobre la base de las siguientes consideraciones: ”Si es cierto jurídicamente, que la sucesión participa de muchos elementos que son comunes a las comunidades, se diferencian ambas figuras jurídicas por las características de la universalidad que tienen las sucesiones y no las comunidades. La comunidad actúa sobre algo concreto, la sucesión actúa sobre los bienes, derechos y obligaciones transmisibles, sobre una universalidad. En determinado momento se puede cobrar el impuesto y con justicia a un comunero, porque el derecho en la comunidad es concreto. En las sucesiones, en el momento de la muerte y mientras la sucesión permanezca ilíquida no se sabe, no se puede determinar el derecho del heredero para ser gravado. Pueden presentarse multitud de fenómenos jurídicos que impidan en determinado momento al recaudador de impuestos saber el monto del gravamen. Por vía de enunciación nos remitiremos a algunos. La presencia de otros herederos, los fenómenos de la transmisión y de la representación, las objeciones a los inventarios y avalúos, la presencia de deudas ultraviris, la presencia de disposiciones testamentarias, la presencia de bienes propios de la sociedad conyugal con bienes propios de uno de los cónyuges. Todos estos fenómenos

impiden liquidar el impuesto en forma proporcional y justa. Con razón se ha dicho que la sucesión es la copropiedad que tienen los herederos sobre un patrimonio universal, y que esa entidad es la que debe responder de todas las obligaciones que se causen en determinado tiempo y mientras la sucesión permanezca ilíquida. “Por todo lo anterior solicito neguéis el derecho impetrado”. LA SENTENCIA DEL TRIBUNAL El Tribunal sentenciador, luego de establecer cómo en su concepto no pueden confundirse para efectos impositivos la comunidad sucesión con las demás comunidades de bienes, comenta el citado artículo 1º de la Ley 132 de 1941, para anotar las siguientes jurídicas e ilustradas conclusiones: ”A) Es conclusión necesaria y lógica del análisis hecho, que las sucesiones no pueden ni deben confundirse con las comunidades de bienes, ni para efectos de este impuesto sobre la renta, ni para el de comparación entre las diferentes condiciones que rodean y protegen a cada una de las diferentes sociedades o comunidades, frente a sus obligaciones legales, etc., siendo por tanto, improcedente e injurídico concluir como lo hace el demandante, diciendo que “habría unas comunidades en mejores condiciones que otras”, si no fueran aplicables los mismos métodos para el cobro y liquidación del impuesto, tanto a las comunidades de bienes, en general, como a las sucesiones, o sea si no se hace recaer el impuesto sobre cada uno de los presuntos herederos, en vez de la masa global hereditaria. B) El artículo 1º de la Ley 132 de 1941, traído por el demandante como argumento

Aquiles, no es ni puede ser, ni debe ser aplicado a las sucesiones, pues dicho artículo en parte alguna nombra dichas entidades gravables ni hace siquiera alusión a ellas en forma ligera o velada, dejando, al contrario, la plenitud de la regla interpretativa, con vigencia exclusiva y definida para las comunidades de bienes a las que asimiló para los efectos tributarios, y en forma indubitable, a las sociedades colectivas. Y no se vaya a decir que las sucesiones son sociedades colectivas o pueden asimilarse, por algunas aplicaciones de métodos tributarios, organización social o postulados civiles que puedan tener, en determinados y limitadísimos casos, conjugación de unos con otros. No es posible, pues, seguir confundiendo estas entidades o sujetos de gravamen, para los efectos del impuesto y su aplicación y liquidación, cuando tanto los orígenes civiles y sociales de unas y otras están tan definidos en nuestras leyes vigentes y han sido tan detenida y técnicamente estudiados por expertos tratadistas especializados en estas materias. C) Lo que ha sucedido en el caso presente, si se mira desde el punto de vista planteado por la Jefatura de Rentas e Impuestos Nacionales, frente a la tesis antes sostenida por esa misma oficina, sobre esta materia, no es otra que una rectificación formulada por la mentada Jefatura y que ha venido a subsanar un grave error que se venía cometiendo y que perjudicaba fundamentalmente los intereses del Estado, rectificación que, con bases ampliamente jurídicas y claridad absoluta, define la verdadera interpretación de la ley tributaria para casos como el que está a estudio y da el derecho a seguir en la aplicación del correspondiente

estatuto legal. Este el motivo por el cual este Tribunal ha acogido, en todas sus partes, la interpretación aludida y sostiene que la aplicación legal que estima la Jefatura debe ser acogida, es la jurídica y adecuada. D) No está por demás hacer recalcar que no es del caso insistir sobre la diferenciación que existe entre comunidades de cosa singular o determinada y comunidades de cosa universal (perteneciendo a éstas las sucesiones), porque el mismo Código Civil que rige establece grandes y sustanciales diferencias entre unas y otras, y formula reglas y normas, para cada sector, que hacen inconfundibles sus aspectos y formación, alejando así la posibilidad de hallar reglas comunes. Tiene, al respecto, toda la razón la Jefatura de Rentas e Impuestos Nacionales cuando sostiene que “En la práctica, cuando se habla en general de comunidades, únicamente se comprenden las comunidades ordinarias o de cosa singular o determinada, quedando excluidas las sucesiones, a las cuales siempre se hace referencia por su nombre propio y específico”. (Este hecho quedó comprobado ampliamente con el estudio comparado que se hizo ya sobre las diferentes leyes y decretos que rigen el sistema tributario de Colombia). E) Estas razones de orden jurídico, hacen concluir que las sucesiones son sujeto de gravamen mientras ellas permanezcan sin liquidarse. Siendo sujetos de gravamen, no tiene por qué hacerse consideración alguna sobre las personas naturales que, como coasignatarios por partición en las sucesiones ilíquidas, forman el conjunto de herederos. Debe, por tanto, liquidarse el impuesto y aplicarse directamente, a las sucesiones mismas, según las reglas generales

vigentes. EL CONCEPTO DEL FISCAL DEL CONSEJO El señor Fiscal del Consejo, doctor Morales Peña, en su vista fiscal hace suyos los argumentos del fallo recurrido, y tras de algunas referencias a distintos pasos del proveído del Tribunal complementan: ”La sucesión es sujeto pasivo del impuesto sobre la renta, pues el artículo 4º, ordinal 1º de la Ley 78 de 1935, expresamente se refiere a ellas cuando dice: “Establécese un impuesto sobre la renta de toda persona natural o jurídica, nacional o extranjera, domiciliada o no en el país, y de toda comunidad de bienes, sucesión o fideicomiso establecido conforme a las leyes de la República, en los términos que más adelante se expresarán”. Y el ordinal 6º del mismo artículo citado dice: “Todos los bienes en comunidad, sucesiones y fideicomisos, serán gravados sobre las rentas producidas por ellos, ya sea que se originen dentro o fuera del país”. Posteriormente, la Ley 132 de 1941, “por la cual se hace una interpretación y se condena a la comunidad de San Francisco de la Sierra al pago del impuesto de patrimonio”, cambió el sistema pero únicamente en lo referente a las comunidades de bienes. Ya se ha visto, en todo el recuento legislativo, que las leyes tributarias habían venido estableciendo diferencias impositivas entre la comunidad de bienes y la sucesión. En el último texto transcrito se aprecia cómo no incluye el legislador dentro del mismo criterio para los efectos tributarios a la comunidad de bienes y a la sucesión y del análisis hecho en los antecedentes de la Ley 132 de 1941, y de

los mismos términos de la exposición de motivos se desprende claramente que sólo hace relación a las comunidades ordinarias. Al respecto, la Jefatura de Rentas e Impuestos Nacionales ha hecho un completo estudio, Publicado en la Página 59 y siguientes de la revista número 3 de Régimen Fiscal Nacional que no se transcribe por lo extenso pero que la Fiscalía acoge plenamente y cuyas conclusiones se deben considerar jurídicas vistas las razones teóricas, legales y prácticas que impiden la asimilación entre sucesiones Y comunidades ordinarias desde el punto de vista de la legislación tributaria. Dichas conclusiones son las siguientes: “la Ley 132 de 1941 sólo se refiere a las comunidades ordinarias y no a las sucesiones”. La recta y fundada interpretación de nuestra legislación lleva a establecer que las sucesiones son sujetos del gravamen mientras permanezcan ilíquidas. Por tanto, el impuesto debe liquidarse a la herencia y no a los asignatarios por las participaciones que les correspondan. Conviene advertir que la sucesión deja de ser sujeto del gravamen una vez efectuada la partición. De manera que adjudicados los bienes particulares a los herederos puede suceder que algunos de ellos pasen a ser de copropiedad de varios asignatarios y que se forme así una comunidad ordinaria sujeta al régimen de la Ley 132. Las anteriores consideraciones son suficientes para solicitar la confirmación de la sentencia materia del recurso de apelación. CONSIDERACIONES DEL CONSEJO Ya viene advertido que el desenvolvimiento del litigio estriba en resolver si las leyes tributarias permiten imponer el impuesto de renta y patrimonio directamente

a la sucesión como sujeto pasivo del gravamen; o, si, al contrario, la imposición procede hacerla en la persona de los herederos a prorrata de sus respectivas cuotas o derechos herenciales. La tesis de que no es legalmente posible gravar a la sucesión directamente y como patrimonio autónomo que es, se defiende argumentando: a) La renta y patrimonio de una sucesión sólo pueden gravarse de la misma manera como se gravan el patrimonio y la renta de los bienes de las sociedades comerciales, por la razón simple de que la sucesión es una comunidad y porque las comunidades –repitese gravan como se gravan las sociedades comerciales, es decir, en cabeza de los socios. b) Las leyes regulador del impuesto sobre la renta y patrimonio no distinguen para efectos de la fijación del gravamen entre la comunidad de bienes resultante de una herencia no liquidada con las demás comunidades de bienes en general. c) Si el legislador estatuyó, separadamente, que la renta y patrimonio de las sucesiones están sujetos al gravamen no quiso decir que la sucesión directamente viniese a ser sujeto pasivo del gravamen. Las sometió al tratamiento general de toda comunidad. d) Son, sí, sujeta materia imponible las utilidades derivadas de los bienes herenciales pero en cabeza de los herederos como personas físicas, porque ellos, no la sucesión, son los que perciben los respectivos beneficios y usufructúan los bienes. e) Si la sucesión no es una simple comunidad una especie del género, es obvio que el legislador de 1941, al hablar de que las comunidades de bienes, para los

efectos de la liquidación del impuesto sobre la renta y