CE-SEC1-EXP1988-N597

TITULOS DE IDONEIDAD Y REGLAMENTACION DEL EJERCICIO DE LAS PROFESIONES. - LEY ORGANICA DE CONTADORES. Regula el ejercicio individual de la profesión de contador público. El Gobierno por medio de su potestad reglamentaria no puede reformar, restringir o derogar el sentido de la respectiva ley. SUSPENDESE PROVISIONALMENTE la expresión "y previa autorización de funcionamiento de la Junta Central de Contadores" del artículo 3º del Decreto reglamentario 1776 de 1973, expedido por el señor Presidente de la República. Consejo de Estado ' - Sala de lo Contencioso Administrativo. - Sección Primera. - Bogotá, D. E., veinticuatro de junio de mil novecientos ochenta y ocho.

Consejero ponente: Doctor Luis Antonio Alvarado Pantoja. Expediente número 597.

Actor: José Joaquín Bernal Arévalo.

Conoce esta Sala del recurso de súplica interpuesto por el doctor José Joaquín Bernal Arévalo contra el auto del 19 de septiembre del año próximo pasado proferido por el Consejero ponente respecto a la parte en que denegó la suspensión provisional del acto acusado objeto de tal solicitud.

I. Antecedentes: En ejercicio de la acción pública consagrada en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, se demanda la nulidad del artículo 3º del Decreto reglamentario número 1776 de 5 de septiembre de 1977 en la parte que expresa "y previa autorización de funcionamiento de la Junta Central de Contadores ., Así mismo se pide la anulación del artículo 1º del Decreto reglamentario 007 dé 1983.

La demanda en lo que hace al artículo 3º del Decreto reglamentario 1776 de 1973 expresa que es claramente violatorio de los artículos 76, 120, 39, 44 y 50 de la Constitución Nacional, los artículos 146 y 633 del código Civil y “fundamentalmente el artículo 12 de la Ley 145 de 1970. El demandante arguye, que de conformidad al artículo 39 de la Carta, es competencia exclusiva del legislador establecer reglamentos, condiciones sobre idoneidad y regular el ejercicio de las profesiones. "Y el Gobierno en ningún caso podrá hacer cosa distinta a obedecerlas y velar por su exacto cumplimiento y ejercer la potestad reglamentaria, limitándose a expedir los decretos necesarios para su cumplimiento, pero sin reformar, restringir o derogar el sentido de la respectiva ley". Afirma que el artículo 44 de la Constitución Nacional consagra el derecho de formar compañías y asociaciones cuya única restricción es el respeto a la moral y al orden legal. Igualmente aduce que según el artículo 50 de la Constitución Nacional y disposiciones legales vigentes "todo lo relacionado con la personalidad ante el Decreto, a las personas jurídicas, al estado civil de las mismas y a la reglamentación de la idoneidad y ejercicio de las profesiones, es atributo exclusivo del Congreso, sin que el Gobierno pueda intervenir restringiendo o modificando los alcances de las leyes respectivas". En cuanto a la supuesta transgresión de la norma superior contenida en el artículo 12 de la Ley 145 de 1960 que es el cargo fundamental invocado y al cual se contrae el de la suspensión provisional, el demandante dice lo siguiente: Ya hemos dicho que el artículo 12 de la Ley 145 de 1960, es la única norma

expedida por el legislador que hace referencia alguna a las firmas u organizaciones de contadores públicos; para referirse exclusivamente al ejercicio de actividades propias de esa profesión, con el único fin de exigir que tales actividades se cumplan bajo la directa' responsabilidad, de la persona natural del contador público, sujeto este que debe estar inscrito como tal. Es el único requisito que establece la Ley Orgánica. Con la aclaración además de que, como lo dijo la sentencia de marras, en ningún caso habla la norma de que se trate de firmas dedicadas exclusivamente a las actividades contables, porque como ya se vio, desde sus orígenes tales sociedades o asociaciones no sólo, por razones técnicas, cuentan con contadores como socios o afiliados, sino con otra clase de profesionales con actividades conexas; y así ocurría desde cuando se estudió el proyecto de ley, según la interpretación histórica que se hizo. "Donde la ley no distingue no se puede distinguir, dice la interpretación gramatical gramatical; y el empleo de la sindéresis, en esta materia, es apenas elemental, porque lo que sino la inscripción era obvio, no es inscripción alguna de firmas , sino la inscripción de la persona del contador que su nombre desarrolle la actividad profesional. "Queda entonces claro, que ni se trata de que las firmas sólo deban integrarse por contadores públicos, como ya lo dijo la sentencia con autoridad de cosa juzgada, ni menos que exista en el ejercicio de la profesión, obligación de la ley que restrinja la actividad de la sociedad o compañía, a una inscripción administrativa que no exige ley alguna, que consagre como institución independiente sometidas a un régimen

civil o comercial especial, las pretendidas 'firmas o sociedades de contadores públicos'; y menos que pueda pretender crearlos el Ejecutivo, sin violar los artículos 44 y 50 de la Constitución Nacional. Y que tampoco puede inventarles el Gobierno por medio de un decreto condiciones del estado civil de la persona jurídica y menos deberes u obligaciones para el ejercicio de sus actividades profesionales porque todo ello está reservado al legislador. "Como quedó anotado, el artículo 12 de la ley, fuera de lo anteriormente tratado, se limitó a establecer una prohibición para las compañías o firmas, en cuanto al ejercicio de revisoras auditorías o interventoras de sociedades o instituciones en las cuales algunos de los afiliados (no solamente socios) a tales firmas sea cajero contador o administrador. Pero esto nada tiene que ver con la pretendida obligación de la famosa inscripción; la cual sólo ha servido para el ejercicio de las discriminatorias y arbitrarias actividades de la Junta Central. "Basta la simple comparación del artículo 12 con el aparte final acusado del artículo 3º del Decreto 1776 de 1973, para concluir que ese mandato del Decreto, está fuera de la simple facultad reglamentaria, por establecer una condición no sólo a la existencia, derechos y deberes de la sociedad, sino también de la libertad de asociación, que sólo puede ser regulada por la ley. Muestra o ejemplo de esto, es el famoso 'aviso circular' que la Junta Central envió a la prensa, con el ánimo de impedir que a las firmas se les designe en revisoras fiscales, por medio de sus contadores públicos. "De tal manera que no solamente no se ha cumplido con los principios

esenciales que regulan la facultad reglamentaria del Ejecutivo, sino que tampoco encaja esa abusiva intromisión, dentro de la simple facultad de inspección propia del Gobierno, en el ejercicio de las profesiones, que no puede ir más allá de lo que la ley exprese. Y menos que en ejercicio de cualquiera de esas facultades pueda el Ejecutivo inventarse definiciones de personas jurídicas, cuestión propia de la ley".

II. El auto suplicado: En el proveído cuestionado se considera que el caso de autos no está bajo el amparo del artículo 152 del Código Contencioso Administrativo en virtud de no ser clara v evidente la contradicción entre la disposición parcialmente acusada del artículo 19 del Decreto reglamentario número 176 de septiembre de 1973 y la norma superior que se dice vulnerada, el artículo 12 de la Ley 145 de 1960, contentivo del estatuto reglamentario del ejercicio de la profesión de contador público. En síntesis, razona así el Magistrado sustanciador: "Para arribar a una conclusión sobre la presunta violación de la primera de las normas citadas, sería necesario en primer lugar dilucidar si las expresiones 'firmas dedicadas al ejercicio de actividades contables' y 'firmas de contadores públicos' son equivalentes y de no serlo, cuáles son las diferencias existentes a este respecto. En segundo lugar, sería preciso hacer un análisis minucioso y distintivo de los presupuestos de hecho de que parten las normas materia de comparación".

III. El acto acusado: El Decreto número 1776 de 1973 fue expedido para reglamentar los artículos lº, 2º, 8º y 12 de la Ley 145 de 1960.

El artículo 39 cuya parte final se pide anular, dice lo siguiente: "Artículo tercero. Se entiende por firma de Contadores Públicos, la persona jurídica que se dedica a la prestación de servicios propios de los contadores públicos, bajo la dirección y responsabilidad de estos y previa autorización de funcionamiento de la Junta Central de Contadores . El artículo 12 de la Ley 145 de 1960 que se estima por el demandante transgredido o vulnerado por la norma transcrita anteriormente expresa: "Las firmas organizaciones profesionales dedicadas al ejercicio de actividades contables sólo podrán cumplir las funciones adscritas a los contadores - públicos bajo la responsabilidad de personas que hayan obtenido la inscripción correspondiente y no podrán encargarse en ningún caso, de la Revisoría, Auditoría o Interventoría de Cuentas de las sociedades o instituciones en las cuales alguno de los afiliados a tales firmas u organizaciones sea ocasional o permanentemente Contador, Cajero o Administrador".

IV. Consideraciones de la Sala: Para resolver se considera: Discrepa un tanto la Sala del criterio expuesto por el Magistrado sustanciador al denegar la suspensión en cuanto, según sus términos, "sería necesario en primer lugar dilucidar si las expresiones firmas dedicadas al ejercicio de actividades contables' y 'firma de contadores públicos' son equivalentes y de no serio, cuáles son las diferencias".

Esta misma Sección en la providencia de 18 de mayo de 1975 cuya copia se adjuntó a la demanda (fl. 14). al resolver acerca de la nulidad del artículo 30 del Decreto reglamentario 1776 de 1973, que es el mismo demandado, en el presente

proceso, aunque no por el cargo enderezado a la última parte, interpretó que dicho precepto se contrae exclusivamente a la firma de contadores públicos “ siendo esta una especie de 'las firmas profesionales' dedicados al ejercicio de las actividades contables" de que habla el artículo 12 de la Ley 145 de 1960 por la cual se reglamentó el ejercicio de la profesión de Contador Público. Las primeras se suponen integradas por contadores públicos, en tanto que en las segundas pueden participar quienes pertenezcan a otras - profesiones. En ambas, el objeto social de la firma será el ejercicio de actividades contables, constituyendo ésta su identidad y aquélla su diferencia.

Ahora bien: El cargo, en síntesis, afirma que el artículo 12 de la Ley 145 de 1960 resulta vulnerado por la última parte del artículo 3º del Decreto reglamentario 1776 de 1973, en cuanto establece que “la firma de contadores públicos a que se refiere para operar, requieren ‘previa autorización’ de funcionamiento de la Junta Central de Contadores”. Se pregunta entonces si esa disposición quebranta ostensible y claramente el artículo 12 del estatuto de la profesión de contador público al resolver la facultad reglamentaria del Ejecutivo en cuanto impuso el permiso de funcionamiento de la Junta Central conforme reza el artículo 3º supracitado.

En primer lugar esta Sala entiende con el demandante que la ley orgánica de la profesión del Contador Público en realidad se refiere, como lo predica su artículo lº, a la persona natural que mediante la inscripción correspondiente acredita su competencia profesional para dar fe de determinados actos así como para

desempeñar ciertos cargos en los términos de tal estatuto. Es claro entonces que es a esas personas naturales y no a las ,firmas o personas jurídicas a las que pertenezcan a las cuales se refiere el estatuto plasmado por medio de la Ley 145 como también lo son otros ordenamientos similares relacionados con las distintas profesiones reglamentadas por la ley en desarrollo del articulo 39 de la Constitución Nacional; entre otras cosas, porque la idoneidad exigida para desempeñar cada profesión no puede ser establecida sino con respecto al individuo que pide, reclama o es opcionado a ejercerla y en ningún caso en relación a la entidad de la cual forma parte, como es obvio. Es a manera de estatuto personal del profesional independientemente de las asociaciones, sociedades o firmas, que se formen alrededor de su ejercicio. Naturalmente, y esto también es obvio, que se pueden exigir limitaciones y requisitos para la formación y funcionamiento de tales asociaciones, firmas o sociedades, pero para ello es indispensable que la ley lo prevea, ordene o establezca, y en tal evento solamente la ley puede hacerlo, conforme al mismo artículo 39 en concordancia con el 44 ibídem. En el caso sub lite no cabe duda que mediante el Decreto reglamentario, concretamente por medio del artículo 3º acusado, se impone a las firmas de Contadores la obligación de solicitar permiso de funcionamiento a la Junta Central de Contadores Públicos establecida en la Ley 145 de 1960, lo cual quebranta el texto y el espíritu de ésta, cuando quiera que además de lo ya dicho en cuanto a su finalidad, en ninguna parte de su ordenamiento se estipula esa obligación que

presuponga una limitación al ejercicio asociativo de la profesión de contador público o a las actividades contables de que trata el articulo 12 de la citada ley. El Decreto reglamentario no podrá ir más allá de la ley reglamentada y siendo ello así como resulta evidente, la transgresión a la norma superior es manifiesta. Pero es más, entre las atribuciones de la Junta Central de Contadores (art. 15 de la Ley 145) creada por el Decreto legislativo número 2373 de 1956, no está la de dar licencia o permiso de funcionamiento a las firmas de Contadores Públicos, como lo ordena el artículo 39 del Decreto 1776 objeto de la demanda. Basta con leer una a una sus atribuciones para darse cuenta de esta verdad. En efecto dispone dicho artículo: "Artículo 15. La Junta Central de Contadores tendrán el carácter de entidad disciplinaria de la profesión, en el ejercicio de las siguientes funciones: “1. Decidir sobre las solicitudes de inscripción de los aspirantes a contadores y cancelar las que haya autorizado, con sujeción a las normas de esta Ley y a las reglamentaciones posteriores. "2. Autorizar por medio de su Presidente la inscripción de los contadores públicos en los libros respectivos, y las licencias y certificados del caso. "3. Recibir por medio de su Presidente o del miembro a quien éste designe el juramento profesional a los contadores sin título universitario. "4. Señalar, previa aprobación del Ministerio de Educación, la forma de acreditar el cumplimiento de los requisitos de admisión para los cuales no se hubiere exigido una prueba especial en esta Ley o en los decretos que la reglamenten. "5. Llevar un registro de los contadores públicos tanto titulados como

autorizados. "6. Expedir los certificados que habilitan a una persona para ejercer las funciones indicadas en esta Ley. "7. Imponer las sanciones previstas en esta Ley y en sus decretos reglamentarios. "8. Elaborar y divulgar, previa aprobación del Ministerio de Educación, un código de ética profesional para los contadores y hacerle, llegado el caso, las enmiendas y aclaraciones que fueren necesarias. “9. Velar por el cumplimiento de la presente Ley y de las reglamentaciones posteriores, así como por el de todas las demás relativas a la contaduría pública. "10. Proponer al Gobierno proyectos de decretos reglamentarios para el mejor cumplimiento de esta Ley y de las demás disposiciones sobre la materia. "11. Darse su propio reglamento interno, el cual requerirá la aprobación del Ministerio de Educación. “12. Establecer Juntas Seccionales y delegar en ellas las funciones señaladas en los numerales 3, 5 y 9 de este artículo y las demás que juzgare convenientes para facilitar a los interesados que residan fuera de la capital de la República el cumplimiento de los respectivos requisitos. “13. Revisar en cualquier tiempo los documentos que se le presenten, quedando autorizada para verificar los libros, registros o declaraciones juradas cuando lo considerara conveniente. “14. Las demás que le atribuyan las leyes". Como puede verse, por ningún lado se encuentra esa atribución de la Junta Central de Contadores, cuyas funciones de suyo importantes en la regulación del ejercicio de la profesión de Contador Público, especialmente en lo que hace a la inscripción, expedición de licencias, certificados y sanciones, referentes al

respectivo ejercicio profesional, no encajan con la discernido en la norma impugnada de contenido claro pero incontrastablemente ilegal en cuanto no aparece autorizada esa faculta por la ley precedente que sirve de soporte insustituible del Decreto reglamentario número 1776 cuyo artículo 39, parte final que se demanda en acción pública de nulidad. De otra parte, se dirá que de todas maneras incumbe a la Junta Central el control del ejercicio de la profesión de contadores públicos, y que por ser las firmas o compañías integradas por contadores públicos, deben estar sometidas a esa reglamentación y por ende sería posible su previa autorización de funcionamiento de esas entidades, tal como lo preceptúa el artículo 3º acusado. Sobre el particular ya se ha aclarado que el estatuto o Ley 145 reglamentario de la profesión de contador público tiene por finalidad regular el ejercicio individual de la profesión de contador público. Y en cuanto al artículo 12 del mismo, que se indica en la demanda como infringido por el tantas veces mencionado artículo 30 del Decreto 1776 de 1973, se refiere a "firmas u organizaciones profesionales dedicadas al ejercicio de actividades contables" pero únicamente para decir que sólo podrán cumplir las funciones adscritas a los contadores públicos bajo la responsabilidad de personas que hayan obtenido la inscripción correspondiente. La última parte del mencionado artículo 12 se reduce a imponer una incompatibilidad de las firmas que no "podrán encargarse en ningún caso de la Revisoría, Auditoría o Interventoría de Cuentas de las sociedades o instituciones en las cuales algunos de los afiliados sea Contador, Cajero o Administrador", pero ello

no tiene que ver pare nada con el permiso de funcionamiento cuestionado. Así las cosas, lo procedente será revocar el auto suplicado y en su lugar acceder a la petición denegada de suspensión provisional teniendo en cuenta que en el presente caso se cumplen las exigencias del artículo 152 del Código Contencioso Administrativo, conforme a las anteriores consideraciones. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Primera, Resuelve: lº Revócase el numeral II del auto que ha sido objeto del recurso de súplica. 2º Se decreta la suspensión provisional de la expresión "y previa autorización de funcionamiento de la Junta Central de Contadores" del artículo 3º del Decreto número 1776 de 5 de septiembre de 1973, expedido por el señor Presidente de la República. 3º Ejecutoriada la presente providencia, devuélvase al Magistrado Ponente. Cópiese, notifíquese y cúmplase. Se deja constancia que la anterior providencia fue discutida y aprobada Por la Sala en su sesión de fecha veinticuatro de junio de mil novecientos ochenta y ocho. Samuel Buitrago Hurtado, Luis Antonio Alvarado Pantoja, Guillermo Benavides Melo. Víctor M. Villaquirán, Secretario.