CE-SEC4-215-1975-06-27

DECRETOS REGLAMENTARIOS – Impuesto sobre la renta / IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS – Ganancias ocasionales IMPUESTO SUCESORAL – Diferencia con ganancias ocasionales / SUSPENSION PROVISIONAL – Procedente por que quebranta de manera ostensible los textos de superior jerarquía que invoca la demanda

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA Consejero ponente: JUAN HERNANDEZ SAENZ Bogotá, D.E., veintisiete (27) de junio (06) de mil novecientos setenta y cinco (1975)

Radicación número: Actor: VICTOR DOMINGUEZ GOMEZ Demandado: El doctor Víctor Domínguez Gómez, demandante, y los doctores Bernardo Carreño Várela y Ricardo Anaya Angulo, quienes coadyuvan la acción, interponen súplica contra el auto que dictó el Consejero doctor Salazar con fecha 4 de junio de 1975, en cuanto dicha providencia se abstuvo de suspender provisionalmente el Artículo 107 del Decreto Reglamentario 187 de 1975, como se había pedido en el libelo.

Compareció al juicio también el doctor Víctor Manuel Estupiñán Calderón, funcionario del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, para pedir que se confirme el auto suplicado y para oponerse a la prosperidad de la acción. Sostienen los recurrentes que el Artículo 107 del Decreto 187 de 1975 viola de manera ostensible los Artículos 102, numeral 4, Inciso 4o. del .Decreto-Ley

2053 de 1974, 19 del Decreto-Ley 2143 del mismo año y 44 del Decreto-Ley 2821, también de 1974, porque entienden que existe absoluta diferencia entre el impuesto que creó el Decreto 2143 para gravar específicamente las herencias y legados y el que sobre las ganancias ocasionales-estableció el Decreto 2053 aplicable también, según su Artículo 102, numeral 4, a los mismos legados o herencias tenidos por la norma como utilidad ocasional para sus respectivos beneficiarios, y porque entienden también los recurrentes que la facultad consagrada por el Artículo 19 del Decreto 2143 para que los copartícipes en ciertas mortuorias puedan optar entre el régimen fiscal contenido en ese Decreto y el que regía antes de su vigencia pueda implicar, en el caso de escoger el primero, que el legado o la herencia sean tenidos como ganancia ocasional para sus titulares, ya que el precepto que en ciertas hipótesis les quita ese carácter de ganancia ocasional (Artículo 102, numeral 4, inciso 4o., del Decreto 2053) pertenece a un estatuto diferente del que grava las sucesiones y regula un tributo distinto, como lo es el que grava las ganancias ocasionales. De allí concluyen los suplicantes que cuando el Artículo 107, acusado, prevé que si los copartícipes en una herencia optan por el régimen fiscal del DecretoLey 2143, ello implica también que sus respectivos legados o herencia se tengan como ganancias ocasionales susceptibles de pagar el tributo aplicable a éstas, dicho acto rebasa la potestad reglamentaria atribuida al Presidente de la

República por el Artículo 120, Ordinal 3o., de la Constitución, quebranta claramente los preceptos arriba indicados y, en especial, el Artículo 102, numeral 4, Inciso 4o., del Decreto 2053 de 1974 que, modificado en cuanto al campo de su aplicación en el tiempo por el Artículo 44 del Decreto-Ley 2821 del mismo año, rige respecto de las sucesiones abiertas antes del 1o. de octubre de 1974 en cuanto prevé que lo que de ellas reciban los copartícipes no puede calificarse como renta o como ganancia ocasional sujetas al impuesto respectivo. Con tales fundamentos piden que se revoque el auto suplicado en la parte objeto del recurso y se acceda a la suspensión provisional impetrada. El opositor, de su parte, afirma que la opción concedida por el Artículo 19 del Decreto 2143 significa que quien escoja uno u otro régimen fiscal sucesoral lo adopta integralmente. O sea que quien opta por la Ley antigua paga el impuesto de ese entonces y lo que reciba por herencia o legada es renta exenta conforme a la Ley 81 de 1960. Y quien opta por el nuevo estatuto tributa conforme al Decreto 2143 y su porción es gravada como ganancia ocasional, según lo establecido por el Decreto 2053. Cree así que como esto es lo que prevé el Artículo 107, impugnado, no dolece de ilegalidad y no hay lugar a suspenderlo provisionalmente. Esta es la materia del recurso que ahora debe resolver la Sala, después de hacer las reflexiones pertinentes, y de transcribir, para mayor claridad, el texto acusado y, en lo relativo al asunto sub judice, las normas tributarias cuyo

quebranto se le atribuye.

Dicen así: I

DECRETO REGLAMENTARIO 187 DE 1975

Artículo 107. "Cuando de conformidad con el Artículo 19 del Decreto 2143 de 1974 una sucesión por causa de muerte se acoja al nuevo régimen, las asignaciones hechas a los herederos o legatarios quedan sujetas al impuesto complementario de ganancias ocasionales, el cual se causa en el ejercicio dentro del cual quede ejecutoriada la sentencia aprobatoria de la partición, sin perjuicio de lo dispuesto en el Artículo 109 del presente Decreto".

II DECRETO-LEY 2053 de 1974

Artículo 102. "Se consideran ganancias ocasionales, no sometidas al régimen impositivo del Título III sino al del presente Título, las siguientes: lo 2o ...................................3o.........

4. Las provenientes de herencias, legados y donaciones, seguros de vida, loterías y premios rifas o apuestas. Su cuantía se determina por el valor en dinero efectivamente recibido.

Cuando se heredan o reciban en legado o donación especies distintas de dinero, el valor de la donación, herencia o legado es el que tengan los bienes en la declaración de renta y patrimonio del causante, en el último día del año o período gravable inmediatamente anterior, después de descontar los impuestos sucesorales que se hubieren causado. Cuando los bienes se hubieren adquirido por el causante durante el mismo año o período gravable, su valor no puede ser inferior al fiscal de adquisición, ni al que aparezca en la última declaración de renta y patrimonio de quien hubiere

adquirido dicho causante. No constituyen ganancia ocasional ni renta gravable las recibidas por herencia, legado o donación, correspondientes a sucesiones abiertas o a donaciones efectuadas con anterioridad al 1o. de enero de 1975. Tampoco constituirán ganancias ocasionales ni renta gravable las provenientes de seguros de vida exigibles antes de esta misma fecha. No constituye ganancia ocasional lo que se recibiere por concepto de gananciales, pero sí lo percibido como porción conyugal. En el caso de sucesiones y donaciones cuyos impuestos no se hubieren liquidado a tiempo de entrar en vigencia el presente decreto, los interesados podrán acogerse al régimen fiscal anterior o al que aquí se establece. III DECRETO-LEY 2143 DE 1974 "Por el cual se sustituyen los impuestos sobre la masa global hereditaria, asignaciones y donaciones". —Artículo 19— "En el caso de sucesiones abiertas con anterioridad a la fecha de este Decreto, en las cuales no se hubiere notificado la liquidación de impuestos sucesorales, los interesados podrán acogerse al régimen anterior o al que ahora se establece, según lo prefieran." La fecha de este Decreto es octubre 4 de 1974.

IV DECRETO-LEY 2821 DE 1974

Artículo 44. "Si, conforme al Artículo 19 del Decreto 2143 de 1974, se optare por acogerse al régimen fiscal establecido en dicho Decreto, bastará hacer la manifestación correspondiente por parte de todos los interesados ante el juez del proceso y, si fuere del caso, el trámite se continuará conforme a lo

dispuesto en el presente Decreto, una vez en firme el auto en que el juez acepte la manifestación. "Si hubiere más de un interesado pero no se lograre consenso unánime sobre la opción, el proceso continuará tramitándose conforme venía y se aplicarán las tarifas anteriores. "Para las sucesiones abiertas entre el 1o. de octubre de 1974 y el 1o. de enero de 1975 se aplicará el régimen fiscal establecido por el Decreto 2143 de 1974 y, en lo concerniente a ganancias ocasionales, lo establecido por el Inciso 1o. del numeral 4 del Artículo 102 del Decreto 2053 de 1974".

LA SALA CONSIDERA: Una lectura cuidadosa de los textos transcritos y la comparación de lo expresado por el Artículo 107 del Decreto 187 de 1975 (acto materia de este juicio) con lo que estatuyen las normas de los Artículos 102 del Decreto 2053, 19 del Decreto 2143 y 44 del Decreto 2821, todos de 1974 (que se reputan violadas por él), permite llegar a las siguientes conclusiones: a) El Título IV del Decreto 2053 de 1974 estableció un impuesto nuevo y complementario del de renta para gravar las ganancias ocasionales y entre ellas incluyó, conforme al Artículo 102, numeral 4, del Decreto, las herencias y legados. Pero el mismo numeral 4 en su Inciso 4 declaró expresamente que "no constituyen ganancia ocasional ni renta gravable las recibidas por herencia, legado o donación, correspondientes a sucesiones abiertas o a donaciones efectuadas con anterioridad a) lo. de enero de 1975". O sea que respecto de

tales herencias o legados no podía liquidarse ni cobrarse el impuesto especial sobre las ganancias ocasionales. b) El Decreto 2143 de 1974, según lo describe su mismo título, modificó el régimen tributario aplicable a las asignaciones por causa de muerte y a las donaciones entre vivos. Llamó a este gravamen impuesto sucesoral y lo introdujo como sustitutivo del de masa global hereditaria, asignaciones y donaciones que se liquidaba y cobraba sobre las herencias y donaciones antes de regir el nuevo Decreto. No se trata pues de un tributo nuevo, como sí lo es el sobre las ganancias ocasionales en tratándose de herencias, legados o donaciones, sino la reforma de un impuesto de antemano existente. c) Hay pues evidente diferencia entre los gravámenes establecidos por el Título IV del Decreto-Ley 2053 y por el Decreto 2143 aunque ambos puedan llegar a aplicarse sobre unos mismos bienes. El primero grava el ingreso obtenido por el heredero o legatario. El segundo la cuota hereditaria o el legado en sí mismos conforme a los Artículos 2o. y siguientes del Decreto 2143. d) Si, como queda visto, el impuesto sucesoral y el de ganancias ocasionales son fácilmente distinguibles, no cabe duda de que la opción establecida por el Artículo 19 del Decreto 2143 en cuanto al régimen impositivo para las sucesiones abiertas antes del 4 de octubre de 1974 (fecha del Decreto) se refiere únicamente al gravamen sobre las herencias y no al sobre las ganancias ocasionales, regido por estatuto distinto, el Decreto-Ley 2053 de 1974 y los

preceptos que lo adicionan o reforman. e) Asimismo, lo dicho en los dos primeros incisos del Artículo 44 DecretoLey 2821 de 1974 solo atañe al procedimiento que debe seguirse en cuanto a la opción tributaria consagrada en el Artículo 19 del Decreto 2143. Pero nada significa en cuanto a la gravabilidad de las herencias y legados como ganancia ocasional. f) Solamente el Inciso final del dicho Artículo 44 modifica lo estatuido en el Artículo 102, numeral 4 del Decreto-Ley 2053 al hacer aplicable el impuesto sobre las ganancias ocasionales a lo recibido por herederos o legatarios en mortuorias abiertas entre el 1o. de octubre de 1974 y el 1o. de enero de 1975. Vino así el Decreto 2821 a modificar lo preceptuado por el Decreto 2053, pero no en el sentido de someter al impuesto de ganancias ocasionales todo lo recibido por herederos y legatarios sea cual fuese la fecha de apertura de la sucesión sino sólo a las herencias o legados provenientes de mortuorias abiertas después del 1o. de octubre de 1974. Para las iniciadas con anterioridad, vino pues a quedar vigente el principio establecido en el Inciso 4o. del numeral 4 del Artículo 102 del Decreto 2053 de que no constituye ganancia ocasional ni renta gravable lo recibido por herencia o legado en tales sucesiones. La modificación introducida por el Artículo 44, Inciso final, del Decreto 2821 a lo dispuesto en el Artículo 102, numeral 4, del Decreto 2053 fue apenas entonces en cuanto a aplicabilidad en el tiempo de lo preceptuado por el Inciso 4o. del

dicho numeral. g) Si, como ha quedado visto, el impuesto sucesoral y el sobre las ganancias ocasionales como complementario del de renta son absolutamente distintos a independientes entre sí, muy claro resulta que la opción establecida por el Artículo 19 del Decreto 2143 en cuanto al régimen tributario sucesoral aplicable a ciertas mortuorias en nada puede influir sobre cuál ha de ser el régimen del impuesto sobre la renta que deba aplicarse a los beneficiarios de herencia o legado en una de aquellas mortuorias, así los copartícipes hayan escogido para su caso concreto la aplicación del nuevo estatuto, en lugar del antiguo, para el cálculo y el cobro del impuesto sucesoral correspondiente. h) Al fluir de los textos legales comentados la diferencia entre el impuesto sucesoral y el de ganancias ocasionales, fluye también que por vía de simple reglamento no puede establecerse que cuando los copartícipes en una sucesión optan por ser gravados con el nuevo impuesto sucesoral, ello traiga como consecuencia necesaria que sus respectivas porciones de herencia o sus legados deban satisfacer también fatalmente el impuesto a las ganancias ocasionales, desde luego que el Artículo 102, numeral 4, prevé que en las hipótesis de su Inciso 4o., con la modificación hecha por el Decreto 2821 ya vista, esos legados y herencias no puedan calificarse como utilidad ocasional ni gravarse, por ende, con el tributo respectivo. i) Lo expuesto conduce a concluir que el Artículo 107, acusado, al disponer lo que se dijo en el punto anterior, quebranta de manera ostensible los textos de

superior jerarquía que invoca la demanda y, de consiguiente, cabe suspenderlo provisionalmente en guarda de la integridad del orden jurídico objetivo. Así habrá de procederse, luego de revocar, en lo pertinente, el auto suplicado. Por lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, en Sala de Decisión,

RESUELVE:

1. Revócase el Ordinal 4o. del auto suplicado y, en su lugar, se suspende provisionalmente el Artículo 107 del Decreto Reglamentario 187 de 1975 y materia del presente juicio.

2. Revalídese el papel común.

Cópiese, comuníquese, notifíquese, devuélvase y cúmplase. Se deja constancia de que la providencia anterior fue discutida y aprobada por la Sala de Decisión en la sesión del 26 de junio de mil novecientos setenta y cinco.

BERNARDO ORTIZ AMAYA JUAN HERNANDEZ SAENZ

MIGUEL LLERAS PIZARRO

ALVARO ESCOBAR HENRIQUEZ

SECRETARIO