CE-SEC4-462-EXP1982-N8117

IMPUESTO DE CONSUMO Y PRODUCCION DE CERVEZAS ES NACIONAL Aún cuando su producido sea dirigido a las entidades territoriales. No existe facultad en los Departamentos para modificar los tributos sobre la cerveza.

TORNAGUIA. Qué es?.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA Consejero ponente: ENRIQUE LOW MURTRA Bogotá, veinte (20) de agosto (08) de mil novecientos ochenta y dos (1982) Radicación número: 8117

Actor: GASPAR CABALLERO SIERRA Demandado: Ref: Apelación de la sentencia del tribunal de Cundinamarca. Nulidad del decreto 1359 de 1977 expedido por la Gobernación de Cundinamarca. Asuntos departamentales.

El doctor Gaspar Caballero Sierra, actuando en nombre propio y en ejercicio de la acción pública de nulidad consagrada en el artículo 66 del código contencioso administrativo, demandó ante el tribunal administrativo de Cundinamarca la nulidad de los artículos 5o. (ordinales 2o y 5o) y 18 del decreto 1359 de 1977, expedido por la Gobernación de Cundinamarca. El tribunal negó las súplicas de la demanda y levantó la suspensión provisional que había decretado anteriormente.

Antecedentes: Como hechos, el actor señala que el Gobernador de Cundinamarca dictó el decreto 1359 del 23 de Junio de 1977 "por el cual se fijan las tarifas de servicios administrativos y se determinan unos ingresos para el Desarrollo de

Cundinamarca". Este decreto se dictó en uso de las facultades otorgadas para ello por la Ordenanza Departamental número 24 de 1976". En el artículo 5o. de ese decreto se estatuye lo siguiente: "Grupo III. Con el fin de cubrir los costos de tramitación y expedición de documentos relacionados con el orden fiscal, se cobrarán las siguientes tarifas: ... .2) la tramitación de cada formulario de solicitud de tornaguía para cerveza, CIEN PESOS... 5a.) La legalización de tornaguía expedida por otros departamentos con destino a Cundinamarca, TREINTA PESOS ($ 30.00)". El decreto advierte en su epígrafe que se expide por el Gobernador de Cundinamarca "en uso de sus atribuciones, legales y en especial de las que le confiere la ordenanza 24 de 1976"; no obstante considera el actor que hubo exceso de poder, por cuanto la ordenanza 24 no autorizó al Gobernador para gravar la cerveza. El artículo 5o. de la Ordenanza 24 de 1976 dispone: "Auméntase en un 100% las tarifas de los servicios Prodesarrollo Departamental de que trata el decreto 3704 de 1975", (norma que gravaba las tornaguías para amparar cervezas). El decreto 1359 de 1977 desarrolló este principio en su artículo 18 en forma que el actor considera ilegal.

Disposiciones violadas: "Considera el actor que el decreto 1359 de 1977 violó en forma flagrante las siguientes normas de carácter superior" artículo 21 de la ley 88 de 1928, 21 del

decreto ley 190 de 1969, 11 del decreto reglamentario 294 de 1969; 1o de la ley 26 de 1904 97 (ordinal 3o.) y 98 (ordinal 5o.) de la ley 4a. de 1913, 43 y 191 de la Constitución Nacional, Ordenanzas 42 de 1947 y 26 de 1976 y artículo 172 del código fiscal de Cundinamarca.

Concepto de la violación: Dice así el actor: Considero como violadas o transgredidas las siguientes disposiciones de jerarquía superior normativa: "a) Artículos 21 de la Ley 88 de 1928, 21 del Decreto Ley 190 de 1969 y 11 del Decreto Reglamentario 294 de 1969. "Las anteriores normas legales han sido violadas de manera directa y flagrante por las disposiciones acusadas del acto administrativo contenido en el Decreto 01359, tantas veces citado, por la sencilla razón de que ellas le prohiben a los Departamentos', Intendencias, Comisarias, el Distrito Especial de Bogotá y los Municipios imponer gravámenes sobre la fabricación, consumo y venta de cervezas nacionales. Gravar, como lo hacen los preceptos acusados, a las guías o tornaguías que amparan a las cervezas, equivale simultáneamente a gravar el consumo de dicho producto tal como lo dijera el H. Consejo en la sentencia de 24 de enero de 1972, y cuya parte pertinente se transcribe en el número 8 de los hechos de la acción. "El Decreto 190 de 1969 establece un impuesto de consumo de cervezas de

carácter nacional, cuyo producto se ha cedido a los Departamentos, Intendencias, Comisarías y al Distrito Especial de Bogotá, y para tales fines los artículos 6o. y 7o. determinan los requisitos que deben reunir las fabricas de cervezas para el pago a dichas entidades territoriales de los impuestos al consumo causados en proporción a los correspondientes consumos en cada uno de los Departamentos, Intendencias y Comisarías y Distrito Especial de Bogotá. Entre tales requisitos exigidos se encuentran las guías (o tornaguías) de extracción cuando las cervezas se destinan al consumo en otro Departamento, Intendencia o Comisaría. Son, pues, las tales guías o tornaguías de tránsito, verdaderos salvo conductos expedidos por las autoridades departamentales para autorizar el tránsito de mercancías por el territorio de su jurisdicción, cuando quiera que ellas provengan de otro departamento o tengan que pasar por él con destino a otro departamento. No son otra cosa las guías o tornaguías que verdaderos controles creados por la misma ley con el fin de hacer efectivo el pago del impuesto al consumo de las cervezas. Y es natural que a un impuesto de carácter nacional como lo es el de consumo a las cervezas, no se le puede agregar otro impuesto departamental (cosa que también prohibe la ley, como lo veremos más adelante) como lo sería el determinado a las guías o tornaguías. Si la guía o tornaguía es un mecanismo de control para el recaudo del tributo, es obvio que cualquier gravamen que se le imponga significa de suyo un tributo a la distribución o consumo de las cervezas, contra los textos muy claros de las normas superiores de derecho que se han

citado. Cuando los textos legales en cita, prohiben a los Departamentos gravar la fabricación, consumo y venta de las cervezas nacionales, está indicando como se ve las fases industriales que cubre la citada prohibición. Entre los términos fabricación, consumo y venta se encuentra comprendido todo el proceso industrial de la cerveza, desde el momento en que se procede a su elaboración en la fábrica, hasta cuando el producto terminado llega a manos del consumidor final, mediando como es obvio su transporte. Al gravarse las tornaguías para el transporte de las cervezas, tal como acontece con el Decreto 01359, se están infringiendo los artículos 21 de la Ley 88 de 1928, 21 del Decreto Ley 190 de 1969 y 11 del Decreto Reglamentario 294 de 1969. b) Artículo 1o de la Ley 26 de 1904. "El precepto en cuestión le prohibe a los departamentos "establecer con ningún nombre gravámenes sobre artículos de cualquier género que transiten por su territorio, procedentes de otro departamento o encaminados a él". Es evidente la violación directa del anterior precepto, puesto que las normas enjuiciadas precisamente están gravando con los "nombres" de "costos de tramitación" o "derechos compensatorios " a las cervezas. Es tan evidente la transgresión del precepto citado que sobra cualquiera argumentación. No obstante, vale la pena advertir que si las tornaguías tienen por finalidad práctica permitir el tránsito de productos por el territorio de un departamento, cualquier carga tributaria a las mismas, implica una transgresión palmaria al texto del artículo 1o de la ley 26 de 1904.

"c) Artículos 97 (ord. 3o.) y 98 (ord. 5o) de la Ley 4a. de 1913 Código de Régimen Político y Municipal. "Según los preceptos en referencia no pueden los Departamentos a través de sus asambleas departamentales imponer gravámenes sobre objetos o industrias gravados por la ley, y precisamente la industria cervecera se encuentra gravada con un impuesto de carácter nacional) como lo es el del consumo a las cervezas, tal como lo califican los artículos 2o, de la Ley 48 de 1968 y 23 del Decreto Ley 190 de 1969. Con las normas enjuiciadas precisamente el Gobernador, sin competencia para ello, está gravando con un tributo, gravamen o tarifa, llámese como se llame, a un artículo como la cerveza o a la industria cervecera que ya es objeto de un gravamen nacional, y lo que es peor, cedido por la Nación a los Departamentos. Precisamente la Corte Suprema de Justicia, mediante sentencia de 3 de abril de 1973, de la cual fue ponente el H. Magistrado Guillermo González Charry, al declarar exequible el artículo 23 del decreto ley 190 de 1969, dice que a pesar de haberse cedido a los Departamentos el producto del impuesto al consumo de las cervezas, dicho tributo continúa siendo de carácter nacional. "d) Artículos 43 y 191 de la Constitución Nacional. Ordenanzas 42 de 1974 y 26 de 1976. "Los artículos demandados del Decreto 01359 de 1977 violan de manera inequívoca, a simple vista, los artículos antes referidos de nuestra Carta Fundamental, por cuanto el Gobernador del Departamento no puede imponer

tributos o contribuciones, puesto que ello es atribución exclusiva de las Asambleas Departamentales, y siempre y cuando que lo hagan dentro de los límites señalados por la ley. Antes bien rige para los departamentos la prohibición legal expresa, como ya se ha visto, de gravar la actividad cervecera en cualesquiera de sus formas. Además, la ordenanza 24 de 1976, cuyo texto anexamos, y en la cual se funda el aludido Decreto 01359 de 1977, por ninguna parte autoriza gravar a las cervezas. Por consiguiente, asimismo resulta transgrediendo a la Ordenanza en cuestión en sus artículos 4o. y 5o, como quiera que por el primero se fija apenas un impuesto al consumo de cervezas extranjeras y por el segundo se aumenta hasta en un 100% las tarifas de servicios pro desarrollo de que trata el decreto 3704 de 1975. No obstante, este último decreto se deroga por el artículo 18 del decreto 01359 en cita, y si bien ese estatuto derogado se fundaba en la Ordenanza 42 de 1974, ésta en ninguno de sus preceptos (arts. lo. a 5o.) faculta gravar a las cervezas. Por ende, estos preceptos de la Ordenanza 42 de 1974 resultan asimismo quebrantados de una manera palmaria. El Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, en providencia de fecha 14 de febrero de 1969, proferida en la suspensión provisional de un acto similar al que se enjuicia, dijo lo siguiente: "Lo que sí es patente y ostensible es la violación

de los artículos 43 y 191 de la Constitución Nacional por la Resolución No. 003 demandada por cuanto ni el Gobernador y mucho menos una Junta por él creada pueden imponer tributos, pues ello es atribución de las Asambleas y siempre que lo hagan dentro de los límites que fija la ley". "e) Artículo 172 del Código Fiscal de Cundinamarca. "Como las disposiciones acusadas pretenden ocultar con otras denominaciones o conceptos algo que por sus características constituye un verdadero impuesto, se quebranta precisamente el artículo 172 del Código Fiscal del Departamento en cuanto éste señala el criterio nítido de lo que ha de entenderse por tal. En efecto, la referida norma prescribe "que son impuestos las cantidades de dinero que el Departamento, con fundamento en la Constitución, en las Leyes y en las Ordenanzas respectivas, exige de las personas naturales o jurídicas, sin contraprestación determinada, con el fin de atender al funcionamiento de los servicios públicos a su cargo". "Precisamente los llamados "costos de tramitación", "derechos compensatorios", "recaudos por servicios" a que alude el Decreto 01359, en los textos que ya se han indicado, obedecen a la prestación de unos servicios públicos de carácter general a cargo del Departamento de Cundinamarca, y que precisamente versan sobre el trámite y control para el recaudo del impuesto de consumo a las cervezas que se le ha cedido por la Nación, según normas señaladas del Decreto Ley 190 de 1969. Por tanto, constituyen per se un indefectible y clásico impuesto. Realmente si al pagarse los llamados "derechos compensatorios", "recaudos por

servicios" o "costos de tramitación", no hay, como en efecto no lo hay, "una contraprestación determinada" a cargo del Departamento y a favor del particular o contribuyente, vale decir un beneficio particular para este último, es incuestionable que se está frente a un impuesto. Las empresas cerveceras al pagar los llamados "costos de tramitación" o "recaudos por servicios" por razón de las tornaguías de tránsito, no están por así decirlo, recibiendo una contraprestación o un beneficio, sino por el contrario una carga, como es la de pagar los correspondientes impuestos de consumo a las cervezas. Si no hay una contraprestación determinada, tal como la advierte el aludido artículo 172 del Código Fiscal de Cundinamarca, se está en presencia de un impuesto, y máxime si él obedece al funcionamiento de un servicio público a cargo del Departamento, como bien lo señala la misma norma, que como ya se ha visto por mandato del Decreto Ley 190 de 1969 corre por cuenta de los mismos Departamentos como recaudadores y sujetos activos que son del llamado impuesto de consumo a las cervezas. Los criterios expuestos son básicos de la ciencia de la hacienda pública. No vale, al efecto entrar en más detalles para significar cómo los gravámenes del Decreto que se demanda son típicos impuestos, y no simples tasas o contribuciones. Además, de suyo los artículos 21 de la Ley 88 de 1923, 21 del Decreto Ley 190 de 1969 y 11 del Decreto 294 de 1969, prohiben a los Departamentos, de manera general imponer "gravámenes" a la actividad cervecera. Y precisamente el concepto

"gravamen" es genérico en cuanto comprende tanto al "impuesto", a la "tasa" y a la "contribución". "Por todos los ángulos por donde se mire el Decreto 01359 resulta ilegal en cuanto grava con impuesto, contribución, tasa, etc., la fabricación, consumo y venta de cervezas".

Impugnación: El doctor Miguel Antonio Cárdenas se constituyó en parte impugnadora en este proceso, y presentó, entre otros los siguientes argumentos: 3 "Competencia del gobernador". "El cargo más grave que se hace es el de que el Gobernador carece de competencia en este caso para proferir el Decreto 1359, y por eso ha violado los artículos 43 y 191 de la Constitución Nacional. "El gobernador del Departamento no puede imponer tributos o contribuciones, puesto que ello es atribución exclusiva de las Asambleas Departamentales, y siempre y cuando lo hagan dentro de los límites señalados por la ley". "El actor señala como normas violadas los artículos 43 y 191 de la Constitución Nacional, que dicen: "En tiempo de paz solamente el Congreso, las asambleas departamentales y los concejos municipales podrán imponer contribuciones" y "las asambleas departamentales, para cubrir los gastos de administración que les correspondan, podrán establecer contribuciones con las condiciones y dentro de los límites que fije la ley". "Y si así razona no se entiende por qué, al mismo tiempo, se señala como normas violadas precisamente las Ordenanzas 42 de 1974 y 26 de 1976 de la Asamblea, que dispone lo siguiente: "Ordinal 42. Artículo lo. Dentro de los 10 meses siguientes a la promulgación de la

presente Ordenanza, el gobernador del departamento deberá: "a) Actualizar las tarifas de servicios Pro Desarrollo Departamental". "b) Actualizar las tarifas y demás derechos de Circulación y Tránsito;" "c) Reajustar el valor de las multas..." "En uso de esta autorización o mandato de la asamblea, que tiene claro fundamento en el ordinal 10. del artículo 187 de la Constitución Nacional, el gobernador hizo uso de sus atribuciones legales "y en especial de las que le confiere la Ordenanza No. 42 de 1974", "por la cual se determinan las tarifas de algunos servicios administrativos y se destinan los ingresos para el desarrollo del departamento". "Con buen criterio prevé el decreto en su artículo 1o que "Salvo el ejercicio de la función pública que conforme a la Constitución y a la ley está obligada a ejercer la administración departamental, los servicios a que se refiere el presente decreto causarán el pago de las tarifas que en el mismo se establecen, en razón de los gastos que ellos necesariamente ocasionan". "Y divide estos servicios en cuatro grupos, "para efectos del pago de tarifas". "El artículo 5o. estipula que "con el fin de cubrir el costo de los formularios, así como el respectivo trámite y expedición de las tarifas del público, sé cobrarán las siguientes tarifas: "1o. En las tornaguías que se expidan para comprar licores extranjeros, un peso por unidad de envase. "2o. En las tornaguías que se expidan para amparar vinos $0.50, por unidad de envase. "3o. Cada formulario de solicitud de estampillas para la venta de licores y vinos, $

15. "4o. Cada tornaguía que se expida para amparar cerveza, $ 50". "Como puede verse claramente no se trata de un impuesto sino de una tasa para cubrir el costo de los formularios y el trámite y expedición de la tornaguía que se expida para amparar cerveza. Puede ser para la unidad, para la decena, para la centena, para el millar, o para el cupo completo del vehículo, sea cual fuere su capacidad. Esto demuestra que no se trata de un impuesto que se habría tarifado en proporción al número de botellas de cerveza transportada, sino de una tasa por el servicio de la confección de la tornaguía y el costo de su elaboración tipográfica. "Posteriormente la Asamblea dictó la Ordenanza No. 24 de 1976, cuyo artículo 5o. ordena: "Aumentase hasta en un 100% las tarifas de servicios pro desarrollo departamental de que trata el Decreto 3704 de 1975". "Para obedecer esta orden, el gobernador dictó el Decreto 1359 de 1977, "Por el cual se fijan las tarifas de servicios administrativos y se determinan unos ingresos para el desarrollo de Cundinamarca", cuyo artículo lo. define "Se entiende por tarifa pro desarrollo de Cundinamarca las sumas que se cobren para compensar los gastos que ocasiona la prestación de algunos servicios administrativos especiales"; hace una clasificación de estos servicios; especifica los servicios que están exentos de las tarifas o tasas; les da su destinación; reglamenta la forma de recaudación; y previene que "como quiera que el presente decreto no establece impuesto alguno, sino simples derechos compensatorios por los gastos de

funcionamiento, la administración pública departamental no podrá decretar exenciones diferentes a las indicadas anteriormente". (Artículos 7o. y 8o.). "En conclusión, el gobernador recibió de la Asamblea una autorización repetida o mandato para actualizar la tarifa 'pro desarrollo departamental', de conformidad con el ordinal 10 del artículo 187 de la Constitución Nacional, que da a las asambleas la facultad de 'Autorizar al gobernador para ejercer, pro tempore, precisas funciones de las que correspondan a las asambleas". "En verdad, la Asamblea no podía gravar la producción, consumo y venta de cerveza, ni podría delegar esta prohibición, ni tampoco el gobernador ha establecido en ninguna forma impuesto alguno de esta naturaleza, aunque el libelista se empeña en llamar así al servicio de trabajos de la imprenta oficial, a la elaboración o confección o hechura de las tornaguías en las máquinas de oficina del departamento por empleados oficiales para facilitar y garantizar a las empresas de transporte el tránsito de licores y vinos nacionales o extranjeros, las cervezas, el tabaco, etc. Es decir, se trata de 'cubrir los costos de tramitación y expedición de tornaguías, en condición de servicios administrativos', de la misma manera que otros servicios administrativos que se indican en el mismo Decreto 1359, que solo se cobran a la persona o entidad que los solicita; y sin que se pueda pensar —como lo pretende la demanda— que toda actividad que roce con la cerveza está exenta de pagar tributos, contribuciones, o tasas o servicios. 4'De manera que carece de fundamento el cargo que se hace al gobernador, de

haber procedido sin competencia para dictar el Decreto 1359; o el que en una forma indirecta se hace a la Asamblea, de haber establecido un impuesto a la producción, consumo y venta de cerveza, pues esto no lo hizo, ni el gobernador ni la entidad colegiada". Luego hace una interesante y prolija distinción entre impuestos, tasas y contribuciones, citando, entre otros, el concepto que al respecto se trae en el Código Fiscal de la Nación (Ley 110 de 1912), el concepto de distinguidos tratadistas como Esteban Jaramillo y Alejandro Ramírez Cardona, y la sentencia de 29 de noviembre de 1946 para concluir que como las tornaguías son tasas o tarifas por servicios administrativos que presta el departamento a quien los solicita.

Fallo del Tribunal: El a quo negó la nulidad impetrada con base en varios argumentos entre los cuales se resaltan los siguientes: "Para resolver este punto fundamental de la acción que esencialmente se sustenta en la prohibición contenida en los artículos 21 de la Ley 88 de 1928; 21 del Decreto 190 de 1969 y 11 del Decreto Reglamentario 294 de 1969, se observa lo siguiente: "De la atenta lectura de estos artículos se tiene, en el primero, que los Departamentos no podrán imponer gravámenes sobre la fabricación, y consumo de las cervezas nacionales, gravadas por la presente ley; en el segundo se repite la misma prohibición; y en el tercero también se repite la misma prohibición aunque se agrega el término ventas, cuando expresa: "no podrán imponer gravámenes sobre la fabricación, consumo y ventas.

"Ahora bien: "Las normas acusadas no están imponiendo, gravámenes o impuestos a la fabricación, consumo o ventas de cerveza sino que simplemente han fijado dos tarifas consistentes en dos sumas fijas $ 100 y $ 30 respectivamente para compensar los gastos que ocasionen la prestación del servicio especial de tramitación y expedición de19ornaguías' que legalizan el transporte de cervezas a otros departamentos, por lo cual cobra $ 100 y $ 30 por la legalización de tornaguías expedidas por otros departamentos. "Entonces no se ve, como pueda tratarse de un gravamen o impuesto a la fabricación o al consumo de la cerveza. "Simplemente, el departamento ha considerado a través de su apoderado, que éste servicio especial de tramitación y expedición de tornaguías implica, ciertos gastos como formatos, papelería, imprenta, empleados especiales, etc. que implican erogaciones especiales para el departamento y por lo mismo han de ser, en parte, compensados, por el solicitante de ese servicio, con una suma fija que no en proporción a las unidades o volumen ni al valor del cargamento. Lo contrario sería una gratuidad de los costos que por ese servicio se causan al departamento. "Si se tratase de un impuesto a la fabricación o al consumo de cervezas que es lo expresamente prohibido, a los departamentos, necesariamente este tendría que hacer relación a la cantidad, ‘ad cuantum’ o al precio ‘ad valorem’. De ahí que las providencias del Honorable Consejo de Estado que se han adjuntado al proceso no concuerdan con el presente caso, porque allí se trató de un impuesto de

industria y comercio, que como su nombre lo indica, hace relación o es sinónimo de fabricación y consumo o ventas. Y la providencia relativa a la estampilla para la construcción de Palacios de Gobierno, es, por lo menos, similar a un impuesto de timbre".

Y más adelante agrega: "Veamos ahora qué es la 'Tornaguía". "El diccionario la define, 'Tornaguías' (de tornar y guía) f. recibo o resguardo de la guía con que se despachó o expidió una mercancía, y que sirve para acreditar haber llegado a su destino los géneros comprendidos en ella". "De acuerdo a esta definición, y para el caso de su trámite y expedición; es natural que ello implica una revisión y comprobación e inclusión detallada de la mercancía y de los géneros comprendidos en ella; es decir, que es la misma clase y cantidad despachada y contenida en ella, lo cual, como es natural, implica unos costos y una labor especial en el trámite y expedición de la misma, que de suyo ha de compensar específicamente el interesado en dicho traslado, que como se repite se cobra una suma fija, compensatoria a este servicio especial, pues el principio de la gratuidad y para estos casos, no puede llegar hasta subvenir estos mínimos costos que en suma fija tasa el departamento. "Y es que el comercio de esta clase, puede llegar a ser de gran actividad o volumen y entonces no sería justo que el departamento tuviese que invertir considerables sumas y para atender debidamente a este servicio, sin que tales gastos o costos fuesen compensados, siquiera en parte".

Y luego dice: "Ahora resulta claro, para el caso específico de autos, como no se trata de un

impuesto sino de una compensación o costo del servicio de tramitación, concesión y expedición de la 'Tornaguía' directamente al usuario de dicho servicio y de consiguiente dicho costo no debe pasar sobre la comunidad general que paga impuestos para el sostenimiento general del Estado que responde a los servicios elementales, primarios o de primer grado, primeramente vistos y que corresponden a toda la comunidad". "El ideal del Estado moderno es el de que pueda cubrir todos sus gastos y costos de mantenimiento a base de la prestación individual de servicios cuyo costo recae en el usuario o beneficiario, y no en toda la comunidad o personas que de ellos no se sirve. "Determinado que en el caso debatido, no se trata de un gravamen o impuesto propiamente dicho y menos aún a la fabricación y consumo o venta de cerveza, el cual está legalmente prohibido a los departamentos, es innecesario determinar sobre el quebrantamiento de las demás disposiciones citadas como violadas por las normas acusadas, por cuanto ellas se remiten a la capacidad formal y sustantiva de las entidades estatales a nivel nacional, departamental, intendencial distrital o municipal para imponerle tributos o impuestos; los cuales, desde luego, si se aceptase la calificación impositiva que hace el accionante, tendría razón en su violación en forma clara y ostensible por los actos o normas acusadas. Pero no siendo ello así, es claro que no se ha producido el ameritado quebrantamiento. "Por último en cuanto hace a la capacidad o competencia del gobernador al fijar en las normas del decreto acusado las ameritadas tarifas de $ 100 y $ 30 para

cubrir los costos de tramitación de cada formulario de solicitud de tornaguía para cerveza y su expedición, en el primer caso, y para legalización en el segundo, artículo 5o. (ords. 2 y 5), ésta resulta no solamente como atribución propia del cargo que ejerce, sino que además, resulta ampliamente facultado por la Ordenanza 24 de 1976 que cita en forma especial como atribución conferida para dictar el decreto acusado, y por medio del cual no hizo sino plasmar lo ordenado por la asamblea".

Apelación: El demandante interpuso recurso de apelación contra la sentencia del tribunal y sostuvo, en la sustentación de su recurso: ". . . El tribunal olímpicamente sostiene que la imposición a las tornaguías no es impuesto. Y no dice por qué. Dice que la ley solamente impide a los departamentos y a los municipios el gravamen a la producción, distribución y venta de las cervezas nacionales, pero que el valor impuesto a las tornaguías en nada tiene que ver con esos aspectos anotados, sin dar tampoco la razón o el por qué".

Concepto fiscal: El señor fiscal tercero ante esta Corporación solicita, en su vista de fondo, que se confirme la sentencia recurrida acogiendo en un todo los argumentos del tribunal.

Cabe anotar que las normas acusadas habían sido suspendidas provisionalmente por auto del 19 de septiembre de 1977 del tribunal administrativo de Cundinamarca, confirmado por auto de 22 de septiembre de 1978 de esta misma sala.

Consideraciones de la sala:

1. Tiene razón el actor cuando observa que el impuesto sobre la fabricación y

consumo de cervezas es de carácter nacional aún cuando su administración y producido han sido cedidos a los departamentos. No obstante, al parecer, lo que se establece en el decreto impugnado no es un impuesto sino, así se dice de manera expresa, el cobro por la prestación de un servicio.

Veamos brevemente: La Ley 88 de 1928 dijo en su artículo 4o.: "los impuestos de consumo serán nacionales, desde la sanción de la presente ley, y el que grava las cervezas de producción nacional se elevará al doble de la tarifa que hoy rige". También esta misma ley determinó, en su artículo 21 que "los departamentos y los municipios no podrán imponer gravámenes (subrayado de la sala) sobre la fabricación y consumo de cervezas nacionales gravadas en la presente ley".

La Ley 78 de 1930 determinó las tasas aplicables en relación con el impuesto de producción de cervezas, aún cuando facultó a las Asambleas departamentales para reglamentar la percepción del impuesto, sin modificar la tarifa y declaró que la renta sobre consumo de cerveza era de carácter departamental. Con base en esta ley las Asambleas Departamentales fijaron una excesiva variedad de reglamentaciones. El Decreto 2197 de 1932, en cuyos considerandos se subraya "que el impuesto de consumo de cervezas es excesivo y desproporcionado", reconoció que la renta proveniente de este gravamen pertenece a los departamentos, pero la facultad de establecer las tasas impositivas recae en la Nación. El decreto en referencia redujo las tasas impositivas que habían sido fijadas por la Ley 78 de 1930.

Las tarifas establecidas por el Decreto 2197 de 1932 permanecieron inalteradas hasta 1948. En ese año se dictó el Decreto 1953 del 9 de junio de 1948 en cuyo artículo 1o se fijaban nuevas tasas también de carácter específico. Más tarde el Decreto 1344 de 1953 fijó otras tarifas impositivas con los mismos rasgos de la anterior legislación. Un nuevo aumento tarifario se produjo posteriormente, por medio del Decreto 2838 de 1954, el cual además ordenó una destinación específica para las partidas de educación de los presupuestos departamentales. Dos estatutos posteriores, el Decreto 2389 de 1955 y la Ley 4a. de 1963, también consagraron tarifas especificas sobre el consumo de cerveza nacional. e) Fue en 1966 cuando se determinó que la tasa del impues