CE-SEC4-851-EXP1983-N5847

IMPUESTO A LAS VENTAS – Régimen de impugnaciones / IMPUESTO A LAS VENTAS / Deducciones / VIA GUBERNATIVA – Ejecutoria de providencias / IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS – Régimen – IMPUESTOS – Deducción por impuestos pagados por adquisición de materia prima indirecta / IMPUESTO

SOBRE LAS VENTAS – Inexactitudes / MATERIA PRIMA DIRECTA E

INDIRECTA - Diferencias

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA Consejero ponente: ENRIQUE LOW MURTRA Bogotá, veinticinco (25) de febrero (02) de mil novecientos ochenta y tres (1983)

Radicación número: Actor:

Demandado: Demandante: Sociedad "Textiles Panamericanos S.A." Referencia: Radicación 5.847. Apelación de la sentencia del Tribunal de Antioquia sobre impuestos a las ventas.

El Tribunal Administrativo de Antioquia accedió parcialmente a las peticiones de la demanda y se declaró inhibido para considerar otras, en el juicio de revisión del impuesto de ventas incoado por el apoderado judicial de la sociedad Textiles Panamericanos S.A. contra las operaciones administrativas de liquidación del impuesto de ventas a cargo de la actora por los bimestres de noviembre y diciembre de 1968, enero y febrero de 1969, marzo y abril de 1969, mayo y junio de 1969, julio y agosto de 1969, septiembre y octubre de 1969, noviembre y diciembre de 1969, enero y febrero de 1970, marzo y abril de 1970. El Tribunal sostuvo que había operado la caducidad de la acción, y que se había

presentado el silencio administrativo positivo, puntos ambos sobre los cuales la Sala discrepa parcialmente del criterio del a-quo:

1. Consideró el Tribunal que en el caso de autos operaba la caducidad de la acción porque, en su sentir, tratándose del impuesto de ventas y antes del régimen del Decreto 2821 de 1974, no se aplicaban los diez días de ejecutoria sobre la providencia administrativa.

Dijo así el a-quo: "II. El artículo 271 del Código Contencioso Administrativo confiere acción a toda persona a quien se exija un impuesto definitivamente liquidado para pedir que se revise la operación administrativa correspondiente, y se declare que no está obligada a cubrirlo, o se haga una nueva liquidación, en la cual se fije la suma a su cargo. "Y el Art. 272 del mismo Código preceptúa que esta acción prescribe al cabo de tres meses de realizada la operación administrativa de liquidación del impuesto y que por medio de ella podrá pedirse igualmente, el reintegro o devolución de las sumas cubiertas con exceso por el contribuyente. "En el presente caso todos los actos acusados fueron notificados personalmente al apoderado de Textiles Panamericanos S.A. en una misma fecha: 12 de febrero de 1974 y la demanda fue presentada ante este Tribunal el día 16 de mayo del mismo año. "Al confrontar las fechas de notificación de las nombradas providencias con la presentación del respectivo libelo, surge en forma clara e indiscutible, que la acción fue propuesta cuando estaban vencidos los tres meses previstos en el Art. 272 del C.C.A., más si se tiene en cuenta que el término de ejecutoria de diez días señalado en el Art. 52 del Decreto 1651 de 1961, sólo era aplicable, antes de la

vigencia del Decreto 2821 de 1974, en los asuntos de renta y complementarios. "En efecto, el Decreto 2821 de 1974 unificó los procedimientos para todos los impuestos administrativos por la Dirección General de Impuestos Nacionales, encontrándose dentro de éstos el impuesto a las ventas, ya que en su Art. 22 determinó que la "vía gubernativa quedará agotada al ejecutoriarse la providencia dictada por las Secciones de Recursos Tributarios que resuelva el recurso de reposición y contra la cual no procedieren apelación o consulta; o al ejecutoriarse la providencia de la Dirección General de Impuestos Nacionales que resuelva el recurso de apelación o consulta". "Cuando se dictaron y notificaron las Resoluciones impugnadas, el Decreto 2821 de diciembre 20 de 1974 aún no había nacido a la vida jurídica, por tanto lo previsto en el mismo no tiene aplicación en el presente caso". La Sala discrepa del Tribunal por cuanto al comparar las fechas de ejecutoria de las últimas resoluciones administrativas con la fecha de presentación de la demanda es claro que no ha operado la caducidad de la acción. Es claro que antes de la vigencia del Decreto 2821 de 1974 no era aplicable al régimen de impugnaciones del impuesto sobre las ventas el período de diez días de ejecutoria del Decreto 1651 de 1961. Pero igualmente es un hecho que, por vía general, el Decreto 2733 de 1959 establece cinco días de ejecutoria de las providencias administrativas. No coincide la señora fiscal sexto ante esta Corporación en esta apreciación porque considera que los cinco días de ejecutoria se aplican "para dar

cabida a la vía gubernativa" y no en relación con las providencias que la agotan. Para la Sala la distinción que presenta la señora fiscal carece de justificación frente al tenor y al espíritu de la norma, y, aún en el caso de considerarse que tal distinción fuese aceptable en un plano puramente exegético, no lo es en el contexto sistemático, al armonizar el Decreto 2733 de 1959 con el artículo 272 del Código Contencioso Administrativo. De otro lado, al contar los cinco días de ejecutoria es claro que la demanda se interpuso en tiempo.

2. En relación con el silencio administrativo positivo la Sala transcribe el criterio de la señora fiscal: Dijo así: "1o. El actor impugna las liquidaciones de revisión sobre impuestos a las ventas proferidas por la Dirección General de Impuestos Nacionales, correspondiente a varios bimestres de los años de 1968, 1969 y 1970 a cargo de la sociedad Textiles Panamericanos S.A. "El Tribunal Administrativo, en su sentencia consideró que es viable la aplicación del silencio administrativo positivo en materia de impuestos a las ventas, por cuanto la administración de impuestos violó el contenido del artículo 14 del Decreto 3288 de 1963, en donde el fallador no tiene otra función que la de acoger el mandato legal, por cuanto la Dirección General de Impuestos Nacionales tiene una competencia temporal para revisar la liquidación privada de sus contribuyentes. Teniendo en cuenta la prevalencia de la liquidación privada sobre la oficial por aplicación de la norma citada, afirma el a-quo, debe ordenarse la revisión de la operación administrativa para los bimestres noviembre-diciembre de 1968; enero-marzo-abril de 1969; comprendidas en la liquidación de revisión No.

R-00036-V de 12 de enero de 1971; liquidación de revisión No. 00037-V de 12 de enero de 1971 y liquidación de revisión No. R-00038-V de 12 de enero de 1971, respectivamente para cada uno de los bimestres. "La Fiscalía considera que no debe confundirse el silencio administrativo que surge del no pronunciamiento de la administración de impuestos dentro del plazo de dos (2) años sobre reclamaciones contra liquidaciones oficiales o de revisión, del plazo de que dispone la administración para realizar tales liquidaciones oficiales o de revisión. En efecto: "a) El primero no tiene cabida en materia de impuesto a las ventas por las razones que a continuación se exponen: El Decreto 1651 de 1961, se dictó en uso de las facultades extraordinarias que le otorgó la Ley 81 de 1960 al ejecutivo, para el solo propósito de regular el procedimiento gubernativo en materia de impuesto de renta y complementarios. "Dicho estatuto procesal estableció un trámite para producir liquidaciones tanto oficiales como de revisión del impuesto sobre la renta y en su articulado determinó los recursos a que quedaban sometidas estas liquidaciones, específicamente para este tipo de impuestos. "El artículo 9o. de la Ley 8a. de 1970 en su texto dice: "Redúcense a dos años los términos señalados en el artículo 36 de la Ley 63 de 1967 para decidir definitivamente las reclamaciones tributarias interpuestas a partir de la vigencia de la presente ley. Si al vencerse dicho término la reclamación pendiente no hubiese sido decidida en forma definitiva, se entenderá fallada a

favor del contribuyente. El término a que se refiere este artículo se contará a partir de la fecha de presentación de la respectiva reclamación". "Este fenómeno del Silencio Administrativo Positivo en materia de impuestos, tiene asidero legal, en el artículo 9o. de la Ley 8a. de 1970, que modificó el artículo 36 de la Ley 63 de 1967. Indica este estatuto que las autoridades tributarias disponen de un lapso de dos años, para definir lo relacionado con revisiones de declaraciones de renta y complementarios, catalogando este fenómeno típico del proceso de reclamación contra el impuesto de renta, no aplicable al seguido contra las liquidaciones oficiales o de revisión del impuesto a las ventas. "Las operaciones administrativas a cargo de la sociedad impugnadora, se refieren específicamente a impuestos sobre las ventas el cual se puede definir como aquel que tiene por objeto gravar las ventas y permutas de bienes corporales muebles procesados y la prestación de servicios que generalmente llevan a cabo los comerciantes y productores tal como lo precisa el Decreto 3288 de 1963, hoy derogado por el Decreto 1988 de 1974. "Es fácil comprender que no pueden confundirse las disposiciones que forman parte de las estructuras de cada figura tributaria, puesto que se atentará contra los principios básicos señalados por el artículo 5o. de la Ley 157 de 1887, por la existencia de asuntos especiales diferentes, para los cuales el legislador ha trazado reglas independientes. "En sentencia de noviembre veintisiete de mil novecientos ochenta y uno, expediente No. 6868, actor "Sociedad Gabriel Puyana Cía. Ltda., Consejero

ponente Dr. Enrique Low Murtra, haciendo alusión a la materia que se está tratando y donde la Fiscalía conceptuó lo pertinente, en su parte considerativa expresó lo siguiente: "Es claro que el silencio administrativo positivo, consagrado en la Ley 8a. de 1970, sólo cabe en el caso de recursos gubernativos interpuestos contra las liquidaciones del impuesto de renta y complementarios y también es claro, que por exceptivo no puede aplicarse en relación con recursos impetrados contra la liquidación de otros impuestos. Basta leer el artículo 9o. de la Ley 8a. de 1970, en concordancia con el artículo 36 de la Ley 63 de 1967. Estas disposiciones, que consagran el sistema del Silencio Administrativo Positivo, se refieren en forma expresa a los recursos de que trata el Decreto 1651 de 1961 y estos recursos son todos, como se infiere del tenor claro de la propia ley, contra las liquidaciones que tasan el impuesto de renta y complementarios. No cabe en el caso de otros tributos. "Se deduce de lo dicho, la no aplicación del silencio administrativo positivo en impuesto a las ventas tratándose de reclamaciones interpuestas contra las liquidaciones oficiales o de revisión. "b) Sin embargo, también se produce un efecto igual al del silencio administrativo procesal descrito, siendo asimilable al fenómeno del silencio administrativo sustantivo o sobre peticiones iniciales, cuando la administración de impuestos ha dejado vencer los plazos que la ley da para efectuar las correspondientes liquidaciones oficiales del impuesto sobre las ventas. En efecto, dispone el artículo 14 del Decreto 3288 de 1963:

"Dentro de los dos años siguientes a la fecha de presentación de la relación, el Jefe de la División de Impuestos o sus Delegados podrán revisar oficiosamente por una sola vez las liquidaciones privadas u oficiales del impuesto" (Subraya la Fiscalía). "Ahora bien, al folio 204, cuaderno administrativo, aparece debidamente sellado el original de la declaración de ventas presentada por la Sociedad Textiles Panamericanos S.A. 'Pantex', correspondiente al bimestre noviembre-diciembre de 1968, ante la Administración de Impuestos Nacionales de Medellín el 31 de enero de 1969. "La Administración de Impuestos practicó la liquidación de revisión R-00036-V de 12 de enero de 1971, dejando consignada una diferencia en las ventas de la firma que modifican las bases gravables, aplicando además una sanción por inexactitud. Este acto administrativo se notificó el 12 de julio de 1971, personalmente al representante legal de la empresa enterándolo del recurso que procedía contra el acto comunicado. "De acuerdo a lo anterior, como la oficina de impuestos notificó al contribuyente transcurridos más de dos años, el contribuyente pidió la aplicación de la favorabilidad por pretermisión de términos de la oficina de impuestos, relacionando las normas que cita como violadas ante otras el artículo 3o. literal b) del Decreto 2049 de 1968 y el artículo 14 del Decreto 3288 de 1963; además invocó el artículo 36 de la Ley 63 de 1967 y el artículo 9o. de la Ley 8a. de 1970. Las primeras disposiciones consagran asuntos estrictamente relacionados con impuestos a las ventas y su procedimiento y las últimas prevén lo pertinente al silencio

administrativo positivo respecto de las reclamaciones sobre impuesto a la renta y complementarios, tal como se expuso antes. "En el caso de autos no podía la administración efectuar la revisión de la liquidación privada del actor en la fecha en que lo hizo pues había vencido el plazo legal para ello. Iguales efectos jurídicos se deben aplicar a los bimestres enerofebrero; marzo-abril de 1969, pues las declaraciones fueron presentadas el 31 de marzo (folio 235 cuaderno administrativo) y el 30 de mayo de 1969 (folio 208 cuaderno administrativo), y la liquidación de revisión se realizó en ambos casos el 12 de enero de 1971, notificadas de igual forma personalmente al representante de la sociedad el 12 de julio de 1971". La exposición de la señora fiscal contiene una interesante discusión sobre dos fenómenos distintos. El silencio administrativo con carácter positivo consagrado en la Ley 8a. de 1970 que no puede aplicarse sino en el caso de recursos gubernativos contra liquidaciones del impuesto de renta y complementarios, y el fenómeno de la nulidad de las liquidaciones de los impuestos por haber sido practicada la liquidación cuando no era viable por haber precluido la oportunidad de hacerlo. Esta Sala no ha definido este último fenómeno bajo el apelativo del silencio administrativo positivo como lo hace la señora fiscal. Ha sido cuidadosa de evitar el uso de ese término para eludir confusiones. Pero lo cierto, en el caso de autos, es que algunas de las liquidaciones de revisión que practicó la administración fueron extemporáneas. Es claro el tenor del artículo 14 del Decreto 3288 de 1963 toda vez que algunas de las declaraciones de ventas se

presentaron con mucha anticipación al momento en que se les practicó la liquidación de revisión. Al respecto se anota que la declaración de ventas correspondiente al período de noviembre y diciembre de 1968 fue presentada el 31 de enero de 1969, la correspondiente al período de enero y febrero de 1969 fue presentada el 31 de marzo de 1969, la correspondiente al período de marzo-abril de 1969 fue presentada el 30 de mayo de 1969. Respecto de ellas encuentra la Sala que las liquidaciones de revisión contenidas en las resoluciones 00036-V, 00037-V y 00038-V no le fueron notificadas a la contribuyente sino hasta el 12 de julio de 1971. Respecto de las otras resoluciones impugnadas no es aplicable el argumento de la nulidad como bien lo reconoce el actor y el tribunal, pero el demandante invoca otros puntos que no fueron analizados por el Tribunal ya que consideró que se daban la caducidad de la acción. Como a juicio de la Sala no es dable aplicar la caducidad de la acción tal como ya se analizó, debe pronunciarse sobre los otros aspectos del libelo.

Estos puntos son: Violación del artículo 3o. del Decreto 2049 de 1968 en armonía con el artículo 29 del Código Civil, y Violación del artículo 126 del Decreto 1651 de 1961, del artículo 15 del Decreto 3288 de 1963 y artículo 28 del Código Civil.

Sobre el primer aspecto dice el libelista: "El literal b) del artículo 3o. del Decreto No. 2049 de julio 24 de 1968 y artículo 29 del Código Civil Colombiano.

"El texto completo del artículo 3o. del Decreto citado, es el siguiente: "Igualmente se podrá debitar la cuenta de "Impuestos a las Ventas por Pagar" a que se refiere el artículo 23 del Decreto 1881 de 1966, siempre que se dé cumplimiento a los requisitos establecidos por el artículo 8o. del mismo Decreto y por los siguientes conceptos: "a) El valor del impuesto pagado por la adquisición de materia prima directa o sea aquella que físicamente quede incorporada o adicionada a los nuevos artículos. "b) El valor del impuesto pagado por la adquisición de materia prima indirecta o sea aquella que sin quedar incorporada físicamente, se consuma totalmente en la producción de los nuevos artículos. "Parágrafo. El impuesto sobre las ventas que pague por la adquisición de activos fijos puede contabilizarse como un mayor valor de éstos, caso en el cual formará parte del costo despreciable". El artículo 29 del Código Civil preceptúa: "Las palabras técnicas de toda ciencia o arte se tomarán en el sentido que les den los que profesan la misma ciencia o arte, a menos que parezca claramente que se han tomado en sentido diverso. "Si se compara cada una de las declaraciones bimensuales de las ventas, a que se ha hecho alusión, con las liquidaciones de revisión correspondientes, se llega a la conclusión de que la Dirección General de Impuestos Nacionales, Sección Impuesto a las Ventas, no consideró materia prima directa o indirecta muchos de los artículos adquiridos por esta sociedad y absolutamente necesarios para la fabricación de los productos que constituyen su objeto social. "Si se analiza con detenimiento el literal b) del artículo 3o. del Decreto 2049 de

1968, en armonía con el artículo 29 del Código Civil, y si se medita un poco sobre la naturaleza de los repuestos, papelería y, en general, de cada uno de los artículos declarados en las relaciones de las ventas objeto de la revisión y respecto de los cuales se dedujo el impuesto a las ventas pagado por su adquisición, se llega a la conclusión de que no existe la más mínima duda de que tales artículos constituyen materia prima directa o indirecta. En efecto: A la definición legal de "materia prima indirecta" de que trata el citado literal, le faltan ejemplos para precisar su alcance, razón por la cual resulta imperioso acudir a la regla de interpretación de la ley establecida en el artículo 29 del Título Preliminar del Código Civil, disposición ésta cuyo texto se transcribió arriba. "En cumplimiento de lo ordenado por esta última disposición, remitiremos al significado que la expresión "Materia Prima Indirecta", tiene en la moderna ciencia contable. "Parece evidente que dicha expresión (Materia Prima Indirecta), definida en el literal b) del artículo 3o. del Decreto 2049 de 1968, coincide conceptual-mente con la expresión "Materiales Indirectos", empleada en la ciencia contable. "El tratadista Neumar en su libro "Contabilidad de Costos" (tomo lo. Uteha-MéxicoPágina 27) manifiesta: "Los materiales indirectos son, hablando en términos generales, los que se utilizan en las operaciones de fabricación, pero que no pasan a formar parte del artículo manufacturado. Por ejemplo: Son materiales indirectos los abrasivos, los aceites para pulir y los trapos de desperdicio" (El

subrayado no es del texto). "En el mismo sentido se pronuncia Lawrence en su obra "Contabilidad de Costos" (tomo lo. - Uteha-México - Página 24): "Material indirecto es aquél que, si bien es necesario, para la fabricación del producto, se usa de tal manera que la cantidad empleada no se puede medir ni cargar directamente al producto. Ejemplo: Los materiales que se usan en la fábrica y que no llegan a constituir parte del producto. Como sucede con los lubricantes, el papel de lija y los desperdicios (El subrayado no es del texto). "Según lo expuesto, los conceptos "Materia Prima Indirecta" y "Materiales Indirectos" tienen dos características esenciales: "a) Se utilizan en la producción y "b) No quedan incorporados físicamente al producto. "Precisada la coincidencia entre los términos "Materia Prima Indirecta" utilizado en la ley y "Materiales Indirectos", empleados por los doctrinantes de la Contabilidad, podemos pasar a los ejemplos de materiales indirectos que nos dan los mismos Tratadistas. "En el siguiente párrafo de Gillespie, en su libro "Contabilidad y Control de Costos" (Editorial Diana-México-Páginas 112 y 113), claramente se incluyen como materiales indirectos, es decir, como materias primas indirectas, artículos tales como "escobas" (artículos para el aseo), "cementos" (artículos para reparar edificios) y "rodamientos" (partes para la maquinaria de la fábrica). "En todas las fábricas hay determinados artículos que se utilizan para la conservación del

edificio, la maquinaria y otros activos en condiciones tales que se hallan listos para incorporarlos o emplearlos. Estos artículos no entran de hecho a formar parte del producto, en su sentido físico, y se supone que su uso no varía necesariamente en proporción al volumen de producción. Los ejemplos de esta clase de materiales se pueden agrupar en la siguiente forma: "a) Artículos de mantenimiento, tales como aceites, lubricantes, focos de luz eléctrica, lámparas fluorescentes, artículos para el aseo y otras mercancías que utilizan los porteros. "b) Partes para la maquinaria de la fábrica y artículos que sirven para reparar los edificios. "Usualmente todos estos materiales se cargan a gastos de fabricación en calidad de material indirecto" (El subrayado no es del texto). Otros Tratadistas de Contabilidad también se refieren a los repuestos como constitutivos de materias primas indirectas. Así por ejemplo Dohr-Inghram y Love en su obra "Contabilidad de Costos" (Editorial Labor-Buenos Aires-Página 583) dice: "Materiales Indirectos". Aquellos que no pueden imputarse fácilmente a unidades específicas de productos o departamentos, pedidos, etc. Así como por ejemplo los materiales para reparaciones de utensilios o herramientas, lubricantes, carbón, etc." (El subrayado no es del texto). "Y Neumar en su obra "Contabilidad de Costos" (Tomo lo. Uteha-México, página 29) dice: "Repuestos". Es un término general y en su significado usual incluye a la vez materiales directos o indirectos" (El subrayado no es del texto). "Verdaderamente bajo el concepto de materias primas se comprenden los

elementos con los cuales se producen otros. Textiles Panamericanos S.A. se dedica de acuerdo con su objeto social a la producción textil. Esta misma producción necesita la utilización y consumo de todos y cada uno de los elementos que Pantex adquirió y relacionó como materia prima en las diferentes declaraciones de ventas objeto de nuestro estudio, elementos a los cuales corresponde la deducción del impuesto prepagado. "Por su naturaleza, los diversos elementos relacionados en todos y cada una de las declaraciones de ventas aludidas anteriormente, se encuentran comprendidos dentro de la definición legal anotada arriba, dados los requerimientos técnicos de la industria textil, la diversidad y naturaleza de la maquinaria empleada en el proceso fabril, la cual exige, el consumo de variados y costosos repuestos fungibles, en razón de estar sometida dicha maquinaria y equipos a un trabajo intenso de veinticuatro (24) horas por día. "Por definición la palabra fungible se refiere a aquellas cosas que se consumen con el uso, motivo por el cual no cabe la menor duda cuando se afirma que todos los repuestos y demás elementos relacionados en las declaraciones de ventas ya indicadas, tienen el carácter de fungibles. "El rechazo de las deducciones hace pensar que el funcionario revisor ignora el proceso textil en el cual se utilizan partes y repuestos que por la frecuencia de su consumo en la producción de las telas, los hacen considerar como bienes fungibles. Es solamente aparente la creencia de que el repuesto se pueda considerar como artículo permanente; ellos se incorporan a la producción indirectamente, al consumirse, entendiéndose por tal la prestación del uso para el cual se ha creado, es decir, su desgaste o inutilización completa. "El literal b) del Decreto 2049 de 1968 define la materia prima indirecta, como

aquélla que se consume totalmente en la producción de los nuevos artículos, sin quedar incorporada físicamente a ellos. "El consumo total de que habla esta norma no debe entenderse en el sentido de dejar de existir físicamente, sino más bien, de utilización o prestación del uso adecuado del bien, la cual utilización implica un desgaste más o menos acelerado del producto (repuesto, etc.) y por consiguiente, a la larga, su consumo en la producción de los nuevos artículos. "La Ley no señala un término fatal para el consumo de la materia prima. Ninguna disposición lo expresa. Y no puede el intérprete de la norma en comento, señalar un término para la extinción de los artículos. Tal parece ser el criterio de los funcionarios que practicaron la liquidación de revisión, equivocado por demás. "En síntesis, el tratamiento fiscal y contable que Textiles Panamericanos S.A. hizo en las declaraciones de ventas bimensuales, a que se refieren las liquidaciones de revisión indicadas, debitando la cuenta de "Impuesto a las Ventas por Pagar", con los valores del impuesto pagado por la adquisición de materia prima indirecta, comprendiendo en ésta los repuestos, papelería y demás artículos que se consumen totalmente en la producción de los nuevos, encuadra de manera perfecta en la norma que autoriza la debitación (artículo 3o. del Decreto 2049 de 1968), siendo, por lo tanto, imperiosa su aplicación. "Por consiguiente son violatorias de las normas mencionadas en las providencias impugnadas".

LA SALA CONSIDERA: El literal b) del artículo 3o. del Decreto 2049 de 1968 dice que es deducible el valor

del impuesto pagado por la adquisición de materia prima indirecta que es aquella que, sin quedar incorporada físicamente en el producto, se consume totalmente al elaborarlo. Ha sido parte central de este tema el sistema que ha consagrado nuestra legislación según el cual en nuestro país existe un régimen de impuesto a las ventas de etapa única (monofásico) con características de valor agregado, y por ello debe, en cuanto es posible, deducirse el gravamen pagado en etapas anteriores. Por eso la ley, desde sus orígenes, autorizó descontar del gravamen bruto los valores pagados en la compra de materia prima. En el artículo 5o. del Decreto 3288 de 1963 ya se consagró el régimen de descuentos. Más tarde el Decreto 377 de 1965 desarrolla el sistema de la cuenta corriente (artículo 10). Finalmente, en el artículo 7o. del Decreto 1595 de 1966 se estableció que "cuando quiera que un artículo haya sido fabricado con otros que hubiesen sido base de imposición y hubiesen pagado el correspondiente impuesto, dicho gravamen se descontará en la forma establecida por el artículo 10 del Decreto 377 de 1965. El Decreto 1881 de 1966 desarrolló en detalle el régimen de descuentos del impuesto de ventas, régimen que fue detallado por el Decreto 2049 de 1968 en su artículo 3o. tal como lo narra el libelista. La ley distinguió la materia prima directa de la indirecta e indicó que la segunda era aquella que, sin ser incorporada al producto, se consume totalmente. Consideró la Dirección de Impuestos que no se trata de materia prima indirecta porque lo que se solicita como materia prima indirecta es una serie de elementos

que no tuvieron consumo total en la producción de los nuevos artículos. Considera el funcionario administrativo que el consumo total no puede cubrir elementos como la papelería y los repuestos pues estos no desaparecen físicamente sino que continúan como porción de insumos en los posteriores procesos productivos. Ciertamente, al tenor del régimen vigente aplicable a estas disposiciones, no es del caso atender las peticiones del libelo en el caso sub-lite sobre este punto. Una cosa es la materia prima indirecta que se consume físicamente, otra la que no se consume en el proceso productivo. Este punto tan espinoso fue modificado por el artículo 21 del Decreto 1988 de 1974 que, sin dejar dudas, incorporó esos costos que antes no se tenían en cuenta al tasar el impuesto sobre valor agregado. Desafortunadamente el legislador de 1968 no analizó con cuidado el problema y le dejó al intérprete una consagración perentoria: que solo eran susceptibles de descuento, en calidad de materia prima indirecta, los impuestos pagados sobre elementos consumidos totalmente. Para aclarar el punto, durante el proceso jurisdiccional se llevó a cabo una inspección judicial y se rindió dictamen pericial, según el cual se constató lo siguiente: "En síntesis, la imprecisa destinación de los bienes adquiridos por la empresa demandante, conforme a las relaciones sobre impuestos a las ventas, y su incompleta enunciación, de una parte, y la infundada y vaga clasificación dada a los mismos por la Administración de Impuestos Nacionales, nos impiden determinar, frente a los criterios antes enunciados, cuáles de ellos pertenecen a la categoría de materias primas y cuáles son bienes de consumo final, sobre los que

no hay lugar a deducción del impuesto a las ventas pagado por Pantex". Vale decir, no es viable, en el asunto de autos aceptar el punto solicitado por la actora pues no desvirtuó en este punto los asertos de la administración de impuestos que, en principio, están amparados por la presunción de veracidad. En relación con el segundo punto de la litis dice el demandante: "II. Artículo 126 del Decreto No. 1651 de 1961, artículo 15 del Decreto No. 3288 de 1963 y artículo 28 del Título Preliminar del Código Civil Colombiano. "El primero de los citados artículos preceptúa: "Constituye inexactitud sancionable la omisión de ingresos o bienes susceptibles de gravamen; la inclusión de costos, deducciones, exenciones especiales o pasivos inexistentes; la solicitud de exenciones por personas que no hayan sido sostenidas por el contribuyente y, en general, la utilizac