CE-SEC4-984-1986-08-05

IMPUESTO DE RENTA: COSTO PRESUNTIVO / APLICACION / OBLIGACION TRIBUTARIA Determinación de su monto e imposición de sanciones por infracción a las normas impartidas. Sanción por inexactitud. La administración debe demostrar que el declarante incurrió en maniobra fraudulenta que se le imputa, probar que incurrió en falsedad u omisión de las cuales hubiera podido derivarse un impuesto inferior al que le corresponde.

IMPUESTOS - Sanción por inexactitud

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA Consejero ponente: JAIME ABELLA ZARATE Bogotá, D. E., cinco (05) de agosto (08) de mil novecientos ochenta y seis (1986)

Radicación número: Actor: FRUCTUOSO FIGUEROA VARGAS Demandado: Referencia: Expediente N° 0452. Apelación sentencia de enero 25 de 1986 proferida por el Tribunal Administrativo del Huila. Impuestos. Fallo.

Magistrada Auxiliar: Doctora Ruth Younes de Salcedo.

Mediante apoderado, el actor Fructuoso Figueroa Vargas, identificado con cédula de ciudadanía número 1.649.106, declarante en la ciudad de Pitalito, apela contra la sentencia de enero 25 de 1986, por la cual el Tribunal Administrativo del Huila, resolvió las pretensiones de la demanda formulada contra la determinación del impuesto de renta y complementarios que por el año gravable de 1979 le practicó la Administración de Impuestos Nacionales de Neiva.

Dice el memorial del recurrente: "Mi inconformidad con la sentencia que apelo radica en que en la adición de la

demanda propuesta oportunamente y vista a los folios 25 y siguientes del cuaderno principal manifiesta que no era procedente el rechazo de los costos por cuanto si bien es cierto no se dio cumplimiento de los requisitos del artículo 4? del Decreto 1495 de 1978, no es menos cierto que el artículo 11 del mismo decreto que ordenaba el rechazo de los cotos por incumplimiento de los requisitos del artículo 4? fue suspendido por el honorable Consejo de Estado en sentencia del 20 de septiembre de 1982 y anulado en definitiva mediante sentencia del 14 de julio de 1984. A esta petición no hizo referencia en ningún caso el Tribunal de lo Contencioso Administrativo del Huila. "Igualmente mi inconformidad radica en la determinación del costo presuntivo en un 25% del valor de los ingresos según lo dispone el artículo 31 del Decreto 2053 de 1974, toda vez que en el alegato de conclusión y con fundamento en las pruebas aportadas declaraciones de renta correspondientes a años anteriores y posteriores, la utilidad del contribuyente oscilaba entre un punto dieciocho por ciento y un tres punto diecisiete por ciento este último correspondiente al año gravable de 1977 año de la bonanza cafetera. Me remito por tanto ante los Honorables Consejeros de Estado observar mi alegato de conclusión. .." (fols. 81 y 82). Por su parte la Administración Tributaria, mediante delegada apela igualmente contra la sentencia, la cual considera violatoria de los artículos 135 numeral Io del C.C.A., 31 del Decreto 2053 de 1974 y 49 del Decreto 3803 de 1982. Se sustenta la apelación en los siguientes términos:

1° No se agotó debidamente la vía gubernativa. Habiéndose practicado la liquidación oficial, previo requerimiento al contribuyente para que comprobara las partidas solicitadas en su declaración por concepto de costos por compra de mercancías "sin facturas ni documento equivalente", compensaciones por servicios personales, por no enviar comprobantes parafiscales requeridos al efecto, intereses sin llenar requisitos del artículo 55 del Decreto 187/75, el contribuyente no dio respuesta a los requerimientos ordinario y especial. Con ocasión del recurso de reconsideración el señor apoderado impugnó todos y cada uno de los factores del mayor impuesto, sin presentar alegato de fondo, sólo aduce que en el término de los dos meses contemplados en el artículo 48 del Decreto 1651/61 enviaría las pruebas conducentes, sin que ellas fueran allegadas al proceso, ni debatidos los puntos de inconformidad planteados en la liquidación; en consecuencia, no habiéndose producido el consabido debate, ni controvertido jurídicamente el acto líquidatorio, esta División se vio precisada a confirmar la liquidación de revisión al no invocarse desconocimiento de las normas tributarias, ni allegado pruebas para analizar, por lo tanto no quedó agotada la vía gubernativa (fol. 78). 2° La violación del artículo 31 del Decreto 2053 de 1974, se concreta por la representante de la administración así: "... en primer lugar porque el responsable no debatió en la vía gubernativa la posibilidad de aplicarse el costo presuntivo a sus ingresos declarados, en segundo lugar porque este mecanismo se aplica siempre y cuando el contribuyente no tenga forma de comprobar el costo real, en

este caso el responsable está obligado a llevar libros de contabilidad, tal como lo manifiesta al interponer recurso de reconsideración, cuando dice que allegará certificado de contador que acredite la contabilización legal de los costos solicitados; la norma es clara cuando dice que dicho costo presuntivo se aplicará cuando la determinación del costo real no sea posible por pruebas directas, tales como las declaraciones de renta del contribuyente o de terceros, la contabilidad o los comprobantes internos o externos, es decir —concluye la delegada administrativa— estando el responsable obligado a llevar contabilidad, el costo real era posible determinarlo por alguno de los medios mencionados por la norma por lo tanto el costo real presuntivo no es posible aplicarlo porque el contribuyente no lo pruebe, se aplica siempre y cuando sea imposible su determinación real". 3° Finalmente, la violación del artículo 4° del Decreto 3803/82, se deriva para la representante administrativa, del hecho de que la sentencia suprime la sanción por inexactitud impuesta al contribuyente, decisión que considera ilegal "ya que en la liquidación privada se solicitaron gastos inexistentes (ante la imposibilidad de probarlos) tratándose de un responsable obligado a llevar contabilidad. La obligación del responsable era, en primer lugar, contestar los requerimientos, sustentar debidamente el recurso arrimando al proceso las pruebas anunciadas y comprobar el costo real solicitado en la privada mediante cualquiera de las formas establecidas por el artículo 31 del Decreto 2053 de 1974" (Destaca la Sala). Concluye de todo lo anterior que se debe improbar la sentencia apelada y

confirmar la determinación impositiva, ya que la entidad que la profirió "cumplió a cabalidad con las disposiciones legales, otorgó todas las posibilidades para la defensa del contribuyente, sin que debatiera el acto liquidatorio ni allegara pruebas que lograran desvirtuar la adición realizada". Hechos fundamentales de la acción: De autos se establecen los siguientes hechos: 1° En la liquidación oficial practicada al contribuyente se desconocieron partidas solicitadas por costos y deducciones en la correspondiente declaración tributaria y se determinó su renta gravable por el ejercicio de 1979, así: Total rentas de distinto origen Declaradas $ 12.663.078 Total deducciones solicitadas $ 12.585.618

Se rechazan por no comprobar: Por compra de mercancía $ 12.479.078

Compensaciones por servicios personales $ 29.400 Intereses no comprobados $ 30.000 $ 12.538.478 $ 47.040 Renta líquida gravable $ 12.616.038 Se sancionó además por inexactitud, invocando el artículo 28 de la Ley 52 de 1977, con el 20% del impuesto correspondiente, sanción cuyo monto ascendió a $ 13.802.200. Advierte la liquidación que el desconocimiento de los factores anteriores, se produce por cuanto el contribuyente no dio respuesta a los requerimientos ordinario y especial ni comprobó los gastos. 2° Obra en autos (fls. 12 a 14) la Resolución número 014 de febrero 2 de 1984, por la cual la Administración de Impuestos Nacionales de Neiva —División de Recursos Tributarios— resuelve el recurso de reconsideración contra la

liquidación, confirmándola, en razón a que el recurrente quien impugnó todos y cada uno de los factores de la misma, no presentó alegato de fondo, ni allegó las pruebas pertinentes. 3° La sentencia impugnada negó la declaratoria de nulidad de la liquidación, pretendida en la demanda por vicios concernientes a su notificación. Resolvió favorablemente la petición relativa a modificarla en los siguientes aspectos: De los ingresos declarados dedujo un 75% por concepto de costo presuntivo, de conformidad con el artículo 31 del Decreto 2053 de 1974, en concordancia con el artículo 15 del mismo estatuto y 31 de la Ley 52 de 1977; Dejó sin efecto la sanción por inexactitud impuesta al contribuyente.

Consideraciones de la Sala: El artículo 31 del Decreto 2053 de 1974, faculta a la Administración Tributaria, para apartarse del costo informado en la correspondiente declaración, pero a su vez le ordena aplicar un costo presuntivo, siempre que se presente cuales quiera de las siguientes situaciones: 1° Que existan indicios de que el costo informado por el contribuyente no es real y, 2° Cuando no se conozca el costo de los activos enajenados, ni sea posible establecerlos mediante pruebas directas, como tales, cita las declaraciones de renta del contribuyente o de terceros, la contabilidad o los comprobantes internos o externos, es decir, los documentos que den cuenta de la adquisición de los activos.

Los costos presuntos deberán señalarse por el Director General de Impuestos Nacionales, atendiendo datos estadísticos de la misma entidad u otras cuyas

informaciones fueren aplicables, en consideración a la actividad de la cual se deriva la renta. Expresamente dispone la norma en comentario, en su inciso 20. "Si lo dispuesto en el inciso anterior no resultare posible, se estimará el costo en el setenta y cinco por ciento (75%) del valor de la respectiva enajenación, sin perjuicio de las sanciones que se impongan por inexactitud de la declaración de renta, o por no llevar debidamente los libros de contabilidad" (Destacamos). La obligación tributaria nace cuando ocurren los hechos previstos en la ley. La determinación de su monto y la imposición de sanciones por infracción a las normas impositivas, deben fundarse en los hechos que aparezcan establecidos en el respectivo expediente, por los medios que al efecto preceptúen las leyes tributarias o las normas generales sobre pruebas que contiene el Código de Procedimiento Civil, o las que regulen el hecho que trata de demostrarse. La Administración posee amplias facultades de verificación de la veracidad de las declaraciones del contribuyente que debe presentarle, cuyos datos la ley presume ciertos. Para ello puede exigir del mismo contribuyente la presentación de documentos que registren sus operaciones, cuando esté obligado a llevar contabilidad (Ley 52 de 1977, arts. Io, 30, 32, 33 y ss.). No habiendo contestado el contribuyente los requerimientos administrativos, la oficina liquidadora estaba facultada para apartarse de los costos declarados. Pero la falta de respuesta no relevaba a dicha oficina de la aplicación del costo presuntivo, porque éste es mandato expreso de la ley, aplicable a la situación configurada por la falta de pruebas "directas", con independencia de la

circunstancia que se origine. La norma no condiciona su aplicación al evento de que exista el deber de llevar contabilidad o no.

Ahora bien: El actor solicitó en su demanda precisamente que se diera aplicación a lo dispuesto en el artículo 31 del Decreto 2053 de 1974, en concordancia con el artículo 15 del mismo estatuto, que señala cómo debe establecerse la renta líquida gravable. A ello accedió el Tribunal disminuyendo de los ingresos el 75% por concepto de costo presuntivo, el apoderado objeta la sentencia, invocando la suspensión y posterior anulación del artículo 11 del Decreto 1495 de 1978. Dicha norma disponía ilegalmente que "la no presentación o la omisión de datos cuya relación es obligatoria, se sancionará con la no aceptación de las deducciones o costos correspondientes..." Precisamente el Tribunal corrigió la violación en que había incurrido la Administración al desconocer totalmente los costos, con base en una norma ilegal.

Menos aún pueden prosperar las objeciones de la delegada de la Dirección General de Impuestos Nacionales. No se configura la falta de agotamiento de la vía gubernativa que alega, por cuanto para el efecto basta que se interponga el recurso con el cumplimiento de sus requisitos de admisibilidad, de los cuales no forma parte la fundamentación jurídica sino la exposición de los motivos de inconformidad. El "alegato de fondo" o de conclusión propia del proceso judicial, que no encaja exactamente en el procedimiento administrativo. La misma Administración al atender el recurso se refirió a los motivos expuestos por el contribuyente, de donde mal puede ahora alegar falta de agotamiento de la

vía gubernativa. Por último, las sanciones, como las infracciones a las cuales corresponden, deben estar previstas en ley anterior al hecho que las configura, por expresa disposición constitucional (art. 28). El contribuyente presentó su declaración de renta y patrimonio el 28 de abril de 1980. El Decreto 3803 de 1982, que invoca la delegada en favor del sostenimiento de la sanción por inexactitud en aquella, no podría aplicarse a menos que más fuera favorable, lo cual no es del caso. El artículo 27 de la Ley 52 de 1977 configuró así la inexactitud: "Constituye inexactitud la declaración de datos básicos falsos incompletos o inexistentes, o la omisión de los que debieron declararse. No se configura inexactitud cuando el menor impuesto que hubiera podido resultar se derive errores de apreciación ni de las diferencias de criterio entre las oficinas de impuestos y los contribuyentes, relativos a la interpretación del decreto aplicable siempre que los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos". El artículo 1° de la misma ley definió los datos básicos como "aquellos que conforman la declaración de los hechos generadores de la obligación de cada tributo y las informaciones necesarias para determinar correctamente las bases gravables y liquidar el impuesto correspondiente", o sea los que constituyen propiamente la denuncia de los hechos ocurridos respecto del contribuyente durante el ejercicio —ingresos, costos deducciones—, por ejemplo que inciden en la determinación de la base gravable. La ley no confunde la ocurrencia de los hechos con su demostración ni presume que son falsos cuando no se prueben los declarados. En la determinación de

tributos sólo son procedentes las presunciones establecidas por la ley, siempre que los hechos en que se funden estén debidamente probados. Las conductas sancionables no pueden presumirse en ningún campo del derecho. Para imponer sanción por inexactitud, la Administración debe demostrar que el declarante incurrió en maniobra fraudulenta que se le impute, probar que incurrió en falsedad u omisión de las cuales hubiera podido derivarse un impuesto inferior al que le corresponde. El incumplimiento de requisitos o la falta de pruebas que el contribuyente deba cumplir o aportar podrá ocasionar el desconocimiento de los factores a que se refieren, pero en ningún caso dará lugar a la sanción por inexactitud establecida en la ley para una infracción que sólo puede cometerse en la denuncia de los hechos generadores del impuesto. Al dejar sin efecto la sanción por inexactitud impuesta al demandante, el Tribunal obró conforme a derecho, toda vez que la Administración no demostró que los costos declarados fueran falsos, ni fue establecido así en el expediente. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, Falla: Confírmase la sentencia del Tribunal Administrativo del Huila, fechada el 25 de enero de 1986, por la cual decidió las pretensiones de la demanda del señor Fructuoso Figueroa Vargas, contra la determinación administrativa del impuesto de renta y complementarios a su cargo por el ejercicio fiscal de mil novecientos setenta y nueve (1979). Cópíese, notifíquese, cúmplase y devuélvase al Tribunal de origen.

(Se deja constancia que la anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha).

HERNAN GUILLERMO ALDANA DUQUE, PRESIDENTE; ENRIQUE LOW

MURTRA, JAIME ABELLA ZARATE, CARMELO MARTINEZ CONN.

JORGE A. TORRADO TORRADO, SECRETARIO