CE-SEC4-EXP1984-N9122

IMPUESTOS. - LIBROS DE CONTABILIDAD. - No ha exigido la ley que lleven contabilidad los socios de sociedades colectivas por sus participaciones pues es claro que la tarea de la sociedad es distinta a la del socio y que la sociedad tiene su propia personería, así exista solidaridad en las responsabilidades respecto de terceros de la sociedad y del socio. - EMPRESA DE TRANSPORTES Y PROPIETARIOS DE VEHICULOS. - La obligación de llevar la contabilidad es de la Empresa y no del propietario de la Empresa. - DUDAS A FAVOR DEL

CONTRIBUYENTE.

CONSEJO DE ESTADO. - Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta. - Bogotá, D. E., marzo veintitrés (23) de mil novecientos ochenta y cuatro (1984).

Consejero ponente: Doctor Enrique Low Murtra.

Referencia: Radicación 9122. Apelación de la sentencia del Tribunal de Santander sobre impuestos de renta por el año de 1974.

Demandante: Luis Asisclo González Rubio.

Se decide el recurso de apelación contra la sentencia del Tribunal Administrativo de Santander en el juicio de la referencia. El punto central y único de la contienda radica en la aplicación al actor, señor González Rubio, de una sanción por no llevar libros de contabilidad. A juicio de la administración el señor González Rubio debía llevar libros de contabilidad; al no hacerlo le aplicó la sanción pertinente. A juicio del demandante el señor González Rubio no es comerciante y por ello no está obligado a llevar libros de contabilidad. El tribunal consideró que el actor sí estaba obligado a llevar tales libros porque sí es comerciante, razón por la cual denegó las súplicas de la demanda.

La Sala al estudiar el asunto dividirá el análisis en cuatro aspectos: 1o. Las consideraciones de hecho 2o. Las consideraciones de derecho 3o. El concepto fiscal 4o. Las conclusiones Consideraciones de hecho: El señor Luis A. González Rubio es propietario de varios vehículos de transporte automotor registrados en la empresa "COPETRAN". A folios 12 y siguientes del cuaderno de antecedentes administrativos se tiene que entre la empresa COPETRAN y el señor González Rubio existen contratos de Asociación mediante los cuales el contratista (González) entrega en administración a la Cooperativa (COPETRAN) los buses de transporte de su propiedad. Esta por su parte entrega al propietario el 8% del producido bruto, pondrá en servicio el vehículo, suministrará el combustible, designará el conductor, recaudará el producto mensual del vehículo... en fin realiza el manejo de la operación comercial del transporte. Ciertamente que el contrato contiene una cláusula de solidaridad entre el contratista y la cooperativa en el cumplimiento de las obligaciones legales y contractuales originadas por la actividad del transporte.

Aspectos jurídicos: La ley tributario remite a la ley comercial la obligación de llevar libros de contabilidad.

El Código de Comercio por su parte impone la obligación de llevar la contabilidad a quienes tienen la calidad de comerciantes y éstas, a su vez, son "las personas que profesionalmente se ocupan en algunas de las actividades que la ley considera mercantiles, por sí o por interpuesta persona" (artículo 10 del Código de Comercio). Al hablar de actividades mercantiles el artículo 20 del Código de Comercio enuncia las empresas de transporte de personas o de cosas a título oneroso. . . Consideró el

tribunal que al referirse a propietarios de vehículos de transporte afiliados a cooperativas se aplicaría también la condición de comerciante. Al efecto, anotó que cabía diferenciar entre los contratos con control efectivo del vehículo por la empresa y contratos de vinculación sin dicho resultado. En este segundo caso se mantiene la calidad de comerciante y por ello mismo surgen para él todas las obligaciones mercantiles. Por su lado, el actor insiste que no puede aplicársela al propietario de un vehículo afiliado a una empresa cooperativa la condición de comerciante pues él propiamente no ejerce actos de comercio. He aquí lo más destacado de la sentencia del tribunal: "Si bien es cierto que por lo común los contratos de vinculación o afiliación se pactan en forma tal que el propietario se exonera de responsabilidad por los riesgos del transporte, en los demás términos señalados en el artículo 991 del Código de Comercio, no por ello desaparece el nexo económico determinante que existe entre la actividad transportadora final y el modo de vivir o profesión habitual del transportador propietario. "(. . .) En consecuencia, el Tribunal considera que en los casos, como el presente, en que el contribuyente denuncia en su patrimonio la titularidad de automotores aplicados a la industria del transporte y que de ellos deriva la mayor parte de los ingresos, debe calificarse como comerciante y exigírsela el cumplimiento de las obligaciones inherentes a esa calidad, e imponérsela las sanciones que las leyes fiscales establecen por la pretermisión de las dichas obligaciones, muy especialmente las de orden contable. "No obsta que el contribuyente no explote personalmente los vehículos, ni el tipo de

vinculación contractual que convenga con las empresas transportadoras propiamente dichas, por que de todas maneras su modo de vivir está íntimamente ligado al transporte, que es una actividad mercantil típica, y si no llegare a caber su comportamiento en la hipótesis del numeral 11 del tan citado artículo 20, no escapará a la genérica del numeral 19 del mismo dispositivo legal (Expediente 2705 sobre revisión de impuestos por el año gravable de 1975, Joselín Niño). "Las consideraciones expuestas conservan su vigencia para el caso sub-lite, por cuanto las normas jurídicas y las doctrinas que sirven de base a los razonamientos precedentes no han sufrido variación alguna; en consecuencia, la Sala comparte plenamente el criterio abonado por el Colaborador Fiscal en su concepto de fondo en el sentido de reconocer la calidad de comerciante del libelista y su respectivo corolario que se traduce en la denegación de las súplicas de la demanda".

Concepto fiscal: Para la señora fiscal sexto del Consejo de Estado las razones del tribunal son válidas.

Dijo así la señora fiscal: "Dichos vehículos están vinculados a 'COPETRAN' mediante contratos de asociación, según los cuales: 'El propietario del vehículo será solidariamente responsable con la Cooperativa en el cumplimiento de las obligaciones legales y contractuales originadas por la actividad del transporte'; 'La Cooperativa se compromete a... efectuar con la intervención del Contratista las reparaciones, acondicionamiento y mejoras indispensables para el mismo objeto (mantener en servicio regular y continuo el vehículo) y a crear la reserva de depreciación del vehículo. . ., ;'La Cooperativa con el

visto bueno del contratista designará el conductor encargado del manejo del vehículo. . .'; y 'La Cooperativa recaudará la totalidad de los productos del vehículo, y mensualmente rendirá cuenta detallada de ellos al Contratista, así como de los gastos de mantenimiento de aquél durante este lapso'. "Como 'COPETRAN' de conformidad con el numeral 11 del artículo 20 del Código de Comercio, es una empresa mercantil y el señor GONZALEZ RUBIO no le concedió a esta Corporación el control efectivo de sus vehículos, sino que se vinculó a ella para administrar conjuntamente con la misma COPETRAN las operaciones de transporte, compartiendo sus obligaciones y responsabilidades, sin desprenderse de la actividad transportadora, es evidente que el señor LUIS ASISCLO GONZALEZ desarrolló en 1974 actividades mercantiles. "De acuerdo a las rentas declaradas por el actor, éste ejerció profesionalmente en 1974 actividades mercantiles y este hecho lo constituyó en comerciante por mandato del artículo 10 del Código precitado, pues el ejercicio de la actividad transportadora por parte del demandante según su declaración de renta y los contratos de asociación mencionados antes, no puede calificarse de ocasional, porque fue permanente y fuente principalísima de sus ingresos. "Es más, conforme al artículo 991 del Código referido, el contribuyente no otorgó el control efectivo de sus vehículos y por el contrario se comprometió a responder solidariamente con COPETRAN 'del cumplimiento de las obligaciones legales y contractuales originadas por la actividad del transporte' y, por ende, quedó comprometido a responder por actividades mercantiles. "En tales circunstancias, esta agencia fiscal considera que debe confirmarse la

sentencia recurrida, la cual negó las súplicas de la demanda".

CONSIDERACIONES DE LA SALA: La Sala se aparta de los respetables criterios de la señora fiscal y del tribunal. La actividad transportadora la ejerce en el caso de autos la Cooperativa. El propietario del vehículo recibe el 8% de los ingresos brutos y aún cuando ejerce cierto control sobre las cuentas y cierta solidaridad por las obligaciones que adquiera la empresa, el hecho es que él delega todas las funciones de la operación del transporte a la empresa. Ella acoge las rutas, nombra y paga a los conductores, realiza el manejo cotidiano del transporte de personas y se guarda para sí y para la atención de los costos operacionales el 92% de los ingresos brutos.

A ello cabe añadir tres tipos de consideraciones:

1. Las normas que imponen obligaciones a los ciudadanos son de interpretación restrictiva. En principio los ciudadanos que no ocupan cargos en la administración pública sólo están obligados a aquellas cosas que la ley de manera expresa les ha señalado como deberes y obligaciones. No puede obligarse a alguien a que haga cosas que no le ha señalado la ley. El ciudadano no comerciante por ejemplo no está obligado a llevar libros de contabilidad, ni se le puede sancionar si no los lleva. El comerciante sí está obligado porque así lo dice la ley. Pero, el Código de Comercio al hablar de empresas mercantiles se limita a enunciar que la obligación es de la empresa y no del propietario de la empresa. La mercantil es la actividad del transporte no la propiedad de los vehículos. Gabino Pinzón, citado por el señor fiscal

del tribunal, distingue con razón actos de comercio principales y actos de comercio meramente secundarios. Sólo los primeros se pueden ejercer profesionalmente y a juicio de la Sala, este profesionalismo no se deriva de la mera propiedad de los vehículos.

2. Si duda hubiera sobre el punto, debe siempre absolverse la duda en favor del contribuyente. No puede sancionarse severamente a un ciudadano por no llevar libros de contabilidad cuando no es claro que tenga esa obligación. Existiendo la duda debe absolverse.

3. Finalmente es de destacar el sentido finalístico de las normas. Para qué se exige que un ciudadano que se limita a recibir un porcentaje de los ingresos de la empresa cooperativa lleve libros de contabilidad si las operaciones mercantiles quedan absolutamente claras en la contabilidad de la empresa. No es necesario, por lo menos desde el punto de vista tributario, llevar una contabilidad de simples y elementales participaciones. No ha exigido la ley que lleven contabilidad los socios de sociedades colectivas por sus participaciones pues es claro que la tarea de la sociedad es distinta a la del socio y que la sociedad tiene su propia personería, así exista solidaridad en las responsabilidades respecto de terceros de la sociedad y del socio. No encuentra la Sala razón para discriminar en contra de las cooperativas.

Deben pues prosperar las súplicas de la demanda. Como la única discrepancia con la liquidación oficial es la que surge de la sanción por libros, cabe fijar en $ 18.824 (DIECIOCHO MIL OCHOCIENTOS VEINTICUATRO PESOS) el impuesto a cargo del contribuyente. En consecuencia el Consejo de Estado por medio de la Sección Cuarta de su Sala de

lo Contencioso, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. Revócase la sentencia apelada.

2. Revísase la operación administrativa de liquidación del impuesto de renta y complementarios a cargo del señor LUIS ASISCLO GONZALEZ RUBIO con C.C. No. 2.044.024 por el año gravable de 1974.

3. Fíjase en DIECIOCHO MIL OCHOCIENTOS VEINTICUATRO PESOS ($ 18.824) el impuesto de renta y complementarios a cargo del señor González Rubio por el año gravable de 1974.

4. El contribuyente pagará al Tesoro Público la diferencia entre lo que aquí se fija y lo que por el mismo año gravable haya cancelado, más los intereses legales a que haya lugar.

Cópiese, publíquese, notifíquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia fue considerada y aprobada en la sesión de la fecha. Enrique Low Murtra, Carmelo Martínez Conn, Bernardo Ortiz Amaya, Gustavo Humberto Rodríguez. Jorge A. Torrado Torrado, Secretario.