CE-SEC4-EXP1987-N1029

IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS. JUGOS DE FRUTAS. SU INCLUSION COMO DECLARANTES BIMESTRALES DE DICHO IMPUESTO. Artículo 3º, Decreto 1204 de 1987 (NULIDAD). Consejo de Estado. - Sala de lo Contencioso Administrativo. - Sección Cuarta. - Bogotá, D. E., veinte de noviembre de mil novecientos ochenta y siete.

Consejero ponente: Doctor Hernán Guillermo Aldana Duque.

Proyectó: Doctor Gustavo Lora Cubillos.

Referencia: Expediente número 1029. Actor: Jugos Sabrosos Ltda.

Nulidad Resoluciones 0612 de noviembre 26 de 1982 y 000098 de julio 22 de 1983 de la Dirección General de Impuestos Nacionales. Fallo. Entra a decidir la Sala la demanda de nulidad instaurada por el apoderado judicial de Jugos Sabrosos Ltda. - Jugosa Ltda - Nit. 60.078.042 contra la Resolución 0612 de noviembre 26 de 1982, dictada por la Dirección General de Impuestos Nacional y la 000098 del 22 de julio de 1983, confirmatorio de la anterior por las cuales se excluyó a la mencionada sociedad del grupo de responsables del impuesto sobre las ventas que presentan declaración bimestralmente. Como restablecimiento de su derecho la demandante solicita que se declare que la empresa en su condición de productora de alimentos es responsable de ventas exentas y por lo tanto, se ordene su inclusión en la Resolución de la Dirección General de Impuestos en el Grupo de declarantes de ventas bimestral (fls. 1 / 4). En la demanda la actora señala como disposiciones transgredidas el

numeral 1 del artículo 8º del Decreto legislativo 1988 de 1974 en cuanto dispone que están exentos del impuesto, las ventas de artículos alimenticios no gravados específicamente y además, el artículo 3º del Decreto reglamentario 1204 de 1982 por no haberlas incluido la Dirección General de Impuestos en la lista de los responsables que deben declarar en forma bimestral. Desde otro punto de vista, el demandante considera que los actos acusados son violatorios también del artículo 2º, inciso segundo del Decreto 1988 de 1974, por cuanto califica de " primarios en estado natural" los artículos que elabora y vende la sociedad los cuales son el resultado de un proceso de elaboración, que no son la fruta misma ni su jugo, típico de una actividad secundaria de la economía. Finalmente estima que la Resolución 000098 de julio 22 de 1983 es violatoria del artículo 25, inciso Primero del Decreto 1988 de 1974 en razón de que la petición no fue de devolución alguna sino que se le incluyera dentro del grupo de declarantes bimestrales sobre las ventas en su condición de responsables de ventas exentas. El expediente original se incineró con motivo de los hechos ocurridos el 6 y 7 de noviembre de 1985 en el Palacio de Justicia de Bogotá, por lo cual hubo de procederse a su reconstrucción, surtida la cual, y oído el concepto del señor Fiscal Tercero del Consejo de Estado, no observando la Sala causal que pueda invalidar lo actuado, procede a proferir fallo de mérito.

Antecedentes: Teniendo en cuenta que la Dirección General de Impuestos Nacionales

no insertó a la sociedad en la Resolución número 179 de abril 28 de 1982 correspondiente a las declarantes bimestrales del impuesto sobre las ventas de la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá, con fundamento en el artículo 3º del Decreto 1204 de 1982 la demandante pidió su inclusión a lo cual la Dirección General de Impuestos no accedió aduciendo en la Resolución 0612 de noviembre 26 de 1982 que el funcionario comisionado, después de practicar una breve visita conceptúo desfavorablemente. Con motivo del recurso de reposición la Subdirección Jurídica, División de Recursos Tributarios, Sección de Recursos de Ventas e Indirectos, mediante Resolución 000098 de julio 22 de 1983 confirmó en todas sus partes la Resolución 0612 que negó a la sociedad Jugosa Ltda., su inclusión como declarante bimestral del impuesto sobre las ventas en la mencionada Resolución 179 de abril 28 de 1982, correspondiente a la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá. La negativa de la Subdirección Jurídica se fundamento en que si bien es cierto al e las frutas frescas son sometidas a un proceso cuya descripción otra en el informativo, cabe anotar que en él no se incluye la aplicación de técnicas tendientes a modificar la fruta en sus elementos esenciales con el fin de dar al consumo un preparado alimenticio al que se han agregado que de alguna manera incide otras sustancias naturales o artificiales que de alguna manera inciden en las características del bien inicial como; olor, saber, etc. Por el contrario, se observa que a través del procesamiento de la fruta se busca la conservación de ésta” (fls. 5 y 6).

Y a continuación agrega: "Alega el recurrente que el producto final debe considera cono exento, puesto que a través de todo el proceso ha sufrido modificaciones, tales como la adición de ácido ascórbico y el congelamiento y aporta, para probar su afirmación, las normas de ICONTEC donde se adicionar sustancias que modifiquen la naturaleza del jugo y que se permite el empleo del ácido ascórbico como antioxidante. Respecto al congelamiento se tiene en cuenta lo previsto en la Nomenclatura de Bruselas , donde se afirma que las frutas frescas refrigeradas se asimilan a las frutas frescas” . "En este orden de ideas se tiene que todas las etapas del proceso aplicado para la reproducción de jugos de frutas, por parte de la sociedad Jugosa Ltda., están encaminadas a la conservación de la fruta con sus características naturales, con lo cual nos encontramos frente a un bien no procesado primario excluido del gravamen, ubicado en la posición arancelaria 20.07 a) (Decreto 2810 de 1974)" (fl. 6).

Por último, la Resolución 612 en relación con el aspecto contable precisa que con ocasión de la reposición no fueron allegadas las pruebas tendientes a desvirtuar lo consignado por el Visitador, en el sentido de que la empresa no cumple lo preceptuado por el artículo 26 del Decreto legislativo 1988 de 1974, o sea que no lleva en forma debida la cuenta corriente del impuesto sobre las ventas.

Concepto del Ministerio Público: En primer termino, el señor Agente Fiscal señala que el centro de discrepancia entre la motivación principal del acto administrativo demandado y

el criterio del actor, es de carácter técnico - económico. Pues al paso que la Dirección de Impuestos Nacionales estima que la producción de jugos de frutas debe ser considerado como de tipo primario y, por tanto "no causante" del impuesto sobre las ventas, el demandante considera que tales jugos de frutas han de tenerse como un producto de tipo secundario o industrial, y más como se trata de un producto alimenticio, está exento de dicho tributo. Puntualiza, además, que esta diferenciación es necesario hacerla para efectos de su inclusión o no dentro de la Resolución de la Dirección de Impuestos Nacionales correspondiente al Grupo de declarantes bimestrales de responsables de ventas exentas con derecho a devoluciones o compensaciones conforme a lo preceptuado por Decreto 1204 de 1982. Anota también que como esta disposición distingue entre artículos o productos no causantes del impuesto y artículos o productos exentos del tributo, el asunto actualmente cobra máximo relieve, pues si bien es cierto que en el momento de la expedición del acto acusado (noviembre 26 de 1983) aún no estaba vigente el Decreto legislativo 3541 de 1983 (estatuto del Impuesto al Valor Agregado, IVA), el nuevo régimen del impuesto sobre las ventas hace igual clasificación de los jugos de frutas (incluidos los mostos de uvas) en estado natural (posición arancelario 20.07), tanto en el artículo 59 (Capítulo XV, bienes que no causan el impuesto) como en el articulo 62 (Capítulo XVI, bienes exentos) ocasionando de esta manera confusión mayúscula al

intérprete. Entre otras consideraciones a la norma de carácter superior que la actora estima quebrantada por el acto acusado, el señor Fiscal Tercero observa que las resoluciones cuya nulidad se impetra procedieron a decir que los jugos de frutas hay que considerarlos como bienes cuya venta no causa impuesto y no como bien exento del tributo de marras. Pero como el jugo de fruta es y puede considerarse como "un artículo alimenticio no gravado específicamente", porque no lo está, surge la duda planteada por el demandante en favor de lo último (fl. 28). Sin embargo, el concepto concluye expresando que en vista de que el acto administrativo demandado se basa en una norma que goza de la presunción de legalidad, vigente para su época, no han de prosperar las peticiones de la demanda.

Se considera: En cuanto al objeto de este proceso, la Sala estima que el punto por dilucidar es relativamente simple, pues para los efectos del impuesto sobre las ventas tanto el artículo 2º del Decreto 2803 de 1975 clasificaron los jugos de frutas, en estado natural en la posición arancelaria 20.07 no causa, igualmente bajo el mismo número del arancel aparecen también los jugos de frutas, con o sin adición de azúcar estado que no se encuentren en estado natural con la calificación “b) los demás ... EXENTOS”. En este orden de ideas había que precisar entonces, no tanto la diferencia y sus consecuencias, entre bienes que no causan, bienes exentos de impuestos, sino, si al clasificarlos, se decide si son bines muebles procesados o no, y si los primarios en estado natural

(frutas) que hayan sido sometidos a algún proceso elemental para su

conservación siguen siendo, después de este proceso, bienes primarios en estado natural, para transformarlos en "bien nuevo diferente”, aunque eventualmente similar. Al respecto conviene recordar que, en general, las actividades se clasifican en tres grandes sectores: Primario, secundario y terciario. Dentro del sector primario de la economía se encuentran entre otras, los cultivos de campo, uvas, nueces, semillas, viveros (excepto de especies forestales), hortalizas a granel, flores, cría de ganado, aves de corral, producción de leche, lana, pieles, huevos, etc. El sector secundario de la economía hace referencia a la industria. Con base en diversos documentos de las Nacionales Unidas (Clasificación Industrial Internacional Uniforme - CIIU2 - ) el DANE define la Industria manufacturera como la “transformación mecánica o química de sustancias de sustancias orgánicas e inorgánicas en productos nuevos, ya sea que el trabajo se efectúe con máquinas o a mano, en fábrica o a domicilio, que los productos se venden al por mayor o al por menor" La industria manufacturera, se la CIIU2 incluye la agrupación codificada con el número 311 que corresponde a fabricación de productos alimenticios. Y en el sector terciario se encuentra la actividad comercial o mercantil la cual se encarga principalmente del mercadeo, distribución y venta de los distintos bienes. Ahora bien, a pesar de que en la providencia recurrida la Dirección General de Impuestos sostiene que si bien es cierto que las frutas frescas son sometidas a un proceso cuya descripción obra en el informativo y cuyo único

objetivo es la simple conservación de estas, los documentos allegados al proceso reconstruido principalmente indican que el producto terminado sub examine es el resultado de un proceso complejo que conlleva la debida utilización de la técnica industrial que implica no sólo la selección, higienización y extracción de la materia prima (frutas frescas) sino la adición de ácido ascórbico y su congelamiento, del cual se obtiene un producto nuevo. Así, pues, los artículos que elabora y vende la sociedad actora en modo alguno, a juicio de la Sala, se podrían calificar de primarios en estado natural sometidas a un simple procesamiento de la fruta encaminado únicamente a su conservación, como prima facie lo hizo la Dirección de Impuestos, en la resolución demandada, sino que estos encuadran dentro del sector secundario de la economía de cuya transformación resulta un producto nuevo que no es precisamente la fruta misma. Por lo tanto con fundamento en lo anterior y para los fines previstos en el aparte a) del artículo 3º del Decreto 1204 de abril 23 de 1982, estima la Sala que habrá de dejarse sin efecto los actos administrativos demandados los cuales negaron a la actora la autorización para declarar bimestralmente y en su lugar, ordenar su inclusión como declarante bimestral el impuesto sobre las ventas en la Resolución número 179 del 28 de abril de 1982, correspondiente a la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia, y por autoridad de la ley, Falla: 1º. Declárase la nulidad de las Resoluciones 0612 de noviembre 26 de

1982 y 000098 del 22 de julio de 1983 expedidas por la Dirección General de Impuestos Nacionales. 2º. Como consecuencia de la anterior declaración se ordena incluir a sociedad Jugos Sabrosos Limitada "Jugosa Ltda.", Nit 60.078.042 como declarante bimestral del impuesto sobre las ventas en la Resolución número 179 del 28 de abril de 1982, correspondiente a la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá. 3º. Ejecutoriado el presente fallo envíense copias auténticas a la Dirección General de Impuestos Nacionales y a la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá para los fines legales consiguientes. Cópiese, publíquese, notifíquese y cúmplase. Se deja constancia que esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. Jaime Abella Zárate, Hernán Guillermo Aldana Duque, Consuelo Sarria Olcos, Carmelo Martínez Conn. Jorge A. Torrado, Secretario.