CE-SEC4-EXP1988-N0236

IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO. - Determinación de la base gravable. El gravamen de industria y comercio se debe determinar sobre el monto de las ventas brutas hechas por el establecimiento comercial e industrial dentro del territorio de su jurisdicción.

IMPUESTO A LA PRODUCCION PRIMARIA. Prohibición.

Subsiste la prohibición de gravar la producción primaria agrícola o ganadera, tal como quedó precisado en el artículo l? del Decreto reglamentario 84 de 1964. Consejo de Estado. - Sala de lo Contencioso Administrativo. - Sección Cuarta. - Bogotá, D. E., veintiuno de octubre de mil novecientos ochenta y ocho.

Consejero ponente: Doctor Jaime Abella Zárate.

Referencia: Expediente número 0236. Actor: Fábrica de Café La Bastilla S. A.

Impuestos (Industria y Comercio). Una vez reconstruido el expediente, corresponde decidir el recurso de apelación que el apoderado de Fábrica de Café La Bastilla S. A. de Medellín, interpuso contra la sentencia de 25 de agosto de 1984, dictada por el Tribunal Administrativo de Antioquia en el juicio de revisión de la operación administrativa de la liquidación del impuesto de industria y comercio fijado para el año de 1981 por el Municipio de Medellín y contenida en la Resolución número 046 de diciembre 4 de 1981, confirmada por la Junta de Hacienda en Acta de agosto 6 de 1982. El Tribunal denegó las peticiones de exoneración o, en subsidio, de modificación del impuesto que la demanda fundamentó, en resumen, en los siguientes aspectos:

a) Que el café no puede ser gravado con el impuesto de industria y comercio en virtud de la exención de toda clase de impuestos consagrada en el artículo 15 de la Ley 126 de 1931 y el artículo 5º del Decreto 2025 de 1933 y, b) Que el promedio mensual de ingresos brutos que sirvió de base a la liquidación oficial, no corresponde a la realidad porque se incluyeron ventas realizadas en otros municipios violando la competencia territorial del de Medellín. El señor apoderado de la empresa insiste en sus puntos de vista iniciales que el apoderado judicial del Municipio de Medellín refuta de manera enfática, también en resumen, así: Con base y transcripción de un fallo del Consejo de Estado (febrero 26 de 1970) y otro del Tribunal de Antioquia (noviembre 12 de 1982), considera que fue el propio legislador quien al dictar la Ley 29 de 1963, aclaró el sentido y alcance de las prohibiciones consagradas en las Leyes 26 de 1904 y 20 de 1946, diciendo que ellas se refieren a la producción primaria agrícola o ganadera y al tránsito de los productos alimenticios. En consecuencia, la norma aplicable es el artículo 3º de la Ley 29 de 1963, conforme a la cual la prohibición de gravar impuesta a los municipios, es sobre la producción primaria agrícola o ganadera y por tanto no cobija la actividad de la reclamante que consiste principalmente en la transformación industrial del café. Y, en cuanto a la inclusión de las ventas en otros municipios en la base gravable, comienza primero por afirmar que no cabe duda alguna sobre la calidad de contribuyente en su condición de persona jurídica que desarrolla una actividad

industrial consistente en la elaboración y venta de café tostado y molido, actividad para la cual el Municipio de Medellín adoptó como base el promedio mensual de ingresos mercantiles en moneda legal, así como otros municipios han tomado como medida los kilovatios consumidos y en otros los arrendamientos percibidos y además se apoya en la solución que el mismo Tribunal de Antioquia dio el 20 de febrero de 1981 al juicio de Gaseosas Posada Tobón S. A. (que a su turno se basó en la de octubre 15 de 1980, Cementos El Cairo) en la cual se afirmó que el citado impuesto se orienta no hacia lo que se produzca o venda, sino a la existencia misma de la fábrica o local, o sea, su presencia dentro del territorio de la municipalidad y partiendo de esa premisa el promedio mensual de las ventas brutas es la regla para tasar el impuesto. En sentido similar y con petición de que la sentencia sea confirmada, el señor Fiscal Tercero ante esta Corporación coincide en mucho con los anteriores planteamientos. En cuanto al primer aspecto también concluye que como se trata de una industria manufacturera, no cabe ubicarla dentro del privilegio que la Ley 126 de 1931 le dio a la producción del café. En cuanto al segundo aspecto, luego de deslindar la naturaleza del gravamen, precisa que: "El hecho gravado viene a ser la actividad industrial y comercial misma. Y el elemento que sea usado para determinar el quantum del tributo en cada caso determinado o concreto, dependerá de lo que el acuerdo municipal respectivo haya dispuesto. En el caso del Municipio de Medellín, los Acuerdos 17 de 1971 y 22 de

1980, precisan que ese elemento o factor determinante consiste 'en el promedio mensual de ingresos brutos del año inmediatamente anterior expresados en moneda nacional y obtenidos por las personas y sociedades de hecho indicados en el artículo anterior, con exclusión de: Devoluciones - ingresos provenientes de venta de activos fijos y de exportaciones, recaudo de impuestos de aquellos productos cuyo precio está regulado por el Estado y percepción de subsidio'. "Como se ve, la norma municipal no excluye los ingresos brutos por ventas efectuadas fuera de Medellín, si bien hubiera podido hacerlo como sucede en otros distritos municipales. Es más, habría podido tomar otro factor o elemento o rubro para determinar el monto del tributo. Pero no lo hizo así, sino que, partiendo de la amplia facultad que le otorgan las Leyes 97 de 1913 y 84 de 1915, lo mismo que la Ley 29 de 1963, lo hizo de diversa manera, sin que por ello pueda decirse que haya violación de disposición legal de orden jerárquico superior".

Para resolver se considera: 1º. Prohibiciones a los Municipios para gravar con el Impuesto de Industria y

Comercio. De acuerdo con reiterada jurisprudencia de la Sala no es aceptable la petición de exoneración total de Impuesto de Industria y Comercio a la empresa demandante con base en la prohibición de gravar el café con impuesto de consumo, de tránsito u otros que dificulten la ampliación de su consumo o comercio en el país establecida por el artículo 59 de la Ley 126 de 1931. La Ley 29 de 1963 al tiempo que derogó "exenciones" y estableció que en el futuro solamente podría decretarlas los mismos municipios, dejó subsistentes

solamente las "prohibiciones" que consagran las Leyes 26 de 1904 y 20 de 1946, de lo cual fácilmente se deduce que la prohibición consagrada en la Ley 126 de 1931, quedó sin efectos con relación al Impuesto de Industria y Comercio. De las prohibiciones que subsistieron se destaca la de gravar "la producción primaria, agrícola o ganadera" tal como quedó precisado en el artículo 1° del Decreto reglamentario 84 de 1964. Entendida la producción primaria como aquella que no es objeto de ningún proceso de elaboración o transformación, obviamente no cobija a la actividad desarrollada por la demandante que es industrial en el sentido de que implica elaboración de un proceso fabril para obtener el café molido. La jurisprudencia que respalda esta decisión es muy amplia y basta recordar la sentencia de 10 de abril de 1.967 (Ponente doctor Alfonso Meluk) que declaró la legalidad del Decreto reglamentario 84 de 1964 y la de Sala Plena de mayo 24 de 1983 (Expediente 10906) que resolvió considerar suprimida la prohibición respecto a "artículos de primera necesidad" contenida en la Ley 20 de 1946, providencia con la cual quedó sentado por la Corporación el criterio mencionado sobre alcances de la Ley 29 de 1963. 2° El tema del cómputo de las ventas efectuadas en otros municipios dentro de la base tomada para el cálculo del gravamen ha sido objeto de agitada controversia como lo demuestran los juiciosos estudios de los señores representantes del sector oficial y del Ministerio Público.

En la más reciente jurisprudencia sobre este particular esta Sección, con ponencia de la Consejera Consuelo Sarria Olcos (Expediente número 0163 Cementos El Cairo S. A.) expresó en la sentencia de 11 de marzo de 1988, lo siguiente: "No escapa a la Sala que el concepto de ventas brutas, se adopta en dicho acuerdo, como un criterio para precisar el quantum del gravamen y no es el hecho generador del mismo, pero ello no implica el que la reglamentación que así lo establece, pueda tener vigencia y aplicación más allá del ámbito de competencia de la autoridad que la expide". Lo anterior es reiteración del criterio adoptado por la misma Sección en fallo de 5 de junio de 1987 con ponencia del Consejero Hernán Guillermo Aldana Duque (Expediente 0129, Cementos El Cairo S. A.) , en el cual se dijo: "La Sala considera que el gravamen de industria y comercio se debe determinar sobre el monto de las ventas brutas hechas por el establecimiento comercial e industrial dentro del territorio de su jurisdicción, pues la actividad de ventas verificada fuera de él no podría ser materia de la decisión administrativa que se extendería, en caso contrario, a un territorio dentro del cual carece de competencia. "La solución propuesta implica el riesgo de que cuando las ventas se realicen fuera del territorio municipal donde funciona el comercio, industria o actividad objeto del gravamen la tributación podría no gravarse; pero estaría sujeta la acción de comercio a la imposición en otra área territorial donde la operación de enajenación se verifique. "La sola existencia de un comercio o de una industria no podría por sí sola ser

objeto de gravamen separadamente del desarrollo o ejecución de la actividad que les es propio. No puede haber impuesto sin un ingreso que lo justifique, pues los contribuyentes estarían tributando sobre eventuales faltas de ingreso o sobre pérdidas, lo cual es contrario a la equidad tributaria y al principio de cada cual según sus capacidades". Cierto es que el artículo 29 del Acuerdo 22 de 1980 del Concejo Municipal de Medellín establece el gravamen a "las actividades industriales, comerciales o de servicios que ejerzan en su territorio" (hecho gravado), motivado en el "empleo o utilización del equipamiento e infraestructura municipales" (causa) y que conforme al artículo 22, la base sobre la cual se liquida está constituida por el promedio de ingresos brutos mercantiles que realicen los establecimientos durante el respectivo año y que el parágrafo del mismo artículo precisa el concepto de "ingresos brutos" como el proveniente del valor total de las ventas realizadas. Y cierto es también que donde la ley no distingue, no le es permitido hacerlo al intérprete; pero no es menos cierto y este es el enfoque que se ha menospreciado, que en la interpretación de las normas reguladores de este impuesto no debe olvidarse que los límites de su aplicación y sus alcances están circunscritos física y jurídicamente a los límites territoriales del Municipio, sin que ni por aplicación directa ni por interpretación amplia pueda extenderse a otras áreas municipales. Todo lo dicho en los respectivos acuerdos municipales debe entenderse circunscrito al área de su competencia y este criterio comienza por predicarse de la realización del "hecho agravado", o sea, el “ejercicio de una actividad industrial,

comercial o de servicios"; en la generalidad de los casos resulta fácil establecer este hecho pues se demuestra básicamente con la apertura de un establecimiento comercial entendido éste como el conjunto de bienes organizados por el empresario para realizar los fines de la empresa que no son otros que la producción, transformación, circulación, administración o custodia de bienes o la prestación de servicios. Pero tal criterio no sólo debe aplicarse con relación al "hecho gravado", sino también a la base gravada cuando como en el caso de las "ventas”, resulta en una íntima conexión con el hecho gravado. De ahí que la Sala haya aceptado que de la base gravable del industrial, conformada en principio por el total de sus ventas, se puede descontar el valor de aquéllas operaciones realizadas directamente, por ella misma, en otros municipios. Y esta interpretación resulta armónica puesto que en aquellos otros municipios, en donde no posee instalaciones fabriles, pueden cobrar el impuesto causado en el ejercicio de la actividad comercial y de hecho lo cobran. De no aceptar el descuento de las ventas realizadas en otros municipios se presenta, no una doble imposición por falta de la identidad de sujeto activo, pero sí una multiplicidad de impuestos sobre la misma base con evidente injusticia. No obstante las deficiencias propias de los expedientes que fueron destruidos en la tragedia del Palacio de Justicia en noviembre de 1985, puede establecerse que a la empresa reclamante las oficinas de Impuestos Municipales de Medellín le establecieron (Resolución 046 de diciembre 4 de 1981) como ventas básicas para calcular el promedio mensual, el gran total de ventas en todo el país por valor de $326.756.797.00 (promedio: $27.229.733.00) y que estaba conformado según

certificado de Contador Público, así: Producido y vendido en Medellín $ 139.566.756 Producido en Medellín y vendido en otros Municipios de Antioquia $ 107.422.627 Producido y vendido en Bogotá $ 79.767.414

Total: $ 326.756.797

Mediante pruebas consistentes en certificaciones de los respectivos Revisores Fiscales (que a su turno hicieron referencia a otros documentos - fls. 92 y 93 - ), se estableció que la Industria Colombiana de Café S. A. produjo en su fábrica de Bogotá para la reclamante - Fábrica de Café La Bastilla S. A. - , café granulado que fue vendido y entregado a Industria Colombiana de Chocolates S. A. (distribuidor) por el citado valor de $ 79.767.414.00 y que se computó en la declaración de ésta para pagar el impuesto en Bogotá de esta última compañía, con todo lo cual, para la Sala, queda demostrado que dicho valor no podía formar parte de la base gravada como producción y venta de la fábrica de Medellín y por tanto fue ilegalmente computada. En cuanto a la cifra de ventas en otros municipios de Antioquia no hay ninguna otra prueba que complemente la del señor Revisor Fiscal, ni del tratamiento en otros municipios, lo que impide adoptar una solución igual. En consecuencia, accede la Sección a practicar una nueva liquidación por el período fiscal de 1981, con base en las ventas de 1980, deducidas las correspondientes a Bogotá, así: Ventas totales $ 326.756.797 - Producción y venta

en Bogotá - $ 79.767.414 $ 246.989.383 / 12 =promedio $20.582.449 X 2.4 por mil $ 49.398 gravamen mensual En mérito de lo expuesto, el. Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, Falla: 1° Revócase la sentencia de agosto 25 de 1984, dictada por el Tribunal Administrativo de Antioquia (Acta número 30). 2° Modifícase la liquidación del Impuesto de Industria y Comercio fijada por el Municipio de Medellín por al año gravable de mil novecientos ochenta y uno (1981) a la Fábrica de Café La Bastilla S. A., con NIT. 90.901.446. 3° Fíjase en la cantidad de cuarenta y nueve mil trescientos noventa y ocho - $ 49.398.00 - mensuales, el valor del mismo impuesto que le corresponde pagar por el citado ejercicio de 1981. 4° Mediante los trámites administrativos de rigor y las pruebas que sean del caso, el Departamento de Impuestos Municipales de Medellín, devolverá o compensará a la sociedad anteriormente citada el exceso de impuestos que haya pagado con relación a la liquidación aquí practicada. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. (Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha). Consuelo Sarria Olcos, Presidente; Jaime Abella Zárate, José Ignacio Narváez García, Carmelo Martínez Conn. Jorge A. Torrado T., Secretario.