CE-SEC4-EXP1988-N1244

IMPUESTO DE AVISOS Y TABLEROS. - Liquidación y cobro. A partir de la vigencia de la Ley 75 de 1986, que adicionó los artículos 37 de la Ley 14 de 1983 y 200 del Decreto 1333 de 1986, se produjo el fenómeno jurídico de la purga de ilegalidad y por tal razón no es procedente anular el artículo 106 del Acuerdo 21 de 1983 del Concejo Distrital de Bogotá. Consejo de Estado. - Sala de lo Contencioso Administrativo. - Sección Cuarta. - Bogotá, D. E., veintidós de abril de mil novecientos ochenta y ocho.

Consejero ponente: Doctor Carmelo Martínez Conn.

Proyectó: Doctor José Antonio Castellanos Poveda.

Referencia: Expediente número 1244. Asuntos Municipales. Actor: Asociación Bancaria contra La Nación. Apelación sentencia de abril 8 de 1986, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, en juicio de nulidad y suspensión provisional del artículo 106 del Acuerdo número 21 de 1983, expedido por el Concejo Distrital de Bogotá. Fallo.

Se decide el recurso de apelación interpuesto contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca el 8 de abril de 1986, que declaró nulo el artículo 106 del Acuerdo número 21 de 1983, emanado del Concejo del Distrito Especial de Bogotá. La apoderada del Distrito Especial de Bogotá, mediante memorial visible a folio 227 del expediente interpuso recurso de apelación contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca el 8 de abril de 1986, que declaró la

nulidad del artículo 106 del Acuerdo número 21 emanado del Concejo del Distrito Especial de Bogotá, en cuanto impone a las entidades del sector financiero la obligación de. pagar el impuesto de avisos y tableros.

Antecedentes: En memoriales visibles a folios 47 a 70 (demanda), 98 a 109 (alegato de conclusión), 134 a 140 (resumen de la audiencia) y 259 a 273 (alegato de segunda instancia), el apoderado de la Asociación Bancaria y demandante, pide la nulidad del articulo 106 del Acuerdo número 21 de 1983, dictado en uso de las facultades constitucionales y legales y en especial de las que le confiere la Ley 97 de 1913, la Ley 14 de 1983, y el artículo 13 del Decreto 3133 de 1968, por el Concejo del

Distrito Especial de Bogotá. Sostiene la parte actora, como cuestión previa e incidental a la petición de nulidad y de conformación de la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, que el sector financiero ha sido colocado en situación de privilegio en materia del impuesto de industria y comercio. Afirma (fls. 261 y ss.) que la Ley 14 de 1983, regula en el capítulo II el régimen general del impuesto de industria y comercio (arts. 32 a 40), allí se señalan los sujetos pasivos del gravamen, los hechos y bases imponibles, tarifas y se define cada una de las actividades sometidas a dicho impuesto. Que el capítulo III, destaca las normas que someten a las entidades del sector

financiero al impuesto de industria y comercio, las que regulan la base gravable, las tarifas del impuesto y las que conservan o mantienen el gravamen adicional a las entidades financieras, que no rige para ningún otro contribuyente de este impuesto. Afirma que en ninguna de las disposiciones del capítulo III, se establece que las entidades del sector financiero quedan sometidas al impuesto de avisos y tableros. Dice que el capítulo II establece un régimen general para las diferentes actividades industriales, comerciales y de servicios y en el capítulo III "un régimen especial y específico para el sector financiero". Hace hincapié el actor en la interpretación que debe dársele al artículo 41 de la Ley 14 de 1983 "según el cual las entidades financieras son sujetos del impuesto de industria y comercio 'de acuerdo con lo prescrito por esta ley"' (Subraya del actor). Se pregunta el actor si la expresión subrayada debe entenderse como referencia "a toda la ley y, en ella, a los demás capítulos de la misma o, por el contrario, la misma frase sólo está aludiendo al Capítulo III de la Ley 14". Igualmente expresa: "¿Es el régimen general y común de toda la ley el que también debe aplicarse el sector financiero? ¿o a este sector financiero solamente se le aplica el régimen especial y específico del nombrado Capítulo III?". Para dilucidar su propia duda el demandante afirma que se puede aplicar al principio de la aplicación preferencial de las normas especiales sobre las disposiciones generales (art. 5?, Ley 57 de 1887; art. 10 del C. C.). Luego de un

estudio y recuento histórico de la Ley 14 de 1983 concluye que por haberle dedicado dicha ley un capítulo especial, el tercero, al sector financiero, no está sometido dicho sector ni las entidades que lo confirman, al impuesto complementario de avisos y tableros. Agrega que los antecedentes de la Ley 14 de 1983 (Decreto 3816 de 1982 y 393 de 1983), no se gravaba con impuesto de avisos y tableros al sector financiero y que de conformidad con la exposición de motivos y los distintos debates tanto en la Cámara como en el Senado, se respetó el articulado de los Decretos citados, tal como aparece en los Anales de 11 de mayo de 1983 (ponencia para primer debate en la Cámara de Representantes). Así mismo en la ponencia para segundo debate en la misma Corporación se dijo: "El proyecto presentado por el Gobierno nacional reúne el articulado de los Decretos números ... 3815, 3816 de 1982 y... 393, 394 de 1983 (Ver anales de 16 de junio de 1983, pág. 774, fl. 3 vto.)". Igual ocurre con los debates en el Senado de la República (ver fls. 267 y 268). Sostiene, al referirse a los debates y a las conclusiones consignadas en tales documentos, que: "Los nombrados documentos públicos comprueben también, plenamente, que la expresión 'de acuerdo con los prescritos por esta ley' (art. 41, Ley 14), era reproducción de la frase 'de acuerdo con lo prescrito en este Decreto' (art. 1º , Decreto 3816), y por lo mismo, que dicha expresión se refería únicamente

al régimen especial contenido en el capítulo III de la Ley 14 de 1983". "Y el capítulo III de dicha Ley 14 no somete a las entidades del sector financiero al impuesto de avisos y tableros". Concluye argumentando que existiendo para el sector financiero un régimen especial sobre el impuesto de industria y comercio (capítulo III de la Ley 14 de 1983) en el que no se incluye el impuesto de avisos y tableros, es este régimen de preferencial aplicación el que debe tenerse en cuenta y no aplicarle a dicho sector el impuesto complementario de avisos y tableros. En sus diversos alegatos la demanda expresa que el artículo 106 del Acuerdo 21 de 1983 viola las siguientes disposiciones superiores: Ley 105 de 1927, artículo 29 en concordancia con el artículo 1º del Decreto legislativo 58 de 1955; Ley 14 de 1983, articulo 41 en concordancia con los artículos 2º y 20 de la Constitución Nacional; el artículo 5º de la Ley 57 de 1887, artículo 10 del Código Civil; artículo 13, ordinal 2º del Decreto - ley 3133 de 1968 en concordancia con el ordinal 2º del artículo 197 de la Constitución Nacional. La Fiscalía Sexta de la Corporación en su concepto de fondo solicita se revoque la sentencia apelada. Dijo el Ministerio Público: "El Distrito Especial de Bogotá por intermedio de su representante judicial interpuso recurso de apelación contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca en el proceso de la referencia. Surtido el trámite propio de segunda instancia, corresponde al Ministerio Público emitir su concepto". "La demanda".

"El abogado Francisco Eladio Gómez Mejía en nombre propio y como apoderado de la Asociación Bancaria, pide se declare la nulidad del artículo 106 del Acuerdo 21 de 1983 expedido por el Concejo del Distrito Especial de Bogotá, en cuanto el mismo impone a las entidades del sector financiero, la obligación de pagar el impuesto de avisos y tableros consagrado en el artículo 25 de tal Acuerdo". "Disposiciones violadas y concepto de la violación". "Aduce el demandante que el artículo 106 del Acuerdo 21 de 1983 es violatorio del artículo 29 de la Ley 105 de 1927 en concordancia con el artículo 1º del Decreto legislativo 58 de 1955; del artículo 41 de la Ley 14 de 1983 en concordancia con los artículos 2º y 20 de la Constitución Nacional; del artículo 5o de la Ley 57 de 1887 - art. 10 del C. C. - ; y del artículo 13, ordinal 2º del Decreto - ley 3133 de 1968 en concordancia con el artículo 197, ordinal 2º de la Constitución". "Sostiene el libelista que por virtud de los artículos 29 de la Ley 105 de 1927 y 1º del Decreto 58 de 1955 el sector financiero solamente puede ser gravado por los municipios con el impuesto de industria y comercio y que su régimen es el contenido en el Capítulo III de la Ley 14 de 1983, en el cual nada se dijo del impuesto de avisos y tableros con el que, por virtud de la norma acusada, aparece gravado". "Agrega que el Cabildo aplicó el sector en mención el régimen general del

impuesto de industria y comercio, desconociendo el régimen especial que en forma imperativa establece la tarifa que deben pagar las entidades financieras y, finalmente, afirma que el Concejo excedió sus atribuciones al votar el impuesto que nos ocupa, contrariando normas superiores". “'La sentencia". "El Tribunal Administrativo de Cundinamarca accedió a la pretensión de la demanda,. luego de concluir en un prolijo estudio que se está en presencia de un impuesto con tratamiento legal diferente, uno para las actividades comerciales, industriales y de servicios y otro para el sector financiero y que como respecto a este último no se contempla el impuesto de avisos y tableros, la disposición distrital no podía imponerlo". "La apelación". "El recurrente manifiesta su inconformidad con la sentencia apelada, argumentando que si bien el impuesto de avisos Y tableros antes de la Ley 14 de 1983 era diferente al de industria y comercio y tenía autonomía propia, con la Ley 14 se convirtió en un complemento de éste y que si el impuesto de industria y comercio grava todas las actividades comerciales, industriales y de servicios, sin importar los sujetos, es obvio que a todos ellos obliga el complemento. Dice que el argumento de que el sector financiero se rige por un capítulo especial de la ley, es equivocado, porque el único tratamiento especial que éste tiene en la Ley 14, hace referencia a la base impositiva para la cuantificación del gravamen y discrepa del Tribunal en cuanto a que las entidades financieras son sujetos del impuesto de industria y comercio, no por ejercer actividades comerciales, industriales o de servicios, sino por el hecho de pertenecer al sector financiero, arguyendo que no

hay duda de que su actividad es comercial pues sus ingresos operacionales corresponden según la legislación comercial, a actos de comercio". "Consideraciones de la Fiscalía". "La Fiscalía considera que para determinar si los cargos que el demandante hace a la norma acusada, tienen fundamento, basta con despejar un interrogante: ¿La Ley 14 de 1983 sometió al impuesto de avisos y tableros a las entidades pertinentes al sector financiero? Si la respuesta es afirmativa, el Concejo de Bogotá interpretó correctamente la ley y no violó las disposiciones legales y constitucionales invocadas por el actor, pero si es negativa, la transgresión será evidente". "El Tribunal llega a la conclusión negativa partiendo en nuestro sentir, y de una premisa equivocada. Aduce la Corporación que uno es el impuesto de industria y comercio que grava las actividades comerciales, industriales y de servicio, y otro el que grava las entidades financieras que son sujeto de dicho impuesto 'per se', es decir, por el solo hecho de pertenecer al sector. Razona entonces que si la Ley 14 de 1983 hizo recaer el impuesto de avisos y tableros sólo cuando se ejecuten actividades comerciales, industriales y de servicios, éste no puede ser aplicable a las entidades financieras que independientemente de sus actividades, son gravadas por el solo hecho de pertenecer a tal sector". "Concluye así el Tribunal: "En resumen, tenemos que, si a lo anteriormente expuesto le agregamos las diferencias que en su oportunidad se trazaron entre el impuesto de industria y comercio en general - en el cual se incluye el de avisos y tableros - y el impuesto de industria y comercio en el sector financiero, no queda la menor duda

de que, por sus características diferentes y el tratamiento separado dado por la ley, se está en presencia de un impuesto con tratamiento legal diferente, uno para las actividades industriales, comerciales y de servicios, y, otro para el sector financiero; por lo tanto no permite que el impuesto de avisos y tableros le sea aplicable al sector financiero, por no contemplarlo". "Para la Fiscalía es indudable que no se trata de dos impuestos de industria y comercio diferentes, y no siquiera de dos modalidades del impuesto. El impuesto es uno y la materia o hecho imponible es idéntico tanto para el común de los contribuyentes, como para los pertenecientes al sector financiero: Las actividades industriales, comerciales y de servicio". "Desde antes de la expedición de la Ley 14 de 1983 y ahora con mayor razón, ha sostenido la doctrina y la jurisprudencia que la materia o hecho imponible del impuesto de industria y comercio es la actividad, ya sea industrial, comercial o de servicio y que su verificación imputable a determinado sujeto, es lo que causa el nacimiento de la obligación. De manera que no es la naturaleza del sujeto pasivo lo que grava la ley en el caso de las entidades financieras, sino Inactividad de servicio de intermediación financiera que estos desarrollan y que, al tenor del artículo 32 de la Ley 14 de 1983, constituye materia imponible". "No puede afirmarse por consiguiente, sin caer en un sofisma de distracción, que los Capítulos II y III de la Ley 14 de 1983 se ocupen de materias diferentes y que las disposiciones del primero solamente sean aplicables a quienes desarrollen actividades industriales, comerciales y de servicio, no al sector financiero que se

rige exclusivamente por el Capítulo III". "Ciertamente la Ley 14 de 1983 dio un tratamiento especial al sector financiero, pero ese tratamiento especial sólo se reduce a dos elementos: La base imponible y la tarifa, lo cual es explicable si tenemos en cuenta que la base imponible del impuesto está configurada por los ingresos brutos obtenidos por la respectiva actividad y en el sector financiero no todos los ingresos son retributivos de servicios, sino sólo los que la misma ley llamó ingresos operacionales. De estos dos elementos se ocupa el Capítulo III sin mencionar la materia imponible, razón suficiente para afirmar que no es éste un estatuto independiente, pues sabido es que si no hay hecho imponible no existe base gravable". "Debemos concluir entonces, que los Capítulos II y III de la Ley 14 de 1983 se refieren a un mismo impuesto, y que las disposiciones del II como normas generales que son, son aplicables a los sujetos a que se refiere el III, claro está en aquello en que no se haya exceptuado expresamente o estipulado regulación especial en contrario". "Por otra parte, en relación con el impuesto de avisos y tableros, son entrar a analizar si a partir de la expedición de la Ley 14 de 1983 únicamente son sujetos potenciales del impuesto los que desarrollan actividades comerciales, industriales y de servicio, tema que no tiene interés jurídico en el caso que nos ocupa, lo cierto es que el artículo 37 de la ley al disponer que en adelante se 'liquidará' y 'cobrará' a todas las actividades comerciales industriales y de servicio, constituyó en sujeto pasivo del impuesto a los sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio y al

ordenar que se cobre como complemento, convirtió el tributo en complementario de éste". "En este orden de ideas, si son sujetos del impuesto de avisos y tableros quienes desarrollen actividades industriales, comerciales y de servicio y las entidades financieras desarrollan actividades de servicio y, por otra parte, el impuesto de avisos y tableros es complementario del tributo de industria y comercio y también las entidades financieras se encuentran sometidas a este gravamen, para la Fiscalía es evidente que el sector financiero está sometido por la ley tanto al impuesto de industria y comercio como a su complementario de avisos y tableros". "Por las consideraciones expuestas, la Fiscalía identificándose con los argumentos de los dos importantes salvamentos de voto de las Magistradas De la Lombana de Magyaroff y Salgado de Gutiérrez, conceptúa que el artículo 21 de 1983, en cuanto impone a las entidades del sector financiero la obligación de pagar el impuesto de avisos y tableros consagrado en el artículo 25 del mismo Acuerdo, no es violatorio de la Ley 14 de 1983 y por consiguiente no contraría las disposiciones legales y constitucionales invocadas por el demandante". "Solicita la Fiscalía por tanto, a la honorable Sala, revoque la sentencia apelada y en su lugar deniegue las súplicas de la demanda".

Consideraciones de la Sala: El Tribunal Administrativo de Cundinamarca apoyó su sentencia por la cual declaró la nulidad del artículo 106 del Acuerdo número 21 de 1983, entre otras, en las consideraciones siguientes: "En resumen, tenemos que, si a lo anteriormente expuesto le agregamos las

diferencias que en su oportunidad se trazaron entre el impuesto de industria y comercio en general - en el cual se incluye el de avisos y tableros - y el impuesto de industria y comercio en el sector financiero, no queda la menor duda que, por sus características diferentes y el tratamiento separado dado por la ley, se está en presencia de un impuesto con tratamiento legal diferente, uno para las actividades industriales, comerciales y de servicio, y, otro para el sector financiero; por lo tanto, no permite que el impuesto de avisos y tableros le sea aplicable al sector financiero por no contemplarlo" (fls. 199 y 200 del expediente). El aparte transcrito de la sentencia apelada permite concluir que el Tribunal consideró en forma errada la coexistencia de dos clases de impuesto de industria y comercio: Uno Para quienes desarrollan actividades comerciales, industriales o de servicios, y otra especial, por tener capítulo separado en el texto de la Ley 14 de

1983. A la primera la denomina o cataloga como forma general y a la contenida en el Capítulo III de la ley, la califica como preferencial. Este impuesto lo considera especial por afectar a las entidades del sector financiero.

Observa la Sala que la cuestión fue decidida por el Congreso Nacional en el artículo 78 de la Ley 75 de 1986, publicada en el Diario Oficial número 37742 de 24 de diciembre de ese año, en el cual dice: "Adiciónase los artículos 37 de la Ley 14 de 1983 y 200 del Decreto 1333 de 1986, en el sentido de que al sector financiero al cual hace referencia los artículos 41 y 48 de la Ley 14 de 1983, también se liquidará y cobrará el impuesto de avisos y tableros autorizado por las Leyes 97 de

1913 y 84 de 1915". La norma anterior la interpreta la Sala en el sentido de que no se trata ciertamente de una norma que aclara el sentido de otra, porque no lo dice, sino de una reforma o adición al artículo 37 de la Ley 14 de 1983, y al artículo 200 del Decreto 1333 de 1986. Así las cosas, el impuesto de avisos y tableros a los Bancos y demás instituciones financieras, sólo se cobrará a partir de la vigencia de la Ley 75 de 1986. La Sala estima que este Acuerdo no tenía respaldo legal entre la fecha de su promulgación y la de vigencia de la Ley 75 de 1986, y que a partir de esta fecha se produjo el fenómeno jurídico de purga de ilegalidad y por tal razón no es procedente anular el artículo 106 del Acuerdo 21 de 1983 del Concejo Distrital de Bogotá. En consideración a lo anterior, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, de acuerdo con el concepto Fiscal administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, Falla: Revócase la sentencia apelada y deniéganse las súplicas de la demanda. El impuesto de avisos y tableros sólo se cobrará a los Bancos y entidades del sector financiero a partir de la promulgación de la Ley 75 de 1986. Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en la sesión de la fecha. Cópiese, notifíquese, comuníquese y cúmplase. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Consuelo Sarria Olcos, Presidente de la Sala; Carmelo Martínez Conn, Jaime Abella Zárate, Hernán Guillermo Aldana Duque. Jorge A. Torrado Torrado, Secretario.