CE-SEC4-EXP1988-N1280

DIRECCION GENERAL DE IMPUESTOS. - Procedimiento gubernativo. Es improcedente el recurso de reposición que consagró el literal b) del artículo 42 del Decreto 1651 de 1961, en este procedimiento gubernativo. REITERACION JURISPRUDENCIAL contenida en proveído de 27 de noviembre de 1987. Expediente 706. Consejo de Estado. - Sala de lo Contencioso Administrativo. - Sección Cuarta. - Bogotá, D. E., dieciséis de septiembre de mil novecientos ochenta y ocho.

Consejero ponente: Doctor Jaime Abella Zárate.

Referencia: Expediente número 1280. Actor: Parker Drilling Company S. A.

Impuestos. En apelación contra la sentencia del Tribunal Administrativo de Cundinamarca de noviembre 12 de 1983, complementada por la de febrero 7 de 1984, que falló la demanda de la sociedad Parker Drilling Company S. A., relativa a la determinación del impuesto sobre la renta a su cargo por el ejercicio de 1974, el apoderado de la actora solicita que se modifique la providencia, en el sentido de aceptar las siguientes partidas que no fueron reconocidas por el Tribunal:

1. Salidas de almacén por valor de $ 2.410.024.00.

2. Pérdida de equipo por la suma de $ 5.271.'00

Previamente la sociedad solicitó nulidad de la actuación administrativa en razón de no haber concedido el recurso de reposición que consagraba el artículo 42 - b del Decreto 1651 de, 1961, conforme a tesis de esta Sección, expuesto en fallo de agosto 16 de 1979.

La sentencia: El Tribunal ratificó su criterio contrario al últimamente indicado, con el criterio de considerar agotada la vía gubernativa en la forma y tiempo indicados por el artículo 22 del Decreto 2821 de 1974 con derogatoria tácita del artículo 42 del Decreto 1651

(fallos de diciembre 18 de 1978). Con relación a las modificaciones a la liquidación y respecto de la primera partida que corresponde a repuestos salidos de bodega para mantenimiento y reparación de equipos, la razón que adujo el Tribunal, coincide con la expuesta por la Administración en la primera providencia de la vía gubernativa, que se contrae a que fue la misma sociedad demandante la que llevó al liquidador a confundir la situación y enmarcar el desconocimiento de las partidas involucradas en la cuenta de "materiales y repuestos en almacén y gastos de manejo de materiales y repuestos", dentro del artículo 55 del Decreto 2053 de 1974, en el cual fundamentó el desconocimiento de la deducción pretendida.

Y concluye así la sentencia: "En el caso debatido no cabe duda que la liquidadora procedió siguiendo exactamente lo informado por la demandante; y en este caso de la contienda se encuentra que la suma de $2.410.024.00, según lo afirmado por el revisor fiscal, corresponde a $ 1.618.956.00 y $ 791.067.75 por concepto de compras de repuestos, tanto de importación como locales, respectivamente (fl. 61, c. p.) concepto diametralmente opuesto a como se informó en la declaración de renta. Luego es obvio que el rechazo fue en el fondo bien efectuado, pues no se trataba de gastos de mantenimiento y reparación de equipos

sino de compras de repuestos para reparación de equipos como lo afirma el mismo revisor fiscal. No prospera el cargo". En relación con la cifra de $ 5.27 1.00, concluyó el Tribunal que no fue desestimada en la determinación oficial, habida cuenta de las partidas que jugaron en el establecimiento de la renta líquida.

La apelación: Insiste el señor apoderado en la tesis de la vigencia del artículo 42 del Decreto 1651 de 1961, en cuanto al recurso de reposición contra providencias del Director de Impuestos cuando en ésta se aumenta el gravamen fijado por la Administración.

Y en cuanto a los aspectos de modificación, se concreta la impugnación en que el artículo 55 del Decreto 2053 de 1974, no es aplicable al caso, puesto que, como sostuvo en la vía gubernativa y se establece en la certificación del revisor fiscal "las partidas de $ 1.618.956.36 y $ 791.067.75, por concepto de compras de repuestos, tanto de importación como locales, respectivamente, con valor conjunto de $ 2.410.024.00, demostrados en el citado anexo (se refiere al de gastos de mantenimiento y reparación de equipos) corresponden exclusivamente a 'salidas de almacén' de los repuestos utilizados en actividades propias de la compañía". Destaca el memorialista. Sobre la pérdida en venta de equipo, sostiene el señor apoderado que, tal como lo afirma el Tribunal, no se desconoció la cifra dentro de las deducciones, sino que el rechazo surgió cuando en la liquidación se partió de la suma de $ 73.107.330.00 como ingresos brutos y no de $ 73.102.059.00 de la cual partió la

sociedad, sin tener en cuenta que ésta se encuentra reducida en $ 5.271.00 "tal como puede comprobarse en anexo 5 - 1 de la respectiva declaración", en el cual, según afirma, se denunciaron los ingresos de la compañía.

Oposición: La Dirección General de Impuestos Nacionales,se opone a las pretensiones de la recurrente sobre aplicación delartículo 42 del Decreto 1651 de 1961, por considerarlo tácitamente derogado con la misma tesis expuesta por el Tribunal.

En cuanto a los rechazos de partidas, estima la delegada administrativa que la certificación del revisor fiscal se refiere a compra de repuestos, rubro que forma parte de los costos, mientras lo desestimado por la Administración fueron gastos de mantenimiento y reparación de equipos "conceptos bien diferentes, toda vez que de aceptar el primero, sería tanto como costear doblemente el pago: Formando parte de inventarios, y afectando la renta bruta como deducción". Sobre la cifra de $ 5.271.00, controvierte las afirmaciones del apoderado de la actora, con base en las siguientes apreciaciones sobre el contenido del anexo 5 - 1 de la declaración de renta: "Analizado dicho anexo, se establecen ingresos por prestación de servicios en cuantía de $ 69.880.526.00 y en la siguiente hoja otros ingresos por un valor de $ 3.226.802.96, para un total de $ 73.107.328.96, suma ésta que fue la tomada por la oficina liquidadora, y que es exactamente la informada por la sociedad" de donde deduce que no se partió de base errónea, ni se elevaron los ingresos declarados en dicha partida.

El señor Fiscal Tercero del Consejo de Estado conceptúa sobre la anulación pedida por no otorgar el recurso de reposición del literal b) del artículo 42 del Decreto 1651 de 1961, que de ser cierta la existencia de dicho recurso, había que concluir igualmente que la contribuyente no agotó la vía gubernativa y en esas condiciones habría que declarar la inhibición para fallar, previa revocatoria de la sentencia apelada. Pero además, no sería admisible el alegato según el cual en la Resolución se le advirtió que no cabía recurso alguno, pues tal circunstancia no le impedía a la contribuyente ejercer un derecho y concluye diciendo que: "De todos modos a juicio de la Fiscalía, el Decreto 2821 de 1974 derogó, tácitamente, el artículo 42, literal b), del Decreto 1651 de 1961; además, en otras oportunidades, este Despacho advirtió que la Ley 52 de 1977 vino a despejar las dudas que pudieran existir acerca de la vigencia de la norma que comenta la demanda, ya que la mencionada ley no estableció, en ninguno de sus artículos, el recurso de reposición contra las providencias proferidas por la Dirección General de Impuestos Nacionales, en materia de impuestos sobre la renta y complementarios". En cuanto a los demás aspectos, opina que debe confirmarse la sentencia, por las razones del Tribunal que se transcriben, en relación con el primer punto; y porque no puede demostrarse lo que afirma el apoderado de la actora respecto del segundo.

Consideraciones de la Sección: 1° Insubsistencia del recurso de reposición que consagró el literal b) del

artículo 42 del Decreto 1651 de 1961. La Sala está de acuerdo con las reflexiones de su colaborador Fiscal 3° con relación a la improcedencia del recurso de reposición que dentro del procedimiento gubernativo regulado por el Decreto 1651 de 1961, consagró el literal b) del artículo 42. Pero es necesario convenir, como lo ha sostenido en varias oportunidades el Tribunal de Cundinamarca, que el Decreto 2821 de 1974 al regular nuevo procedimiento en materia de recursos, ampliados a otros impuestos, suprimió la posibilidad de aquel recurso al disponer en forma nítida en su artículo 22 el momento de agotamiento de la vía gubernativa al ejecutoriarse la providencia de la Dirección de Impuestos que resuelva el recurso de apelación o la consulta. A lo ya dicho por esta misma Sala sobre esta materia (noviembre 27 de 1987, expediente número 706), puede agregarse que tal sistema lo estableció el Decreto 2821 de 1974 no obstante que contempló en el artículo 23 posibilidad de "corregir oficiosamente los errores de los actos sometidos a su conocimiento", o sea, la de aumentar los impuestos fijados en la providencia apelada o consultada. No prospera el cargo. 2° Salida de almacén por $ 2.410.024.00. El artículo 55 del Decreto 2053 de 1974, cuyo incumplimiento fue la única razón que se adujo en la liquidación oficial para desconocer la partida de $ 4.160.430.00, de la cual forma parte la de $ 2.410.024.00) exige como requisito para la aceptación de los pagos que constituyan renta bruta de trabajo o de capital la

identificación de los beneficiarios. Dicha norma tiene el ostensible propósito de facilitar a la Administración el ejercicio de sus facultades investigativas, mediante el cruce de informaciones contenidas en las declaraciones tributarías. Pero la correcta determinación del tributo, debe basarse en los hechos que aparezcan demostrados en el expediente y ajustarse a las previsiones de la ley sustancial de cuya aplicación se trata. Los antecedentes allegados para la reconstrucción del proceso, demuestran que la cifra de $ 4.160.430.00, fue solicitada en la declaración de renta, y discriminada en el anexo 6 - 11, bajo el rubro "gastos de mantenimiento y reparación de equipos", nociones que indujeron equivocadamente a los funcionarios de impuestos a considerarlos como contraprestación de servicios personales - de los contemplados en el artículo 55 del Decreto 2053 de 1974 - , para lo cual la contribuyente quedaba en la obligación de probar plenamente, en la etapa del recurso, la realidad del egreso, según el artículo 65 del Decreto 1651 de 1961. De acuerdo con el artículo 65 del Decreto 1651 de 1961, el contribuyente está obligado a probar los costos y deducciones, cuando ha omitido incluirlos en su declaración de renta y patrimonio y según el artículo 63 del mismo estatuto, está igualmente obligado a demostrar los errores que alegue haber cometido en su denuncia o en las adiciones a la misma, y los hechos en que funde los recursos intentados contra las liquidaciones o providencias, disposición ésta, de la cual adujo la Dirección de Impuestos, que en todo caso la sociedad estaba en la obligación

de despejar la duda que suscitó en los funcionarios su declaración tributaría, mediante prueba plena. Los hechos relatados demuestran que la sociedad incluyó en su declaración los costos y gastos que conformaron la partida de $4.160.430.00 (anexo 6 - 11), luego no se trataba de una omisión de los hechos denunciados. Por otra parte, para el 18 de junio de 1979, cuando se profirió la providencia que agotó la vía gubernativa, se hallaba en vigencia de la Ley 52 de 1977 que precisó en su artículo 30 las facultades de la Administración Tributaría y le ordenó expresamente ejercerlas facilitando al contribuyente la aclaración de toda duda u omisión. Estas consideraciones llevan a la Sala a no compartir el criterio de la delegada administrativa en cuanto pretende que el certificado del revisor fiscal, aportado por la actora como prueba, no puede aceptarse porque en él se afirma que las partidas desestimadas y que integran la cifra de $ 2.410.024.00 corresponde a la compra de elementos y ello podría conducir a un doble reconocimiento, puesto que tales elementos forman parte de los costos y lo desestimado por la oficina liquidadora fueron gastos de mantenimiento y reparación de equipos. La destrucción del expediente impide conocer ahora la declaración tributaría, que no fue aportada por las partes. Pero, con base en lo dicho en la sentencia, en las resoluciones oficiales y demás documentos de quienes tuvieron acceso al expediente original, puede establecerse que la forma como la empresa solicitó la deducción no implicaba necesariamente que se trataba de pagos constitutivos de rentas de capital o de trabajo encuadrados dentro de las prescripciones probatorias

del artículo 55 del Decreto 2053 de 1974. Es así como la propia Dirección de Impuestos indicó que "la naturaleza de estos gastos eran susceptibles de demostrar a través de la prueba contable" y específicamente indicó la certificación del Revisor Fiscal como idónea para demostrar que "no estaba obligada a cumplir los requisitos señalados en el artículo 55 del Decreto 2053 de 1974” (pág. 7 Resolución R - 1853 - H de 1979). Dado el encabezamiento de anexo respectivo (C - 11) que fue titulado como “'gastos de mantenimiento y reparación de equipos", no surgía necesariamente que se trataba de salarios o de una fuerza de trabajo (como dijo la entidad oficial), sino que también era comprensible la explicación de que incluía consumo de repuestos, como lo sostuvo la compañía. De esta situación dan cuenta los diversos documentos tomados de la contabilidad por el Revisor Fiscal y presentados como prueba con la demanda ante el Tribunal, tales como la conciliación de la cuenta materiales y repuestos en almacén y gastos de mantenimiento de materiales y repuestos, el detalle de la cuenta materiales y repuestos (general) y de la misma pero "nacional" y otros. Del examen de ellos se deduce que la cifra de $ 2.410.024.11 rechazada en la instancia estaba conformada por los retiros de repuestos. en cuantías de $ 1.618.956.36 y $ 791.067.75 mostradas en el anexo C - 11 y que sumadas a la de $ 3.046.747.50 formaron el total de $ 5.456.771.61 mostrada en el anexo 6 - 11

como "salidas de almacén" que confundió al Tribunal al considerarla sin ninguna discriminación. De la citada conciliación de las cuentas certificadas por el Revisor Fiscal, se repite, se deduce objetivamente la conformación de tales partidas en forma sencilla así: Materiales y repuestos en almacén Anexo (A) Salidas de almacén - repuestos utilizados Anexo 6 - 11 $ 1.618.956.36 Anexo (B) Salidas de almacén - repuestos utilizados Anexo 6 - 11 $ 791.067.75 Subtotal $ 2.410.024.11 Gasto de manejo de materiales Anexo (C) Gastos manejo repuestos salidos de almacén $ 3.046.747.50 Salidas de almacén (Anexo 6 - 11) $ 5.456.771.61 Se concluye que los gastos identificados como salidas de almacén que no son más que los retiros de materiales que hace la empresa de sus propias existencias, no constituían expensas sujetas a los requisitos informativos y probatorios del artículo 55 del Decreto 2053 de 1974. Por lo demás, en el curso del proceso, con los diversos elementos contables también queda despejada la inquietud de la apoderada del Ministerio de Hacienda, no dándose una supuesta doble deducción pues no se trata de utilidad en venta de mercancía, sino determinación de costos de prestación de servicios de los cuales forma parte el consumo de repuestos del equipo, consumo que puede registrarse por varios sistemas siendo usual el que describió la demandante. 3° Pérdida en venta de equipos. En este punto la Sala comparte el concepto de la Fiscalía, habida cuenta la

discriminación de ingresos que según el memorial de la delegada administrativa presentó la contribuyente en su declaración. No existen dentro del informativo, elementos que permitan establecer la pérdida cuyo reconocimiento pretende la actora, pero es preciso recordar que ninguna norma facultaba a la sociedad para disminuir en forma directa sus ingresos con una "pérdida" en venta de equipos. Dentro de la regulación del Decreto 2053 de 1974, no cabe la prestación dada por la demandante. A lo sumo los ingresos brutos pueden castigarse con las "devoluciones, rebajas y descuentos" para mostrar los ingresos netos, pero es necesario mostrar independientemente los costos para dar la utilidad o la pérdida resultante, pero no es dable mostrar directamente ni la una ni la otra. Esto no significa desconocimiento del derecho a reconocer la pérdida en enajenación de activos fijos, sino simplemente a que o se mostraron los elementos configurativos de ella. Obrando en consecuencia con las reflexiones consignadas, la Sala procede a modificar la determinación controvertida, para aceptar la deducción correspondiente a repuestos utilizados en el ejercicio.

Concepto Base Impuesto Renta: La gravable establecida en la primera instancia (según corrección de febrero 7 de 1984) $ 23.063.057

Menos: deducciones que se aceptan - $ 2.410.024

Renta gravable $ 20.653.033 $ 8.261.213 Por lo expuesto, la Sección Cuarta, Sala de lo Contencioso Administrativo del Consejo de Estado, administrando justicia en nombre de la República de Colombia

y por autoridad de la ley, Falla: 1° Modifícase la sentencia recurrida, según la liquidación que se consigna en la parte motiva de esta providencia. 2° Fíjase en la suma de ocho millones doscientos sesenta y un mil doscientos trece pesos ($ 8.261.213.00) moneda corriente, el valor del impuesto sobre la renta a cargo de la sociedad Parker Drilling Company S. A., Inc., con NIT. 60.015.974, por el ejercicio de 1974. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase a la oficina de origen. Cúmplase. Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha. Consuelo Sarria Olcos, Presidente; Jaime Abella Zárate, José Ignacio Narváez García, Carmelo Martínez Conn. Jorge A. Torrado T., Secretario.