CE-SEC4-EXP1989-05-12A

DECLARACION TRIBUTARIA / INFORMACION TRIBUTARIA Las declaraciones de renta extemporáneas llevan de por sí la respectiva sanción, sin que sea procedente agregarles otra sanción por no haber presentado las informaciones sobre ingresos, pagos y créditos. Se declara la NULIDAD de la expresión "o dentro de los dos meses siguientes al vencimiento del plazo legal para declarar", contenida en el primer inciso del artículo 27 del Decreto reglamentario 80 de 1984 (enero 18).

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA Consejero ponente: JAIME ABELLA ZARATE Bogotá, D. E., doce (12) de mayo (05) de mil novecientos ochenta y nueve (1989)

Radicación número:

Actor: EMILIO WILLS CERVANTES

Demandado: MINISTERIO DE HACIENDA Y CREDITO PUBLICO

Referencia: Expediente Numero: 1720. Autoridades Nacionales. Fallo.

En ejercicio de la acción pública consagrada en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, el ciudadano Emilio Wills Cervantes demandó del Consejo fuera declarada la nulidad de la expresión "o dentro de los dos meses siguientes al vencimiento del plazo legal para declarar", contenida en el artículo 27 del Decreto 80 de 1984 (enero 18) por medio del cual el señor Presidente de la República dictó disposiciones reglamentarias en materia de declaración de renta por el año de 1983. Al admitir la demanda por auto de 3 de julio de 1987 se ordenó la suspensión provisional, la cual fue confirmada en Sala de Decisión por auto de 26 de octubre

del mismo año. Surtido el trámite de rigor, sin advertir causales de nulidad y oído el concepto del señor Fiscal Tercero (vista número 63-88) la Sala procede a decidir.

Planteamiento: La norma, con subraya en la parte acusada dispone: ARTICULO 27. "De conformidad con el parágrafo 1 del Decreto 3803 de 1982, el artículo 59 del mismo decreto y el artículo 16 del Decreto 398 de 1983, los contribuyentes que no suministren en su declaración tributaria o dentro de los dos (2) meses siguientes al vencimiento del plazo legal para declarar, la identificación de las personas de quienes se devengan los ingresos y de los beneficiarios de los pagos, pasivos y créditos, incurrirán en las siguientes sanciones...".

Consideró el demandante que con esta norma se incurrió en desbordamiento de la facultad reglamentaria con violación del numeral 3° del artículo 120 de la Constitución Nacional y las siguientes normas de nivel legal: El parágrafo 1 del artículo 1° y el artículo 59 del Decreto legislativo 3803 de 1982, que disponen: "Artículo 1° La declaración tributaria deberá contener: "1 "Parágrafo 1° Los contribuyentes deben informar en su declaración tributaria, el nombre y apellido o razón social y número de identificación tributaria (NIT) de las personas de las cuales devengan sus ingresos. "El incumplimiento de este requisito se sancionará con una multa del 2% (art. 16 del Decreto 398 de 1983) sobre los ingresos respecto de los cuales no se hubiere

dado la información de que trata este parágrafo. “…………… "Artículo 59. Los contribuyentes que no suministren en su declaración tributaria la identificación de los beneficiarios de los pagos, pasivos y créditos, en los términos exigidos por la ley... incurrirán en el desconocimiento de los respectivos costos, deducciones, pasivos y descuentos y en una sanción de uno por ciento (1%) y en el evento de pasivos créditos, y del dos por ciento (2%) (Decreto 398 de 1983, art. 16) en los demás casos; que se calculará tomando como base la suma respecto de la cual no se suministró la información exigida. Esta última sanción se aplicará sin perjuicio de que el contribuyente subsane tales omisiones. “……………” Siguiendo el resumen de la Fiscalía: El demandante "manifiesta que la norma reglamentada estableció una sanción para los contribuyentes que no suministran en su declaración tributaria la identificación de los beneficiarios de los pagos, en los términos exigidos por la ley sin tener en cuenta que la Corte Suprema de Justicia declaró inexequible los apartes del Decreto 3803 de 1982 en los cuales se pretendió deferir a los reglamentos la fijación de algunos requisitos. "Que el Decreto acusado confunde el concepto de declaración tributaria con el momento de presentación de la declaración, lo cual trae consecuencias jurídicas bien distintas. "Que en este mismo orden de ideas el Decreto reglamentario varió los elementos constitutivos de la infracción tributaria instaurada por el Decreto legislativo, llegándose a establecer una nueva sanción para el contribuyente que presente su

declaración en forma extemporánea. "Y que, de todas maneras, el artículo 27 del Decreto 80 de 1984 reglamentó una norma que no requería reglamentación alguna". El delegado de la Administración de Impuestos Nacionales defendió la norma acusada manifestando que el citado artículo 27 involucró no sólo los artículos 1° y 59 del Decreto 3803 de 1982 sino el 71 de la Ley 9° de 1983 que permitió corregir las declaraciones así: "El contribuyente podrá corregir los errores o modificar los factores de su declaración tributaria, dentro de los dos (2) meses siguientes a la fecha del vencimiento del término para declarar". Considera que hubo un resumen de las tres normas de carácter superior, involucradas en la norma reglamentada, sin llegar a extralimitarlas, lo cual se habría presentado si el reglamento hubiera dispuesto que la declaración fuera oportuna para que el contribuyente no fuera objeto de sanción. Entiende que el reglamento quiso aclarar que la información solicitada por el Decreto 3803 de 1982 "no solamente pueda cumplirse en la declaración tributaria (oportuna o extemporánea), sino también dentro del plazo para corregir el denuncio, el cual es de dos meses a partir del vencimiento del plazo legal para declarar". Afirma que el ejercicio de facultad reglamentaria se hizo dentro del marco constitucional y resume su interpretación así: "En consecuencia, se debe entender que la información respecto a la identificación de las personas de quien se devengan ingresos y de los beneficiarios de pagos, pasivos y créditos, para no ser sujetos de sanción debe

ser presentada en cualquiera de estos tres momentos: "a) Con la declaración tributaria oportunamente presentada; "b) Con la declaración tributaria presentada extemporáneamente; y "e) Dentro de los dos (2) meses siguientes al vencimiento del plazo para declarar". El abogado Hernando Franco Murgueitio ejerció la facultad ciudadana de intervenir en la acción pública y se opuso a la demanda considerando que en el examen del artículo 27 acusado se debe involucrar además del artículo 1° del Decreto 3803 de 1982 (parcialmente modificado por el 1° del 398 de 1983), el artículo 64 de la Ley 9° de 1983. Entiende por declaración tributaria no sólo el formulario sino el conjunto integrado con las informaciones y pruebas que exige el artículo 1° del Decreto 3803 y normas que la complementan y abarca además el término de corrección de la misma que se desintegrarían de ser aceptada la pretensión de la demanda. En cuanto a la influencia de los plazos para declarar y corregir observa que: "... una declaración tributaria presentada de manera oportuna es aquella resultante de aunar los documentos entregados dentro del término inicial y aquellos suministrados dentro de los dos (2) meses siguientes al vencimiento de ese primer plazo. E información extemporánea es aquella suministrada por fuera del plazo inicial o con posterioridad al vencimiento de los dos (2) meses siguientes al fenecimiento del término primero. "Todo lo dicho permite afirmar que los parámetros temporales indicados en el artículo 27 del Decreto reglamentario 80 de 1984 no rebasan las indicaciones aparecidas en el artículo 59 del Decreto 3803 de 1982, norma última ésta que

estipula al suministro de información con la 'declaración tributaria' del contribuyente. "En palabras finales, el artículo 27 del tantas veces mencionado Decreto reglamentario 80 de 1984 tan solo busca clarificar que la extemporaneidad en la entrega de relaciones e información es sancionable, sin perjuicio de que lo aportado con posterioridad al cierre del lapso también entre a constituir 'la declaración tributaria' del informante". El señor Fiscal Tercero luego de hacer unas atinadas observaciones sobre los alcances de la potestad reglamentaria del Presidente que no considera desbordada con la norma acusada, en la cual ve por el contrario, una interpretación sistemática y armónica de los artículos 1° y 59 del Decreto 3803 de 1982 y especialmente con el artículo 71 de la Ley 9° de 1983, hace las siguientes precisiones: —La declaración de renta y patrimonio es un acto que puede ser corregido o modificado, sobre lo cual la ley prevé varias situaciones: —Las declaraciones deben presentarse dentro de los plazos que señale el Gobierno nacional; las presentadas después incurren en sanción por extemporaneidad. —El artículo 71 de la Ley 9° de 1983 permite corregir errores o modificar los factores pero, agrega, "es indudable que esta disposición contempla el caso de declaraciones que sean presentadas oportunamente" y considera que esta norma fue tenida en cuenta en la reglamentación contenida en el artículo 27 acusado, "así ésta no lo diga expresamente". Luego de resumir el contenido del parágrafo 1° del artículo 1° y del artículo 59 del Decreto 3803 de 1982 razona así:

"Como estas dos últimas normas se refieren al cumplimiento de ciertos requisitos en la declaración tributaria y como, además, no hacen distinción entre declaraciones presentadas oportuna o extemporáneamente, podría pensarse que los contribuyentes pueden en cualquier tiempo cumplir los mencionados requisitos y evitarse así la sanción. "Sin embargo, también puede pensarse que el artículo 71 de la Ley 9° de 1983 modificó tácitamente a los artículos 1°, parágrafo 1°, y 59 del Decreto 3803 de 1982, al disponer que el 'contribuyente podrá corregir los errores o modificar los factores de su declaración tributaria, dentro de los dos (2) meses siguientes a la fecha del vencimiento del término para declarar'. "En estas condiciones, no es equivocado afirmar que el artículo 27 del Decreto reglamentario 80 de 1984, al expresar que de conformidad con el parágrafo 1° del artículo 1° del Decreto 3803 de 1982, el artículo 59 del mismo decreto y el artículo 16 del Decreto 398 de 1983, los contribuyentes que no suministren en su declaración tributaria, o dentro de los dos (2) meses siguientes al vencimiento del plazo legal para declarar incurrirán en determinadas sanciones, no hizo más que ceñirse a esas mismas disposiciones y al artículo 71 de la Ley 9° de 1983, que también es objeto de reglamentación por parte de la norma acusada, así ésta no lo diga expresamente". Para resolver, se considera: Comparte la Sala el criterio expuesto por los opositores a la demandante en el

sentido de que el asunto planteado requiere considerar incluidas en el reglamento acusado otras normas de carácter legal como la Ley 9° de 1983, varios de cuyos artículos fueron reglamentados y mencionados por el Decreto reglamentario 80 de 1984. Ello es así no solamente porque la Ley 9° de 1983 ya regía desde el mes de junio de 1983, sino porque el Decreto 80 no se propuso reglamentar un solo estatuto legal sino en general, como reza su encabezamiento, "por el cual se dictan disposiciones reglamentarias en materia de declaración de renta y complementarios por el año de 1983, se fijan lugares y plazos para su presentación y para el pago de la correspondiente liquidación privada" y en esta materia hay normas tanto en el Decreto 3803 de 1982 como en la Ley 9° de 1983. Dentro de ellas influyó el artículo 71 de la Ley 9° que permitió "corregir los errores o modificar los factores dentro de los dos meses siguientes al vencimiento del término para declarar", pues sin duda, por esta razón el artículo acusado aunque sin mencionar el número del artículo, incorporó la expresión "dentro de los dos meses siguientes al vencimiento del plazo legal para declarar", que coincide en general con el texto del artículo 71 transcrito. Pero esta incorporación que, según el señor delegado de la entidad oficial, tuvo por objeto permitir que la información pudiera ser presentada tanto en declaración oportuna como en la extemporánea, produjo el efecto exactamente contrario al deseado. Al repasar las normas que intervienen en el problema se observa lo siguiente:

—El parágrafo 1° del artículo 1° del Decreto 3803 contiene dos incisos: En el primero consagra el deber de los contribuyentes de informar en su declaración tributaria la identificación de las personas de las cuales devengan sus ingresos; en el segundo sanciona el incumplimiento de este requisito con una multa del 2% sobre los ingresos respecto de los cuales no se diere la información requerida. —El artículo 59 del mismo Decreto 3803 de 1982 se refiere al deber de suministrar en la declaración tributaria informaciones, también de identificación, de las personas beneficiarías con pagos hechos por el contribuyente y consagra la respectiva sanción por su incumplimiento. —El artículo 71 de la Ley 9° de 1983 (junio 15) como se dijo, estatuyó a favor del contribuyente la posibilidad de corregir los errores o modificar los factores de su declaración tributaria, "dentro de los dos meses siguientes a la fecha del vencimiento del término para declarar". Sobre este artículo en particular, conviene hacer la aclaración de que el legislador de 1983 redujo el plazo para hacer correcciones a la declaración de 6 meses a dos meses, precisó los motivos admisibles a los de corregir errores o modificar factores y conservó el sistema implantado desde 1974 (Decreto 2821, art. 7°) en el sentido de que el término para corregir se cuenta a partir, no de la presentación de la declaración, sino a partir del vencimiento del término para declarar. Una de las consecuencias de esto último, como acertadamente lo anota el Fiscal Tercero, es que esta disposición contempla el caso de las declaraciones que sean presentadas oportunamente o dicho en otras palabras, que las declaraciones

extemporáneas en dos o más meses, precisamente por ser presentadas después del término para declarar, carecen del derecho a ser corregidas, por la sencilla razón de que cuando se presenten ya está vencido el término concedido para ello por el citado artículo 71. —El artículo 27 del Decreto 80 de 1984 no reglamenta el aspecto del deber de presentar informaciones de identificación de terceros, el cual fue detenidamente contemplado en los artículos 2°, 3° y 4°, sino el aspecto de la sanción derivada de su incumplimiento. Es así como está estructurado: "De conformidad con. . . los contribuyentes que no suministren en su declaración tributaria. . incurrirán en las siguientes sanciones: ..(1-para la de ingresos y 2-para los egresos y créditos). Y, al preguntar ¿cuáles son los posibles sujetos de tales sanciones?, el artículo responde: "Los contribuyentes que no suministren en su declaración tributaria o dentro de los dos meses siguientes al vencimiento del plazo para declarar" lo que significa que si ni en la declaración presentada ni en el término de los dos meses para corregir, incluyeron la información, se causa sanción. De donde resulta que la expresión "o dentro de los dos meses siguientes al vencimiento del plazo para declarar" viene a constituir el último plazo de que gozan los contribuyentes para presentar tales informes y si lo hacen después, incurren en la sanción de todas maneras por no haberlo hecho antes. Este es el raciocinio que lleva a la conclusión de que las declaraciones extemporáneas automáticamente generan sanción aunque lleven las

informaciones requeridas por el parágrafo 1° del artículo 1° y por el artículo 59 del Decreto 3803 de 1982, como lo ha sostenido y criticado el demandante. Pero esta conclusión que nace del análisis del artículo 27 del Decreto reglamentario, es contraria a la que surge de los términos simples utilizados por la norma con fuerza de ley que reglamenta, como el mencionado parágrafo primero del artículo 1° que dice: "Los contribuyentes deben informar en su declaración tributaria, el nombre y apellido ..." y el artículo 59: "Los contribuyentes que no suministren en su declaración tributaria la identificación..." De estos textos legales no cabe ninguna duda sobre las declaraciones extemporáneas, en el sentido de que por el sólo hecho de serlo no generan dicha sanción y pueden incluir las relaciones sin temor a incurrir en sanción por la extemporaneidad en su presentación, distinta a la sanción específica que genera ésta. Por ese motivo se consideró que el reglamento adicionó no sólo de manera innecesaria la ley, sino que le introdujo un factor de confusión, Si se trataba de aclarar que dentro del término de corrección de errores y modificar factores (art. 71, Ley 9°), también era admisible presentar informaciones omitidas en la declaración ya presentada, ese no era lugar ni la forma adecuados para decirlo. Además, las declaraciones extemporáneas llevan de por sí la respectiva sanción, sin que sea procedente agregarles otra sanción por no haber presentado las informaciones sobre ingresos, pagos y créditos. No se puede por reglamento establecer sanciones no contempladas en la ley, máxime cuando los términos

utilizados por ésta son suficientes para su cabal entendimiento. Estas consideraciones llevan a la Sala, apartándose de su colaborador Fiscal, a acceder a la súplica de la demanda. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, Falla: Declárase la nulidad de la expresión o dentro de los dos (2) meses siguientes al vencimiento del plazo legal para declarar, contenida en el primer inciso del artículo 27 del Decreto reglamentario 80 de 1984 (enero 18). Cópiese, notifíquese, comuníquese y archívese el expediente. Cúmplase. Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.

CARMELO MARTINEZ CONN JAIME ABELLA ZARATE, GUILLERMO CHAHIN

LIZCANO, CON SALVAMENTO DE VOTO, CONSUELO SARRIA OLEOS.

JORGE A. TORRADO T, SECRETARIO ACTO ADMINISTRATIVO – Determinación Como la demanda no fue entablada contra un acto administrativo, sino contra una oración, que si bien hace parte de un acto administrativo, por sí sola e independientemente del resto de oraciones o proposiciones que lo integran, no tiene tal carácter, la decisión debe ser inhibitoria.

SALVAMENTO DE VOT

Consejero Ponente: GUILLERMO CHAHIN LIZCANO Referencia: Expediente número 1720.

Actor: Emilio Wills Cervantes.

La razón que me determinó a salvar el voto es la de que estimo que la decisión en

el presente caso no debió ser de mérito, sino inhibitoria, toda vez que, como la demanda no fue entablada contra un acto administrativo, sino contra una oración, que si bien hace parte de un acto administrativo, por sí sola e independientemente del resto de oraciones o proposiciones que lo integran, no tiene tal carácter, la sentencia de mérito carece de objeto, por cuanto ella según lo dispone la ley está dirigida a anular o a declarar la legalidad de "actos administrativos". Al tenor de lo previsto por los artículos 84 y 85 del Código Contencioso Administrativo son los actos administrativos el objeto de la demanda contenciosa y en manera alguna las palabras o vocablos como conjunto de sonidos que expresan una idea. Es imposible desde el punto de vista ideológico establecer que de una palabra o agrupación de palabras con sentido gramatical pueda predicarse la nulidad jurídica por violación de norma superior, a menos, y esto es improbable que ocurra, que per se, constituyan un acto administrativo, en los términos que tal institución jurídica está definida en el artículo 83 del Código Contencioso Administrativo. Adicionalmente, la anulación de partes o expresiones gramaticales de un acto administrativo implica o trae como consecuencia, la reforma o modificación de dicho acto, lo cual no es función ni competencia propia del Juez administrativo. No lo son, al menos, en relación con la acción de nulidad, aunque admito que de acuerdo con el artículo 170 del Código Contencioso Administrativo si pueden serlo cuando se ejercitan las acciones previstas en los artículos 85 a 88 de la ley administrativa. Estas las razones que, sin menoscabo del respeto intelectual que profeso por mis

colegas, me hacen disentir de la solución plasmada en la sentencia que voté con salvedad. Bogotá, D. E., 23 de mayo de 1989.

GUILLERMO CHAHIN LIZCANO