CE-SEC4-EXP1989-N0463

DECLARACION TRIBUTARIA / ADMINISTRACION TRIBUTARIAFacultades El ordenamiento jurídico impositivo no ha dado a la administración tributaría facultad para exigir, ad libitum, prueba de hechos que, en las declaraciones y correcciones, o en las respuestas de requerimientos administrativos, reúnen las condiciones mínimas de forma o documentación, ni es exacto que, simplemente cuestionada la declaración por aquélla, deje de regir la presunción que se predica de tales hechos. El que pretenda desvirtuar la presunción, debe probar contra el hecho presumido, o contra los presupuestos que lo sustentan, esto es, acreditar que aquél no es real, o que no se cumplió, o es inexacta, la información o instrumentación de éstos y entonces sí podrá la administración exigir al contribuyente que compruebe las informaciones incluidas en su denuncio rentístico. Consejo de Estado.- Sala de lo Contencioso Administrativo.- Sección Cuarta.- Bogotá, D. E., siete de abril de mil novecientos ochenta y nueve.

Fallo.

Consejera ponente: Doctora Consuelo Sarria Olcos.

Magistrado auxiliar: Doctor Humberto Beltrán Achury.

Referencia: Radicación 0463. Apelación sentencia de 28 de enero de 1985, proferida por el Tribunal del Huila, en juicio de revisión de la operación administrativa de liquidación del impuesto de renta y complementarios por el año de 1978. Actora: Beatriz Borrero de Azuero. Fallo.

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto en término por el señor delegado del director general de Impuestos Nacionales, contra la sentencia

de primer grado, de 28 de enero de 1985, favorable íntegramente a las súplicas de la demanda, dictada por el Tribunal Administrativo del Huila en el juicio de restablecimiento que, en materia del impuesto sobre la renta y complementarios del período impositivo de 1978, promoviera la contribuyente, señora Beatriz Borrero de Azuero.

Antecedentes: De las diversas piezas traídas para la reconstrucción del proceso y que en su oportunidad se dispuso tener por auténticas, puede establecerse que la operación administrativa acusada estaba integrada por el requerimiento especial número 63 de 18 de diciembre de 1980, la liquidación de revisión número 73 de 30 de marzo de 1981 y la Resolución número 156 de 30 de diciembre de 1983, actos proferidos por las competentes unidades de la Administración Regional de Impuestos Nacionales de Neiva, en los que se ventiló, como causal única de la inconformidad de la contribuyente, el desconocimiento fiscal de una fracción del pasivo solicitado, de $ 1.035.000, que motivó, a su vez, la determinación oficial de la renta gravable por el sistema especial de comparación de patrimonios y la imposición de una sanción por inexactitud.

En el requerimiento y en la liquidación, se adujo la falta de prueba de la existencia del pasivo, con apoyo en el artículo 34 de la Ley 52 de 1977, no obstante estar discriminado aquél en la declaración de renta y haberse presentado,. con la contestación del requerimiento, certificados de contador público y de la cámara de comercio del lugar e invocado, en la reclamación

gubernativa, la presunción de veracidad de los hechos consignados en la declaración y la propia respuesta al requerimiento. La actuación de los funcionarios de auditoría y liquidación aparece confirmada por la oficina seccional de recursos tributarios, con el argumento de que, por no ser la reclamante obligada a llevar libros de contabilidad, aún teniendo registrados éstos no, era hábil la certificación del contador, ni oponible la presunción, supuesto que la exigencia, por la Administración Regional, de prueba específica sobre el pasivo, en mérito de los poderes de investigación y fiscalización de que investía a aquélla el artículo 30 de la Ley 52 de 1977, había hecho cesar la presunción y compelido a la contribuyente a probar plenamente el crédito en cuestión, con los documentos relativos a éste, como prueba exclusiva, dada la carga que a la misma se imponía, de conformidad con el artículo 124 del Decreto 2053 de 1974, de conservar tales documentos por el término de la revisión oficiosa.

La demanda: Con base en los planteamientos del recurso administrativo, el señor apoderado de la actora sostuvo la flagrante violación del artículo 33 de la mencionada Ley 52 de 1977, por haberse denegado autenticidad a la relación discriminada del pasivo hecha en la declaración y no haber formado la Administración prueba que contradijera la presunción, subrayando la circunstancia de que, en tanto permaneciese insoluta la acreencia, no era demandable de la acreedora una documentación que naturalmente continuaba en poder de los acreedores.

Así mismo, la transgresión de los artículos 9º de la ley 145 de 1960 y 27

del Decreto 2821 de 1974, debido ala desestimación de la prueba contable, cuya eficacia, en su sentir, excedía las previsiones habituales de la prueba, teniendo en cuenta el carácter de no comerciante de la contribuyente, sin embargo con libros registrados.

Fallo apelado: Enfatiza el a quo la existencia, en la declaración del ejercicio discutido, de una relación que contenía, individualizados "el nombre y la identificación del acreedor lo mismo que el monto de la deuda (fl. 14 de los antecedentes)", y que, con ocasión de la respuesta al requerimiento especial, la contribuyente hubiera acompañado la prueba contable citada en la demanda.

Con base en las prescripciones de los artículos 33 de la Ley 52 de 1977 y 22 del Decreto 825 de 1978 encuentra que, dadas en el denuncio rentístico las condiciones formales para la procedibilidad de las deudas se presumían éstas veraces y "no era a la contribuyente a quien le correspondía probar lo consignado en su declaración, sino a la Administración improbar (sic) lo allí establecido haciendo uso de la facultad investigadora que le concede la ley". Y que, pese a que en el requerimiento no se había indicado un particular medio de prueba, se había respondido el mismo con instrumentos idóneos, a términos de los artículos 9º de la Ley 145 de 1960, que consagra otra presunción, y 19 del Decreto 933 de 1981, de modo que "la Administración, si tenía dudas o reservas sobre lo certificado por el contador , ha debido practicar una inspección contable sobre los libros, tal como lo prevé la Circular 005 de 6 de mayo de 1981".

Por lo demás, no halla que la Administración pudiera "exigir requisitos que no han sido establecidos en el artículo 55 del Decreto 2053 de 1974, ni en el 1º del Decreto 933 de 1981, ni en el 9º de la Ley 145 de 1960". Estima, en cambio, comprensible, que documentos pertenecientes a un crédito impagado, no se encuentren en poder del deudor, según lo alegó la actora. Para terminar, por cuanto considera admisible el total del pasivo impetrado, tiene por desvirtuada la diferencia patrimonial verificada y, de suyo, el método excepcional de determinación de la base imponible, procediendo a confirmar la liquidación privada presentada, no solamente por no haberse cuestionado otros ítems de incidencia en la depuración ordinaria de la renta, sino porque cualquier modificación de los mismos resultaría fuera de término.

El recurso de apelación: Niega el apelante la eficacia del certificado del contador, por considerarlo una prueba incompleta en su contenido pues, los pasivos no se pueden acreditar sino con los documentos representativos de la obligación, cuya conservación era de cargo de la contribuyente, no bastando, así, que se hubieran cumplido en la declaración los requisitos de forma, relacionados con la identificación de los acreedores y la cuantía de cada crédito.

Considera errada la decisión del a quo, en cuanto da mayor valor a una presunción invocada por la demandante, que a la verdadera existencia de las deudas en el último día del período gravable que, insiste, no eran demostrables con certificado de contador público, medio reservado, a la comprobación de obligaciones contraídas con proveedores, fuera de que en

el denuncio fiscal no se reporta diligenciamiento alguno de libros o el registro mercantil de éstos y, al contrario, la contribuyente confesó no ser comerciante obligada a llevarlos. Ratificándose en la argumentación fundamental de la resolución administrativa del recurso, de la que fue ponente, sostiene que la presunción de veracidad del informativo tributario deja de operar, bien respecto de hechos sujetos legalmente a prueba especial, bien en el caso de que la Administración, en ejercicio de las atribuciones que le otorga el artículo 30 de la Ley 52 de 1977, pida dicha prueba. Afirma también, que las disposiciones citadas por el a quo, a saber, los artículos 1º del Decreto 933 de 1981 y 55 del Decreto 2053 de 1974, así como el numeral 7º de la circular 005 de 6 de mayo de 1981 "no eran precisamente las adecuadas, como quiera que el decreto en mención se dictó para reglamentar el inciso segundo del artículo 55 del Decreto 2053 de 1974 y la circular se profirió para señalar las instrucciones para la aplicación del artículo 55 y el artículo primero del Decreto 933 de 1981. Como se sabe, el mencionado artículo 55 señala los requisitos para la aceptación de expensas necesarias, esto es, deducción de pagos por concepto de rentas de trabajo y capital, mas no establece requisitos para la aceptación de deducciones de pasivos patrimoniales (sic). . . " Concepto del Ministerio Público: El señor Fiscal Tercero de la Corporación "conceptúa que el Consejo de Estado debe revocar la sentencia recurrida y, en su lugar, denegar las

pretensiones de la demanda". La vista de fondo comienza por destacar la ausencia de elementos de juicio en el proceso reconstruido, que llevan a la aceptación de hechos que se tienen por ciertos en el fallo acusado. Más adelante, califica de "engañosas e intranscendentales" las disertaciones del señor apoderado de la actora, en torno dela interpretación y aplicabilidad de los preceptos que éste señaló infringidos y se muestra sorprendido de que el a quo los hubiera acogido. A su juicio 'a pesar de que el artículo 33 de la Ley 52 de 1977 aparentemente consagra una presunción en favor de los contribuyentes, la Administración no tiene por qué aceptar ciegamente cualquier afirmación que aquéllos hagan en las declaraciones de renta y, para rechazar las mismas, no tiene por qué aportar la prueba en contrario ya que, en estos casos (el) declarante es quien está obligado a demostrar que los datos declarados son ciertos y reales... Concluye lo anterior de que en el artículo 33 de la citada Ley 52 de 1977 se condicione el efecto de la presunción a que "no se haya solicitado una comprobación especial ni la ley la exija", de donde, sumándose a las razones del apelante, deduce igualmente que si la Administración exige probar determinados hechos de la declaración, la presunción "desaparece". Sobre los artículos 30 y 37 de la precitada "y 52 de 1977, que reúnen lo esencial de las facultades de la Administración, se reafirma en que, aún en el evento de que se solicitara el reconocimiento de un pasivo con la plenitud de

las formalidades, es privilegio de la Administración pedir "si lo estima conveniente", la prueba de aquel, so pena del consiguiente rechazo del mismo. Extraña que en el fallo se hubiera dado a entender que, por no haberse indicado a la contribuyente un medio específico para demostrar el pasivo, ésta hubiera quedado relevada de la prueba, pues son los particulares quienes deben escoger la forma más conveniente de acreditar los hechos conforme a la ley. De la certificación de contador, dice que las únicas atestaciones amparadas en la presunción del artículo 9º de la Ley 145 de 1960, son las que menciona el artículo 8º ib., siempre que "ofrezcan una información completa y detallada de la operación que se pretende, demostrar y de los comprobantes que la respaldan", que no es propiamente el caso del certificado aducido, que se conforma con una información de carácter general sin otro soporte que lo dicho en el mismo, ya que la contribuyente no exhibió su contabilidad ni acreditó llevarla de acuerdo con la ley. Esto sin tener en cuenta que los hechos susceptibles de prueba contable son, en su opinión, los contemplados en el artículo 55 del Decreto 2053 de 1974, que no es aplicable a deudas.

Consideraciones: La Sala ha precisado, repetidamente, la regla de juicio de que requisitos de índole meramente formal o el acopio de determinados medios de comprobación, son susceptibles de satisfacer con la declaración tributaría y su corrección, o con la contestación de los requerimientos administrativos, que es lo que se pregona en los artículos 34 y 43 de la Ley 52 de 1977, con la única salvedad de que, expresamente, mediante la fijación de un término exacto o

preclusivo, la ley hubiera restringido la pertinencia de la formalidad o de la prueba a dichas declaración y corrección. Contrario a lo que se conjetura en el recurso y el concepto fiscal, el ordenamiento jurídico impositivo no ha dado a la Administración tributaría facultad para exigir, ad libitum, prueba de hechos que, en las declaraciones y correcciones, o en las respuestas de requerimientos administrativos, reúnen las condiciones mínimas de forma o documentación, ni es exacto que, simplemente cuestionada 'La declaración por aquélla, deje de regir la presunción que se predica de tales hechos. Aunque, originariamente, la defectuosa redacción del artículo 33 de la Ley 52 de 1977 sugiera el equívoco en que estriban estas hipótesis, el artículo 22 del Decreto 825 de 1978 despeja - cualquier duda sobre el postulado de que la exigencia de una "comprobación especial" es potestad privativa del legislador. Pero aún con prescindencia de las precisiones del reglamento, no se entendería cómo una presunción legal, que lo es la de los dos citados artículos, fuera destruible, no con la prueba contraria que el derecho universal demanda del contradictor, o por lo menos con un principio de prueba, sino con el simple expediente de pedir la demostración del hecho presumido. El hecho presumido no necesita de prueba, porque ya es prueba, “,per se". Lo que en realidad está obligado a comprobar el que tenga a su favor la presunción, es el presupuesto en que se funda ésta, o sea, para el caso, que satisfizo la forma o documentación. Recíprocamente, el que pretenda

desvirtuar la presunción debe, probar contra el hecho presumido, o contra los presupuestos que lo sustentan, esto es, acreditar que aquél no es real, o que no se cumplió, o es inexacta, la información o instrumentación de éstos y entonces sí podrá la Administración exigir al contribuyente que compruebe las informaciones incluidas en su denuncio rentístico. Tal, el sentido natural y obvio de los poderes 'de fiscalización e investigación que, en el artículo 30 de la misma Ley 52, se confieren a la Administración tributaría, instituidos, no para "crear" requisitos, ni para excusarse de cargas probatorias o eludir el "thema probandum", sino justamente para demostrar fehacientemente, a través de medios rigurosamente subordinados a los principios de publicidad y contradicción, que la declaración tributaría es inexacta, o falso el hecho presumido, o inexistente el supuesto que hace presumir éste. En el caso de la litis, las formalidades que autorizan el reconocimiento fiscal de una deuda, son las indicadas en el artículo 124 del Decreto 2053 de 1974, con las regulaciones y modificaciones de que ésta disposición fue objeto principalmente en los artículos 54 y 116 del Decreto 187 de 1975 y 4º y siguientes del Decreto 1495 de 1978 que, con todo, no alteran el carácter y fines de la exigencia. En cuanto a documentos o "pruebas especiales" del pasivo, no se conocen otros que el comprobante de "consignación del impuesto retenido" de que trata el numeral 3? del susodicho artículo 124, o los que se deben "conservar",

según el numeral 29 ib., o los de "fecha cierta" o "idóneos" que deben "respaldar" la solicitud del pasivo de los no obligados y obligados a tener contabilidad registrada, conforme al artículo 13 del Decreto 3803 de 1982. Por la naturaleza del crédito discutido y la época en que se propuso su reconocimiento, es manifiesto que la admisibilidad del mismo sólo estaba sujeta, en cuanto a la forma, a la debida identificación de los acreedores y la información sobre la cuantía de la respectiva deuda y, en lo atañadero a prueba específica, a ninguna, toda vez que la carga de "conservar" ciertos documentos, no implica la de exhibirlos o presentarlos en un lapso fatal, a más de que la conservación, como es apenas obvio en el caso del deudor, refiere sólo aquellos documentos de deudas "canceladas", que es el momento en que aquél, eventualmente, tiene la posibilidad de recobrar el correspondiente título. Sin embargo de lo dicho al comienzo, no es necesario profundizar en la tesis propugnada sobre la oportunidad para el cumplimiento de los requisitos de forma y de documentación o prueba especial, ya que habiendo satisfecho la demandante, en su declaración, los que le eran legalmente exigibles, la cuestión no es discutible. No está, en conclusión, llamado a prosperar el recurso y, en desacuerdo con la fiscalía, se debe confirmar la sentencia recurrida. Por lo expuesto el Consejo de Estado por medio de la Sección Cuarta de su Sala de lo Contencioso, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

Falla:

Confirmase la sentencia apelada. Cópiese, publíquese, notifíquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia fue considerada y aprobada en la sesión de la fecha. Carmelo Martínez Conn, Jaime Abella Zárate, Guillermo Chahín Lizcano, Consuelo Sarria Olcos. Jorge A. Torrado Torrado, Secretario.