CE-SEC4-EXP1989-N1761

DEMANDA - Requisitos / CONCEPTO DE VIOLACION / PRINCIPIO DE EFICACIA Es cierto que no se concretó el concepto de la violación respecto de todas y cada una de estas normas, pero debe entenderse en relación con el procedimiento probatoria aplicado en la actuación administrativa, al cual se refiere el libelo. IMPUESTO SOBRE LA RENTA / SANCION POR INEXACTITUD No se configura inexactitud por errores de apreciación o diferencias de criterio relativas a la interpretación del derecho aplicable, siempre que los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos. La inexactitud no puede resumiese por el hecho de que el contribuyente no demuestre totalmente los hechos que denuncia o porque aplique mal el derecho.

1º DEMANDA - Requisitos / CONCEPTO DE VIOLACION

2º IMPUESTO SOBRE LA RENTA / SANCION POR INEXACTITUD Consejo de Estado.- Sala de lo Contencioso Administrativo.- Sección Cuarta.- Bogotá, D. E., trece de marzo de mil novecientos ochenta y nueve.

Consejero ponente: Doctor Jaime Abella Zárate.

Magistrada auxiliar: Doctora Ruth Younes de Salcedo.

Referencia: Expediente número 1761. Actor: Horacio Idarraga

Sánchez. impuestos. Fallo. Se resuelve la apelación del señor Horacio Idarraga Sánchez contra la sentencia del Tribunal Administrativo de Risaralda que falló desfavorablemente las pretensiones de su demanda relativa a la determinación del impuesto sobre la renta y complementarios a su cargo por el ejercicio de 1982.

La apelación: Solicita el recurrente que se revoque la sentencia y en su lugar se declaren

sin valor los actos acusados y se deje en firme la liquidación privada que presentó el contribuyente por el ejercicio en mención. Alega el apoderado del actor, que el Tribunal no aceptó las pruebas aportadas, tanto en la actuación administrativa como en el proceso, para demostrar los costos que fueron desconocidos en cuantía de $25.040.961.72, sin tener en cuenta que, como lo advierte la misma sentencia, resulta prácticamente imposible vender mercancías sin comprarlas y desconociendo que el mismo legislador ordena que, en caso de no poder establecer el costo, mediante pruebas directas, deberá presumiese en el 75% del valor de la enajenación. Así lo prevé el artículo 31 del Decreto 2053 de 1974, norma que no fue aplicada por la Administración ni por el Tribunal. Este procedimiento irregular encuadra dentro de la causal de nulidad prevista por el artículo 57 de la Ley 52 de 1977, en concordancia con los artículos 152 y 153 del Código de Procedimiento Civil, según los cuales el proceso es nulo cuando se sigue un procedimiento distinto del que legalmente corresponde. Para respaldar este argumento el apoderado del actor sostiene que en la determinación de la base gravable no se aplicó el citado artículo 31 del Decreto 2053 de 1974, ni se dio a la certificación de contador público el valor que le atribuye el artículo 9? de la Ley 145 de 1960.

La sentencia: Para negar las pretensiones del actor, adujo el Tribunal que la demanda carece de argumentos jurídicos elementales que lleven al juez a proferir un

fallo ecuánime, toda vez que se limitó a la narración de los hechos y pruebas invocados, sin señalar las disposiciones violadas y el concepto de la transgresión. Analizó el a quo los elementos probatorios allegados al proceso. No los halló convincentes, habida cuenta de algunas circunstancias de hecho en la actuación administrativa, en la cual el contribuyente, al responder el requerimiento acompañó facturas y documentos sin autenticar y certificación de contador público sin las necesarias discriminaciones, y en la etapa del recurso contra la liquidación oficial anunció documentos que no fueron aportados. Concluye el Tribunal que, por no haberse solicitado en la demanda la práctica de una inspección contable, se hizo "más confusa la situación fiscal del contribuyente".

Oposición: A través de delegado, la Dirección General de Impuestos Nacionales se opone a la apelación. Argumenta que el apoderado del actor pretende corregir la demanda en esta instancia, agregando ahora disposiciones que no citaron en aquélla como violadas, a saber: El artículo 31 del Decreto extraordinario 2053 de 1974, sobre costos presuntos.

El artículo 9? de la Ley 145 de 1960, relativo al valor probatorio del certificado de contador público. El articulo 15 del Decreto extraordinario 2053 de 1974 que regula la depuración de la base gravable. El artículo 57 de la Ley 52 de 1977, que estatuye las causases de nulidad de los actos de determinación de impuestos e imposición de sanciones. "Si ello es así - sostiene el delegado de la DINno puede el honorable consejero conductor del proceso entrar a estudiar los

hechos alegados con el recurso de apelación formulado ni analizar las normas violadas y el concepto de la violación allí expresado por ser puntos nuevos ajenos al litigio y por haber precluido ya como lo dijimos la oportunidad procesal para adicionar o corregir la demanda". Solicita, en consecuencia que se declare desierto el recurso de apelación, o bien que se confirme en todas sus partes la sentencia.

Concepto del Ministerio Público: La Fiscalía Tercera conceptúa que debe confirmarse la sentencia, por las siguientes razones: El demandante citó como violadas varias normas legales, pero el concepto de la violación lo expuso únicamente en cuanto al artículo 13 del Decreto 3410, por lo cual el examen debe circunscribirse a la transgresión del mismo.

Habida cuenta de que la desestimación de las normas que originó el aumento de la renta gravable se debió a insuficiencias de la prueba contable, es forzoso concluir que la norma en cita no pudo ser infringida por los actos administrativos acusados, ya que regula una situación distinta de la contemplada en ellos.

Consideraciones de la Sección: 1º La deserción del recurso planteada por la parte actora.

Asiste razón al representante de la Dirección de Impuestos Nacionales, en el argumento de que las normas invocadas en la apelación no fueron las mismas en cuya transgresión fundó la demanda sus pretensiones. No obstante, la declaratoria de deserción del recurso no está prevista para este evento, sino para el caso de que el recurrente no sustente el recurso, lo cual no ocurre en el presente (Decreto 01 de 1984 art. 212 inc. 3º. ).

2º El alcance de la apelación frente a la violación de normas expuestas en la demanda. De conformidad con el articulo 137 del Decreto 01 de 1984, la demanda debe contener las pretensiones, los hechos u omisiones que motivan la acción y los fundamentos de derecho en que se basan Aquéllas; tratándose de la impugnación de actos administrativos, las disposiciones violadas y el concepto de la transgresión. Conforme al articulo 208 del estatuto, la demanda podrá corregirse "Hasta el último día de fijación de la lista", derecho del cual sólo podrá hacerse uso por una sola vez. La jurisprudencia de esta Corporación ha reiterado que la jurisdicción contencioso administrativa se halla instituida, como expresamente lo advierte el artículo 82 del Decreto extraordinario 01 de 1984, para juzgar las controversias originadas en actos y hechos administrativos, las cuales se plantean en la demanda. No puede el juez administrativo revisar literalmente la legalidad de los actos acusados, más allá de los extremos de la controversia planteada, que se discute t,. través del proceso por las partes demandante y demandada, en igualdad de condiciones procesales. Pero es indudable que para resolver la controversia, que gira en torno de la legalidad de los actos administrativos, es preciso tener en cuenta que el objeto de los procedimientos es la efectividad de los derechos reconocidos por la ley sustancial y para cumplirlo se requiere interpretar las normas y la demanda misma, de manera que, en aras de la rigurosa formalidad no se sacrifique el derecho, sin desconocer los límites legales que condicionan la actuación de las partes y los poderes del, juez.

Si la anulación de los actos administrativos, o eventualmente su modificación, se deriva de que infringen normas superiores, la cita de éstas y el concepto de la violación, unida a los hechos en que se concreta, constituye la causa petendi y en consecuencia no puede variarse en la instancia de apelación. A diferencia del procedimiento administrativo en el cual no se requiere la procuración de abogado, en el proceso judicial la actuación del demandante por exigencia constitucional y en protección del mismo debe hacerse por medio de tal profesional que se supone conocedor del derecho. En el presente caso, en la demanda se pidió a la jurisdicción revocar los actos que determinaron el impuesto de renta y complementarios a cargo del actor y practicar una nueva liquidación por el ejercicio de 1982, por ser aquéllos violatorios de varias normas citadas en el libelo, en razón de los hechos que se sintetizan así: 1º El artículo 13 del Decreto extraordinario 3410 de 14 de diciembre de 1983, previó que los contribuyentes obligados a llevar contabilidad y cuyas declaraciones cumplieran los requisitos de los artículos 10 y 12 del mismo estatuto, sólo podría practicárseles liquidación de revisión con fundamento en investigaciones provenientes de "una selección basada en programas de computador, elaborados mediante la aplicación de índices de tribulación y siempre y cuando el contribuyente se encuentre por debajo del promedio del respectivo índice". Argumentó el apoderado que el auto que ordenó la inspección contable - de cuyos resultados se derivó el desconocimiento parcial de las compras en cuantía de $ 25.040.962.00, y la sanción por inexactitud de $ 30.300.280.00no se dictó con base en programa alguno sino por la voluntad arbitraria del jefe de la Sección de Auditoría Externa, hecho que, en sentir del litigante "acarrea la nulidad de todo lo actuado". 2º Invocó el artículo 62 del Decreto extraordinario 1651 de 1961, conforme al cual cuando no haya modo de eliminar las dudas provenientes de vacíos probatorios al momento de practicar las liquidaciones o de fallar los recursos, deberán resolverse a favor del contribuyente. Y alegó que "tanto en el acta de visita, como en el requerimiento especial y en la liquidación de revisión, la Administración no acepta ni uno sólo de los argumentos y pruebas enviados en cada una de las instancias por el contribuyente. A toda costa había que rechazarle los costos y deducciones y sancionarlo por inexactitud , no se sabe con que recóndita finalidad...". Para desvirtuar la determinación oficial se remitió el apoderado a los antecedentes administrativos e invocó además pruebas acompañadas con la demanda. "Con la operación administrativa determinante del impuesto a cargo de mi apoderado - concluye la demanda - no solamente se violó el derecho de defensa consagrado en la Constitución Nacional sino que también se pretermitieron las siguientes disposiciones: "Artículos 31 y 32 de la Ley 52 de 1977. "Artículo 21 Decreto 825 de 1978. "Articulo 91 Decreto 1651 de 1961 (traslado del acta por un mes). "Artículo 9º. Ley 145 de 1960. "Artículo 13 Decreto extraordinario 3410 de 1983. "Artículo 62 Decreto 1651 de 1961.

"Artículo 49 Decreto legislativo 3803 de 1982 (no hay causa justa para aplicación por cuanto se ha demostrado fehacientemente que todos los gastos son ciertos). "Artículo 45 Decreto 2053 de 1974. "Articulo 98 Ley 9i de 1983. "Artículo 27 Decreto 2821 de 1974". Es cierto que no se concretó el concepto de la violación respecto de todas y cada una de estas normas, pero debe entenderse en relación con el procedimiento probatorio aplicado en la actuación administrativa, al cual se refiere el libelo. Y en cuanto al artículo 49 del Decreto ley 3803 de 1982, es muy clara la referencia a la sanción por inexactitud tipificada en esta norma, dentro de la cual no encuadra la conducta del contribuyente porque, afirma su apoderado "todos los gastos son ciertos". Por esta razón no comparte la Sala el criterio de la Fiscalía en cuanto parte de que sólo se indicó en la demanda el concepto de la violación respecto del artículo 13 del Decreto 3410 de 1983 y por lo tanto el examen debe limitarse a la infracción de esta norma que no pudo violarse en los actos acusados por contener éstos una situación distinta. El Decreto extraordinario 3410 de diciembre 14 de 1983, rige a partir de su expedición y por lo tanto no podía ser aplicable a las declaraciones de renta y patrimonio que se presentaron antes de que se dictara, como son las correspondientes a 1982. En cuanto a las normas citadas en apelación y no en la demanda, se observa que no corresponden a conceptos que afiancen los planteamientos de

ésta; en efecto, se trata de normas que prevén consecuencias jurídicas distintas de las contempladas en las que citó como infringidas el libelo. Por lo tanto, la Sección comparte el planteamiento de la Dirección de Impuestos que encuentra en ellas una inoportuna corrección de la demanda. El artículo 31 del Decreto legislativo 2053 de 1974 faculta a la DIN para apartarse del costo informando en las declaraciones, cuando existan indicios de que el informado en ellas no es real, o cuando no se reconozca ni sea posible establecerlo mediante pruebas directas, entre las cuales menciona la contabilidad o las declaraciones de terceros. Para tal propósito, autoriza a la DIN para fijar costos acordes con los ¡ocurridos por otras personas en la misma actividad, atendiendo datos estadísticos elaborados por la misma dependencia o por otras entidades estatales y si ello no fuere posible, prevé la norma que "se estimará el costo en el setenta y cinco por ciento (75%) del valor de la respectiva enajenación. No se impugnó en la demanda la determinación por no haber aplicado esta norma, razón que releva a la Sala de pronunciarse sobre su improcedencia. igualmente no se pidió declarar nula la determinación por alguna de las causales previstas en el artículo 57 de la Ley 52 de 1977, m por las del Código de Procedimiento Civil que cita la apelación, las cuales tampoco resultaron aplicables. Dan cuenta los antecedentes administrativos de que la sociedad en el requerimiento especial se le informó que se le desestimarían compras según discriminación contenida en el mismo, por falta de sol portes contables establecida

en la inspección y otras razones de carácter probatorio. En la liquidación oficial se explicó pormenorizadamente el desconocimiento de las compras en cuantía de $ 25.040.962.00, del total solicitado por $ 69.404.807.00. No se aceptaron los documentos que acompañó el contribuyente a su respuesta, por las razones expresadas en la liquidación oficial, en relación con los siguientes conceptos: Cuentas compras de cemento; por considerar la oficina liquidadora que no se desvirtuaron las razones consignadas en el acta de visita, por no haberse enviado las facturas correspondientes……………………………… $ 4,180,363.00

Cuenta compras de azúcar: - Pagos a favor de Camilo Emura. No se aceptaron las facturas enviadas, por falta de requisitos - compro bante de egreso 3869, según detalle en acta de visita $ 1,447,500.00

Y comprobantes 3917 y 3918, por las mismas razones $ 2,924,144.00 Comprobantes 090 y 4109, por no identificar al proveedor, partidas por $ 1.000.0000 y $ 3.035.600 $ 4,035,600.00 Comprobantes de egreso 4642, 4641 y 4640, no se aceptó la certificación del señor Carlos Alberto Vallejo por no estar autenticada y no cumplir requisitos de factura $ 6,101,250.00 Comprobantes 4537 y 4336. No se aceptó el certificado del señor Daniel Sanín por las mismas razones .. $ 997,500.00 - Comprobante de egreso número 4684. No se aceptó factura a nombre de Gustavo Sánchez, por falta de requisitos $ 973.420.000 -Comprobante número 4283, no se aceptó factura a nombre de Camilo Emura Sucursales, por falta de requisitos $ 997.220.-00 -Comprobante de egreso 4338. Por las mismas razones se inaceptó factura a nombre de Daniel Sanín $ 197,500.00 -Comprobantes 4751 y 4750. En la respuesta envío factura firmada por Jairo Sánchez y en el comprobante figuraba Darío Montoya. Valores rechazados $ 700.000.00 y $ 500.000.00 $ 1,200,000.00 -Comprobantes 4466 y 4465. En las facturas enviadas figuran personas diferentes a María del Carmen Jaramillo quien aparece como proveedora. Valores rechazados $ 347.250 y $ 1.282.500 $ 1,629,750.00

Compras Almacén: Al requerimiento acompañó 2 facturas a nombre de Gabriel Patiño por $ 219.094.72 y $ 137.620.00. No existía en la contabilidad de egreso ni se conocía el beneficiario. Total rechazo $ 356.714.72

TOTAL $ 25.040.961.72

En el recurso de la vía gubernativa, el contribuyente no presentó pruebas, aun cuando las anunció. La liquidación fue confirmada. En la demanda se invocaron las pruebas aportadas en la vía gubernativa y se acompañaron además, los siguientes documentos: 1º Certificación del contador público Alvaro Pérez Valencia, con constancia de su matrícula profesional y de la Cámara de Comercio de Santa Rosa sobre la inscripción de los libros de contabilidad del señor Horacio Idárraga Sánchez.

2º Certificación de Cementos Caldas S. A., según la cual recibieron de Horacio Idárraga Sánchez en el año 1982 la suma de $ 12.267.760.00. En relación con esta prueba, se observa que en el acta de inspección se dejó constancia de que las compras a la firma citada, que se glosaron, corresponden a las partidas de $99.000.00, comprobante número 211 y $900.000.00, comprobante número 244. Como la razón aducida fue la falta de comprobante y de facturas, la prueba que ahora se aporta, para mejorar las que obraron en la actuación administrativa se acepta en cuantía de $999.000.00. 39 Certificación autenticada de María del Carmen Jaramillo Vélez, según la cual vendió al señor Idárraga en el año de 1982, azúcar por valor de $ 1.629.750.00. Teniendo en cuenta que según el requerimiento especial, la partida desestimada por falta de facturas en relación con la proveedora fue igual a la de la certificación. Se acepta la prueba. 4º. Certificación autenticada del señor Carlos Alberto Pérez Valencia, según la cual en la contabilidad del señor Horacio Idárraga por venta de azúcar en el año de 1982, la partida de $ 6.101.250.00, que corresponde a la desestimada en la liquidación oficial, por falta de autenticación y no cumplir los requisitos de factura. 5º. Certificación del contador público Alvaro Pérez Valencia, según la cual en la contabilidad del señor Horacio Idárraga figuran registrados los siguientes pagos por concepto de compras de cemento, en los libros de

caja diario y mayor y balances: Diego Emura $ 708.000.00 Darlo Montoya 2.400.000.00 Julián Patiño 73.363.00 Cementos Caldas 99.000.00 Cemento Caldas 900.000.00 Además se acompañaron copias de facturas en las cuales el notario certifica que corresponden a otras copias que tuvo a la vista, con la certificación del Ingenio Risaralda S. A., al cual corresponden, quien da constancia de que en 1982 el señor Horacio Idárraga "debidamente autorizado por sus propietarios retiró de nuestras bodegas las siguientes cantidades de azúcar de sulfitado..." con relación de facturas cuyos números no concuerdan con los de las fotocopias. Por falta de claridad la Sala no encuentra convincente el conjunto de documentos invocado como prueba en este aspecto. Separadamente se analizaron las partidas correspondientes a Cementos Caldas. 6º. En relación con los pagos efectuados a Camilo Emura Sucesores, correspondientes a la cuenta, compras de azúcar que fueron desestimados, en cuantía de $ 1.447.500. 00 y $ 997.220. 00, por falta de comprobantes, a la demanda se acompañó certificación suscrita al señor Hernando Hoyos Perea como contador público de la sociedad Camilo Emura Sucesores y Compañía Limitada, pero no se acreditó su matrícula. No obstante haberse acompañado otros documentos, fotocopias de cheques y solicitud dirigida al Banco de Crédito y Comercio, no surten los efectos propuestos por tratarse de fotocopias con constancia de notario de que corresponden a otras copiasno a los originales - que tuvo a la vista.

En resumen, de las pruebas aportadas al proceso, para mejorar las de la actuación administrativa, por su concordancia con las razones que fundamentaron el desconocimiento de las compras, resultan eficaces a los fines propuestos en la demanda, las relativas a los siguientes pagos: Cementos Caldas $ 999.000.00 María del Carmen Jaramillo 1.629.750.00 Carlos Alberto Vallejo G. 6.101.250.00 Total $ 8.730.000.00

Sanción por inexactitud: En el memorando explicativo de la liquidación se advirtió que se impuso "con base al mayor valor de impuestos determinados como resultado del rechazo de costos y deducciones no comprobadas y de la adición de ingresos no

declarados...", así: Base Impuesto Renta gravable sin inexactitud $ 27.951.875.00 $ 15.348.390.90 Renta gravable con inexactitud 692.750.00 198.250.00 Diferencia base para la sanción $ 15.150.140.00 al 200% Valor sanción $ 30.300.280.00 El artículo 49 del Decreto 3803 de 1982, tipifica como inexactitud: la omisión de ingresos, ventas o bienes susceptibles de gravamen, - la inclusión de costos, deducciones, descuentos, exenciones o pasivos inexistentes, - y en general, la utilización en las declaraciones tributarías, o en los informes suministrados a las oficinas de impuestos, de datos o factores equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto para el contribuyente, o un mayor saldo a su favor. No se configura la inexactitud por errores de apreciación o diferencias de

criterio relativas a la interpretación del derecho aplicable, siempre que los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos. Una cosa es no poder probar los hechos denunciados y otra que sean inexactos. Dada la presunción de veracidad de las declaraciones tributarías, corresponde a la Administración demostrar la inexactitud, en ejercicio de sus facultades y por los medios probatorios de que dispone. La inexactitud no puede presumirse por el hecho de que el contribuyente no demuestre totalmente los hechos que denuncia o porque aplique mal el derecho. Según la tipificación legal, la inexactitud consiste en la utilización de maniobras fraudulentas en las declaraciones, tendientes a ocultar la verdad que el contribuyente debe llevar al conocimiento de la Administración, mediante la denuncia de los hechos gravables. De las explicaciones contenidas en la liquidación oficial se establece que a las ventas declaradas se adicionó la partida de $ 687.224.00, mayor valor de las ventas facturadas según la inspección, que no se discute en la demanda. En consecuencia, la sanción debe limitarse a los efectos que hubiera podido producir esta omisión de ingresos en el impuesto De acuerdo con las consideraciones anteriores, la determinación acusada debe mortificarse en los siguientes términos:

Concepto Base Impuesto Renta: La bruta establecida en la liquidación oficial $ 37.828.439

Menos: costos que se aceptan 8.730.000

Total renta bruta 29.098.439 Deducciones aceptadas en liquidación oficial 9.639.067 Renta líquida 19.459.372 Renta exenta en liquidación

oficial 237.497 Renta gravable $ 19.221.875 10.459.590

Patrimonio: El gravado en liquidación oficial 5.260.251 65.494

$ 10.525.084 Sanción por inexactitud Impuesto con adición 10.525.084

Impuesto con omisión: Base gravable 19.221.875

Menos omisión: 687.224 10.074.745

Menos omisión: 18.534.651 difer.450.339 900.678

Por lo expuesto, la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Consejo de Estado, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, Falla: 1º Revócase la sentencia apelada. 2º Fijase el impuesto sobre la renta y complementarios que corresponde pagar al contribuyente Horacio Idárraga Sánchez, cédula de ciudadanía 1.398.742 de Santa Rosa de Cabal, por el ejercicio de 1982, en la suma de diez millones quinientos veinticinco mil ochenta y cuatro pesos ($ 10.525.084) moneda corriente, de acuerdo con la liquidación de la parte motiva de esta providencia. 3? La sanción por inexactitud que por el mismo ejercicio debe pagar el citado contribuyente se fija en la suma de novecientos mil seiscientos setenta y ocho pesos ($ 900.678) moneda corriente. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase a la oficina de origen. Cúmplase. Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha. Carmelo Martínez Conn, presidente; Jaime Abella Zárate, Guillermo Chahín Lizcano, Consuelo Sarria Olcos, ausente. Jorge A. Torrado Torrado, Secretario.