CE-SEC4-EXP1989-N1791

IMPUESTO DE GANANCIA OCASIONAL / HERENCIA Se considera ganancia ocasional para toda clase de contribuyentes, las provenientes de herencias, señalando la ley que el valor de ellas es el que tengan los bienes en la declaración de renta y patrimonio del causante en el último día del año o período gravable inmediatamente anterior al año de su muerte. La diferencia del valor entre lo adjudicado y lo declarado por el heredero, en ningún caso puede tomarse como base para liquidar el impuesto de ganancia ocasional, sino que se toma como valor el que tenían los bienes. Consejo de Estado.- Sala de lo Contencioso Administrativo.- Sección Cuarta.- Bogotá, D. E., tres de abril de mil novecientos ochenta y nueve.

Consejero ponente: Doctor Carmelo Martínez Conn.

Referencia: Expediente número 1791. Actor: MALTERIAS de Techo

contra la Nación. Impuestos. Fallo. Se decide el recurso de apelación interpuesto por el apoderado de la Administración de Impuestos Nacionales de Pasto, contra la sentencia de 12 de mayo de 1987, proferida por el Tribunal Administrativo de Nariño, por la cual revisó la operación administrativa contenida en la liquidación oficial número 000634 de 23 de julio de 1985, y la Resolución número 138 de 12 de septiembre fiel mismo año y confirmó la liquidación privada que por el año gravable de 1982 presentó la demandante Adriana Cabrera López, identificada con la cédula de ciudadanía número 31.984.978 de Cal¡.

Antecedentes: La Administración de Impuestos Nacionales de Pasto, previo requerimiento

a la declarante, produjo la liquidación de revisión número 000634 de julio 23 de 1985 y con explicación sumaria, liquidó el impuesto de ganancias ocasionales, por la herencia recibida, según la hijuela número 10 del sucesorio de Carlos Cabrera Recalde, por la señorita Adriana Cabrera López, y no determinado en su liquidación privada correspondiente al año gravable de 1982, y cuyo valor, según la misma oficina de impuestos fue de $ 5.000.000.00. La declarante recurrió contra la citada liquidación ante la oficina de Recursos Tributarios de la Administración de Impuestos Nacionales de Pasto en memorial presentado el 23 de septiembre de 1985. En este libelo la recurrente no acepta el criterio seguido por la liquidadora, y alega que, en su caso, no ha obtenido ganancia ocasional alguna que dé base para liquidar el mencionado impuesto, ya que el valor de la herencia sólo asciende para los bienes raíces adjudicados a una suma inferior a los $ 5.000.000.00, y que son los mismos denunciados en 1982 por la suma de $ 5.000.000.00, por ajuste que, le hizo a su valor comercial, acogiéndose a normas fiscales vigentes (fl. 21). La Administración resuelve el recurso de reconsideración en providencia número 138 de 12 1 de septiembre de 1986, en el sentido de confirmar la liquidación demandada, al estimar que la contribuyente no ha desvirtuado que el valor de la herencia, es de $5.000.000.00, caso en el cual surge base para liquidar el impuesto de ganancias ocasionales.

Con esta providencia, se agota la vía gubernativa (fls. 19 y 20). Por medio de apoderado la contribuyente acude en acción de restablecimiento del derecho, ante el honorable Tribunal Contencioso Administrativo de Nariño, en memorial presentado el 20 de enero de 1987, solicitando la nulidad de los actos proferidos por la Administración de Impuestos Nacionales de Pasto (fls. 1 a 5). El honorable Tribunal Administrativo de Nariño en sentencia de 12 de mayo de 1987, ordenó la revisión de la operación administrativa, anula los actos de la Administración de Impuestos Nacionales de Pasto y confirma la liquidación privada que por el año gravable de 1982, presentó con su denuncio rentístico la accionante. El representante de la Administración, el 20 de mayo de 1987 interpuso recurso de apelación contra la sentencia del honorable Tribunal manifestando que los fundamentos del recurso " ... son los mismos que fueron expuestos en la Resolución número 138 de 12 de septiembre de, 1986... (fl. 76). La delegada de la Dirección General de Impuestos Nacionales, coadyuva el recurso de apelación, sosteniendo en algunos apartes de su escrito lo que a continuación se transcribe: "Ahora bien, la Oficina Liquidadora al determinar el impuesto de ganancias ocasionales en el acto administrativo de liquidación tomó como base una cuantía de $ 5.000.000.00, señalada por la contribuyente en su denuncio fiscal que por el ejercicio fiscal de 1982 presentó ante las Oficinas de Impuestos correspondientes a los lotes recibidos como parte de la herencia". Más

adelante agrega: "Señala la legislación tributaria, que la ganancia ocasional nace de herencias o legados y se causa en la fecha de ejecutoria de la sentencia que apruebe la partición o adjudicación (art. 19 del Decreto 825 de 1978). Por lo tanto, al momento de haberse adjudicado los cuatro lotes a la contribuyente Adriana Cabrera López, dio origen a la norma contentivo en el numeral 4o del artículo 69 de la Ley 20 de 1979, que señala sobre qué bienes (dinero o efectivo) se causa la ganancia ocasional, determinando para el efecto que las herencias o legados" (sic). "Agrega así mismo la norma, que cuando se hereden o reciban especies de dinero, el valor de la herencia o legado es el que tengan los bienes en la declaración de renta y patrimonio del causante en el último día del año o período gravable inmediatamente anterior a su muerte". Concluye la coadyuvante, que el honorable Tribunal al no encontrar "la realidad fiscal de los bienes al momento de su adjudicación. . . aplicó la duda del vacío probatorio a favor de la demandante (fls. 83 a 85).

Consideraciones de la Sala: Se trata de establecer sobre la posible determinación del impuesto de ganancias ocasionales, habida consideración de que a la contribuyente de autos le correspondió en la herencia de su padre, y le fueron adjudicados, bienes raíces que conforme a su valor dado en el trabajo de partición, no ascendió a los $ 5.000.000.00 pesos, en la parte correspondiente a la hijuela número 10, sí se tiene en cuenta que fueron adjudicados en común y entre

todos los herederos, por partes iguales. Sólo se tienen en cuenta los bienes de la hijuela número 10, por ser únicamente éstos los tratados en esta litis, ya que igualmente fueron los únicos que se denunciaron en la declaración de renta y patrimonio del año gravable de 1982. Efectivamente, el artículo 69, numeral 49 de la Ley 20 de 1979, considera ganancia ocasional para toda clase de contribuyente, las provenientes de herencias, señalando que el valor de ellas, es el que tengan los bienes en la declaración de renta y patrimonio del causante en el último día del año o período gravable inmediatamente anterior al de su muerte. De la misma manera, esta disposición consagra la exención de los primeros $ 5.000.000.00, de las asignaciones por causa de muerte que reciban los legitimarios. Por su parte, el Decreto reglamentario 825 de 1978, artículo 19, establece el momento de la causación, cuando dice: "La ganancia ocasional proveniente de herencias o legados se causa en la fecha de ejecutoria de la sentencia que apruebe la partición o adjudicación". Aparece plenamente demostrado, que la contribuyente declara por primera vez los tres lotes y uno más, en su denuncio de renta y patrimonio correspondiente al año gravable de 1982, por un valor de $ 5.000.000.00 (fls. 27 a 30), y que estos mismos lotes, le fueron adjudicados en el juicio de sucesión de su padre, señor Carlos Cabrera Recalde (fl. 6). Igualmente, que estos mismos bienes y por el valor anotado, ron a la

Administración de Impuestos Nacionales de Pasto, para establecer el impuesto de ganancias ocasionales e imponer la sanción por inexactitud. Que conforme a fotocopia autenticada que obra a los folios 8 y 9, el Juzgado Primero Civil del Circuito de Pasto, en providencia de 14 de febrero de 1979, notificada por edicto fijado el 21 de febrero del mismo año, aprueba el trabajo de partición y adjudicación de hijuelas de los bienes sociales y hereditarios de la sucesión intestada del señor Carlos Guillermo Cabrera Recalde Ia Sala comparte, en un todo el criterio de su colaborador fiscal cuando dice en su concepto de fondo: " ... Para la Fiscalía conforme a lo relatado, es evidente que la demandante adquirió por sucesión los bienes que declaró por primera vez en 1982 y que sobre ellos debió liquidar y pagar impuesto de ganancia ocasional según lo dispuesto por el artículo 69 de la Ley 20 de 1979". "Este impuesto sin embargo se causó en el año gravable de 1979, cuando la sentencia que aprobó la partición adquirió ejecutoria, toda vez que el artículo 19 del Decreto 825 de 1978 dispone que "La ganancia ocasional proveniente de herencias o legados se causa en la fecha de ejecutoria de la sentencia que apruebe la partición o adjudicación". "El hecho de que por escritura pública de 2 de noviembre de 1982 se hubiera efectuado la partición extrajudicial del bien adjudicado en la partición judicial en común a todos los herederos, no modifica la fecha de causación". Señala el artículo 779 del Código Civil que cada uno de los partícipes de una

cosa que se poseía pro indiviso, se entenderá haber poseído la parte que por la división le cupíere, durante todo el tiempo que duró la indivisión; de esta manera, debe entenderse que desde que se adjudicó el bien común, la tributante fiscalmente adquirió los cuerpos ciertos a que se refiere la escritura. No podía por tanto la Administración liquidar el impuesto de ganancia ocasional en el año gravable de 1982. Podía practicar liquidación de aforo por los años de 1979 a 1981 o sancionarla por omisión de activos de conformidad con el artículo 76 del Decreto 2053 de 1974, pero lo cierto es que el artículo l?, del Decreto 3747 de 1982 permitió a los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que hubieren omitido activos, incluirlos en el año gravable de 1982 sin ser sujetos de investigaciones, requerimientos y liquidaciones de revisión o aforo y tampoco de sanciones por los períodos fiscales de 1982 y anteriores, en lo concerniente a los bienes objeto de la amnistía". A los anteriores razonamientos, agrega la Sala, que la diferencia del valor entre lo adjudicado y lo declarado por el heredero, en ningún caso puede tomarse como base para liquidar el impuesto de ganancia ocasional, por prohibirlo expresamente el numeral 4º. del artículo 6º. de la Ley 20 de 1979, que manda a tomar como valor, el que tenían los bienes en la declaración de renta y patrimonio del causante, no del heredero declarante, en el último día del año o período gravable inmediatamente anterior a su muerte. El mayor declarado por el heredero, en ningún caso puede considerarse

ganancia ocasional pues constituye ajuste o valorización del bien o bienes, sometido únicamente a impuesto de patrimonio, ya que por su naturaleza, no encaja dentro del concepto de ganancia ocasional, tal como lo entiende la ley fiscal. Sobre la prueba de estos hechos no cabe duda que las que obran en el informativo son suficientes, demuestran fehacientemente no sólo los valores de adjudicación y luego el declarado, sino también el momento de causación del impuesto de ganancia ocasional, que fue el año gravable de 1979, por -.o que la investigación de la Administración de Impuestos Nacionales de Pasto, debió orientarse de manera diferente y dentro de los cauces legales, tal como lo indica el colaborador fiscal. Cabe observar igualmente, que como el valor de los bienes adjudicados no alcanza a los $ 600.000.00, pesos, y como la heredera es legitimaria, tendría derecho a la exención de los primeros $ 500.000.00 por lo que no había lugar a determinar este impuesto. Por último, es claro que la declarante para el año gravable de 1982, no fue inexacta en su denuncio; por lo menos, no se demostró tal ocurrencia, pues la liquidación del impuesto de ganancia ocasional, si existía base para ello, debió hacerla en el denuncio correspondiente al año gravable de 1979, porque, en este año se causó dicho impuesto, y no en el revisado. Así las cosas no prosperan las peticiones del apelante. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

Falla: Confírmase la sentencia apelada.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en la Sala de la sesión de la fecha. Cópiese, notifíquese, comuníquese cúmplase. Carmelo Martínez Conn, presidente de la Sala; Consuelo Sarria Oleos, ausente; Jaime Abella Zárate, Guillermo Chahín Lizcano. Jorge A. Torrado Torrado, Secretario,