CE-SEC4-EXP1989-N2134

EXENCIONES ADUANERAS / CARBOCOL - Exención tributaria Es cierto que con la expedición de la Ley 68 de 1983 se quiso por el legislador que las entidades públicas pasaran a ser sujetos gravables del impuesto del 2% sobre el valor CIF de sus importaciones y ello condujo irremediablemente a la pérdida de la respectiva exención. Empero, no es menos cierto que en el caso de CARBOCOL, con relación a las importaciones de bienes cuyo destino sea el señalado en la Ley 61 de 1979, la exoneración subsiste al igual que subsiste para las demás personas públicas o privadas que entren en la hipótesis normativa de dicha ley.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA Consejero ponente: GUILLERMO CHAHIN LIZCANO Bogotá, D. E., veintiocho (28) de julio de mil novecientos ochenta y nueve (1989) Radicación número: 2134

Actor: CARBONES DE COLOMBIA S. A Demandado: DIRECCION GENERAL DE ADUANAS Referencia: Expediente numero 2134. "CARBOCOL". Impuestos Apelacion de la sentencia de 10 de marzo de 1988 proferida por el Tribunal Administrativo de la Guajira. Juicio de restablecimiento del derecho de caracter fiscal de impuestos de importacion, contenido en el manifiesto número 0043 de marzo 13 de 1986. Fallo Procede la Sala a resolver el recurso de apelación interpuesto por Carbones de Colombia S. A. "CARBOCOL" contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de la Guajira el 10 de marzo de 1988.

Antecedentes: La empresa demandante entabló acción de restablecimiento del derecho de carácter fiscal contra la liquidación de impuestos contenida en el manifiesto de importación número 0043 de marzo 13 de 1986. Por medio de la demanda se pretendió la nulidad parcial de la citada liquidación, practicada por la Aduana de Riohacha, en cuanto "incluye indebidamente el denominado impuestos (sic) de Fondos Comunes (2% del valor CIF), cuya exoneración ya fue reconocida por la Sección de Exenciones de la Dirección General de Aduanas".

A título de restablecimiento pidió la demandante la devolución de $ 1.280.382 pagados por el impuesto en referencia, junto con los intereses comerciales corrientes causados desde que "se consignaron los impuestos ilegalmente cobrados, o sea, desde el 12 de marzo de 1986". Como razones de la violación se adujo que por medio del artículo 2° de la Ley 61 de 1979 se exoneró del pago de impuestos de aduana la importación de equipos, maquinarias y repuestos a ser utilizados directa y exclusivamente en la exploración, explotación, beneficio y transformación del carbón mineral y que no obstante tal exoneración, la Aduana de Riohacha cobró los impuestos correspondientes por medio de la liquidación acusada. El Tribunal a quo dispuso negar tales pretensiones asumiendo que: "no cabe duda alguna que la empresa Carbones de Colombia S. A., CARBOCOL sí es sujeto pasivo del impuesto sobre el valor CIF de las importaciones que realice en (sic) el país o de lo contrario la misma ley la habría exonerado conforme lo hizo con

ECOPETROL y con las entidades públicas que importen alimentos". A esta conclusión llega la sentencia luego de analizar lo dispuesto por el artículo 2° de la Ley 68 de 1983, que luego de reestructurar y elevar la tarifa del impuesto llamado de Fondos Comunes, en el artículo 1º, señaló que todas las entidades del Estado del orden nacional, departamental, municipal, distrital, intendencial y comisarial, quedarán sujetas al pago de dicho impuesto a partir de 1° de enero de 1984 y que sólo quedaban exoneradas las importaciones de ECOPETROL y las de alimentos, cualquiera fuera la entidad pública que las realizara.

La apelación: Los motivos y razones que sustentan la apelación se resumen en los siguientes puntos: "1. La sentencia no tuvo en cuenta los argumentos ofrecidos en la demanda. En efecto ésta se limita a considerar que la Ley 68 de 1983 hace sujeto de los impuestos de importación a todas las entidades del Estado y por este hecho deroga, según el Tribunal todas las exenciones previas con carácter especial. "2. Sin embargo, como se expuso en la demanda, la Ley 68 de 1983 sólo derogó la exención personal de que gozaban las entidades del Estado por el hecho de ser estatales, pero de ninguna manera acabó con las exenciones distintas que pudieran gozar las entidades estatales no ya por el hecho de ser oficiales sino por realizar una actividad específica exencionada ó por importar bienes para una determinada zona geográfica. "3. La Ley 68 de 1983, resulta una ley general en cuanto suprima exenciones para entidades estatales en calidad de tales y, por lo tanto, no pudo haber derogado

una ley especial sobre exenciones para la industria del carbón, consagradas en la Ley 61 de 1979. "4. Según las consideraciones del Tribunal, se llegaría al absurdo planteamiento que mientras las entidades privadas si gozan de las exenciones especiales de la ley del carbón, las entidades públicas en igualdad de circunstancias deberían pagar los impuestos, estando así el propio Estado en situaciones de desigualdad a través de sus entidades, ante una misma situación de hecho, lo que quiere decir que sólo los particulares más o no el Estado podrían desarrollar de manera rentable la actividad carbonífera" (fl. 108). Los anteriores argumentos fueron ampliados en memorial sustentatorio de la apelación en que se enfatiza el carácter objetivo y no subjetivo o personal de la exención consagrada para la industria del carbón por la Ley 61 de 1979.

El concepto fiscal: Emitido por el Fiscal Tercero de la Corporación, doctor Jaime Ossa Arbeláez, concluye pidiendo la confirmación de la sentencia apelada pues considera que como CARBOCOL es entidad del Estado, todas sus importaciones quedaron sujetas al pago del impuesto cuya exoneración se discute, por cuanto con la expedición de la Ley 68 de 1983 las exenciones del mismo para entidades del sector público fueron eliminadas, salvo en lo tocante a las importaciones de ECOPETROL y las de alimentos realizadas por entidades oficiales.

Consideraciones de la Sección: Considera conveniente la Sala, ante todo precisar que nuestro sistema impositivo aduanero es bastante caótico por deficiencias en la legislación que lo contiene, la cual podría calificarse de dispersa, confusa y plagada de ambigüedades. La

terminología asaz imprecisa no permite diferenciar vocablos o expresiones como "gravámenes arancelarios", "impuestos a las importaciones", "derechos aduaneros", "impuestos de aduana", "derechos arancelarios", etc., los cuales se utilizan indistintamente en las normas sin la debida y necesaria conceptualización. Tal confusión es tanto más negativa cuando se trata de establecer el alcance de las exenciones o exoneraciones ya que en ocasiones no es fácil para el intérprete determinar a qué monto o de qué clase o clases de impuestos está exonerada una mercancía o una persona. En el caso examinado, la Ley 61 de 1979 al consagrar exenciones aduaneras para la industria minera del carbón utilizó la expresión "impuestos de aduanas" la cual no deja duda, si se considera la definición de tal vocablo contenida en el artículo 2° de la Ley 79 de 1931 (vigente entonces), que la exención cubre todos los impuestos que se generen con motivo de la importación, tanto los arancelarios, como los llamados para-arancelarios, entre los cuales se halla clasificado el que en esta oportunidad es objeto de análisis. Por tanto, se puede afirmar como conclusión previa que CARBOCOL S. A., así como cualquier persona pública o privada, dedicada a la actividad de minería del carbón, fue eximida del pago de toda clase de impuestos por las importaciones realizadas para el desarrollo directo y exclusivo de esa actividad, incluido el impuesto del 2% sobre el valor CIF de las mismas, o de Fondos Comunes, como también se le denominó. Ahora bien, se tiene que por lo general es posible clasificar las exenciones

aduaneras en cuatro grandes grupos: las que se conceden en razón de la persona que realiza la importación (p. ej. entidad pública, diplomático) que normalmente cubre todos los bienes que importa dicha persona y puede referirse a todos los impuestos o sólo a alguno o algunos de ellos, conforma el primer grupo. El segundo se integra por las que se otorgan en razón de la naturaleza de los bienes a importarse (ciertas materias primas, bienes de capital para el agro, etc.) independientemente de la persona que efectúe la importación. Y el tercer grupo se conforma por las que se otorgan a los bienes según su destinación económica. Un posible cuarto grupo estaría conformado por las exenciones que se dan por el origen de los bienes (Pacto Andino, p. ej.). No cabe duda que la exención consagrada por la llamada ley del carbón (Ley 61 de 1979) corresponde a las del tercer tipo, ya que ella se otorga a los bienes que se destinen directa y exclusivamente a actividades propias de la minería, siendo para el efecto de su concesión indiferente la calidad de la persona que realice la importación, que puede ser entidad pública o privada, persona natural o moral, industrial o comerciante, empresa nacional, extranjera o mixta, etc. Es igualmente válido afirmar que en una misma persona o con relación a un mismo tipo de bienes pueden concurrir varias circunstancias de exoneración como sería el caso, por ejemplo, de una importación de trigo originario del Grupo Andino (exento) realizada por el IDEMA (entidad pública exenta). En estos casos, al no darse la exención por una de las varias circunstancias concurrentes, tendría que darse por la otra u otras.

En el sub judice está claramente establecido que hasta el 1° de enero de 1984, fecha en que quedaron eliminadas las exenciones del impuesto de Fondos Comunes por disposición de la Ley 68 de 1983, CARBOCOL S. A., gozaba de exención aduanera en relación con todos los impuestos de esta clase (arancelarios y para-arancelarios) para los bienes que importara con destino a las actividades de la minería del carbón, originada en dos circunstancias concurrentes: La de ser entidad pública (que le determinaba una exención general sobre todo tipo de bienes y en relación con todos los impuestos aduaneros, incluido el que se discute) y la del destino o utilización de los bienes (minería del carbón). Es cierto que con la expedición de la Ley 68 de 1983 se quiso por el legislador que las entidades públicas pasaran a ser sujetos gravables del impuesto del 2% sobre el valor CIF de sus importaciones y ello condujo irremediablemente a la pérdida de la respectiva exención. Empero, no es menos cierto que en el caso de CARBOCOL, con relación a las importaciones de bienes cuyo destino sea el señalado en la Ley 61 de 1979, la exoneración subsiste al igual que subsiste para las demás personas públicas o privadas que entren en la hipótesis normativa de dicha ley. Se dio aquí el caso de que desapareció una de las circunstancias concurrentes determinantes de la exención, pero sigue existiendo otra que no es de carácter personal o subjetiva, sino como ya se explicó, objetiva, generada por la destinación económica de los bienes y aplicable sin que cuente para ello, la calidad de quien efectúa la importación.

Pero es más, admitir que la pérdida de la exoneración de CARBOCOL S. A., originada en su condición de entidad pública implica la pérdida de exoneraciones que dicha empresa pudiera tener por razón de otras circunstancias, conduciría a extremos absurdos como el de afirmar que los bienes originarios del Grupo Andino que tengan por la ley el carácter de exentos (destinados o no a actividades de minería del carbón) que importe CARBOCOL S. A., deben gravarse con el impuesto tantas veces mencionado, por ejemplo. De tal manera pues, que la Sala, hecho el anterior análisis no puede compartir el criterio expuesto por el Tribunal de la Guajira, que es en esencia el mismo que expone el distinguido colaborador fiscal y por lo tanto habrá de revocar la sentencia apelada y accederá a las súplicas de la demanda, esto es, modificando la aludida liquidación y ordenando la devolución solicitada junto con los intereses comerciales correspondientes en los términos del artículo 140 del CCA. Por lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, Falla: Revócase la sentencia de marzo 10 de 1988 proferida por el Tribunal Administrativo de la Guajira. Modifícase la liquidación contenida en el manifiesto de importación número 0043 de marzo 13 de 1986 de la Administración de la Aduana de Riohacha y en el comprobante de rentas por cobrar de abril 22 de 1986 en cuanto determinó cobrar a CARBOCOL S. A., 3a cantidad de $ 1.280.382 por concepto de impuesto del 2%

sobre el valor CIF de cuyo pago la citada sociedad se encontraba exenta por disposición de la ley. Ordénase la devolución a favor de CARBOCOL S. A., de la suma de $ 1.280.382 (un millón doscientos ochenta mil trescientos ochenta y dos pesos) más los intereses comerciales causados, Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase. Se deja constancia que esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

CARMELO MARTINEZ CONN, PRESIDENTE DE LA SALA; AUSENTE.

GUILLERMO CHAHIN LIZCANO, CONSUELO SARRIA OLCOS, JAIME

ABELLA ZARATE.

JORGE A. TORRADO, SECRETARIO