CE-SEC4-EXP1990-N1774

IMPUESTO SOBRE LA VENTAS - Devolución No es posible proceder a la devolución de sumas que en calidad de depósito provisional consigna el importador sin haberse efectuado la aplicación del mismo en calidad de pago de impuestos definitivamente liquidados por la Administración al nacionalizar la mercancía, único momento por ser el de la causación del impuesto a las ventas por importación de materias primas en que se podrá determinar la realidad de un saldo a favor y el derecho a su devolución (VI Bimestre de 1983).

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: CARMELO MARTINEZ CONN

Santafé de Bogotá, D. C., diez (10) de Agosto de mil novecientos noventa y uno (1990) Radicación número: 1774

Actor: BARNES DE COLOMBIA S.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS DE BOGOTA FALLO Se decide el recurso de apelación interpuesto por el apoderado de la sociedad "BARNES DE COLOMBIA S.A." Nit: 60.002.455, domiciliada en esta ciudad, contra la sentencia del 13 de marzo de 1987, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, por medio de la cual deniega las súplicas de la demanda en el juicio de restablecimiento del derecho contra el acto administrativo de devolución del impuesto sobre las ventas del VI Bimestre de 1983. - ANTECEDENTES La sociedad presentó su declaración de ventas correspondiente al sexto Bimestre de 1983, el día 30 de enero de 1984 y en ella determinó un saldo total a su favor

de $1.469.295. - Con solicitud Nro. 6084 del 31 de enero de 1984, la sociedad pidió la devolución de la suma anteriormente mencionada, la que fue resuelta por la Auditoria Interna de impuesto sobre las Ventas de la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá, mediante Resolución 00471 del 16 de abril de 1984, en el sentido de ordenar sólo la devolución de $436.722, y en consecuencia, negó la suma de $1.032.573. - La sociedad peticionaria interpuso recurso de reposición contra la providencia anterior, en memorial de fecha mayo 17 de 1984, que fue fallado por la División de Recursos Tributarios de la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá, mediante la Resolución A - 000428 - P del 28 de marzo de 1985, que agotó la vía gubernativa en la cual se accede a devolver la suma adicional de $478.980, resultando en definitiva un rechazo en cuantía de $553.593 en relación al valor inicialmente solicitado. Inconforme la sociedad por medio de apoderado, acude en acción de restablecimiento del derecho, alegando la violación de los artículos 25 del Decreto 1988 de 1974, 10 y 23 del Decreto 1494 de 1978, al estimar que: "El criterio expuesto por la Administración de Impuestos Nacionales, es contrario a la evidencia de los hechos, a las normas legales que he considerado violadas y a la doctrina" de la Dirección de Impuestos Nacionales expuesta en la circular 008 y en el concepto 055 que me permití transcribir en acápites anteriores". - "La contraevidencia surge de que la Administración no le ha dado a las pruebas

existentes el valor que ellas tienen". - "Mediante los certificados del revisor fiscal de la sociedad se establece sin lugar a duda alguna, que todos los descuentos solicitados en el VI Bimestre de 1983, fueron debidamente contabilizados en el mismo bimestre y que de acuerdo con el artículo 23 del Decreto 1494 de 1978, la cuenta corriente del impuesto sobre las ventas, correspondiente al bimestre en referencia, fue ajustada y su saldo quedó en cero." "Por otra parte, del anexo oficial Nro. 4 debidamente diligenciado y rubricado con la firma del Revisor Fiscal, Sr. Gerardo Flórez Polo, se desprende también sin lugar a duda alguna, que con relación a todas y cada una de las partidas que componen el total rechazado por pagos en la aduana, la sociedad pagó el depósito provisional que constituye el descuento". - LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, denegó las súplicas de la demanda por cuanto considera que la devolución de las sumas correspondientes a impuestos descontables por concepto de bienes importados, no es posible demostrando su pago con los recibos de cancelación de los depósitos provisionales. - Apoya su anterior razonamiento en la causación del Impuesto sobre las Ventas y en el derecho que tiene el contribuyente a descontar los pagos en aduanas, para concluir diciendo que sólo en el momento en el cual se nacionaliza la mercancía se causa el impuesto; el momento en el cual se constituye el depósito provisional es anterior a la nacionalización; en consecuencia, no puede descontarse el impuesto pagado en aduana sino una vez causado, circunstancia que sólo ocurre

cuando se nacionaliza la mercancía, por cuanto antes es sólo garantía del pago. - LA APELACION Contra la sentencia anterior, el apoderado de la contribuyente interpuso recurso de apelación ante esta Corporación, en memorial presentado el 18 de mayo de 1987, en el que expresa que la doctrina del Tribunal es abiertamente contraria a la doctrina de la Dirección General de Impuestos Nacionales expuesta en la circular Nro. 008 del 28 de marzo de 1980, que textualmente dice al referirse al descuento por pagos efectuados en la Aduana: "Dicho descuento deberá contabilizarse en el bimestre en el cual se efectuó el pago en cualquiera de los dos bimestre siguientes, una vez contabilizado el descuento en el lapso legal deberá solicitarse en la declaración de ventas correspondiente al bimestre de su contabilización. Este y no otro es el sentido de la ley en lo concerniente al problema denominado "Débito y Crédito Fiscal". - 6o. "Si el referido pago se surtió en la modalidad prevista por los artículos del Decreto 849 de 1979 ó 1º y siguientes del Decreto 2888 del mismo año, el importador acompañará a su declaración de ventas, dentro del período de adición, copia o fotocopia auténticas del correspondiente recibo de consignación e informará en dicho lapso el valor definitivo del impuesto sobre las ventas de conformidad al respectivo comprobante de rentas por cobrar, indicando el número y la fecha de dicho comprobante. No sobra recordar que la fecha para efectos del descuento, es la del recibo de consignación". - "Es decir, en otras palabras, que el recibo de consignación del depósito a que

alude el artículo 6o. del Decreto 849 de 1979, es el que da derecho al descuento del impuesto pagado en la Aduana". - "No puede impartiese una orden como la contenida en la Circular 08, cuyos apartes más importantes transcribí anteriormente, de obligatorio cumplimiento para el Administrador y los administradores, mientras esté vigente, para posteriormente sentenciar de manera contraria desconociendo totalmente la orden que, respetuosamente, acató el contribuyente.". CONCEPTO FISCAL La Doctora Dolly Pedraza de Arenas, Fiscal Sexto de la Corporación estima que la sentencia apelada debe confirmarse, porque: "Aceptando que la Dirección de Impuestos tiene amplias facultades para interpretar por vía general las normas que regulan los tributos, estas interpretaciones deben entenderse como un mecanismo de ayuda a los contribuyentes para la mejor compresión de la ley, pero sin que en ningún caso puedan entenderse como norma obligatoria para la Administración ni para los contribuyentes. El Decreto 1974, en su artículo 22 establece: "Cuando el responsable del impuesto sobre las ventas lleve su contabilidad a base de causación podrá restar el valor de los impuestos liquidados por las compras, aunque éstas no se hayan cancelado", norma que da la posibilidad de contabilizar el impuesto al momento de su causación, con anterioridad a su "pago real".- "El Decreto 1494 de 1978, reglamentario del 1988 de 1974, en su artículo 6o. determinó muy claramente cuando se causa el impuesto en el caso concreto de mercancía importada, señalando este momento como el de su nacionalización y como para ésta es indispensable el comprobante de renta que contiene la

liquidación total y definitiva de los derechos aduaneros, incluido el impuesto de ventas, debemos concluir con el Tribunal que es este documento el que da derecho al descuento del impuesto." "El depósito provisional se efectúa antes de que se cause el impuesto y al tenor del artículo 6o. del Decreto 849 de 1979 no es sino una garantía de la cancelación de los derechos de aduana que sólo viene a convertirse en pago una vez producida la liquidación oficial que determine en definitiva la cuantía de tales derechos, siendo posible por consiguiente que su valor sea insuficiente para satisfacer el pago o que haya lugar a excedentes y aún a su devolución total (artículo 2º del Decreto 3509 de 1982, 167 y 170 del Decreto 2666 de 1984)". - "En consecuencia, las devoluciones solicitadas por la sociedad actora con base en el depósito provisional y sin comprobante de renta, o sea sin nacionalizar, no son procedentes; como tampoco lo son aquellas nacionalizadas en enero de 1984 y cuyo descuentos se está solicitando con la declaración del sexto bimestre de 1983". - (fls. 68 y 69 cdno ppal). - " CONSIDERACIONES DE LA SALA: El asunto radica fundamentalmente en determinar si de acuerdo con las normas del impuesto sobre las ventas vigente en la fecha en la cual se solicitó la devolución (Enero 31 de 1984), se permite o no la devolución del impuesto contabilizado con base en un depósito provisional efectuado conforme con lo ordenado por los artículos 6 y 8 del Decreto 849 de 1979, pues como lo afirma la Señora Fiscal Sexto de la Corporación, no debe hacerse tal deducción por

indicarlo así la Dirección de Impuestos en una circular que se dice violada, toda vez que la interpretación allí consignada constituye una mera opinión incapaz de producir efectos distintos a los regulados por la Ley y que sólo debe entenderse como mecanismo de ayuda a los contribuyentes y nada mas. - Dispone el Decreto 849 de 1979: "ARTICULO 6o. - El pago de los derechos de aduana se garantizara mediante la constitución de un depósito provisional en las entidades bancarias oficiales que para tal efecto autorice la Dirección General de Tesorería del Ministerio de Hacienda y Crédito Público". - "El valor del depósito provisional no podrá ser inferior al total de los derechos liquidados en el formulario del manifiesto por el importador o su agente de aduana". - "ARTICULO 8o. - Los administradores de aduana aplicarán el valor de los depósitos provisionalmente de que trata el artículo 6o., del presente Decreto, al pago de los derechos de aduana correspondientes a las importaciones una vez efectuada la liquidación definitiva". - De las normas transcritas se deduce que el depósito provisional se hace con la finalidad de garantizar el pago de los derechos de aduana al Estado y que al producirse la liquidación definitiva de tales derechos, el depósito se aplica a la cancelación de los mismos. - Los derechos de aduanas fueron definidos por la Ley 79 de 1931, cuando aún en el país no existía el impuesto sobre las ventas, que sólo vino a crearse de manera regular por el Decreto 3288 de 1963. - Posteriormente el Decreto 435 de 1971 expedido por el Presidente de la República en virtud de las facultades extraordinarias conferidas por la Ley 20 de

1970, dispuso en su artículo 13, literal H, que: "Se causará el impuesto a las ventas por el simple hecho de la importación directa por parte de las personas naturales o jurídicas o por entidades de derecho público. La liquidación se hará por las autoridades de aduana y lo pagará el importador conjuntamente con los derechos arancelarios, sobre la misma base gravable de estos más tales derechos". - "En el caso de venta posterior de estos productos, se causará el impuesto sobre el precio convenido por los contratantes, deduciendo el impuesto inicialmente pagado en el momento de la importación, en la forma prevista en las disposiciones vigentes". Norma que fue incorporada por el Decreto 1988 de 1974, artículo 14, que preceptúa: "Mercancías importadas. En el caso de mercancía importada, la base para liquidar el impuesto es la misma de los derechos de aduana adicionada con tales derechos". - Queda claro entonces que los derechos de aduana no pueden confundirse con el impuesto sobre las ventas y que este impuesto no hace parte de los derechos de Aduana y que para liquidarlos en el momento de la nacionalización de la mercancía, se entiende por derechos de aduana solo los gravámenes específicos o ad valorem a que se encuentren sometidos conforme al arancel, los artículos importados. - El depósito provisional se hace entonces con base en un cálculo también provisional que comprende todos los rubros materia de liquidación incluyendo el impuesto sobre las ventas, cuya imputación se efectúa una vez se liquiden de manera definitiva los derechos e impuestos. - De acuerdo con el artículo 10 del Decreto 2815 de 1974: "Del valor de los impuestos liquidados en un determinado periodo gravable, el

contribuyente tiene derecho a descontar los impuestos sobre las ventas por los siguientes conceptos". - “a)................... “e) Los pagados en Aduanas por materias primas y demás elementos que normalmente se incorporan a los costos y gastos de producción y venta, incluidos los de administración". - (subraya la Sala). - Por su parte el artículo 11, ibídem dispone: "Los descuentos de que trata el artículo anterior sólo pueden efectuarse en la Declaración correspondiente a la fecha de su causación, o en la de uno de los dos períodos inmediatamente siguientes. El no efectuarlos en una de las oportunidades indicadas acarrea la pérdida del derecho" (subraya la Sala) En consecuencia, no es posible proceder a la devolución de sumas que en calidad de depósito provisional consigna el importador sin haberse efectuado la aplicación del mismo en calidad de pago de impuestos definitivamente liquidados por la Administración al nacionalizar la mercancía, único momento por ser el de la causación del impuesto a las ventas por importación de materias primas; en que se podrá determinar la realidad de un saldo a favor y el derecho a su devolución, razón por la cual la decisión del a - quo merece ser confirmada. - En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la Ley, FALLA: CONFIRMASE la sentencia del 13 de marzo de 1987, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, objeto de apelación. - Cópiese, notifíquese, comuníquese y cúmplase. Vuelva el expediente al Tribunal

de origen. Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en la Sala de la sesión de la Fecha.

GUILLERMO CHAHIN LIZCANO CONSUELO SARRIA OLCOS

PRESIDENTE DE LA SALA AUSENTE

CARMELO MARTINEZ CONN JAIME ABELLA ZARATE

JORGE A. TORRADO TORRADO

SECRETARIO