CE-SEC4-EXP1990-N2236

PRESUNCION DE VERACIDAD / PRUEBA CONTABLE No es dable al contribuyente escudarse en la presunción de veracidad de la declaración para rehuir la prueba exigida por el Estado en ejercicio de su facultad de imposición atendiendo a la real capacidad contributiva de los asociados: tampoco de la presunción de veracidad de la declaración tributaria, se colige la obligación de la Administración de aceptar sin juicio valorativo las afirmaciones del contribuyente. De acuerdo con el procedimiento señalado por los artículos 30 y 42 de la Ley 52 de 1977, ejercida la facultad de fiscalización a través de inspección contable, con base en la cual se formula el requerimiento, con la respuesta al mismo, el contribuyente tiene la oportunidad de formular las objeciones contra el acta de inspección y de probar contra la misma con su propia contabilidad, pues precisamente la objeción se fundamenta en la valoración que sobre sus libros y papeles de comercio efectúa la administración.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejera ponente: CONSUELO SARRIA OLCOS

Santafé de Bogotá, D. C., ocho (8) de junio de mil novecientos noventa y uno (1990) Radicación número: 2236

Actor: CONSTRUCCIONES PROTEXA S.A. DE C.V.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS DE BOGOTA FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la apoderada judicial de la sociedad Construcciones Protexa S.A. de C.V. (Sucursal Colombia) contra la

sentencia del 9 de mayo de 1988 mediante la cual el Tribunal Administrativo de Cundinamarca denegó las súplicas de la demanda dentro del juicio de restablecimiento del derecho de carácter fiscal intentado por la actora, contra el acto administrativo que le determinó el impuesto de renta a cargo para el período fiscal de 1981. ANTECEDENTES La sociedad CONSTRUCCIONES PROTEXA S.A. DE C.V. (Sucursal Colombia) presentó la declaración del impuesto de renta y complementarios correspondiente al año gravable de 1981 en la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá, e informó pasivos a su cargo por valor de $2.199.807.47 y se liquidó una pérdida fiscal por valor de $374.899.965, contra ingresos por $526.087.481. La Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá, Sección de Auditoria en ejercicio de la facultad de investigación y fiscalización consagrada en la ley, ordenó mediante autos números 00001 de enero 19 de 1984 y 00052 de marzo 11 del mismo año, una visita de carácter contable a la sociedad contribuyente con el fin de verificar la exactitud de la declaración tributaria presentada. Notificado de la visita el representante legal de la sociedad, manifestó a los funcionarios que parte de la contabilidad no podía ser exhibida, especialmente la relacionada con los pasivos, por encontrarse los libros en la ciudad de Cartagena. En la diligencia de inspección se glosaron, además de facturas para efectos de la determinación del impuesto de renta por valor $855.909.025, el pasivo no comprobado en cuantía de $1.669.731.348, correspondiente a préstamos con la

casa matriz por $1.271.916.259 y otros pasivos en cuantía de $396.815.089, en razón de que la empresa no presentó los documentos soportes correspondientes y se propuso además las respectivas sanciones por libros de contabilidad e inexactitud. Con base en las conclusiones consignadas en el acta de visita, la Administración requirió a la contribuyente, proponiéndole la determinación de la renta por el sistema de comparación de patrimonios y subsidiariamente el rechazo de costos y deducciones en la eventualidad de que lograra la justificación patrimonial. La sociedad dio respuesta al requerimiento el 29 de junio de 1984, aceptando parte de las glosas correspondientes al rechazo de costos y deducciones por concepto de intereses por $8.054.489, honorarios pagados por $12.939.256, consumo de materiales y repuestos por $11.057,06, gastos sin relación de causalidad por $431.024 y gastos en el exterior en exceso del límite del 10% (Artículo 64 Decreto 2052 de 1974) $29.366.320 y acompañó fotocopias de documentos contables con la intención de probar, que la Administración no estimó en virtud de lo dispuesto por el artículo 15 del Decreto 3803 de 1982 y produjo la liquidación oficial de revisión, de acuerdo a la facultad otorgada por el artículo 19 del Decreto 3803 de 1982, y como consecuencia del rechazo del pasivo determinó la renta por el sistema especial de comparación de patrimonios. Inconforme con la liquidación oficial, la sociedad recurrió en reconsideración en la vía gubernativa en donde obtuvo fallo adverso a sus pretensiones, razón por la cual

acudió en acción de restablecimiento del derecho ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, denegó las súplicas de la demanda considerando básicamente: Que la presunción de veracidad de la declaración tributaria, no limita la facultad investigativa y fiscalizadora de la Administración y que esta puede verificar la exactitud de las declaraciones tributarias pidiendo la comprobación de los datos consignados sin que ello implique violación del artículo 33 de la Ley 52 de 1977. Que de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 15 del Decreto 3803 de 1982, el contribuyente que no presente sus libros de contabilidad, documentos y demás comprobantes contables cuando la Administración lo exija, no podrá invocarlos posteriormente como prueba. Que si tal sociedad adquirió deudas con la casa matriz, para que fiscalmente le sean aceptadas deben ser demostradas plenamente y si el capital legalmente asignado es aumentado, para que produzca efectos cambiarios y tributarios, requiere de la prueba exigida no solo por la legislación tributaria sino también cambiaría. Y que en este evento la interesado no demostró la existencia de las obligaciones por medios distintos a la contabilización de los pasivos desestimados. LA APELACION La apoderada judicial de la sociedad actora refuta las tesis del a - quo y alega: Que la conclusión del Tribunal acerca de la presunción de veracidad es inexacta, ya que a su juicio la presunción exonera al contribuyente de probar los datos de su declaración y que corresponde a la Administración exhibir la prueba capaz de desvirtuar la presunción.

Que no puede aplicarse rigurosamente el artículo 15 del Decreto 3803 de 1981 y dejar de apreciar la prueba contable presentada con la respuesta al requerimiento, con el fin de tomar el hecho de la no oportuna presentación de los libros como prueba de la inexistencia de las deudas declaradas por la sociedad contribuyente. Que el Tribunal tampoco apreció otras pruebas externas presentadas tales como los certificados expedidos por los acreedores de la sociedad, que constituyen prueba testimonial a los principios de publicidad y contradicción, y la prueba externa de la deuda con la casa matriz, expedida por contador público y las 24 actas de entrega de los equipos importados. Se opone a las pretensiones de la apelación el apoderado del Ministerio de Hacienda y Crédito Público con fundamento en el artículo 15 del Decreto 3803 de 1982 y en razón de que el contribuyente no llevaba su contabilidad registrada conforme con la ley. CONCEPTO DEL FISCAL El Doctor Jaime Ossa Arbeláez, Fiscal Tercero de la Corporación, conceptúa que las peticiones de la demanda deben resolverse de acuerdo con el acervo probatorio contable que obra dentro del proceso, en razón de que el artículo 15 del Decreto 3803 de 1982, regula situaciones de carácter general en materia contable, mientras que el artículo 74 del Decreto 2053 de 1974, regula una situación especial en materia tributaria, cual es la determinación de la renta gravable por el sistema de comparación de patrimonios, que permite al contribuyente demostrar que el aumento patrimonial obedece a causas justificadas, y que la norma no limita en este caso la libertad probatoria del contribuyente y si este tiene derecho a

desvirtuar la diferencia patrimonial, y el único medio de ejercer este derecho es su contabilidad, es de simple lógica que esta prueba puede ser admitida. Afirma que en materia de pruebas los procesos contencioso administrativos se rigen por el Código de Procedimiento Civil y por el Código Contencioso Administrativo, estatutos estos que no limitan ni restringen el derecho de defensa y que por el contrario conceden a los particulares una amplia libertad probatoria y que por ello el artículo 137, numeral 5o. del Decreto 01 de 1984, dispone que: “Toda demanda ante la jurisdicción contenciosa administrativa deberá dirigirse al tribunal competente y contendrá entre otros requisitos, la petición de pruebas que el demandante pretende hacer valer”. CONSIDERACIONES DE LA SALA El motivo básico del litigio está en establecer la realidad de los pasivos declarados por la sociedad y su aceptación con base en la normatividad sustantiva vigente para el año subjúdice. A juicio del recurrente el hecho está demostrado tanto con la presunción de veracidad que ampara la declaración tributaria como con la prueba contable presentada por la compañía con ocasión de la interposición de los recursos pertinentes tanto en la vía gubernativa como contenciosa. Son dos aspectos los que se deben analizar: El primero se refiere a establecer si la presunción de veracidad de la declaración de renta exime al contribuyente de presentar las pruebas exigidas por la Administración. De conformidad con lo dispuesto por la Constitución Política artículo 38 inciso 2o. “Para la tasación de los impuestos y para los casos de intervención del Estado, podrá exigirse la presentación de los libros de contabilidad y demás papeles

anexos”. En desarrollo del mandato constitucional la Ley 52 de 1977, artículo 30 otorgó a la Administración amplias facultades de fiscalización e investigación para asegurar el cumplimiento de las normas sustanciales tributarias; entre estas facultades está la de exigir del contribuyente o de terceros la presentación de los documentos que registren sus operaciones cuando unos u otros estén obligados a llevar libros de contabilidad, sin que sea dable al contribuyente escudarse en la presunción de veracidad de la declaración, para rehuír la prueba exigida por el Estado en ejercicio de su facultad e imposición atendiendo a la real capacidad contributiva de los asociados. Tampoco de la presunción de veracidad de la declaración tributaria, se colige la obligación de la Administración de aceptar sin juicio valorativo las afirmaciones del contribuyente; por el contrario está obligada a verificar la realidad o veracidad de los datos en ella consignados con miras a una exacta y legal tasación del tributo y en desarrollo de esta facultad puede exigir del contribuyente obligado a llevar libros de contabilidad la presentación de los que registren sus operaciones. El otro aspecto a dilucidar es si la negativa del contribuyente a exhibir su contabilidad cuando las autoridades tributarias lo exijan, resta el valor probatorio a los libros de contabilidad. Esta Corporación en fallo del 27 de noviembre de 1989, sostuvo que la no pretensión de los comprobantes de orden externo, en la etapa de fiscalización e investigación gubernativa, implica que el contribuyente no pueda posteriormente invocarlos a su favor, porque permitir que el contribuyente se niegue a presentar los

documentos que soportan su contabilidad y que posteriormente los presente como prueba, hace que la facultad de investigación de la Administración tributaria pierda su sentido y se convierta es nugatoria. De otra parte de acuerdo con lo señalado por los artículos 51 a 53 del Código de Comercio, en los libros de contabilidad se asentarán en orden cronológico las operaciones mercantiles y todas aquellas que puedan influir en el patrimonio del comerciante, haciendo referencia a los comprobantes de contabilidad que las respalden y debe existir la debida correspondencia entre los asientos de los libros y los comprobantes de las cuentas so pena de que carezcan de eficacia probatoria. Por su parte el artículo 63 del Código de Comercio señala que: “Los funcionarios de las ramas jurisdiccional y ejecutiva del poder público solamente podrán ordenar de oficio la presentación o examen de los libros y papeles del comerciante, en los casos siguientes: “1. Para la tasación de los impuestos a fin de verificar la exactitud de las declaraciones. “2.... “3.... “4.... La consecuencias de la no exhibición de los libros de contabilidad la establece el mismo Código en su artículo 67 cuando dispone: “ARTICULO 67. Si el comerciante no presenta los libros y papeles cuya exhibición se decreta, oculta alguno de ellos o impide su examen, se tendrán como probados en su contra los hechos que la otra parte se proponga demostrar, si para esos hechos es admisible la confesión...” “...”. Entonces, la ley tributaria no ha hecho cosa distinta de reafirmar en el artículo 15

del Decreto 3803 de 1982, para efectos fiscales, la consecuencia punitiva de la negativa de exhibición de libros y papeles de comercio, por parte del requerido, tal vez con menos rigor, al señalar que el contribuyente no podrá invocarlos posteriormente como prueba. Pero resulta necesario precisar las situaciones en que deben entenderse no presentados por el contribuyente los libros de contabilidad y sus comprobantes de soporte, para que sean aplicables las limitaciones de su posterior invocación como prueba, según lo establecido en el artículo 15 del Decreto legislativo 3803 de 1982. Al respecto debe recordarse que el artículo 91 del Decreto extraordinario 1651 de 1961 exigía que “del acta de inspección contable y de las observaciones que se formulen con base en ella deberá darse traslado al contribuyente por un término hasta de un mes, para que presente los descargos y anotaciones que tenga a bien”, previsión acorde con la naturaleza jurídica de las inspecciones administrativas, en relación con las cuales, lo mismo que ocurre con las inspecciones judiciales, las partes que en ellas intervengan deben tener el derecho de dejar constancias sobre la versión escrita de ellas, antes de firmarlas, o antes de que la inspección pueda darse legalmente por terminada. Sin embargo, al crearse la institución de los requerimientos especiales en el artículo 42 de la Ley 52 de 1977, surgió la duda sobre la forma y oportunidad en que debía darse traslado a los contribuyentes de las actas de inspección contable y de las observaciones oficiales, teniendo en cuenta que, según lo previsto en el mencionado artículo 42 de la Ley 52, en los requerimientos especiales debían

consignarse todos los puntos en que la Administración Tributaria ese propusiera modificar la declaración o liquidación privada, oportunidad en que podía darse traslado del acta de inspección y de las observaciones. El punto fue consultado por el Ministro de Hacienda y Crédito Público al Consejo de Estado y la Sala de Consulta y Servicio Civil de la Corporación, en concepto del 2 de junio de 1980 expresó lo siguiente: “La ley posterior, que es la 52 de 1977 tiene el alcance suficiente y necesario que permite entender o apreciar sustituido el régimen del Decreto 1651 de 1961 en cuanto al punto de inspección ocular se refiere, vale decir que hoy el régimen aplicable parte de la iniciativa oficiosa de la Administración, presupone el requerimiento especial al contribuyente y brinda a este un plazo hasta de tres meses para objetar la exhibición y examen practicado por la Administración sobre sus libros o documentos, presentar pruebas, solicitar las que se requieran y cumplir requisitos formales omitidos. En consecuencia, se entiende que el artículo 91 del Decreto 1961 quedó tácitamente derogado.” (Anales del Consejo de Estado, Segundo Semestre 1980, Nos. 467-468, página 13). Debe, pues considerarse que, a partir de la vigencia de la Ley 52 de 1977, el traslado de las actas de inspección contable se hacen con el requerimiento especial y que, dentro del término que el contribuyente tiene para contestarlo, puede objetar la exhibición y examen de sus libros de contabilidad y documentos y solicitar y presentar pruebas, conclusión que concuerda con el artículo 92 del citado Decreto

1651 de 1961, en cuanto establece en su primer inciso: “Se considera que los datos consignados en el Acta de Inspección Contable están fielmente tomados de los libros, salvo que el contribuyente demuestre su disconformidad”. Entonces, si de acuerdo con el procedimiento señalado por los artículos 30 y 42 de la Ley 52 de 1977, ejercida la facultad de fiscalización a través de Inspección Contable, con base en la cual se formula el requerimiento, con la respuesta al mismo, el contribuyente tiene la oportunidad de formular las objeciones contra el acta de inspección y de probar contra la misma con su propia contabilidad, pues precisamente la objeción se fundamenta en la valoración que sobre sus libros y papeles de comercio efectúa la Administración. Tanto es así que el mismo artículo 91 del Decreto 1651 de 1961, ordena en su inciso 2o. “Los conceptos y observaciones que se formulen con base en el acta deben ser calificados en el fallo por el funcionario a quien le corresponda resolver el negocio...”. En el caso sub - lite, según se desprende de las mismas actuaciones de la Administración de Impuestos, el contribuyente sí presentó con la contestación del requerimiento especial, algunos soportes contables y otros documentos, cumpliendo también las formalidades procesales del artículo 259 del Código de Procedimiento Civil, pruebas que la Administración de Impuestos ha debido tomar en consideración. De otra parte, en la eventualidad de que el contribuyente no hubiere presentado dentro de la oportunidad legal su contabilidad en debida forma, y que por esta circunstancia no pudiera de acuerdo con lo señalado en el artículo 15 del Decreto

3803 de 1982 exhibirla como prueba, si podía de acuerdo con la ley, demostrar los hechos alegados con prueba diferente a su contabilidad. En materia contenciosa así lo contempla el artículo 168 del Decreto 01 de 1984, cuando permite en materia probatoria la aplicación de las normas del Código de Procedimiento Civil en lo relacionado con los medios, práctica y valoración de la prueba. Por esta razón deben admitirse los certificados expedidos por los acreedores nacionales y las actas de entrega de bienes importados expedidas por la Dirección General de Aduanas, (documentos públicos) pruebas que se relacionan con la demanda ante esta jurisdicción, así como la prueba contable presentada con ocasión del requerimiento especial que acreditan la cuenta con la casa matriz en cuantía de $1.151.916.259 (folio 101 cuaderno de antecedentes) y $396.445.176 (folio 233) por otros pasivos. Resulta pues procedente practicar una nueva liquidación así: En mérito de lo expuesto el Consejo de Estado por medio de la Sección Cuarta de su Sala de lo Contencioso, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. Revócase la sentencia apelada.

2. Fíjase en la suma de CINCUENTA Y DOS MILLONES SETECIENTOS SETENTA Y DOS MIL NOVECIENTOS CUARENTA Y SEIS PESOS ($52.772.946) M/CTE el valor total del impuesto de renta y complementarios que por el año gravable de 1981, corresponde pagar a la sociedad CONSTRUCCIONES PROTEXA S.A. C.V. (Sucursal Colombia) NIT. 60.014.653, por el período fiscal de

1981. Cópiese, publíquese, notifíquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia fue considerada y aprobada en la sesión de la fecha.

GUILLERMO CHAHIN LIZCANO CONSUELO SARRIA OLCOS

PRESIDENTE DE LA SALA

CARMELO MARTINEZ CONN HÉCTOR JULIO BECERRA,

CONJUEZ

JORGE A. TORRADO TORRADO

SECRETARIO