CE-SEC4-EXP1990-N2449

IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS / DEVOLUCION - Procedencia / SANCION POR LIBROS / IMPUESTO DESCONTABLE El solo atraso en la anotación en los libros de contabilidad en manera alguna puede implicar la pérdida del derecho a la devolución de los sobrantes de impuestos puesto que la ley simplemente determina qué ocasiona una sanción pecuniaria que se debe imponer conforme a las previsiones del artículo 56 del Decreto - ley 3803 / 82 en concordancia con el artículo 83 de la Ley 9 / 83. La Administración ha debido dar aplicación a dichas normas y no sancionando tal hecho con la pérdida del derecho a la devolución.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: GUILLERMO CHAHIN LIZCANO

Santafé de Bogotá, D. C., treinta y uno (31) de Agosto de mil novecientos noventa y uno (1990) Radicación número: 2449

Actor: EDITORIAL PRESENCIA LTDA.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS DE BOGOTA FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de EDITORIAL PRESENCIA LTDA. Nit. 60.033.977, contra la sentencia de noviembre 11 de 1988 mediante el cual el Tribunal Administrativo de Cundinamarca denegó las súplicas de la demanda tendientes a obtener la devolución de sobrantes de impoventas correspondientes a los bimestres 4o., 5o.

y 6o. de 1984. ANTECEDENTES Según lo registran las declaraciones bimestrales 005321 / 563, 00393 / 313 y 000045 / 463 Din: BOGOTA presentadas el 31 de octubre de 1984, noviembre 30 de 1984 y febrero 28 de 1985 (fls. 14, 17 y 23 en su orden), la contribuyente solicitó la devolución de las partidas de $864.509, $1.772.410 y $800.778 cuyo monto asciende a la cantidad de $3.437.697. La Sección de Auditoria Interna de Impoventas de la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá, luego de verificar mediante visita efectuada el 18 de abril de 1985 el atraso de la contabilidad por más de seis meses, puntualizó que "existen comprobantes internos, externos, facturas, comprobantes de Diario y demás documentos que soportan los descuentos solicitados por los bimestres enumerados en el punto 2, los que se revisaron y analizaron de acuerdo a la relación de Impuestos Descontables por bienes y servicios adquiridos por la sociedad, pero que no se registraron en Libros Mayores por atraso en la contabilidad"; precisó además que "la sociedad no dio cumplimiento a lo dispuesto en el parágrafo 2 del artículo 9o. del Decreto 1813 de 1984, al no ajustar la Cuenta Corriente "Impuesto a las Ventas por Pagar", a cero (0), ya que a la fecha de la Inspección ocular ésta no se abrió en los Libros principales pues menos se contabilizó." (fls. 35 y 36)

Con base en la mencionada acta la Auditoria mediante Resolución 000452 de mayo 7 de 1985 negó la solicitud de devolución al considerar que en el momento de la inspección ocular, por el atraso de la contabilidad, la sociedad no había efectuado en sus libros principales los ajustes de la Cuenta IMPUESTO A LAS VENTAS POR PAGAR a cero (art. 9o. literal e) del Decreto 1813 de 1984) haciéndose por esta razón merecedora de la sanción pecuniaria de que trata el inc. 3, artículo 56 del Decreto 3803 de 1982. En cuanto a la oportuna contabilización cita los artículos 30 y 41 del Decreto 3541 de 1983 en concordancia con el artículo 6o. del Decreto 570 de 1984; y también, el parágrafo 2o. del artículo 9o. del Decreto 1813 de 1984. En la reposición la peticionaria precisa que "como único motivo aducido en la resolución número 000452 acusada, para negar la devolución discutida, fue el de que a tiempo de la solicitud de devolución, no se encontraba ajustada a cero en los libros principales, la cuenta corriente "IMPUESTO A LAS VENTAS POR PAGAR", lo cual ha quedado subsanado dentro del término para interponer el presente recurso de reposición sin que exista disposición alguna que lo prohíba..."; en la actualidad dicha cuenta se encuentra debidamente contabilizada y ajustada a cero en los libros principales, tal como lo ordena el artículo 9o. del Decreto 1813 de 1984, en su Parágrafo 2o. y acredita con certificación del contador Gustavo Hernández Arévalo, matrícula 4204 - A de la Junta Central de

Contadores. En síntesis, pidió la revocación del proveído anterior y la devolución de la suma de $3.437.696 por haber cumplido Editorial Presencia Ltda. con la totalidad de los requisitos exigidos por los artículos 9o. y I0o. del Decreto 1813 de 1984 y 30 y 41 del Decreto 3541 de 1983, reiterando que los impuestos descontables fueron solicitados en los bimestres correspondientes a la fecha de su causación y contabilización pese al atraso de seis meses para anotar los comprobantes de contabilidad en los libros principales Diario y Mayor. Empero, la División de Recursos Tributarios en Resolución A - 000125P de Mayo 7 de 1986, luego de referirse al ajuste de la cuenta corriente a cero (0) como un requisito formal subsanable, observa que la principal razón aducida en la Resolución 000452 para negar la devolución impetrada, "fue la extemporaneidad en la solicitud de los descuentos, puesto que éstos solo podrán solicitarse en la declaración del período en el cual se haya efectuado su contabilización.... Si como directamente lo constataron los funcionarios Auditores, el atraso en los Libros era de 6 meses, no hubo por consiguiente la simultaneidad en la contabilización y solicitud de los descuentos exigida por la Ley, hecho que da lugar a la desestimación de los descuentos extemporáneamente solicitados." (fls. 32 y 33) Por su parte, el Tribunal de Instancia, después de señalar que a la fecha de la visita (abril 18 de 1985) los Libros Diario y Mayor y Balances solo registraban

movimiento contable asentado hasta julio 30 de 1984 expresa una ostensible violación por parte de la demandante aduciendo que no cumplió con los mandatos legales de la "simultaneidad" entre la contabilización y la solicitud de devolución" por lo que decide negar las súplicas de la demanda. (fl. 108) RECURSO DE APELACION En la sustentación del recurso el apoderado de la actora, en primer término precisa que evidentemente a la fecha de la inspección ocular la cuenta IMPUESTO A LAS VENTAS POR PAGAR no se encontraba abierta en los libros principales, pero que este ajuste lo efectuó la sociedad con posterioridad a la solicitud de devolución y antes de interponer el recurso de reposición contra la Resolución 000452 de Mayo 7 de 1985 como aparece acreditado en el expediente. Así mismo, anota que si bien es cierto que había atraso en los libros de contabilidad cuando se solicitó la devolución, este hecho no puede llevar a rechazar la devolución de las sumas pagadas de más por el contribuyente, entre varias razones, por las siguientes: a) Porque el atraso en los libros de contabilidad, no da lugar, según el artículo 56 del Decreto 3803 de 1982, a la negación de los impuestos pagados en exceso, sino, a la imposición de multa del 3% de los ingresos netos anuales o del 2% del patrimonio líquido, el que resultara superior. b) Porque según el Acta de Inspección contable, (página 2) los funcionarios que practicaron la visita contable, plenamente establecieron la existencia de "...Comprobantes internos, externos, facturas, comprobantes de Diario y demás

documentos que soportan los descuentos solicitados (bimestres 4o., 5o. y 6o. de 1984) los que se revisaron y analizaron de acuerdo a la relación de Impuestos Descontables por Bienes y Servicios adquiridos por la Sociedad, pero que no se registraron en los libros Mayores por atraso en la contabilidad."(fl. 118) c) Porque como lo mismos funcionarios lo reconocieron, no existe norma legal que confiera el carácter de esencial a la cuenta Impuesto a las ventas por Pagar que únicamente constituye un requisito puramente formal y por ello subsanable, como evidentemente lo subsanó la sociedad. Por lo demás, cuestiona la sentencia del Tribunal en cuanto afirma que la solicitante no cumplió con los mandatos legales de simultaneidad entre la contabilización y la solicitud de devolución, porque a la fecha de ésta la contabilidad no estaba al día. Respecto de esta afirmación dice, que exigencia de tal naturaleza no la consigna norma legal alguna, "ni podía concebirla al legislador, por resultar imposible que al mismo tiempo pudiera hacerse la contabilización y la solicitud de los descuentos." (fl. 119) También muestra su desacuerdo en cuanto al fallo de instancia afirma que los descuentos no se solicitaron oportunamente, ni se contabilizaron en el período señalado por la Ley puntualizando que "como está demostrado en el expediente con las copias de las declaraciones de ventas por los bimestres 4o., 5o. y 6o. de 1984, que se anexaron a la demanda, los descuentos sí se pidieron en cada uno de los respectivos bimestres y, su registro en los libros principales, hecho

subsanado, se hizo en el período correspondiente a la fecha de su causación, como se demostró también en la demanda....” (fl. 119) PARTE DEMANDADA La representante de la Dirección de Impuestos Nacionales, luego de transcribir los argumentos esgrimidos por el a - quo, reitera que las Oficinas de Impuestos actuaron dentro del marco legal al negar la petición de devolución de los impuestos descontables en referencia, porque la sociedad no dio cabal cumplimiento a las normas que exigen determinados requisitos como acreditar previamente que realizó el ajuste a cero (0) la cuenta "Impuesto a las Ventas por Pagar" (parágrafo 2o., art. 9o. Decreto 1813 de 1984). En resumen: afirma que la demandante no cumplió con los requisitos ordenados por la Ley, en el momento establecido para tal fin: "... Que su posterior cumplimiento no varía con la decisión tomada por la División de Auditoria ratificada en los actos que agotaron la vía administrativa." (fls. 123 / 127) CONCEPTO FISCAL El Fiscal Tercero de la Corporación, doctor Jaime Ossa Arbeláez, se refiere a la Resolución A - 00125 - P de mayo 7 de 1986, que confirmó la número 000452, para observar que este proveído hace una afirmación totalmente contraria a los hechos cuando sostiene que el principal motivo que tuvo la¡ Auditoria de Impuestos para negar la devolución "fue la extemporaneidad en la solicitud de los descuentos"... o la falta de “simultaneidad" entre "la contabilización y solicitud de los descuentos"; contraria a esta posición es el concepto de la Fiscalía al

argumentar que el único motivo de la negativa de la devolución fue el hecho de que la sociedad no dio cumplimiento a lo dispuesto en el parágrafo 2o. del artículo 9o. del Decreto 1813 de 1984, es decir no ajustar la cuenta corriente Impuesto a las Ventas por Pagar a cero, y agrega: "Ahora bien, si la omisión del discutido requisito fue el único motivo que tuvo para denegar la solicitud y sí, además, tal omisión, Como lo admite la propia Administración, es “subsanable" y la sociedad, al interponer el recurso de reposición, enmendó la irregularidad, aquélla no ha debido cambiar las "reglas de juego", alegar nuevos motivos, sino que simplemente ha debido admitir la solicitud de devolución. "De otro lado, es preciso anotar que ninguna de las normas legales en que se fundamentó la Administración para no acceder a la petición de la sociedad establece que para que proceda la devolución es necesario que exista, entre otros requisitos, "simultaneidad" entre la contabilización y la solicitud de devolución. "Por lo expuesto, la Fiscalía conceptúa que el Consejo de. Estado debe revocar la sentencia recurrida y acceder a las pretensiones de la demanda." (fls. 129 / 133) CONSIDERACIONES DE LA SALA Para efectos de la devolución o compensación de saldos a favor de responsables del impuesto sobre las ventas, el artículo 31 del D.L. 3541 de 1983 preceptúa que las solicitudes por tal concepto deben resolverse dentro de los 30 días siguientes a su presentación siempre y cuando se formulen correctamente, es decir cumpliendo los requisitos formales del artículo 9o. del D.R. 1813 de 1984 cuando

se trate de productores de bienes exentos (literal a) artículo 28 D.L. 3541 de 1983) y de otros requisitos adicionales si se trata de exportadores (artículos 10, 11 y 12 Decreto 1813 de 1984). En el caso de que no se cumpla con alguno o algunos de los requisitos allí establecidos dispone el artículo 15 del Decreto 1813 de 1984 que se deberá dictar auto inadmisorio de la solicitud de devolución dentro de los diez (10) días siguientes a la fecha de radicación de tal solicitud devolviéndola al interesado para que la presente en debida forma. Así mismo, el Decreto 3541 de 1983 señala que las devoluciones efectuadas de acuerdo con las declaraciones presentadas por los productores y exportadores no constituyen un reconocimiento definitivo a su favor sino a partir de los cinco (5) años contados a partir de la entrega de las sumas devueltas, pudiéndose efectuar devoluciones a los exportadores mediante la entrega de Certificados de Reembolso Tributario. De igual modo precisa que cuando se trate de responsables que deben declarar bimestralmente, las deducciones o impuestos descontabas solo pueden solicitarse a la declaración del período fiscal correspondiente a la fecha en que se hubiere causado el derecho; y contabilizarse tales deducciones e impuestos descontables bien en el período fiscal correspondiente a la fecha de su causación o en uno de los dos períodos bimestrales inmediatamente siguientes (art. 30 ibídem). Como hecho irregular que origina sanción pecuniaria el artículo 56 del Decreto 3803 de 1982 en su inciso 3 establece el atraso en los libros de contabilidad,

considerando para tal efecto que éstos deben estar al día, a más tardar dentro de los tres (3) meses siguientes a la fecha de las respectivas operaciones, irregularidad que sanciona con multa equivalente al 3% de los ingresos netos anuales o el 1% del patrimonio líquido, el que resulte superior (art. 83 Ley 9a. de 1983). Ahora bien, del contexto legal precedentemente reseñado la Sala claramente deduce que el solo atraso en la anotación en los libros de contabilidad en manera alguna puede implicar la pérdida del derecho a la devolución de los sobrantes de impuestos puesto que la ley simplemente determina que ocasiona una sanción pecuniaria que se debe imponer conforme a las previsiones del artículo 56 del D.L. 3803 de 1982 en concordancia con el artículo 83 de la Ley 9a. de 1983. Estima la Sala que la Administración ha debido, como resultado de la visita y ante el atraso evidente detectado en la contabilidad, dar aplicación a las normas antedichas imponiendo la condigna sanción de multa y no, como lo hizo, sancionando tal hecho con la pérdida del derecho a la devolución. Otra cosa es en la que acontece cuando el responsable, teniendo derecho a una deducción o impuesto descontable no lo solicita y contabiliza en el período fiscal correspondiente a la fecha en que se causó ese derecho. Para la Sala es evidente que en el sub - lite se cumple el requisito del artículo 30 del D.L 3541 de 1983 por cuanto los impuestos descontables fueron solicitados en las declaraciones bimestrales correspondientes a la fecha en que se causó ese derecho y además aparecen contabilizados tales impuestos descontables en el

período fiscal respectivo, aunque, como se refirió en los antecedentes, la visita encontró que la contribuyente llevaba los correspondientes libros de contabilidad pero con atraso de más de seis meses en sus asientos. También dejó constancia la visita que no obstante "existen comprobantes internos, externos, facturas, comprobantes de Diario y demás documentos que soportan los descuentos solicitados por los bimestres enumerados en el punto 2, los que se revisaron y se analizaron de acuerdo a la relación de Impuestos Descontables por bienes y servicios adquiridos por la Sociedad, pero que no se registraron en los Libros Mayores por atraso en la contabilidad" (fl. 36). Igualmente se dijo que por lo anterior, la sociedad no daba "cumplimiento a lo dispuesto en el parágrafo 2 del artículo 9o. del Decreto 1813 de 1984, al no ajustar la cuenta corriente "Impuesto a las ventas por pagar, a cero." De manera que, si bien es cierto que a la fecha del acta contable la cuenta corriente impuesto a las ventas por pagar no estaba ajustada a cero y los comprobantes de contabilidad no aparecían asentados en los libros principales Diario y Mayor, debido a que esta labor registraba un atraso de seis (6) meses, irregularidad corregida antes de la interposición del recurso de reposición contra la Resolución 000452, esto no significa que los descuentos cuya devolución se solicita no se hubieran contabilizado en el período fiscal correspondiente a la fecha de su causación la cual coincide con la de los períodos bimestrales de las declaraciones en las que se solicitan tales impuestos descontables. En síntesis,

lo que originó la negativa de la devolución fue la circunstancia de no registrar la cuenta IMPUESTO A LAS VENTAS POR PAGAR el movimiento del impuesto por las operaciones gravadas, los respectivos descuentos y el ajuste a cero, debido al atraso en la anotación de los comprobantes de contabilidad en los libros Diario y Mayor. Empero dicha deficiencia fue subsanada como se ha dicho, y así lo entendió la División de Recursos Tributarios al afirmar en la Resolución 125 - P de mayo 7 de 1986 que el ajuste de la cuenta corriente a cero es un requisito formal subsanable, seguramente teniendo en consideración el hecho de que como se dijo en el acta de visita, existían en la contabilidad los comprobantes internos y externos relativos a la cuenta de impuesto a las ventas por pagar, y aunque ésta no estaba en la fecha de la visita ajustaba a cero, quedó en tal estado al presentarse el recurso de reposición. Por ello, y aunque la Sala estima que el cumplimiento cabal de las normas atinentes a la cuenta de impuesto a las ventas es requisito inexcusable para el trámite de la devolución de los saldos a favor del responsable que se presenten, observa que en el caso analizado existen circunstancias que permiten acceder a las pretensiones del apelante en cuanto, principalmente, la propia administración aceptó que las fallas de atraso contable y el ajuste a cero de la cuenta de impuesto a las ventas por pagar se solucionaron al interponerse el recurso de reposición, no obstante que insistió, equivocadamente a juicio de la Sala, en negar la devolución fundándola en otra razón, la relativa a la falta de

simultaneidad entre la contabilización y la solicitud de los descuentos. Por lo expuesto, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la Ley FALLA: 1o. REVOCASE la sentencia de 11 de noviembre de 1988 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca en el juicio 5341 promovido por EDITORIAL PRESENCIA LTDA. Nit. 60.033.977 con el fin de obtener la devolución de la suma de $3.437.697 por sobrantes de impoventas (bimestres 4o., 5o. y 6o. de 1984). 2o. DECLARASE la nulidad de las Resoluciones 000452 de mayo 7 de 1985, A000125 - P de mayo 7 de 1986 expedidas por la División de Auditoria Interna Impoventas y División de Recursos Tributarios de la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá, respectivamente, mediante las cuales se negó la devolución a Editorial Presencia Ltda. de los sobrantes de impoventas correspondientes a los bimestres antes mencionados. 3o. Como consecuencia de lo anterior, ordénase la devolución de la suma de TRES MILLONES CUATROCIENTOS TREINTA Y SIETE MIL SEISCIENTOS NOVENTA Y SIETE PESOS ($3.437.697.oo M / CTE.) correspondiente a los saldos a favor de EDITORIAL PRESENCIA LTDA., por los bimestres 4o., 5o. y 6o. de 1984, junto con los intereses (art. 31 del Decreto 3541 de 1983).

Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase. Se deja constancia que esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

GUILLERMO CHAHIN LIZCANO CONSUELO SARRIA OLCOS

PRESIDENTE DE LA SALA

CARMELO MARTINEZ CONN JAIME ABELLA ZARATE

JORGE A. TORRADO TORRADO

SECRETARIO